Rozpoznanie eksportu towarów opodatkowanego stawką VAT w wysokości 0% na podstawie posiadanych dokumentów wskazanych w Wariancie I-IV.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 marca 2024 r., za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 8 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy rozpoznania eksportu towarów opodatkowanego stawką VAT w wysokości 0% na podstawie posiadanych dokumentów wskazanych w Wariancie I-IV. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 kwietnia 2024 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP 29 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

A. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) to dostawca rozwiązań i technologii (...). Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (podatnik VAT UE).

Spółka sprzedaje swoje towary m.in. odbiorcom zagranicznym. W przypadku sprzedaży na rzecz podmiotów zagranicznych, towary są wysyłane z terytorium Polski do nabywców w innych krajach Unii Europejskiej (dalej: „UE”) oraz w krajach spoza UE. Klientami Spółki są podmioty prowadzące działalność gospodarczą (dalej: „kontrahenci”). Transakcje są dokumentowane za pośrednictwem wystawianych przez Spółkę faktur VAT.

W odniesieniu do niektórych kontrahentów stosowana jest ponadto procedura tzw. samofakturowania, o której mowa w art. 106d ust. 1 ustawy o VAT (dalej jako: „samofakturowanie”). W takiej sytuacji Spółka zawiera z kontrahentem stosowne porozumienie określające m.in. procedurę zatwierdzania faktur przez Spółkę.

Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie transakcji dostaw towarów na rzecz kontrahentów, w ramach których towary transportowane są poza UE (dalej: „eksport”).

W niektórych przypadkach towar będący przedmiotem eksportu będzie transportowany do magazynu lub centrum logistycznego podmiotu trzeciego, który działa na rzecz kontrahenta. Magazyny i centra logistyczne, o których mowa w niniejszym wniosku, znajdują się wyłącznie poza terytorium UE (dalej: „magazyn”). Niemniej, w każdym z przypadków będących przedmiotem wniosku miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tj. zakończenia transportu) jest terytorium poza UE.

Spółka, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu eksportu, gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju poza terytorium UE. W tym celu Spółka współpracuje z agencjami celnymi, odpowiedzialnymi za odprawę celną towarów będących przedmiotem transakcji eksportu lub pozyskuje dokumenty celne potwierdzające wywóz towarów poza obszar UE bezpośrednio od kontrahentów.

Zasadniczo odprawa celna towarów przeprowadzana jest przez polskie organy celne. Po rozpoczęciu procedury wywozu Spółka pozyskuje dokument potwierdzający procedurę wywozu, o którym mowa w art. 41 ust. 8 ustawy o VAT (dalej: „dokument IE-529”). Zakończenie procedury wywozu potwierdzane jest co do zasady dokumentem w formie elektronicznej otrzymanym z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT (dalej: „dokument IE-599”).

Aktualna procedura rozliczania transakcji eksportu przez Spółkę

W przypadku uzyskania przez Spółkę dokumentów celnych potwierdzających wywóz towarów poza obszar UE przed terminem do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu eksportu, Spółka opodatkowuje transakcje eksportu stawką VAT 0%, zgodnie z art. 41 ust. 4, 6, 6a ustawy o VAT (w zw. z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT). W tych wypadkach za wystarczające dowody dokonania eksportu Spółka uznaje aktualnie wyłącznie dokumenty wskazane wprost w art. 41 ust. 6a, tj. w praktyce dokumenty IE-599.

Jednocześnie, zgodnie z art. 41 ust. 7 i 8 ustawy o VAT, w sytuacji gdy Spółka nie otrzyma w ww. terminie dokumentu potwierdzającego fakt wywozu towarów poza terytorium UE, ale pozyska dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (dokument IE-529), transakcja eksportu towarów wykazywana jest ze stawką VAT 0% w kolejnym okresie rozliczeniowym pod warunkiem otrzymania dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji za ten kolejny okres. W przypadku gdy Spółka w tym ustawowym terminie nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza obszar UE, transakcja eksportu wykazywana jest w kolejnym okresie rozliczeniowym ze stawką właściwą dla dostawy krajowej.

Zgodnie z art. 41 ust. 9 ustawy o VAT, w sytuacji otrzymania przez Spółkę dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE w terminie późniejszym niż określony art. 41 ust. 6 i 7 ustawy o VAT, Spółka dokonuje korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym pozyska ww. dokumenty.

Przedmiot wniosku

W praktyce Spółki występują powtarzające się trudności/opóźnienia z uzyskiwaniem dokumentów IE-599 umożliwiających zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie. Spółka jest jednak zdania, że nawet w przypadkach, w których nie będzie posiadać w ustawowym terminie żadnego z dokumentów wskazanych wprost w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, może być uprawniona do zastosowania stawki 0%, pod warunkiem posiadania innych dowodów.

Na powyższe mają wpływ różnego rodzaju okoliczności, przykładowo opóźnienia w przesyłaniu przez urząd celno-skarbowy lub kontrahenta dokumentów celnych do Spółki czy też błędy w treści dokumentów celnych, uniemożliwiające jednoznaczne powiązanie towarów wskazanych na dokumencie celnym w stosunku do towarów wskazanych na fakturze VAT.

Spółka pragnie potwierdzić, że uprawnione jest wykazywanie transakcji eksportu ze stawką VAT 0% także w sytuacji nieuzyskania w ustawowym terminie dowodów wskazanych w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT, zakładając, że inne dowody uzyskiwane do tej pory oraz inne dowody, które Spółka uzyska w przyszłości będą jednoznacznie potwierdzać fakt wywozu towarów będących przedmiotem transakcji eksportu poza terytorium UE.

Warianty gromadzonej dokumentacji

Uwzględniając dotychczasowe doświadczenie Spółki w zakresie realizowanych transakcji, w zależności od ich charakteru Spółka może być w posiadaniu różnych zestawów dokumentów potwierdzających fakt wywozu towaru poza terytorium UE.

Wariant I

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu:

1.faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2.dokumentu transportowego (listu CMR) podpisanego przez przewoźnika oraz kontrahenta lub magazyn (rozumiany jw.), albo dokumentu delivery note (tj. dokumentu towarzyszącego transportowanym towarom) podpisanego przez kontrahenta lub magazyn.

Wariant II

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu:

1.faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2.potwierdzenia odbioru towaru przez kontrahenta lub magazyn.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w zależności od sytuacji, potwierdzenie odbioru towaru może nastąpić w zróżnicowanej formie. Spółka otrzymuje oraz będzie otrzymywać tego rodzaju potwierdzenie w ramach:

• pisemnego oświadczenia kontrahenta lub magazynu o odbiorze towaru będącego przedmiotem eksportu, zawierającego dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru i jego ilości etc.;
• korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem - w ramach korespondencji kontrahent będzie potwierdzał odbiór dostaw zrealizowanych np. w danym okresie, ze wskazaniem danych umożliwiających identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru oraz jego ilości. Spółka przesyła/będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość email z zestawieniem zrealizowanych dostaw, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że dostawy te zostały otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości zawierający listę dostaw z podpisem kontrahenta. Spółka zastrzega ponownie, że w niektórych przypadkach korespondencja jest i może być prowadzona z magazynem, do którego transportowany będzie towar będący przedmiotem eksportu, przy czym tak jak wyżej wyjaśniono magazyn taki znajduje się poza terytorium UE;
• wygenerowanego przez Spółkę dokumentu pn. „Delivery Confirmation”, który zawiera/ będzie zawierać dane Spółki oraz dane pozwalające na jednoznaczną identyfikację wskazanych dostaw (tj. np. numer dokumentu powiązanego z dostawą, waga oraz ilość towaru). Na dokumencie kontrahent umieszcza/umieści adnotację potwierdzającą, że wymienione dostawy zostały odebrane, a następnie odsyła/odeśle ten dokument Spółce;
• zrzutu ekranu z systemu (...), do którego dostęp ma/będzie mieć zarówno Spółka jak i kontrahent. Zgodnie z zasadami funkcjonowania tego systemu, po przyjęciu towaru będącego przedmiotem danej dostawy w magazynie, kontrahent wprowadza/ wprowadzi dane dotyczące danej dostawy do systemu. Dane znajdujące się w systemie (...) pozwalają/będą pozwalały na jednoznaczną identyfikację danych dostaw, tj. będą to w szczególności numery dokumentów towarzyszących dostawie pn. „Delivery Note” znajdujące się również na fakturach. Po wprowadzeniu przez kontrahenta do systemu (...) danych danej dostawy, Spółka jest/będzie w stanie wyszukać tę dostawę w systemie oraz potwierdzić jej wywóz z terytorium kraju oraz dostarczenie do kontrahenta.

Wariant III

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu:

1.faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2.potwierdzenia dostarczenia towaru przez spedytora lub przewoźnika.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w zależności od sytuacji, potwierdzenie dostarczenia towaru przez spedytora lub przewoźnika może nastąpić w zróżnicowanej formie. Spółka otrzymuje oraz będzie otrzymywać tego rodzaju potwierdzenie w ramach:

• oświadczenia przewoźnika lub spedytora wskazującego, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE i dostarczone do miejsca docelowego. W oświadczeniu takim wskazane są dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data załadunku towaru oraz numer MRN;
• listy zrealizowanych przez przewoźnika dostaw, wskazującej, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE i dostarczone do miejsca docelowego. Na takiej liście wskazane są dane pozwalające na powiązanie towarów na niej wskazanych z fakturą dokumentującą eksport;
• dokumentu wygenerowanego przez system informatyczny przewoźnika lub przez system śledzenia przesyłek, opatrzonego numerem przesyłki nadanym przez system informatyczny przewoźnika (tracking number), który potwierdzać będzie dostarczenie towaru będącego przedmiotem eksportu do odbiorcy poza UE.

W ramach tego wariantu możliwe jest również otrzymanie potwierdzenia w formie korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem. Spółka przesyła/będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość e-mail zawierającą listę wysyłkową, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że towary takie zostały przez niego otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości w formacie PDF, opatrzony elektronicznym podpisem kontrahenta. W treści takiej korespondencji wskazane będą dane umożliwiające identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru oraz jego ilości.

Wariant IV

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu faktury wystawionej w trybie samofakturowania przez kontrahenta, zawierającej oświadczenie kontrahenta o otrzymaniu towarów wskazanych na fakturze - zgodnie z ustaleniami poczynionymi pomiędzy Spółką a kontrahentem, wystawienie faktury przez kontrahenta w ramach samofakturowania możliwe jest wyłącznie po otrzymaniu towarów przez kontrahenta.

Zastrzeżenia dotyczące poszczególnych wariantów gromadzonej dokumentacji

Ponadto Spółka zaznacza, że poszczególne wskazane w ramach ww. wariantów dokumenty Spółka gromadzi i będzie gromadzić - w zależności od konkretnego przypadku - w formie kopii elektronicznej (skanu) lub oryginału.

Pytania

1.Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie I powyżej powinny być, w świetle art. 41 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

2.Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie II powyżej powinny być, w świetle art. 41 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

3.Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III powyżej powinny być, w świetle art. 41 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

4.Czy dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie IV powyżej powinny być, w świetle art. 41 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT? (zaistniały stan faktyczny i zdarzenie przyszłe)?

5.Czy na podstawie dokumentów wskazanych w wariantach będących przedmiotem niniejszego wniosku, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania i opodatkowania stawką 0% eksportu w terminach, o których mowa w art. 41 ust. 6, 7 oraz 9 ustawy VAT? (zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe)?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie I powyżej powinny być, w świetle art. 41 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

2.Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie II powyżej powinny być, w świetle art. 41 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

3.Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie III powyżej powinny być, w świetle art. 41 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

4.Dostawy udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariancie IV powyżej powinny być, w świetle art. 41 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

5.Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania i opodatkowania stawką 0% eksportu na podstawie dokumentów wskazanych w wariantach będących przedmiotem niniejszego wniosku w terminach, o których mowa w art. 41 ust. 6, 7 oraz 9 ustawy o VAT, tj.:

• gdy Wnioskodawca otrzyma dokumenty potwierdzające wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, Wnioskodawca rozpozna eksport w tym okresie rozliczeniowym;
• gdy Wnioskodawca nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, ale otrzyma dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (IE-529), a następnie otrzyma dokumenty, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy, Wnioskodawca rozpozna eksport w następnym okresie rozliczeniowym;
• jeśli Wnioskodawca nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach w terminach wskazanych wyżej, Wnioskodawca zastosuje stawkę właściwą dla dostawy krajowej;
• w przypadku otrzymania wskazanych w wariantach dokumentów w terminie późniejszym niż ww., Wnioskodawca dokona korekty, zgodnie z art. 41 ust. 9 ustawy VAT, w okresie otrzymania dokumentów;
• natomiast w przypadku braku komunikatu IE-529, jeśli Wnioskodawca otrzyma dokumenty potwierdzające wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, Wnioskodawca rozpozna eksport w tym okresie rozliczeniowym; w przypadku braku komunikatu IE-529, jeśli Wnioskodawca nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach w tym ustawowym terminie, Wnioskodawca zastosuje stawkę właściwą dla dostawy krajowej w rozliczeniu za ten okres z prawem do późniejszej korekty.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi ogólne

Warunki zastosowania stawki VAT 0% dla transakcji eksportu

W myśl art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, przez eksport towarów należy rozumieć dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

a)dostawcę lub na jego rzecz, lub

b)nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

- jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, transakcje eksportu podlegają co do zasady opodatkowaniu według stawki VAT 0%. Jednocześnie, w myśl art. 41 ust. 6 ustawy o VAT stawka VAT 0% znajduje zastosowanie pod warunkiem, że podatnik przez upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium UE.

W art. 41 ust. 6a ustawy o VAT prawodawca doprecyzował, że dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium UE jest w szczególności:

1.dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2.dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3.zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

W myśl art. 41 ust. 7 ustawy o VAT, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy nie otrzyma dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, to eksport ten nie jest wykazywany w ewidencji za dany okres rozliczeniowy; w takiej sytuacji podatnik uprawniony jest do wykazania eksportu w następnym okresie rozliczeniowym stosując stawkę VAT 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium UE przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. Nieotrzymanie dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza obszar UE w ww. terminie skutkuje koniecznością zastosowania w stosunku do transakcji eksportu stawki właściwej dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Jednocześnie, w art. 41 ust. 8 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że skorzystanie z trybu przewidzianego w art. 41 ust. 7 ustawy o VAT jest uzależnione od posiadania przez podatnika dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu.

Ponadto, otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium UE w terminie późniejszym niż określony w ust. 6 i 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (art. 41 ust. 9 ustawy o VAT).

Dodatkowo, zgodnie z art. 41 ust. 11 ustawy o VAT, ww. ust. 4 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium UE

Uwzględniając powyższe Spółka pragnie zauważyć, że posłużenie się przez prawodawcę w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT sformułowaniem „w szczególności” wskazuje, iż wskazany w ustawie katalog dowodów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE w ramach eksportu nie ma charakteru zamkniętego. W rezultacie, Spółka będzie uprawniona do stosowania stawki VAT 0% w odniesieniu do eksportu również w sytuacji posiadania dowodów jednoznacznie potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE, które nie zostały wskazane bezpośrednio w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

W orzecznictwie polskich sądów administracyjnych od lat szeroko aprobowany jest pogląd, iż podatnicy są uprawnieni do dokumentowania transakcji eksportu również za pośrednictwem dowodów niewskazanych wprost w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

Jak wskazał, przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w uchwale z 25 czerwca 2012 r., sygn. I FPS 3/12: „Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje - stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 powyższej ustawy - w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego.”

Ponadto, w wyroku z dnia 25 kwietnia 2013 r., sygn. I FSK 828/12, dotyczącym dokumentowania eksportu pośredniego, NSA wskazał jednoznacznie, iż: „[...] celem sformułowania określonych przez państwo członkowskie wymagań formalnych dla skorzystania ze stawki 0% w przypadku pośredniego eksportu towarów jest udowodnienie przez podatnika, że spełnione zostały warunki merytoryczne eksportu, głównie w zakresie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Jeżeli jednak okoliczność ta zostanie wykazana innymi dowodami, w tym ustalona w sposób bezsporny w ramach toczącego się postępowania podatkowego, organy podatkowe nie mogą takiej okoliczności pomijać, stosując do takiego wywozu stawkę jak dla obrotu krajowego, gdyż takie działanie nie tylko narusza zasadę neutralności, lecz jest nieadekwatne do poczynionych przez organy podatkowe ustaleń faktycznych i w konsekwencji przybiera formę sankcji podatkowej, a nie opodatkowania faktycznej czynności podlegającej VAT.”

Również w wyroku z 10 września 2014 r., sygn. I FSK 1304/13 NSA wskazał jednoznacznie, że uzależnienie możliwość zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie od uzyskania określonego dokumentu celnego jest niedopuszczalne: „Jeżeli bowiem organ podatkowy w wyniku działań kontrolnych stwierdzi w sposób bezsporny, że towar został wyeksportowany, tzn. nie mogło dojść do jego "konsumpcji" na terytorium Wspólnoty, to bezpodstawne jest obciążanie obrotu podatnika stawką podatku 22% jak dla dostawy krajowej, skoro wiadomo, że obrót nie miał charakteru dostawy krajowej lecz eksportu towarów. W przeciwnym razie z uwagi na nadmierny formalizm organu podatkowego naruszona zostałaby zasada neutralności podatku VAT.”

Analogiczne stanowisko jest prezentowane także w szeregu rozstrzygnięć wojewódzkich sądów administracyjnych (dalej: „WSA”). Przykładowo, w ocenie WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 23 lutego 2021 r., sygn. I SA/Gl 1459/20: „katalog dokumentów wskazany w art. 41 ust. 6a u.p.t.u. jest katalogiem otwartym, co oznacza, że podatnik dla wykazania eksportu może posłużyć się każdym dokumentem, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Podatnik powinien więc posiadać w swojej dokumentacji dowód wiarygodny, potwierdzający faktyczne dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, z którego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.”

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane przez WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 24 czerwca 2021 r., sygn. I SA/Rz 385/21.

Ponadto Spółka pragnie podkreślić, że na przykładowy charakter katalogu dowodów określonych w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT wskazuje jednoznacznie treść uzasadnienia do ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. 2013 poz. 35), która wprowadziła ten przepis do ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, w ocenie Spółki dla prawa zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowe jest spełnienie przesłanki materialnoprawnej, tj. faktyczne wywiezienie towarów będących przedmiotem eksportu poza terytorium UE. Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE”) w wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18 Milan Vinś przeciwko Odvolaci financni reditelstvi: „[....] brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii. [...] art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii.”

Do powyższych wskazówek TSUE często odwołują się polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 21 lipca 2020 r., sygn. I FSK 2005/17 stwierdził, że „w świetle cytowanego szeroko wyżej orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0 % w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji, nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0 % VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana.”

Analogiczne stanowisko zaprezentował NSA w wyroku z dnia 21 lipca 2020 r., sygn. I FSK 2022/17.

Należy więc zauważyć, iż zarówno w ocenie TSUE, jak i NSA, prawo do zastosowania stawki VAT 0% w ramach eksportu uzależnione jest zasadniczo od wywozu towaru będącego przedmiotem transakcji poza terytorium UE. Niespełnienie przez podatnika wymogów formalnych wynikających z przepisów prawa krajowego nie może naruszać w tym zakresie zasady neutralności podatku VAT i zasady opodatkowania w miejscu konsumpcji.

Spółka pragnie podkreślić, iż pozyskuje dokumenty potwierdzające wywóz towarów będących przedmiotem eksportu poza terytorium UE. Jakkolwiek stosowanymi dotychczas przez Spółkę rodzajami dowodów są przede wszystkim dokumenty celne wydawane przez polskie organy celne w ramach realizowanej procedury wywozu (dokumenty IE-599), tak z uwagi na występujące niekiedy trudności/opóźnienia w ich pozyskiwaniu z przyczyn niezależnych od Spółki, Wnioskodawca gromadzi/zamierza gromadzić alternatywne dowody potwierdzające wywóz towarów będących przedmiotem eksportu poza terytorium UE, które w jego ocenie powinny być wystarczające dla zastosowania stawki 0% VAT.

Poszczególne warianty gromadzonej dokumentacji

Wariant I

W ramach Wariantu I Spółka jest/będzie w posiadaniu faktury (lub jej kopii) dokumentującej transakcję eksportu oraz dokumentu transportowego (CMR) podpisanego przez przewoźnika oraz kontrahenta lub magazyn (działający na rzecz kontrahenta jak wyżej wyjaśniono), albo dokumentu delivery note (tj. dokumentu towarzyszącego transportowanym towarom) podpisanego przez kontrahenta lub magazyn.

Spółka pragnie podkreślić, że z treści dokumentu transportowego (listu CMR) jednoznacznie wynikać będzie fakt przemieszczenia towaru będącego przedmiotem eksportu poza terytorium UE, gdyż dokument taki będzie opatrzony stosownym podpisem przewoźnika oraz nabywcy, potwierdzającym odbiór towarów w miejscu dostawy, znajdującym się poza terytorium UE. W ocenie Spółki dokument taki będzie zatem wystarczający dla wykazania transakcji ze stawką 0% VAT. Tego rodzaju stanowisko zostało potwierdzone m.in. w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 19 kwietnia 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK: „Podsumowując, jeśli Spółka, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, posiada/będzie posiadała w swojej dokumentacji oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z dokumentów: (...)

d) list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE, dokonywane przez Spółkę dostawy towarów są/będą opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%.”

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zaprezentował również w interpretacji z dnia 23 lipca 2021 r., nr 0114-KDIP1- 2.4012.244.2021.2.RM. W ocenie Spółki powyższe uwagi mają zastosowanie również do dokumentu transportowego delivery note, który będzie opatrzony podpisem odbiorcy, gdyż w tym zakresie w istocie spełni on analogiczną funkcję.

Wariant II

W ramach Wariantu II Spółka jest/będzie w posiadaniu faktury (lub jej kopii) dokumentującej transakcję eksportu oraz potwierdzenia odbioru towaru przez kontrahenta lub magazyn, przy czym w zależności od sytuacji, potwierdzenie to może przybrać różnoraką postać. W tym zakresie, Spółka może być w posiadaniu:

• pisemnego oświadczenia kontrahenta lub magazynu o odbiorze towaru będącego przedmiotem eksportu, zawierającego dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentująca eksport, tj. przykładowo numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru i jego ilości etc.;
• korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem, zawierającej oświadczenie o odbiorze przez niego dostaw zrealizowanych w danym okresie, ze wskazaniem danych umożliwiających identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie symbolu oraz ilości towaru. Spółka przesyła/będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość email z zestawieniem zrealizowanych dostaw, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że dostawy te zostały otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości zawierający listę dostaw z podpisem kontrahenta. W niektórych przypadkach korespondencja jest i może być prowadzona z magazynem, do którego transportowany będzie towar będący przedmiotem eksportu, przy czym, jak wyżej wyjaśniono, magazyn taki znajduje się poza terytorium UE;
• wygenerowanego przez Spółkę dokumentu pn. „Delivery Confirmation”, który zawiera/ będzie zawierać dane Spółki oraz dane pozwalające na jednoznaczną identyfikację wskazanych dostaw (tj. np. numer dokumentu powiązanego z dostawą, waga oraz ilość towaru). Na dokumencie kontrahent umieszcza/umieści adnotację potwierdzającą, że wymienione dostawy zostały odebrane, a następnie odsyła/odeśle ten dokument Spółce;
• zrzutu ekranu z systemu (...), do którego dostęp ma/będzie mieć zarówno Spółka jak i kontrahent. Zgodnie z zasadami funkcjonowania tego systemu, po przyjęciu towaru będącego przedmiotem danej dostawy w magazynie, kontrahent wprowadza/ wprowadzi dane dotyczące danej dostawy do systemu. Dane znajdujące się w systemie (...) pozwalają/będą pozwalały na jednoznaczną identyfikację danych dostaw, tj. będą to w szczególności numery dokumentów towarzyszących dostawie pn. „Delivery Note” znajdujące się również na fakturach. Po wprowadzeniu przez kontrahenta do systemu (...) danych danej dostawy, Spółka jest/będzie w stanie wyszukać tę dostawę w systemie oraz potwierdzić jej wywóz z terytorium kraju oraz dostarczenie do kontrahenta.

W ocenie Spółki oświadczenie (w tym w formie korespondencji mailowej lub załącznika do korespondencji mailowej) nabywcy lub magazynu działającego na rzecz nabywcy o otrzymaniu towarów będących przedmiotem eksportu cechuje się wystarczającą mocą dowodową na potrzeby zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie. Jako że oświadczenie wprost odnosi się do konkretnych towarów (np. poprzez wskazanie numeru faktury), to nie powinno być wątpliwości, że Spółka jest w stanie udowodnić, że dane towary opuściły UE, a zatem ich dostawa jest opodatkowana stawką 0% VAT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 24 stycznia 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.873.2021.1.PRP: „Zdarza się, że w odniesieniu do takich transakcji nie dysponują Państwo dokumentem celnym potwierdzającym zakończenie procedury wywozu (np. tzw. komunikatem IE 599). W takich przypadkach posiadają Państwo jednak, oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z następujących dokumentów: (...) oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE; (...). Jesteście Państwo w stanie zidentyfikować tożsamość towarów, których dotyczą powyższe dokumenty i powiązać je z wystawioną przez siebie fakturą (lub fakturami) na podstawie opisu towarów lub numerów faktur.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że posiadane przez Państwa dokumenty potwierdzają/będą potwierdzały wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej i spełniają/będą spełniały warunki wskazane w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy o VAT.”

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zaprezentował również w następujących interpretacjach indywidualnych:

• z dnia 19 kwietnia 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK,
• z dnia 23 marca 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.4.2022.1 .KK,
• z dnia 23 lipca 2021 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.244.2021.2.RM.

Dodatkowo, potwierdzenie odbioru towaru przez kontrahenta lub magazyn w formie wygenerowanego przez Spółkę dokumentu pn. „Delivery Confirmation”, zawierającego dane Spółki oraz dane pozwalające na jednoznaczną identyfikację wskazanych dostaw (tj. np. numer dokumentu powiązanego z dostawą, waga oraz ilość towaru), potwierdzonego następnie przez kontrahenta, który to jest odsyłany/zostanie odesłany Spółce, również w ocenie Spółki jednoznacznie dowodzi, że dane towary zostały odebrane przez kontrahenta w miejscu przeznaczenia. Umieszczenie przez kontrahenta na tym dokumencie adnotacji potwierdzającej odebranie towarów niewątpliwie potwierdza/będzie potwierdzać, że do nabywcy dostarczono towary będące przedmiotem eksportu, a zatem ich dostawa jest opodatkowana 0% stawką VAT.

Zrzut ekranu z systemu (...), do którego dostęp ma/będzie mieć zarówno Spółka jak i kontrahent w ocenie Spółki także jednoznacznie potwierdza dostarczenie towarów poza UE. Zgodnie z zasadami funkcjonowania tego systemu, po przyjęciu towaru będącego przedmiotem danej dostawy w magazynie, kontrahent wprowadza/wprowadzi dane dotyczące danej dostawy do systemu. Dane znajdujące się w systemie (...) pozwalają/będą pozwalały na jednoznaczną identyfikację danych dostaw, tj. będą to w szczególności numery dokumentów towarzyszących dostawie pn. „Delivery Note” znajdujące się również na fakturach. Po wprowadzeniu przez kontrahenta do systemu (...) danych danej dostawy, Spółka jest/będzie w stanie wyszukać tę dostawę w systemie. Warunki funkcjonowania systemu wskazują zatem, że wprowadzenie danych dot. danej dostawy do systemu (...) przez kontrahenta (do których to dostęp ma/będzie mieć Spółka) jest jednoznaczne z przyjęciem towarów do magazynu kontrahenta, co stanowi niepodważalny dowód dostarczenia do nabywcy towarów będących przedmiotem danego eksportu. W związku z tym ich dostawa jest opodatkowana 0% stawką VAT.

Wariant III

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport, a także potwierdzenia dostarczenia towaru przez spedytora lub przewoźnika.

W zależności od sytuacji, potwierdzenie takie może przybrać formę:

• skanu oświadczenia przewoźnika lub spedytora wskazującego, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE i dostarczone do miejsca docelowego. W oświadczeniu takim wskazane są dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data załadunku towaru oraz numer MRN;
• skanu listy zrealizowanych przez przewoźnika dostaw, wskazującej, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE i dostarczone do miejsca docelowego. Na takiej liście wskazane są dane pozwalające na powiązanie towarów na niej wskazanych z fakturą dokumentującą eksport;
• dokumentu wygenerowanego przez system informatyczny przewoźnika lub przez system śledzenia przesyłek, opatrzonego numerem przesyłki nadanym przez system informatyczny przewoźnika (tracking number), który potwierdzać będzie dostarczenie towaru będącego przedmiotem eksportu do odbiorcy poza UE;

W ramach tego wariantu możliwe jest również otrzymanie potwierdzenia w formie korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem. Spółka przesyła/będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość e-mail zawierającą listę wysyłkową, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że towary takie zostały przez niego otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości w formacie PDF, opatrzony elektronicznym podpisem kontrahenta. W treści takiej korespondencji wskazane będą dane umożliwiające identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru oraz jego ilości.

Spółka pragnie podkreślić, że dla uzasadnienia prawidłowości jej stanowiska w tym zakresie stosowne jest odniesienie się do argumentacji przywołanej w ramach uzasadnienia Wariantu II. Jako że oświadczenie wprost odnosi się do konkretnych towarów (np. poprzez wskazanie numeru faktury), to nie powinno być wątpliwości, że Spółka jest w stanie udowodnić, że dane towary opuściły UE, a zatem ich dostawa jest opodatkowana stawką 0% VAT.

W konsekwencji, w ocenie Spółki oświadczenie spedytora lub przewoźnika o wywozie towarów poza terytorium UE cechuje się wystarczającą mocą dowodową i uprawniać będzie Spółkę do zastosowania stawki VAT 0% dla transakcji eksportu.

Potwierdzenie stanowiska Spółki znajduje również wyraz w ww. interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS, w szczególności w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK: „Podsumowując, jeśli Spółka, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, posiada/będzie posiadała w swojej dokumentacji oprócz faktury zawierającej m.in. nazwy i ilości sprzedawanych towarów, również przynajmniej jeden z dokumentów: (...)

c) oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE; lub (...)

dokonywane przez Spółkę dostawy towarów są/będą opodatkowane stawką VAT w wysokości 0%.”

Ponadto, analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zajął w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2022 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.873.2021.1.PRP.

Analogicznie jak oświadczenie przewoźnika, potwierdzenie dostarczenia towaru przez przewoźnika lub spedytora w postaci skanu listy zrealizowanych przez przewoźnika dostaw, wskazującej, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE i dostarczone do miejsca docelowego w ocenie Spółki również cechuje się wystarczającą mocą dowodową na potrzeby zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie. Jako że skan takiej listy wprost odnosi się do konkretnych towarów (np. poprzez wskazanie numeru faktury), to bez wątpienia Spółka jest /będzie w stanie udowodnić, że towary wskazane na liście opuściły UE, a zatem ich dostawa jest opodatkowana stawką 0% VAT.

Potwierdzenie dostarczenia towaru przez przewoźnika lub spedytora w postaci dokumentu wygenerowanego przez system informatyczny przewoźnika lub przez system śledzenia przesyłek, opatrzony numerem przesyłki nadanym przez system informatyczny przewoźnika (tracking number), także zdaniem Wnioskodawcy potwierdzać będzie dostarczenie towaru będącego przedmiotem eksportu do odbiorcy poza UE. W związku z tym dokument taki posiada wystarczającą mocą dowodową na potrzeby zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie.

Spółka pragnie podkreślić, że stanowisko zgodnie z którym komunikaty generowane przez systemy informatyczne przewoźników (kurierów) mogą stanowić dowód dokonania eksportu i uprawniają do zastosowania stawki 0% VAT znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 24 sierpnia 2021 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.312.2021.1.RM: „Zatem należy uznać, że Wnioskodawca dokonując wysyłki towarów poza terytorium Unii Europejskiej, będzie dysponował dokumentami potwierdzającymi, że przesyłka dotarła do kraju przeznaczenia. Co prawda dokumenty pochodzące z aplikacji firmy kurierskiej zawierające komunikat: przesyłka doręczona do odbiorcy” oraz „przesyłka odebrana przez...”, nie są dokumentami, które zostały literalnie wymienione w art. 41 ust. 6a ustawy, niemniej jednak mogą stanowić dokumenty, o których mowa w art. 41 ust. 6 ustawy, tj. dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej uprawniające Wnioskodawcę do opodatkowania dokonywanych transakcji stawką 0%, przewidzianą dla eksportu towarów.”

Stanowisko, że dokumenty generowane z systemów elektronicznych obsługujących przewóz przesyłek mogą stanowić dowody dokonania eksportu i uprawniają do stosowania 0% stawki VAT, znajduje potwierdzenie także w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 29 kwietnia 2019 r. znak: 0112-KDIL1-3.4012.88.2022.2.KK 16 gdzie wskazano, że: „(...) zauważyć należy, że dokument wygenerowany z systemu teleinformatycznego udostępnionego przez B. ,tzw. Raport Dowodu Dostawy zawierający informacje o poszczególnych etapach realizacji przewozu, w tym datę dostarczenia przesyłki oraz dokument wygenerowany z systemu teleinformatycznego Sp. z o.o. śledzenia przesyłek międzynarodowych zawierający informacje o poszczególnych etapach realizacji przewozu, w tym informację o dacie i godzinie doręczenia przesyłki do klienta końcowego, nie są dokumentami, które zostały literalnie wymienione wart. 41 ust. 6a ustawy. Są to natomiast dokumenty, o których mowa wart. 41 ust. 6 ustawy, tj. dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej i uprawniające Wnioskodawcę - po spełnieniu pozostałych przesłanek - do opodatkowania dokonywanych transakcji stawką 0%, przewidzianą dla eksportu towarów. Podsumowując, dokument wygenerowany z panelu operacyjnego B., tj. Raport Dowodu Dostawy, wraz z dokumentem uzyskanym ze strony przewoźnika, Sp. z o.o., opatrzony komunikatem, że dana przesyłka została doręczona do adresata wraz z datą, godziną, danymi osobowymi oraz adresowymi klienta końcowego, mającego miejsce zamieszkania poza terytorium UE, stanowią dokumenty, o których mowa wart. 41 ust. 6 i6a ustawy i tym samym tak zgromadzona przez Wnioskodawcę dokumentacja, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej w podatku VAT za dany okres rozliczeniowy, po spełnieniu reszty przesłanek, umożliwia Spółce zastosowanie stawki podatku 0% dla takiej sprzedaży stanowiącej eksport towarów.”

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS zaprezentował również w interpretacjach:

• z dnia 11 stycznia 2021 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.603.2020.1.MAZ;
• z dnia 14 września 2021 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.518.2021.1.JSZ;
• z dnia 30 listopada 2021 r., nr 0115-KDIT3.4012.28.2021.1.RS;
• z dnia 28 grudnia 2021 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.593.2021.1.ZW;
• z dnia 4 lutego 2022 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.562.2021.1.JO.

W ocenie Spółki ww. korespondencja mailowa z kontrahentem również czyni zadość wymaganiom dowodowym związanym z prawem do stosowania 0% stawki VAT w eksporcie.

Wariant IV

W ramach Wariantu IV, Spółka będzie dysponować fakturą (lub jej kopią) wystawioną w trybie samofakturowania przez kontrahenta, zawierającą oświadczenie kontrahenta o otrzymaniu towarów wskazanych na fakturze - zgodnie z ustaleniami poczynionymi pomiędzy Spółką a kontrahentem, wystawienie faktury przez kontrahenta w ramach samofakturowania możliwe jest wyłącznie po otrzymaniu towarów przez kontrahenta.

Spółka pragnie podkreślić, że ze względu na fakt, iż faktura wystawiona w trybie samofakturowania będzie zawierać oświadczenie kontrahenta o otrzymaniu towarów wskazanych na fakturze, to faktura taka cechować się będzie wystarczającą mocą dowodową na potrzeby zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie. Jako że oświadczenie kontrahenta na fakturze wprost odnosi się do konkretnych towarów (w szczególności poprzez ich wskazanie w treści faktury), to nie powinno być wątpliwości, że Spółka jest w stanie udowodnić, że dane towary opuściły UE, a zatem ich dostawa jest opodatkowana stawką 0% VAT. Jeżeli więc na fakturze wystawionej przez kontrahenta w ramach mechanizmu samofakturowania, znajdować się będzie potwierdzenie odbioru towarów przez kontrahenta, to Spółka będzie w posiadaniu dokumentacji, z której jednoznacznie wynika fakt wywozu towaru poza terytorium UE i tym samym uprawniona będzie do zastosowania stawki VAT 0% dla poszczególnych transakcji eksportu dokumentowanych za pośrednictwem faktur wystawionych w ww. trybie samofakturowania.

Data ujęcia eksportu

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę 0% stosuje się w eksporcie towarów pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Natomiast zgodnie z ust. 7 tego przepisu, jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. W przypadku nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju.

Dodatkowo, przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (art. 41 ust. 8 ustawy o VAT).

Należy zatem wskazać, że z przepisu ust. 8 wynika, że możliwość wykazania dostawy jako eksportowej istnieje także wówczas, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu. Nie jest więc konieczne dysponowanie dokumentem potwierdzającym faktyczny wywóz. Wystarczający jest dokument potwierdzający objęcie towaru procedurą celną wywozu. (Bartosiewicz Adam, VAT, Komentarz, wyd. XVI, Lex).

W stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku co do zasady Wnioskodawca będzie w posiadaniu komunikatu IE-529. Niemniej jednak, mogą zaistnieć sytuacje, w których Wnioskodawca nie otrzyma komunikatu IE-529. Przepisy regulujące zasady wykazywania eksportu nie odnoszą się natomiast wprost do obowiązku posiadania komunikatu IE-599. Dodatkowo, ustawodawca wprost wskazał, że okres, w którym należy ująć transakcję eksportu uzależniony jest od terminu uzyskania dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską, którymi są m.in. (lecz nie wyłącznie) dokumenty wskazane w art. 41 ust. 6a ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy dokumentacja gromadzona przez Spółkę opisana w analizowanych wariantach będzie wystarczająca do potwierdzenia, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE. Zatem w ocenie Wnioskodawcy w przypadku posiadania przez niego ww. dokumentacji potwierdzającej wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej (oraz ew. IE-529) zastosowanie znajdą przepisy art. 41 ust. 6, 7 oraz 9 ustawy o VAT. A zatem: gdy Wnioskodawca otrzyma dokumenty potwierdzające wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, Wnioskodawca rozpozna eksport w tym okresie rozliczeniowym;

• gdy Wnioskodawca nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, ale otrzyma dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (IE-529), a następnie otrzyma dokumenty, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za następny okres rozliczeniowy, Wnioskodawca rozpozna eksport w następnym okresie rozliczeniowym;
• jeśli Wnioskodawca nie otrzyma dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach w terminach wskazanych wyżej Wnioskodawca zastosuje stawkę właściwą dla dostawy krajowej;
• w przypadku otrzymania wskazanych w wariantach dokumentów w terminie późniejszym niż ww., Wnioskodawca dokona korekty, zgodnie z art. 41 ust. 9 ustawy o VAT, w okresie otrzymania dokumentów;
• natomiast, jak wynika z art. 41 ust. 8 ustawy o VAT, regulacja ust. 7 (przesunięcie rozpoznania eksportu na kolejny okres rozliczeniowy w przypadku braku dokumentów potwierdzających wywóz) ma zastosowanie wyłącznie, jeśli podatnik jest w posiadaniu dokumentu celnego potwierdzającego procedurę wywozu. Zatem w przypadku braku ww. dokumentów (w praktyce IE-529) podatnik nie jest uprawniony do przesunięcia rozpoznania transakcji eksportu na kolejny okres rozliczeniowy. W konsekwencji, w przypadku braku komunikatu IE-529, jeśli Wnioskodawca otrzyma dokumenty potwierdzające wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania eksportu w tym okresie rozliczeniowym. Jeśli natomiast Wnioskodawca nie otrzyma w tym ustawowym terminie dokumentów potwierdzających wywóz, o których mowa w przedstawionych wariantach, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania stawki właściwej dla dostawy krajowej w rozliczeniu za ten okres, z prawem do późniejszej korekty.

Mając na względzie przedstawioną argumentację, Spółka wnosi o potwierdzenie, iż transakcje eksportu udokumentowane w sposób wskazany w Wariantach od I do IV powinny być opodatkowane stawką 0% VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 i 5 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podkreślić należy, że zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy:

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy:

Według art. 41 ust. 7 ustawy:

Stosownie do art. 41 ust. 8 ustawy:

Jak stanowi art. 41 ust. 9 ustawy:

Ponadto, na podstawie art. 41 ust. 11 ustawy:

Aby uznać daną czynność za eksport towarów muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

• ma miejsce dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni) lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz (eksport pośredni),
• wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi zostać potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Niespełnienie jakiejkolwiek z wymienionych wyżej przesłanek powoduje, że nie dochodzi do eksportu towarów w rozumieniu przepisów ustawy.

Z kolei aby możliwe było opodatkowanie eksportu towarów stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie warunku dotyczącego otrzymania przez podmiot potwierdzenia wywozu towarów przez organ celny określony w przepisach celnych. Spełnienie tego warunku ma gwarantować, że faktycznie nastąpił wywóz towarów i że bez ich powrotnego przywozu nie będą one przedmiotem dostawy na terytorium kraju, która poprzez zastosowanie stawki 0% byłaby faktycznie nieopodatkowana.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych w Polsce (VAT UE). Spółka sprzedaje swoje towary m.in. odbiorcom zagranicznym. Transakcje są dokumentowane za pośrednictwem wystawianych przez Spółkę faktur VAT. W odniesieniu do niektórych kontrahentów stosowana jest procedura tzw. samofakturowania. W takiej sytuacji Spółka zawiera z kontrahentami stosowane porozumienie określające m.in. procedurę zatwierdzania faktur przez Spółkę. Każdorazowo miejscem rozpoczęcia transportu towarów jest terytorium Polski, a miejscem ich przeznaczenia (tj. zakończenia transportu) jest terytorium poza UE. Spółka, w celu zastosowania 0% stawki VAT z tytułu eksportu, gromadzi dokumenty potwierdzające, że towary zostały wywiezione z kraju poza terytorium UE. W tym celu Spółka współpracuje z agencjami celnymi, odpowiedzialnymi za odprawę celną towarów będących przedmiotem transakcji eksportu lub pozyskuje dokumenty celne potwierdzające wywóz towarów poza obszar UE bezpośrednio od kontrahentów. Zasadniczo odprawa celna towarów przeprowadzana jest przez polskie organy celne. Po rozpoczęciu procedury wywozu Spółka pozyskuje dokument potwierdzający procedurę wywozu, dokument IE-529. Zakończenie procedury wywozu potwierdzane jest co do zasady dokumentem w formie elektronicznej otrzymanym z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, dokument IE-599. W praktyce Spółki występują powtarzające się trudności/opóźnienia z uzyskiwaniem dokumentów IE-599 umożliwiających zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie. Na powyższe mają wpływ różnego rodzaju okoliczności, przykładowo opóźnienia w przesyłaniu przez urząd celno-skarbowy lub kontrahenta dokumentów celnych do Spółki czy też błędy w treści dokumentów celnych, uniemożliwiające jednoznaczne powiązanie towarów wskazanych na dokumencie celnym w stosunku do towarów wskazanych na fakturze VAT. Uwzględniając dotychczasowe doświadczenie Spółki w zakresie realizowanych transakcji, w zależności od ich charakteru Spółka może być w posiadaniu różnych zestawów dokumentów potwierdzających fakt wywozu towaru poza terytorium UE.

Wariant I

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu:

1.faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2.dokumentu transportowego (listu CMR) podpisanego przez przewoźnika oraz kontrahenta lub magazyn (rozumiany jw.), albo dokumentu delivery note (tj. dokumentu towarzyszącego transportowanym towarom) podpisanego przez kontrahenta lub magazyn.

Wariant II

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu:

1.faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2.potwierdzenia odbioru towaru przez kontrahenta lub magazyn.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w zależności od sytuacji, potwierdzenie odbioru towaru może nastąpić w zróżnicowanej formie. Spółka otrzymuje oraz będzie otrzymywać tego rodzaju potwierdzenie w ramach:

• pisemnego oświadczenia kontrahenta lub magazynu o odbiorze towaru będącego przedmiotem eksportu, zawierającego dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru i jego ilości etc.;
• korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem - w ramach korespondencji kontrahent będzie potwierdzał odbiór dostaw zrealizowanych np. w danym okresie, ze wskazaniem danych umożliwiających identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru oraz jego ilości. Spółka przesyła/będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość email z zestawieniem zrealizowanych dostaw, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że dostawy te zostały otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości zawierający listę dostaw z podpisem kontrahenta. Spółka zastrzega ponownie, że w niektórych przypadkach korespondencja jest i może być prowadzona z magazynem, do którego transportowany będzie towar będący przedmiotem eksportu, przy czym tak jak wyżej wyjaśniono magazyn taki znajduje się poza terytorium UE;
• wygenerowanego przez Spółkę dokumentu pn. „Delivery Confirmation”, który zawiera/ będzie zawierać dane Spółki oraz dane pozwalające na jednoznaczną identyfikację wskazanych dostaw (tj. np. numer dokumentu powiązanego z dostawą, waga oraz ilość towaru). Na dokumencie kontrahent umieszcza/umieści adnotację potwierdzającą, że wymienione dostawy zostały odebrane, a następnie odsyła/odeśle ten dokument Spółce;
• zrzutu ekranu z systemu (...), do którego dostęp ma/będzie mieć zarówno Spółka jak i kontrahent. Zgodnie z zasadami funkcjonowania tego systemu, po przyjęciu towaru będącego przedmiotem danej dostawy w magazynie, kontrahent wprowadza/ wprowadzi dane dotyczące danej dostawy do systemu. Dane znajdujące się w systemie (...) pozwalają/będą pozwalały na jednoznaczną identyfikację danych dostaw, tj. będą to w szczególności numery dokumentów towarzyszących dostawie pn. „Delivery Note” znajdujące się również na fakturach. Po wprowadzeniu przez kontrahenta do systemu (...) danych danej dostawy, Spółka jest/będzie w stanie wyszukać tę dostawę w systemie oraz potwierdzić jej wywóz z terytorium kraju oraz dostarczenie do kontrahenta.

Wariant III

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu:

1.faktury (lub jej kopii) dokumentującej dokonany eksport,

2.potwierdzenia dostarczenia towaru przez spedytora lub przewoźnika.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że w zależności od sytuacji, potwierdzenie dostarczenia towaru przez spedytora lub przewoźnika może nastąpić w zróżnicowanej formie. Spółka otrzymuje oraz będzie otrzymywać tego rodzaju potwierdzenie w ramach:

• oświadczenia przewoźnika lub spedytora wskazującego, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE i dostarczone do miejsca docelowego. W oświadczeniu takim wskazane są dane pozwalające na powiązanie oświadczenia z fakturą dokumentującą eksport, tj. przykładowo numer faktury, data załadunku towaru oraz numer MRN;
• listy zrealizowanych przez przewoźnika dostaw, wskazującej, że towary zostały wywiezione poza terytorium UE i dostarczone do miejsca docelowego. Na takiej liście wskazane są dane pozwalające na powiązanie towarów na niej wskazanych z fakturą dokumentującą eksport;
• dokumentu wygenerowanego przez system informatyczny przewoźnika lub przez system śledzenia przesyłek, opatrzonego numerem przesyłki nadanym przez system informatyczny przewoźnika (tracking number), który potwierdzać będzie dostarczenie towaru będącego przedmiotem eksportu do odbiorcy poza UE.

W ramach tego wariantu możliwe jest również otrzymanie potwierdzenia w formie korespondencji elektronicznej (mailowej) z kontrahentem. Spółka przesyła/będzie przesyłała kontrahentowi wiadomość e-mail zawierającą listę wysyłkową, a kontrahent odsyła/będzie odsyłał Spółce odpowiedź mailową zawierającą potwierdzenie, że towary takie zostały przez niego otrzymane. Potwierdzenie to może być zawarte w treści wiadomości e-mail lub stanowić załącznik do takiej wiadomości w formacie PDF, opatrzony elektronicznym podpisem kontrahenta. W treści takiej korespondencji wskazane będą dane umożliwiające identyfikację poszczególnych dostaw; przykładowo, mogą to być dane takie jak numer faktury, data dostawy towaru, oznaczenie towaru oraz jego ilości.

Wariant IV

W ramach tego wariantu, Spółka jest/będzie w posiadaniu faktury wystawionej w trybie samofakturowania przez kontrahenta, zawierającej oświadczenie kontrahenta o otrzymaniu towarów wskazanych na fakturze - zgodnie z ustaleniami poczynionymi pomiędzy Spółką a kontrahentem, wystawienie faktury przez kontrahenta w ramach samofakturowania możliwe jest wyłącznie po otrzymaniu towarów przez kontrahenta.

Wątpliwości Państwa w analizowanej sprawie dotyczą określenia, czy dostawy towarów udokumentowane przy pomocy dokumentów opisanych w Wariantach od I do IV powinny być, w świetle art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, opodatkowane 0% stawką VAT.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, możliwość zastosowania stawki 0% do eksportu towarów uwarunkowana jest posiadaniem, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej. Zatem, aby mogli Państwo opodatkować sprzedaż stanowiącą eksport towarów stawką podatku w wysokości 0% muszą Państwo posiadać dokument, który w sposób jednoznaczny potwierdza, że wysyłane towary opuściły terytorium Unii Europejskiej. Przykładowy katalog takich dokumentów znajduje się w art. 41 ust. 6a ustawy. Przy czym, pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy ma charakter otwarty, na co wskazuje użyty w ustawie zwrot „w szczególności”, nie można uznać, że jakikolwiek dokument potwierdzający wywóz towarów lub ich dostawę na terytorium państwa trzeciego, oznacza spełnienie warunku, o którym mowa w ww. przepisie.

W tym miejscu należy ponownie odnieść się do art. 2 pkt 8 ustawy, gdzie ustawodawca wyraźnie wskazał, iż o eksporcie towarów możemy mówić wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium UE zostanie potwierdzony przez „właściwy organ celny określony w przepisach celnych”. Zatem mogą to być dokumenty, które wskazane są w przepisach celnych. W konsekwencji mogą to być dokumenty potwierdzone przez polskie organy celne, ale również przez organy celne z innych państw członkowskich UE.

Co do zasady, zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem sytemu AES (Automatyczny System Eksportu). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE-515 jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia (urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej) niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE-518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE-518 System AES generuje automatycznie komunikat IE-599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE-599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera. Przy czym, komunikat IE-599, może być wydany nie tylko przez krajową administrację celną, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego.

Z powyższego wynika zatem, że dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

• elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany w systemie AES,
• wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,
• elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie towarów będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny.

Należy również odwołać się do powołanego przez Państwa wyroku z dnia 28 marca 2019 r., w sprawie C-275/18 TSUE stwierdził, że: „(…) art. 146 ust. 1 lit. a) w związku z art. 131 dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się on temu, aby przepis prawa krajowego uzależniał zwolnienie z VAT przewidziane dla towarów przeznaczonych do wywozu poza terytorium Unii od przesłanki, aby towary te zostały objęte procedurą celną wywozu, w sytuacji, w której jest bezsporne, że zostały spełnione materialnoprawne przesłanki zwolnienia, w tym w szczególności przesłanka faktycznego wyprowadzenia danych towarów z terytorium Unii”.

Należy jednak wskazać, że ww. wyrok zapadł w okolicznościach, w których podmiot wysyłał przedmioty kolekcjonerskie poza terytorium Unii Europejskiej pocztą i był w stanie wykazać ten fakt za pomocą dokumentów wydanych przez służby pocztowe. W takich okolicznościach TSUE stwierdził, że „(...) brak poszanowania formalnego wymogu objęcia towarów przeznaczonych do wywozu procedurą wywozu nie może prowadzić do tego, że eksporter traci prawo do zwolnienia w eksporcie, o ile zostało wykazane faktyczne wyprowadzenie danych towarów z terytorium Unii” (pkt 38 wyroku).

Do powyższego orzeczenia TSUE odwołał się Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym również przez Państwa wyroku z 21 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 2005/17. Sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia NSA także dotyczyła podatnika, który dokonując sprzedaży za pośrednictwem Poczty Polskiej poza terytorium Unii Europejskiej, nie dopełnił wymagań formalnych w postaci zgłoszeń celnych wywozowych i w związku z tym nie posiadał dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej.

Podkreślić należy, że w sprawie będącej przedmiotem ww. rozstrzygnięcia ani organy podatkowe, ani sąd I instancji nie zakwestionowały samego faktu wywozu towarów poza obszar UE. Jedynym powodem odmowy prawa do zastosowania stawki 0% była okoliczność braku dokonywania przez podatnika zgłoszeń celnych wywozowych, a w konsekwencji braku dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE przez właściwy urząd celny.

Jak wskazał NSA, w świetle wyżej cytowanego orzeczenia TSUE, dla zastosowania stawki VAT 0% w eksporcie kluczowy jest fakt wywozu poza terytorium UE (przesłanka materialna), a nie zgromadzenie określonych dokumentów w konkretnej procedurze (przesłanka formalna). W konsekwencji - w ocenie NSA - „(…) nie można odmówić podatnikowi prawa do zastosowania stawki 0% VAT wyłącznie na tej podstawie, że nie posiada on określonego dokumentu potwierdzającego eksport towarów poza UE, jeśli eksport ten faktycznie nastąpił, która to okoliczność jak wskazano wyżej nie była przez organy kwestionowana.”

Należy podkreślić, że zarówno wyrok TSUE C-275/18 jak również wyrok NSA sygn. akt I FSK 2005/17 zapadły w szczególnych okolicznościach związanych z wywozem towarów poza terytorium UE, który był wykonywany przez operatora pocztowego, tj. podmiotu uprawnionego do wykonywania działalności pocztowej na podstawie odrębnych przepisów. Zinstytucjonalizowany charakter działalności ww. podmiotów pozwala więc na przyjęcie, że dokumenty wygenerowane przez operatora pocztowego, także w jego systemie elektronicznym mają przymiot dokumentu „urzędowego”, a tym samym jeżeli potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE mogą stanowić dokument, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że zastosowanie stawki VAT 0% w eksporcie towarów jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik posiada dokumenty zawierające potwierdzenie wywozu towarów przez właściwy organ celny określony w przepisach celny. W konsekwencji nie mogą to być takie dokumenty jak m.in. faktura, list przewozowy, oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów lub oświadczenie nabywcy, które mają potwierdzać dostarczenie towarów do miejsca poza UE. Zatem posiadane przez Państwa dokumenty, opisane w Wariancie I-IV, nie można uznać za dokumenty o charakterze urzędowym, mają one jedynie charakter informacyjny. W opisanych we wniosku konkretnych Wariantach od I do IV to nie właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego lecz podmiot gospodarczy, tj. przewoźnik odpowiedzialny za transport towarów, nabywca towarów lub podmiot prowadzący magazyn, do którego transportowany będzie towar potwierdzają wywóz towarów poza terytorium UE.

Tym samym, dokumenty opisane w Wariancie I-IV, nie są/nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 w zw. z ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie dokumentów opisanych we wniosku w Wariantach od I do IV nie są/nie będą mogli Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą określenia, czy na podstawie dokumentów wskazanych w Wariantach od I do IV, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania i opodatkowania stawką 0% eksportu w terminach, o których mowa w art. 41 ust. 6, 7 oraz 9 ustawy VAT.

Jak już wskazano w odpowiedzi na pytania oznaczone we wniosku nr 1-4 dokumenty wskazane w Wariantach I-IV nie są/nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie tych dokumentów nie mogą/nie będą mogli Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów, również w terminach, o których mowa w art. 41 ust. 6, 7 oraz 9 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do interpretacji indywidualnych powołanych na poparcie własnego stanowiska, zwracamy uwagę, że interpretacje indywidualne wydawane są w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

Jednocześnie zastrzegamy, że rozstrzygnięcie, czy dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik, rzeczywiście potwierdzają dokonanie wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).