Podatek od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, na podstawie art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami, oraz wynagrodzenia płatnego Gminie; niepodlegania opodatkowaniu podatkiem sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, na podstawie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, oraz wynagrodzenia płatnego Gminie oraz podlegania opodatkowaniu podatkiem wynagrodzenia płatnego Gminie, przy sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, na podstawie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, w przypadku użytkowania wieczystego ustanowionego po 1 maja 2004 r.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z dnia 7 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-    niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, na podstawie art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami, oraz wynagrodzenia płatnego Gminie;

-    niepodlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, na podstawie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, oraz wynagrodzenia płatnego Gminie;

-    podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wynagrodzenia płatnego Gminie, przy sprzedaży nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, na podstawie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, w przypadku użytkowania wieczystego ustanowionego po 1 maja 2004 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: Gmina) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Gmina jest właścicielem nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W szczególności, zgodnie z art. 233 Kodeksu cywilnego:

W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Zgodnie z art. 236 § 1 kodeksu cywilnego:

Oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste następuje na okres dziewięćdziesięciu dziewięciu lat. W wypadkach wyjątkowych, gdy cel gospodarczy użytkowania wieczystego nie wymaga oddania gruntu na dziewięćdziesiąt dziewięć lat, dopuszczalne jest oddanie gruntu na okres krótszy, co najmniej jednak na lat czterdzieści.

Zgodnie z art. 238 Kodeksu cywilnego:

Wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną.

Szczegółowe kwestie dotyczące użytkowania wieczystego uregulowane zostały natomiast w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 z późn. zm.) (dalej: ugn).

W myśl art. 27 ugn:

Sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ugn:

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może nastąpić przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.

Według art. 32 ust. 2 ugn:

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

W świetle art. 37 ust. 1 ugn:

Z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ugn:

Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Stosownie natomiast do art. 71 ugn:

1.  Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

2.  Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

3.  Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4.

4.  Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

5.  Pierwszej opłaty nie pobiera się w przypadku:

a)zamiany, o której mowa w art. 14 ust. 4 i art. 15 ust. 2;

b)zawarcia kolejnej umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste, o której mowa w art. 37 ust. 3a pkt 2, jeżeli od wygaśnięcia użytkowania wieczystego nie upłynęły 3 lata.

6.   W razie wygaśnięcia użytkowania wieczystego opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego za rok, w którym prawo wygasło, podlega zmniejszeniu proporcjonalnie do czasu trwania użytkowania wieczystego w tym roku.

7.   W przypadku gdy nastąpiła zmiana użytkownika wieczystego w wyniku przeniesienia prawa użytkowania wieczystego, opłatę roczną pobiera się w całości od osoby będącej użytkownikiem wieczystym nieruchomości w dniu 1 stycznia roku, za który obowiązuje opłata.

Niniejszy wniosek dotyczy następujących zdarzeń przyszłych:

I.   Roszczenie wynikające z przepisu art. 198g ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Dnia 31 sierpnia 2023 r. na mocy art. 3 pkt 14 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463), weszły w życie przepisy Działu VIa ustawy o gospodarce nieruchomościami „Przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego”.

W szczególności, zgodnie z przepisem 198g ugn:

1.  Użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1463) może wystąpić z żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

2.  Żądanie sprzedaży, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje:

a)  jeżeli nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia 1997 r.;

b)  jeżeli użytkownik wieczysty nie wykonał zobowiązania określonego w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste;

c)  w odniesieniu do gruntów położonych na terenie portów i przystani morskich w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (Dz. U. z 2022 r. poz. 1624 oraz z 2023 r. poz. 261);

d)  jeżeli grunt jest wykorzystywany na prowadzenie rodzinnego ogrodu działkowego w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych;

e)  w odniesieniu do nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

3.  Nie zawiera się umowy sprzedaży nieruchomości, o której mowa w ust. 1, jeżeli toczy się postępowanie o rozwiązanie umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

4.  Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do użytkowania wieczystego powstałego w inny sposób niż w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

Tak więc żądanie sprzedaży zgłoszone na gruncie przepisu art. 198g ugn dotyczyć może wyłącznie nieruchomości oddanych w użytkowanie wieczyste do dnia 31 grudnia 1997 r.

Przepis art. 198h ust. 2 i 3 ugn reguluje sposób ustalenia ceny nieruchomości, w szczególności:

2.  W odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

3.  Jeżeli w dniu wystąpienia z żądaniem zawarcia umowy nie obowiązywała opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej albo toczy się postępowanie w sprawie aktualizacji stawki procentowej opłaty rocznej, właściwy organ ustala cenę, o której mowa w ust. 1 i 2, przyjmując stawkę procentową określoną w art. 72 ust. 3 stosownie do celu wynikającego ze sposobu korzystania z nieruchomości gruntowej.

Zgodnie z art. 198i ust 1 ugn:

1.  Odpowiednia rada albo sejmik w terminie 4 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw określi, w drodze uchwały, szczegółowe warunki sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych albo zobowiąże, w drodze uchwały, organ wykonawczy do indywidualnego określania tych warunków w drodze zarządzenia.

Działając na podstawie powyższego przepisu Rada Miejska (...) podjęła dnia (…) uchwałę Nr (…) w sprawie szczegółowych warunków sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, i zgodnie z § 1 tej uchwały, cenę nieruchomości gruntowej sprzedawanej na rzecz jej użytkownika wieczystego ustala się w wysokości równej jej wartości określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

W cyt. uchwale Rada Miejska (...) nie wprowadziła bonifikaty od ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, o której mowa w art. 198k ust. 2 ugn, zgodnie z którym:

2.   W odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego właściwy organ udziela na podstawie uchwały odpowiedniej rady albo sejmiku bonifikaty.

Zgodnie natomiast z art. 198j ugn:

1.  Jeżeli w okresie 12 miesięcy przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw użytkownik wieczysty przyjął ofertę nowej wysokości opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego zawartą w wypowiedzeniu albo właściwy organ nie odmówił aktualizacji tej opłaty na żądanie użytkownika wieczystego, do ustalenia ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu przyjmuje się wartość nieruchomości, która była podstawą ustalenia zaktualizowanej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego.

2.  Przepis ust. 1 stosuje się także w przypadku, gdy w okresie 12 miesięcy przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw wartość nieruchomości została określona na potrzeby ustalenia opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego.

Gmina będzie dokonywała sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych na rzecz użytkownika wieczystego, jeżeli zgłosi on żądanie sprzedaży nieruchomości na jego rzecz, o którym mowa w art. 198g ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Cena sprzedaży nieruchomości gruntowej sprzedawanej na rzecz jej użytkownika wieczystego ustalana będzie, zgodnie z powołaną powyżej uchwałą z dnia (…) r. Rady Miejskiej (...) Nr (…), w wysokości równej jej wartości określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego będzie dotyczyła wyłącznie prawa użytkowania wieczystego, którego ustanowienie miało miejsce przed 1 maja 2004 r., (co wynika z art. 198g ust. 2 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami). Należy również podkreślić, że opłaty roczne wnoszone przez użytkowników wieczystych, których prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione przez dniem 1 maja 2004 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie bowiem obowiązującej przed dniem 1 maja 2004 r. ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.) grunt nie był towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów.

II.Sprzedaż użytkowania wieczystego realizowana na podstawie art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami

Zgodnie z art. 32 ust. 1:

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może nastąpić przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.

Ustawa o gospodarce nieruchomościami określa sposób ustalenia ceny nieruchomości, w szczególności:

Zgodnie z art. 67 ust. 1 ugn, cenę nieruchomości ustala się na podstawie jej wartości. Zgodnie z art. 67 ust. 3 ugn, przy sprzedaży nieruchomości w drodze bezprzetargowej, o której mowa w art. 37 ust. 2 i 3, cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż jej wartość, z zastrzeżeniem ust. 3a i art. 69.

Zgodnie z art. 150 ust. 1 pkt 1 ugn, określenia wartości rynkowej nieruchomości dokonuje się w wyniku wyceny nieruchomości. Zgodnie z art. 150 ust. 5 ugn, określenia wartości rynkowej nieruchomości dokonują rzeczoznawcy majątkowi.

Zgodnie z art. 69 ugn:

1.  Cenę nieruchomości gruntowej niewykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, ustala się jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży. Przepisy art. 68 i art. 68a stosuje się odpowiednio.

2.  Cenę nieruchomości gruntowej wykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu, ustala się w wysokości nie niższej niż dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

3.   Jeżeli dotychczas nie obowiązywała opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, właściwy organ ustala cenę, o której mowa w ust. 1 i 2, przyjmując stawkę procentową określoną w art. 72 ust. 3 stosownie do celu wynikającego ze sposobu korzystania z nieruchomości gruntowej.

Gmina zamierza sprzedawać nieruchomości gruntowe na podstawie przepisu art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Co do sposobu ustalenia ceny:

Gmina zamierza sprzedawać nieruchomości gruntowe wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej za cenę równą wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, zgodnie z art. 69 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Cena zostanie ustalona więc na tożsamych warunkach jakie obowiązują użytkowników wieczystych realizujących roszczenie z art. 198g ugn, ponadto, będzie to zgodnie z dotychczasową praktyką stosowaną w Gminie.

Co do nieruchomości gruntowych niewykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej, Gmina zamierza je sprzedawać po cenie ustalonej zgodnie art. 69 ust. 1 ugn, tj. jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

Sprzedaż nieruchomości gruntowych realizowana w trybie art. 32 ust. 1 ugn będzie dotyczyć nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste zarówno do 30 kwietnia 2004 r., jak i po 1 maja 2004 r.

W zależności od daty oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste lub rodzaju nieruchomości, opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego, są: 

a)  niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (dotyczy nieruchomości oddanych w użytkowanie wieczyste do dnia 30 kwietnia 2004 r.),

b)  zwolnione z podatku VAT (dotyczy oddania w użytkowanie wieczyste gruntu w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2008 r., dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli korzystających ze zwolnienia od podatku VAT),

c)  opodatkowane stawką 22% (dotyczy nieruchomości oddanych w użytkowanie wieczyste od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r.),

d)  opodatkowane stawką 23% (dotyczy nieruchomości oddanych w użytkowanie wieczyste od dnia 1 stycznia 2011 r.).

Ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pytania

1.  Czy sprzedaż przez Gminę w trybie określonym art. 198g ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT oraz czy wynagrodzenie płatne Gminie z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2.  Czy sprzedaż przez Gminę w trybie określonym art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT oraz czy wynagrodzenie płatne Gminie z tego tytułu:

a)  nie podlega opodatkowaniu VAT co do użytkowania wieczystego ustanowionego do dnia 30 kwietnia 2004 r.

b)  co do użytkowania wieczystego ustanowionego po dniu 1 maja 2004 r. podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT właściwej w dniu ustanowienia użytkowania wieczystego lub korzysta ze zwolnienia z VAT, co do ustanowienia użytkowania wieczystego korzystającego ze zwolnienia z VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1 i 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1)  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2)  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3)  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4)  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5)  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6)  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7)  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Należy zaznaczyć, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT definiuje pojęcie dostawy towarów jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, przez co należy rozumieć przede wszystkim możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, a czynności zbycia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji, pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W szczególności przemawiają za tym uregulowania kodeksu cywilnego, a więc określona w art. 233 zasada, że w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Nie bez znaczenia jest również długi, bo 99-letni czas trwania użytkowania wieczystego, co reguluje art. 236 § 1 Kodeksu cywilnego. Przepisy te wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem, z regulacji zawartych w kodeksie cywilnym wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W myśl art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami: Sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może nastąpić przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.

Według art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami: Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami: Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1-2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

1.  Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

2.  Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Zgodnie z art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami:

1.  Użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1463) może wystąpić z żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

2.  Żądanie sprzedaży, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje:

a)  jeżeli nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia 1997 r.;

b)  jeżeli użytkownik wieczysty nie wykonał zobowiązania określonego w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste;

c)  w odniesieniu do gruntów położonych na terenie portów i przystani morskich w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach morskich (Dz. U. z 2022 r. poz. 1624 oraz z 2023 r. poz. 261);

d)  jeżeli grunt jest wykorzystywany na prowadzenie rodzinnego ogrodu działkowego w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach działkowych;

e)  w odniesieniu do nieruchomości gruntowej niezabudowanej.

3.  Nie zawiera się umowy sprzedaży nieruchomości, o której mowa w ust. 1, jeżeli toczy się postępowanie o rozwiązanie umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

4.  Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do użytkowania wieczystego powstałego w inny sposób niż w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

W myśl art. 198h ust. 2 i 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

2.  W odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

3.  Jeżeli w dniu wystąpienia z żądaniem zawarcia umowy nie obowiązywała opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej albo toczy się postępowanie w sprawie aktualizacji stawki procentowej opłaty rocznej, właściwy organ ustala cenę, o której mowa w ust. 1 i 2, przyjmując stawkę procentową określoną w art. 72 ust. 3 stosownie do celu wynikającego ze sposobu korzystania z nieruchomości gruntowej.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów oddanie w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Samo ustanowienie użytkowania wieczystego należy uznać za dostawę towarów, ponieważ miało miejsce przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Natomiast konsekwencją uznania oddania gruntu w użytkowanie wieczyste za dostawę towarów jest fakt, iż sprzedaż tego samego gruntu na rzecz jego użytkownika wieczystego nie może stanowić ponownej dostawy tego samego towaru, co wielokrotnie było już potwierdzane przez organy podatkowe. Tym samym, sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości gruntowej nie stanowi ponownej dostawy tego samego towaru, bowiem nie spełnia dyspozycji art. 7 ust. 1 ustawy. Stanowi ona jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości nie wpływa natomiast na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał. Dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy jest objęcie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości przez użytkownika wieczystego. Z tą bowiem chwilą użytkownik otrzymuje już prawo do faktycznego dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem.

Nie można więc zasadnie twierdzić, że zbycie nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego jest ponowną dostawą tej samej nieruchomości. W związku z powyższym, zbycie nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Cena płatna z tytułu sprzedaży prawa własności na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości gruntowej stanowi wynagrodzenie za dokonaną czynność prawną, aczkolwiek samo zbycie nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, pomimo tego, że czynność zbycia nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to wynagrodzenie Gminy z tytułu sprzedaży:

-    nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT co do nieruchomości oddanych w użytkowanie wieczyste przed dniem 1 maja 2004 r.

-    będzie podlegało opodatkowaniu VAT co do nieruchomości oddanych w użytkowanie wieczyste po dniu 1 maja 2004 r. według stawki podatku VAT właściwej w dniu ustanowienia użytkowania wieczystego lub będzie korzystało ze zwolnienia z VAT co do ustanowienia użytkowania wieczystego korzystającego ze zwolnienia.

Mając na uwadze powyższe, własne stanowisko co do pytania nr 1 brzmi:

Sprzedaż przez Gminę w trybie określonym art. 198g ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT, a wynagrodzenie płatne Gminie z tego tytułu nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast, własne stanowisko co do pytania nr 2 brzmi:

Sprzedaż przez Gminę w trybie określonym art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT, a wynagrodzenie płatne Gminie z tego tytułu nie podlega opodatkowaniu VAT co do użytkowania wieczystego ustanowionego do dnia 30 kwietnia 2004 r.

Natomiast co do użytkowania wieczystego ustanowionego po dniu 1 maja 2004 r. sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT, natomiast wynagrodzenie Gminy z tytułu sprzedaży podlega opodatkowaniu VAT według stawki właściwej w dniu ustanowienia użytkowania wieczystego lub korzysta ze zwolnienia z VAT co do ustanowienia użytkowania wieczystego korzystającego ze zwolnienia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nimi jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

Przepis ten, a także następne Kodeksu Cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.):

Przepis art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami daje dyspozycję, że:

Na mocy art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie do art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 32 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 69a ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1, ust. 2, ust. 3, ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 3 pkt 14 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463) zostały wprowadzone zmiany w ustawie o gospodarce nieruchomościami. W ustawie o gospodarce nieruchomościami dodano Dział VIa Przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego, tj.: od art. 198g do art. 198l ustawy o gospodarce nieruchomościami.

W myśl art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie do art. 198i ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 198j ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak wynika z przepisów prawa, oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu jest czynnością odpłatną. Przy czym podkreślenia wymaga, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Potwierdza to m.in. treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, w której uznano, iż:

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy sprzedaż przez Państwa w trybie określonym art. 198g ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT oraz czy wynagrodzenie płatne Państwu z tego tytułu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że są Państwo czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Są Państwo właścicielem nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste. Będą Państwo dokonywać sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych na rzecz użytkownika wieczystego, jeżeli zgłosi on żądanie sprzedaży nieruchomości na jego rzecz, o którym mowa w art. 198g ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Cena sprzedaży nieruchomości gruntowej sprzedawanej na rzecz jej użytkownika wieczystego ustalana będzie, zgodnie z powołaną uchwałą z dnia 21 grudnia 2023 r. Rady Miejskiej (...) Nr (…), w wysokości równej jej wartości określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego będzie dotyczyła wyłącznie prawa użytkowania wieczystego, którego ustanowienie miało miejsce przed 1 maja 2004 r.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

W analizowanej sprawie, dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy było ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości dla pierwotnego użytkownika wieczystego – z tą chwilą nastąpiło przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel.

Zatem skoro prawo użytkowania wieczystego w odniesieniu do nieruchomości objętych wnioskiem ustanowiono przed 1 maja 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Okoliczności faktyczne sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel w odniesieniu do przedmiotowych nieruchomości nastąpiło w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa wieczystego użytkowania tej nieruchomości.

Zatem, sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tych nieruchomości na rzecz użytkowników wieczystych.

Wobec tego sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do tej nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownicy wieczyści uzyskali przed 31 grudnia 1997 r. W konsekwencji, sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, nie może być traktowana jako sprzedaż tego samego towaru.

Powyższe ma również zastosowanie w odniesieniu do wynagrodzenia płatnego Państwu, związanego z ustanowieniem użytkowania wieczystego, które nie stanowi zmiany tytułu prawnego do nieruchomości, a tym samym nie wpływa na władztwo rzeczy.

Tym samym, sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, na podstawie art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami, które użytkownicy wieczyści uzyskali 31 grudnia 1997 r., nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Również wynagrodzenie płatne Państwu z tego tytułu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania numer 1 uznałem za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii ustalenia, czy sprzedaż przez Państwa w trybie określonym art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT oraz czy wynagrodzenie płatne Gminie z tego tytułu:

a)  nie podlega opodatkowaniu VAT co do użytkowania wieczystego ustanowionego do dnia 30 kwietnia 2004 r.

b)  co do użytkowania wieczystego ustanowionego po dniu 1 maja 2004 r. podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT właściwej w dniu ustanowienia użytkowania wieczystego lub korzysta ze zwolnienia z VAT co do ustanowienia użytkowania wieczystego korzystającego ze zwolnienia z VAT.

Z opisu sprawy wynika, że sprzedaż nieruchomości gruntowych realizowana w trybie art. 32 ust. 1 ugn będzie dotyczyć nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste zarówno do 30 kwietnia 2004 r. jak i po 1 maja 2004 r.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata, płatność), co wynika wprost z art. 5 ust. 1 ustawy.

Powtórzyć jeszcze raz należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu.

Zatem, jak rozstrzygnięto powyżej, sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego.

W konsekwencji czynność sprzedaży nieruchomości będącej wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponoszone w tej sytuacji opłaty na rzecz Gminy są częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, tym samym jako kontynuacja (pozostała kwota należna) z dokonanej już dostawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, mimo że czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności gruntów, dla których prawo to ustanowiono zarówno do dnia 30 kwietnia 2004 r, jak i po dniu 30 kwietnia 2004 r., nie będzie podlegać opodatkowaniu jako ponowna dostawa towaru, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT (jest to kontynuacja dokonanej już dostawy towarów), to jednak kwota należna (wynagrodzenie) z tytułu przekształcenia prawa własności gruntu, ustanowionego po dniu 1 maja 2004 r. podlega opodatkowaniu, jako element ceny za jego dostawę. Wszystkie zatem kwoty należne właścicielowi gruntu (np. jednostce samorządu terytorialnego) pobrane z tytułu ustanowienia i trwania prawa użytkowania wieczystego, w tym również za jego przekształcenie w prawo własności, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

W tej sytuacji, opłaty należne Gminie od użytkownika wieczystego z tytułu sprzedaży nieruchomości gruntowych będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, na zasadach i według stawki podatku jaka obowiązywała w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

W opisie sprawy, przedstawiając zdarzenie przyszłe, wskazali Państwo, że w zależności od daty oddania nieruchomości w użytkowanie wieczyste lub rodzaju nieruchomości, opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego, są: 

a)  niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (dotyczy nieruchomości oddanych w użytkowanie wieczyste do dnia 30 kwietnia 2004 r.),

b)  zwolnione z podatku VAT (dotyczy oddania w użytkowanie wieczyste gruntu w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 30 listopada 2008 r., dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli korzystających ze zwolnienia od podatku VAT),

c)  opodatkowane stawką 22% (dotyczy nieruchomości oddanych w użytkowanie wieczyste od dnia 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r.),

d)  opodatkowane stawką 23% (dotyczy nieruchomości oddanych w użytkowanie wieczyste od dnia 1 stycznia 2011 r.).

Jeżeli zatem ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości:

‒   nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT (dotyczy nieruchomości oddanych w użytkowanie wieczyste do dnia 30 kwietnia 2004 r.), to tym samym opłata (wynagrodzenie) należna Państwu od użytkownika wieczystego z tytułu jej sprzedaży na własność tego użytkownika, jako część kwoty pozostająca do zapłaty, również nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT;

‒    korzystało ze zwolnienia od podatku VAT, to tym samym opłata (wynagrodzenie) należna Państwu od użytkownika wieczystego z tytułu jej sprzedaży na własność tego użytkownika, jako część kwoty pozostająca do zapłaty, również korzysta ze zwolnienia od podatku VAT;

‒    opodatkowane było według właściwej stawki VAT, to tym samym opłata (wynagrodzenie) należna Państwu od użytkownika wieczystego z tytułu jej sprzedaży na własność tego użytkownika, jako część kwoty pozostająca do zapłaty, również będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Analiza powyższego prowadzi zatem do wniosku, że:

-    sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, na podstawie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, co do użytkowania wieczystego ustanowionego do dnia 30 kwietnia 2004 r. nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; również wynagrodzenie płatne Państwu, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT;

-    sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych, na podstawie art. 32 ustawy o gospodarce nieruchomościami, co do użytkowania wieczystego ustanowionego po 1 maja 2004 r. nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy inie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako ponowna dostawa. Natomiast wynagrodzenie płatne Państwu, co do ustanowienia użytkowania wieczystego po dniu 1 maja 2004 r. będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki właściwej w dniu ustanowienia użytkowania wieczystego lub korzystało ze zwolnienia od podatku VAT, co do ustanowienia użytkowania wieczystego korzystającego ze zwolnienia.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania numer 2 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja indywidualna dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. 2383 ze zm.).