Nieuznanie zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do ... - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 6 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.36.2024.3.AB

Temat interpretacji

Nieuznanie zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

16 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: (...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (...) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Opis zdarzenia przyszłego

(...) sp. z o.o. (dalej: „Zbywca” bądź „Wnioskodawca”) zamierza zawrzeć warunkową przedwstępną umowę przeniesienia prawa własności nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”) z (...) sp. z o.o. (dalej: „Nabywca”). Przyrzeczona umowa sprzedaży (dalej: „Umowa Przyrzeczona”) zostanie zawarta na zasadach i w terminach obowiązujących w Umowie Przedwstępnej. Zbywca i Nabywca określani będą dalej łącznie jako „Zainteresowani”.

Na podstawie Umowy Przedwstępnej, Zbywca zobowiązał się, że przeniesie na rzecz Nabywcy prawa własności obejmujące następujące nieruchomości:

A. działki, położone w miejscowości (...), gmina (...), powiat (...), województwo (...), mianowicie:

- działek o nr 1, 2, 3, 4 oraz 5, dla których Sąd Rejonowy w (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą nr (...) (dalej: „Działka 1”);

- działkę o nr 6, dla której Sąd Rejonowy w (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (...) (dalej: „Działka 2”);

- działek nr 7 oraz 8, dla których Sąd Rejonowy w (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (…) (dalej: „Działka 3”);

- działek o nr 9 oraz 10, dla których Sąd Rejonowy w (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (...) (dalej: „Działka 4”);

- działkę o nr 11, dla której Sąd Rejonowy w (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (...) (dalej: „Działka 5”);

- działkę o nr 12, dla której Sąd Rejonowy w (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (...) (dalej: „Działka 6”);

- działkę o nr 13, dla której Sąd Rejonowy w (...), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (...) (dalej: „Działka 7”).

- powyższe działki będą dalej zwane łącznie jako „Działki”.

B. budynki:

- budynek produkcyjno-biurowy (dalej: „Budynek 1”), znajdujący się na działkach o nr: 4; 2,

- korytarz (dalej: „Budynek 2”), znajdujący się na działce o nr 2;

- budynek produkcyjno-biurowy (dalej: „Budynek 3”), znajdujący się na działce o nr: 5; 6; 7,

- kotłownia (dalej: „Budynek 4”), znajdująca się na działce o nr 2;

- zbiornik buforowy sprężonego powietrza (dalej: „Budynek 5”), znajdujący się na działce o nr 5;

- pompownia oleju (dalej: „Budynek 6”), znajdująca się na działce o nr 4;

- budynek magazynowy (dalej: „Budynek 7”), znajdujący się na działce o nr 1;

- pompownia (dalej: „Budynek 8”), znajdująca się na działce o nr 1;

- pompownia instalacji tryskaczowej (dalej: „Budynek 9”), znajdująca się na działce o nr 4;

- budynek recepcji (dalej: „Budynek 10”), znajdujący się na działkach o nr: 4; 1,

- stacja transformatorowa (dalej: „Budynek 11”), znajdująca się na działce o nr 2; oraz

- budynek portierni (dalej: „Budynek 12”), zlokalizowany na działkach o nr: 7; 8.

- powyższe budynki będą dalej zwane łącznie jako „Budynki”.

C. budowle, wykorzystywane przez Zbywcę do obsługi Budynków, w szczególności:

- parkingi (parkingi stanowią obiekty trwale związane z gruntem, z wyznaczonymi miejscami postojowymi), znajdujące się na działkach o nr: 10; 11; 12; 13; 8; 6; 5; 2; 4; 1,

- drogi (tj. obiekty, które mają nawierzchnię wykonaną z asfaltu oraz stanowią całość techniczno-użytkową z dostępem do dróg publicznych), znajdujące się na działkach o nr: 3; 1; 4; 2; 9; 13; 12; 7; 8;

- instalacja teletechniczna (infrastruktura przemysłowa składająca się z naziemnej sieci kabli - a zatem stanowiąca obiekt liniowy w myśl Prawa Budowlanego), znajdująca się na działkach o nr: 8; 5; 2; 4; 1,

- instalacja telekomunikacyjna (infrastruktura przemysłowa składająca się z podziemnej sieci kabli - a zatem stanowiąca obiekt liniowy w myśl Prawa Budowlanego), znajdująca się na działkach o nr: 10; 8; 5; 2; 4; 3; 1; oraz naziemnej sieci kabli znajdującej się na działkach: 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1,

- instalacja energetyczna (infrastruktura przemysłowa składająca się z podziemnej sieci kabli - a zatem stanowiąca obiekt liniowy w myśl Prawa Budowlanego), znajdujące się na działkach o nr: 12; 13; 9; 10; 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1; 11,

- pompownia ścieków (infrastruktura przemysłowa składająca się z podziemnej sieci rurociągów - a zatem stanowiąca obiekt liniowy w myśl Prawa Budowlanego), znajdująca się na działkach o nr: 13; 9; 10; 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1; 11; 12,

- linia kablowa (infrastruktura przemysłowa składająca się z podziemnej sieci kabli – a zatem stanowiąca obiekt liniowy w myśl Prawa Budowlanego), znajdująca się na działkach o nr: 2; 5; 6; 8; 7; 10; 9; 13,

- maszt sieci komórkowej (składający się z urządzeń emitujących pola elektromagnetyczne zamontowanych na konstrukcji wsporczej oraz urządzeń zasilających stacje bazowe w postaci kontenerów - w konsekwencji, maszt stanowi budowlę sieciową w świetle Prawa Budowlanego), znajdujący się na działkach o nr: 2; 4.

- zbiorniki (stanowiące budowle wymienione wprost w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo Budowlane), a mianowicie:

- zbiornik retencyjny, znajdujący się na działce o nr 1.

- podziemny zbiornik przeciwpożarowy, znajdujące się na działce o nr 4;

- podziemny zbiornik paliw, znajdujące się na działce o nr 4;

- podziemny zbiornik wody pitnej, znajdujący się na działce o nr 2.

- wieże chłodnicze (obiekty budowlane niebędące budynkami służące do wytwarzania energii), zlokalizowane na działkach o nr: 11; 5

- powyższe budowle będą dalej zwane łącznie jako „Budowle”.

D. ogrodzenie będące urządzeniem budowlanym, niestanowiące budynku lub budowli, trwale związane z gruntem (ogrodzenie nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych, zaś jego celem jest wydzielenie granic Działek i ich zabezpieczenie), zwane dalej „Ogrodzeniem”.

Działki, Budynki, Budowle oraz Ogrodzenie będą dalej określane łącznie jako „Nieruchomość”.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż każda z działek będących przedmiotem sprzedaży stanowi działkę zabudowaną, gdyż na działce o nr:

- 1 znajduje się: Budynek 7; Budynek 8; Budynek 10; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; zbiornik retencyjny.

- 2 znajduje się: Budynek 1; Budynek 3; Budynek 4; Budynek 11; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; maszt sieci komórkowej; podziemny zbiornik wody pitnej;

- 3 znajduje się: droga; instalacja telekomunikacyjna,

- 4 znajduje się: Budynek 1; Budynek 6; Budynek 9; Budynek 10; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; maszt sieci komórkowej; podziemne zbiorniki przeciwpożarowe; podziemny zbiornik paliw;

- 5 znajduje się: Budynek 2; Budynek 5; parking; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; wieże chłodnicze;

- 6 znajduje się: Budynek 2; parking; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; instalacja telekomunikacyjna;

- 7 znajduje się: Budynek 2; Budynek 12; droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; instalacja telekomunikacyjna;

- 8 znajduje się: Budynek 12; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa;

- 9 znajduje się: droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa;

- 10 znajduje się: parking; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa;

- 11 znajduje się: parking; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; wieże chłodnicze;

- 12 znajduje się: parking; droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków;

- 13 znajduje się: parking; droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa.

Przedmiotem zbycia będą również obiekty małej architektury oraz instalacje stanowiące obiekty ściśle związane z Nieruchomościami - jak instalacje podziemne lub instalacje wbudowane w ściany Budynków czy Budowli, które stanowią ich integralną część. Wszelkie jednak instalacje lub inne przedmioty, które mogą być odinstalowane bez uszkodzenia Nieruchomości i znacznych nakładów będą zgodnie z intencją Stron wyłączone z przedmiotu sprzedaży - gdyż celem Umowy jest sprzedaż niezbędnego minimum instalacji trwale i nierozerwalnie związanych z Działkami, Budynkami i Budowlami.

Budynki oraz Budowle znajdujące się na Działkach stanowią budynki/budowle w myśl Prawa Budowlanego, gdyż Budowle to m.in. obiekty liniowe, zbiorniki, oczyszczalnie ścieków, bądź też sieci uzbrojenia terenu, zaś Budynki są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadają fundamenty oraz dach.

Zbywca nabył własność Nieruchomości dnia 6 marca 2003 r. na podstawie umowy sprzedaży, przy czym transakcja nabycia Nieruchomości przez Zbywcę podlegała opodatkowaniu VAT. Po tej dacie Zbywca nie wybudował na Nieruchomości żadnych nowych Budynków. Niemniej jednak, mając na uwadze, iż poprzedni zbywca Nieruchomości prowadził odmienną działalność (produkcja wyrobów tytoniowych) w stosunku do działalności Zbywcy (produkcja oraz pakowanie (...), o której mowa poniżej), Budynki zostały oddane do użytkowania w różnych odstępach czasu ze względu na konieczność ich przystosowania do prowadzenia całkowicie nowej działalności. I tak, przykładowo:

- 30 września 2003 r. został oddany do użytkowania:

- Budynek 4 (kotłownia);

- Budynek 1 oraz Budynek 3 (część biurowa);

- Budynek 11 (stacja transformatorowa); oraz

- Budynek 12 (portiernia).

- Budynek 1 oraz Budynek 3 (część produkcyjna) zostały oddane do użytkowania 15 grudnia 2003 r.; zaś

- w odniesieniu do pozostałych Budynków Zbywca nie dysponuje dokładnymi informacjami, kiedy zostały dokładnie wprowadzone do ewidencji ŚT, niemniej jednak nie nastąpiło to później niż z końcem 2007 r.

Dodatkowo, po oddaniu Budynków do użytku Zbywca w następnych latach zrealizował szereg inwestycji polegających na wyposażeniu Budynków w instalacje lub urządzenia, m.in. składające się z urządzeń technicznych oraz łączących je przewodów, okablowania i kanałów. Wnioskodawca pragnie przy tym podkreślić, iż wykonane oraz oddane do użytkowania instalacje stanowią nakłady poniesione na ulepszenie Budynków, ergo stanowią ich części składowe, nie są to zatem ruchomości, które mogłyby być odinstalowane bez uszkodzenia Budynków, a tym samym nie można ich uznać za obiekty mogące być przedmiotem samodzielnego obrotu (są częściami składowymi Budynków i przechodzą na własność Nabywcy w momencie sprzedaży Budynków). W tym zakresie należy wskazać, iż:

- w odniesieniu do Budynku 1, Budynku 2 oraz Budynku 3:

- znaczna większość zamontowanych instalacji/urządzeń została oddana do użytku w 2005 r., między innymi:

- instalacje elektryczne;

- instalacje dwutlenku węgla;

- wentylacje mechaniczne;

- instalacje kanalizacyjne;

- instalacje tryskaczowe;

- klimatyzacje;

- instalacje ciepłej wody.

W odniesieniu do powyżej wymienionych inwestycji/urządzeń oddanych do użytkowania w 2005 r. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż przekroczyły one 30% wartości początkowej Budynku 1, Budynku 2 oraz Budynku 3, przy czym powyższe ulepszenia miały miejsce w 2005 r., zaś po tej dacie Wnioskodawca nie dokonywał więcej ulepszeń ww. Budynków, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Budynek 1, Budynek 2 oraz Budynek 3, po ich ulepszeniu, były wykorzystywane przez Wnioskodawcę na cele działalności gospodarczej.

W następnych zaś latach do użytku zostały oddane następujące instalacje/urządzenia:

- w 2007 r. do użytku została oddana, między innymi instalacja elektryczna oraz pomieszczenie służące replikacji; zaś

- 30 listopada 2014 r. Zbywca oddał do użytkowania oświetlenie awaryjne,

- przy czym, jak wskazano powyżej, nakłady poniesione na instalacje/urządzenia w 2007 r. oraz 2010 r. nakładów nie przekraczały 30% wartości początkowej Budynków.

- w odniesieniu do Budynku 4:

- 1 stycznia 2005 r. została oddana do użytku rozdzielnia; zaś

- 1 marca 2010 r. Zbywca wykonał i oddał do użytku instalację gazową.

Powyższe nakłady poniesione w 2005 r. oraz 2010 r. na ulepszenie Budynku 4 przekroczyły 30% wartości początkowej Budynku 4, jednakże po tej dacie Wnioskodawca nie dokonywał więcej ulepszeń ww. Budynków, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej.

- w odniesieniu do Budynku 11, Wnioskodawca w 2005 r. zamontował oraz oddał do użytkowania transformatory, których wartość początkowa przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku 11, jednakże po tej dacie Wnioskodawca nie dokonywał więcej ulepszeń ww. Budynków, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej.

Opisane powyżej inwestycje stanowią własność Wnioskodawcy. Zostały one wykonane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Zbywcy i tak też były/są wykorzystywane. Inwestycje są wykorzystywane dłużej niż rok. Wszystkie wymienione powyżej składniki majątkowe wraz z przewodami, okablowaniem i kanałami, stanowią kompletne i dające się wyodrębnić urządzenia zdatne do użytku w takiej postaci, w jakiej zostały zamontowane. Posiadają one wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość, zgodnie z przeznaczeniem. W konsekwencji powyższego, zostały one oddane do użytku przez Zbywcę jako odrębne środki trwałe od Budynków (dla celów amortyzacji nie powiększają one wartości początkowej Budynków, zaś stanowią całkowicie odrębne środki trwałe).

W odniesieniu zaś do Budowli Zbywca wskazuje, iż ich znaczna część, mianowicie:

- instalacja teletechniczna;

- instalacja energetyczna;

- pompownia ścieków;

- instalacja telekomunikacyjna;

- drogi;

- parking;

- instalacja energetyczna;

- zbiornik retencyjny;

- podziemny zbiornik paliw;

- podziemny zbiornik przeciwpożarowy; bądź

- podziemny zbiornik wody pitnej

znajdowała się na Działkach w momencie ich nabycia oraz została oddana do użytkowania 30 września 2003 r. (Zbywca dokonał jedynie niewielkich nakładów na poprawę ww. Budowli). Natomiast w odniesieniu do Budowli, które zostały wybudowane na Działkach po dniu ich nabycia, Wnioskodawca w tym zakresie dokonał jedynie pojedynczych inwestycji, mianowicie:

- w 2005 r. zostały wykonane (oraz wprowadzone do ewidencji ŚT) parking (21 listopada) oraz maszt sieci komórkowej (25 maja); zaś

- 23 sierpnia 2004 r. do użytkowania oddane zostały linie kablowe; zaś

- 8 października 2007 r. do użytkowania zostały oddane wieże chłodnicze.

Analogicznie, tak jak w przypadku inwestycji zrealizowanych w Budynkach, wybudowane budowle stanowią odrębne środki trwałe w księgach Zbywcy.

Natomiast, po dniu 30 listopada 2014 r. Zbywca nie wybudował żadnej nowej budowli, jak również nie prowadził prac ulepszeniowych w Budynkach oraz nie dokonywał ulepszeń Budowli. W konsekwencji, w ciągu ostatnich 5 lat nie miały miejsca żadne ulepszenia Budynków lub Budowli. Nie doszło w tym okresie również do oddania do użytkowania żadnego Budynku lub Budowli po ich wybudowaniu, nabyciu bądź ulepszeniu.

Ogrodzenie stanowiące urządzenie budowlane znajdowało się na Działkach w momencie ich nabycia, przy czym zostało oddane do użytkowania 30 września 2003 r. Wnioskodawca nie poniósł nakładów na ulepszenie ogrodzenia przekraczających 30% jego wartości początkowej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż choć w stosunku do Budynków oraz Budowli zostały wydane decyzje o ich warunkach zabudowy, to w poprzednich latach miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego został uchylony przez gminę co oznacza, iż obecnie Nieruchomość znajduje się na obszarze, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, przy czym po jego uchyleniu nie zostały wydane nowe decyzje o warunkach zabudowy.

Zbywca jest spółką, która prowadzi działalność polegającą na (…)

Ponad 90% produktów i usług Zbywcy jest eksportowane.

Zbywca wykorzystuje obecnie Nieruchomość w celach biurowych (stanowi ona siedzibę Zbywcy), jak również na jej terenie prowadzona jest główna działalność gospodarcza Zbywcy, tj. (…) przeznaczonych do sprzedaży. Mając na uwadze, iż Zbywca prowadzi znaczącą działalność w powyższym zakresie oraz nie jest możliwe jej przeniesienie do innego miejsca w krótkim odstępie czasu, zgodnie z Umową Przedwstępną Nabywca oraz Zbywca zawrą umowę najmu Nieruchomości na okres 5 lat (w celu umożliwienia Zbywcy kontynuacji działalności gospodarczej), a w tym czasie Wnioskodawca przeniesie prowadzoną działalność w inne miejsce.

Dodatkowo, Zbywca zawarł kilka umów o:

- udostępnienie Nieruchomości, polegające na:

- udostępnieniu nieodpłatnie Nieruchomości w celu przeprowadzenia kabla światłowodowego dla sąsiednich działek (udostępnienie Nieruchomości odbywa się na zasadach analogicznych do służebności);

- udostępnieniu Nieruchomości w celu instalacji światłowodu;

- udostępnieniu wnętrz w Budynkach w celu zamontowania instalacji światłowodowej.

- najem techniczny, polegający na udostępnieniu Nieruchomości:

- w celu funkcjonowania masztu telefonii komórkowej;

- udostępnieniu miejsca w serwerowni na modem

- na rzecz podmiotów telekomunikacyjnych.

W powyższym zakresie należy wskazać, iż umowy najmu z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu Cywilnego (dalej: „KC”) będą podlegały przeniesieniu na Nabywcę jako nowego właściciela Nieruchomości. Dodatkowo, przeniesieniu będą podlegać umowy udostępnienia Nieruchomości zawarte z dostawcami mediów (podmiotami telekomunikacyjnymi), pod warunkiem uzyskania zgód stron tych umów na takie przeniesienie (o ile zgoda będzie wymagana) (dalej, wszystkie w/w łącznie określane będą jako „Umowy Najmu”).

Nadto, Zbywca zawarł kilka umów najmu części Nieruchomości (tj. części biurowej) niewykorzystywanej na cele prowadzonej przez niego działalności, które to umowy mają zostać rozwiązane przed dniem zwarcia umowy przyrzeczonej oraz nie będą podlegały przeniesieniu na Nabywcę, przy czym Zbywca będzie miał prawo podnajmować ww. części Nieruchomości po zawarciu Umowy Przyrzeczonej. Przychody z najmu części biurowej Nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich stanowią marginalny (poboczny i akcesoryjny) element działalności Zbywcy i generują nieistotną część ogółu jego przychodów.

Mając na uwadze, iż po dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Zbywcę na cele prowadzonej działalności gospodarczej, większość umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości nie będzie podlegała przeniesieniu na Nabywcę, z wyjątkiem umów, które muszą zostać zawarte przez właściciela Nieruchomości lub w odniesieniu do których dany dostawca usług lub mediów będzie wymagał zawarcia takiej umowy przez właściciela - w tym zakresie na Nabywcę mogą zostać przeniesione przykładowo umowy, dotyczące:

- dystrybucji energii elektrycznej; oraz

- zaopatrzenia Nieruchomości w wodę oraz odprowadzania ścieków.

Wnioskodawca nie posiada regulaminów wewnętrznych w zakresie funkcjonowania Nieruchomości, czy uchwał formalnie wyodrębniających w jakikolwiek sposób Nieruchomość z ogółu działalności, w szczególności jako oddział, czy zakład. Nieruchomość nie jest w żaden inny sposób wyodrębniona organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Nieruchomość nie jest też w żaden sposób wyodrębniona finansowo w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności, dla Nieruchomości nie są sporządzane odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat. Ponadto do Nieruchomości nie są odrębnie przyporządkowywane koszty związane z ich działalnością oraz nie są dla niej prowadzone odrębne rachunki bankowe.

Przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą w szczególności składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia głównej działalności gospodarczej Zbywcy, tj. aktywa wykorzystywane do sprzedaży, (...) (a zatem składniki wykorzystywane w codziennej pracy fabryki, jak również składniki niematerialne związane z główną działalnością Zbywcy oraz nabyte w trakcie prowadzenia działalności przez wiele lat), a mianowicie:

- zakład pracy (pracownicy i zleceniobiorcy) - w przedsiębiorstwie Zbywcy pozostanie około (…) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn;

- urządzenia techniczne i maszyny wykorzystywane do (...) (o wartości początkowej przekraczającej (…) zł), w tym maszyny (…), przykładowo: (…)

- instalacje wewnątrz Budynków, przykładowo:

- system podgrzewania;

- system przesyłania poliwęglanu;

- systemy transmisyjne;

- systemy składu materiałów i produktów.

- inne środki trwałe niewykazywane w aktywach Spółki (samochody oraz sprzęt IT);

- WNiP, przykładowo:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywcy (w szczególności nazwa przedsiębiorstwa, logo);

- system służący do zarządzania i kontroli produkcji;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz know-how związane z technologią:

- (…)

- materiały wykorzystywane do produkcji;

- produkty;

- półprodukty oraz produkty w toku;

- zaliczki na dostawy;

- należności z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

- zobowiązania z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

- środki pieniężne;

- rachunki bankowe;

- inwestycje krótkoterminowe;

- środki trwałe w budowie;

- składniki niematerialne, takie jak:

- reputacja firmy;

- tajemnice przedsiębiorstwa;

- ustalone procesy biznesowe/produkcyjne;

- listy klientów;

- kontakty w branży;

- dostęp do rynków (w tym zagranicznych);

- kontakty z doradcami z branży marketingu.

- umowy:

- z klientami, mianowicie:

- firmami medialnymi (głównie firmy operujące na skalę europejską jak i światową); oraz

- producenci gier komputerowych.

- z dostawcami materiałów niezbędnych do produkcji (...);

- związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe lub bankowe;

- umowy zawierane przez Zbywcę z podmiotami trzecimi, np. umowy najmu niewykorzystywanej części biurowej przez Zbywcę - umowy te mają zostać rozwiązane przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej oraz w żadnym zakresie nie będą podlegały przeniesieniu na Nabywcę;

- związane z prawidłową obsługą Nieruchomości, mianowicie:

- sprzedaży energii elektrycznej;

- kompleksowej dostawy paliwa gazowego;

- sprzątania Nieruchomości;

- wywozu śmieci;

- ochrony Nieruchomości oraz utrzymania systemu monitoringu;

- odbioru i zagospodarowania odpadów przemysłowych;

- przejęcia obowiązku odzysku i recyklingu;

- odbioru odpadów;

- rekompensaty.

- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na Nabywcę nie zostaną przeniesione żadne aktywa, zobowiązania, umowy, prawa, obowiązki lub dokumenty, które nie są ściśle związane z Nieruchomością.

Nabywca prowadzi działalność deweloperską. W związku z powyższym, ma on zamiar nabyć Nieruchomość w celu zrealizowania inwestycji deweloperskiej. Projekt budowy przedmiotowej inwestycji prawdopodobnie zostanie rozłożony na kilka etapów, przy czym na moment złożenia wniosku Nabywca nie jest w stanie określić szczegółowego harmonogramu prac ze względu na odległy czas inwestycji (która rozpocznie się najprawdopodobniej po upływie 5 lat z uwagi na fakt, iż na Nieruchomości będzie prowadzona działalność gospodarcza Zbywcy, jednakże Nabywca nie wyklucza, iż w trakcie ww. 5 lat niezabudowana część Działek może zostać wykorzystana pod zabudowę mieszkaniową po uzyskaniu odpowiednich decyzji administracyjnych).

W celu realizacji powyższej inwestycji, Nabywca będzie zobowiązany m.in. do:

- uzyskania decyzji administracyjnych zezwalających na określone warunki zabudowy, np. decyzja o warunkach zabudowy;

- uzyskania pozwolenia na budowę;

- zawarcia umowy z architektem; jak również

- zawarcia umów przyłączeniowych w zależności od potrzeb inwestycyjnych.

Nadto, Nabywca we własnym zakresie będzie musiał pozyskać finansowanie dla inwestycji, złożyć zamówienia na roboty budowlane, zaangażować generalnego wykonawcę, zorganizować obsługę prawną planowanych kontraktów - innymi słowy, cały aparat służący do przeprowadzenia procesu inwestycyjnego, w tym procesu budowlanego. Nadto, w ramach inwestycji deweloperskiej, po stronie Nabywcy będzie leżało zorganizowanie aparatu sprzedaży zrealizowanej inwestycji, względnie obsługi niezbędnej do zarządzania obiektem.

W konsekwencji, Nabywca nie ma zamiaru kontynuacji działalności Zbywcy, gdyż celem nabycia Nieruchomości jest realizacja ww. inwestycji deweloperskiej, nie zaś prowadzenie działalności polegającej na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (...).

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, iż choć przed realizacją planowanego projektu deweloperskiego Nieruchomość będzie wynajmowana przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, to:

- działalność ta będzie wyłącznie tymczasowa (będzie ona prowadzona przez pierwsze 5 lat) oraz będzie wynikała z braku możliwości przeniesienia produkcji (...) w inne miejsce w krótkim odstępie czasu (ze względu na znaczny rozmiar działalności gospodarczej Zbywcy);

- działalność na Nieruchomości w zakresie sprzedaży, (...) będzie prowadzona wyłącznie przez Zbywcę, nie zaś Nabywcę; działalność polegająca na najmie całej Nieruchomości będzie nową działalnością Nabywcy, gdyż Zbywca nigdy nie prowadził najmu całej Nieruchomości.

Nabytą Nieruchomość Nabywca planuje wykorzystywać wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Nabycie Nieruchomości przez Zbywcę podlegało opodatkowaniu VAT, jak również była/jest ona wykorzystywana na cele czynności opodatkowanych VAT. Nadto, Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Jednocześnie wskazać należy, że Wnioskodawca oraz Nabywca są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT w rozumieniu art. 96 ust. 4 ustawy o VAT, a z tytułu dostawy Nieruchomości Zbywca wystawi na rzecz Nabywcy fakturę (faktury) VAT.

W Umowie Przyrzeczonej zawartej w formie aktu notarialnego Zainteresowani złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy Budynków i Budowli podlegających zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, które to oświadczenie będzie zawierało elementy wskazane w treści art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, tj.:

a) nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej Zainteresowanych,

b) planowaną datę dostawy Budynków i Budowli,

c) adresy Budynków i Budowli.

Umowa Przyrzeczona zostanie zawarta w 2024 r.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

1. Klasyfikacja naniesień znajdujących się na Nieruchomości

Organ zobowiązał Wnioskodawcę do wskazania klasyfikacji wszystkich naniesień znajdujących się na Nieruchomości z uwzględnieniem przepisów Kodeksu cywilnego, tj. ze wskazaniem, czy dany obiekt stanowi budynek, część budynku, część gruntu czy inne naniesienia niezwiązane z budynkami czy gruntem.

Jak wskazał Organ, w celu prawidłowego określenia skutków podatkowych transakcji w podatku od czynności cywilnoprawnych, koniecznym jest dokonanie właściwej klasyfikacji wszystkich składników wchodzących w skład przedmiotu planowanej sprzedaży. Do klasyfikacji w podatku od czynności cywilnoprawnych przyjmuje się definicje, którymi posługuje się Kodeks cywilny, a więc podział na nieruchomości (grunty, części składowe gruntów, budynki, budowle, części składowe budynków) oraz na ruchomości (wszystkie pozostałe). Prawidłowo ustalonym przedmiotem transakcji - na potrzeby podatku od czynności cywilnoprawnych - jest to co zostanie przeniesione jako element przysługujący Sprzedającemu w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

W powyższym zakresie Wnioskodawca wskazuje, iż przedmiotem dostawy są:

A. Działki, mianowicie:

- działki nr 1, 2, 3, 4 oraz 5;

- działka nr 6;

- działki nr 7 oraz 8;

- działka nr 9 oraz 10;

- działka nr 11;

- działka nr 12;

- działka nr 13.

W odniesieniu do powyższego Wnioskodawca wskazuje, iż Działki stanowią grunty w świetle art. 46 Kodeksu cywilnego (stanowią część powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności).

B. Budynki:

- budynek produkcyjno-biurowy, znajdujący się na działkach o nr:

- 4; 2.

- korytarz, znajdujący się na działce o nr 2;

- budynek produkcyjno-biurowy, znajdujący się na działce o nr:

- 5; 6; 7.

- kotłownia, znajdująca się na działce o nr 2;

- zbiornik buforowy sprężonego powietrza, znajdujący się na działce o nr 5;

- pompownia oleju, znajdująca się na działce o nr 4;

- budynek magazynowy, znajdujący się na działce o nr 1;

- pompownia, znajdująca się na działce o nr 1;

- pompownia instalacji tryskaczowej, znajdująca się na działce o nr 4;

- budynek recepcji, znajdujący się na działkach o nr:

- 4; 1.

- stacja transformatorowa, znajdująca się na działce o nr 2; oraz

- budynek portierni, zlokalizowany na działkach o nr:

-7; 8.

Powyższe obiekty stanowią budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane jako trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadające fundamenty i dach. Jednocześnie - w ujęciu cywilnoprawnym - zgodnie z art. 48 Kodeksu Cywilnego - ww. budynki stanowią nieruchomości będące częścią składową gruntu, jako że ww. obiekty budowlane są trwale związane z gruntem.

C. Budowle:

- parkingi znajdujące się na działkach o nr: 10; 11; 12; 13; 8; 6; 5; 2; 4; 1.

- drogi znajdujące się na działkach o nr: 3; 1; 4; 2; 9; 13; 12; 7; 8;

- instalacja teletechniczna znajdująca się na działkach o nr: 8; 5; 2; 4; 1.

- instalacja telekomunikacyjna - infrastruktura przesyłowa składająca się z:

-podziemnej sieci kabli, znajdująca się na działkach o nr: 10; 8; 5; 2; 4; 3; 1; oraz

-naziemnej sieci kabli, znajdującej się na działkach: 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1.

- instalacja energetyczna znajdująca się na działkach o nr: 12; 13; 9; 10; 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1; 11.

- pompownia ścieków znajdująca się na działkach o nr: 13; 9; 10; 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1; 11; 12.

- linia kablowa znajdująca się na działkach o nr: 2; 5; 6; 8; 7; 10; 9; 13.

- zbiorniki, mianowicie:

- zbiornik retencyjny, znajdujący się na działce o nr 1.

- podziemny zbiornik przeciwpożarowy, znajdujące się na działce o nr 4;

- podziemny zbiornik paliw, znajdujące się na działce o nr 4;

- podziemny zbiornik wody pitnej, znajdujący się na działce o nr 2.

- wieże chłodnicze (obiekty budowlane niebędące budynkami służące do wytwarzania energii), zlokalizowane na działkach o nr:

-11; 5.

Powyższe obiekty budowlane stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, gdyż są to obiekty liniowe, zbiorniki, oczyszczalnie ścieków, bądź też sieci uzbrojenia terenu. W ujęciu cywilnoprawnym - zgodnie z art. 48 Kodeksu Cywilnego - ww. budowle stanowią nieruchomości będące częścią składową gruntu, jako że ww. obiekty budowlane są trwale związane z gruntem.

D. ogrodzenie będące urządzeniem budowlanym, niestanowiące budynku lub budowli.

Przedmiotem transakcji jest również Ogrodzenie.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż znajdujące się na Działkach Ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, bowiem przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Przedmiotowe ogrodzenie nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jego celem jest wydzielenie granic Działek i ich zabezpieczenie. Ogrodzenia nie można zatem zaliczyć do kategorii budowli, jako że jego konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od kategorii objętych wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 w/w ustawy Prawo budowlane, który to przepis definiuje pojęcie „budowli” oraz budynków, gdyż nie jest wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz nie posiada fundamentu i dachu.

W ujęciu cywilnoprawnym zaś - zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego - Ogrodzenie stanowi nieruchomość będącą częścią składową gruntu, jako że ww. obiekt budowlany jest trwale związany z gruntem.

2. Przedmiot własności

Organ zobowiązał Wnioskodawcę do wskazania, czy którekolwiek z naniesień (znajdujących się na Działkach, które będą przedmiotem sprzedaży) stanowi własność przedsiębiorstwa przesyłowego (w rozumieniu Kodeksu cywilnego).

W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje, iż Działki, Budynki, Budowle oraz Ogrodzenie na moment złożenia wniosku wspólnego stanowiły własność Zbywcy, za wyjątkiem masztów sieci komórkowej, które stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego.

Jednocześnie Spółka pragnie doprecyzować przedstawiony we wniosku wspólnym stan faktyczny, w którym Wnioskodawca wskazał, iż na działkach nr 2 oraz 4 znajdował się maszt sieci komórkowej.

W powyższym zakresie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż na działkach nr 2 oraz 4 (mianowicie, na dachu budynku produkcyjno-biurowego, znajdującego się na działkach nr 4 oraz 2) znajdowały się dwa maszty sieci komórkowej (nie zaś jeden) należące odpowiednio do (…) oraz (…)

Powyższe maszty nie były przedmiotem transakcji, jak również nie zostały wskazane w umowie sprzedaży jako budowle podlegające sprzedaży, gdyż nie stanowiły one własności Zbywcy.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wniosku)

1. Czy dostawa Nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, która nie jest wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT?

2. Czy dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki innej niż zwolniona?

3. Czy w zakresie w jakim dostawa Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, strony umowy mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (opodatkowanie według stawki innej niż zwolniona)?

4. Czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy Budynków oraz Budowli podlegających zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z tytułu nabycia całej Nieruchomości Nabywcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury (faktur) otrzymanych od Zbywcy?

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wniosku)

Zdaniem Wnioskodawców:

1. Dostawa Nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

2. Dostawa Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

3. W zakresie w jakim dostawa Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, Zainteresowani mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

4. W przypadku skorzystania przez strony z prawa rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy Budynków oraz Budowli podlegających zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z tytułu nabycia całej Nieruchomości Nabywcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury (faktur) otrzymanych od Zbywcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w sprawie nie zachodzą żadne przesłanki, które mogłyby uzasadniać wyłączenie zbycia Nieruchomości z opodatkowania podatkiem VAT, wskazane w art. 6 ustawy o VAT, bowiem planowane zbycie Nieruchomości:

1. będzie przedmiotem prawnie skutecznej umowy oraz

2. nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej: „ZCP”).

Ad. 1. Transakcja będąca przedmiotem prawnie skutecznej umowy

Po pierwsze, wskazać należy, iż zbycie Nieruchomości może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, a tym samym nie podlega ona wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na gruncie art. 6 ustawy o VAT.

Podkreślenia wymaga, iż notariusz, przed którym przedmiotowa czynność sprzedaży zostanie zawarta, jest gwarantem jej przeprowadzenia zgodnie z prawem. Obowiązkiem notariusza jest bowiem dokonanie czynności notarialnej zgodnie z prawem. Konsekwencją tego uregulowania jest zakaz dokonywania czynności sprzecznej z prawem - notariusz ma obowiązek odmówić jej sporządzenia, co dodatkowo potwierdza, iż transakcja będzie prawnie skuteczna, a zatem nie ma podstaw do jej kwestionowania na gruncie art. 6 ustawy o VAT.

Ad. 2. Zbycie Nieruchomości nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP

Zbycie Nieruchomości nie będzie również stanowić:

A. dostawy przedsiębiorstwa ani

B. dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad. A. Przedsiębiorstwo

Przedmiot transakcji można uznać za przedsiębiorstwo pod warunkiem, że spełnia on łącznie opisane niżej kryteria przedmiotowe i funkcjonalne, klasyfikujące go jako przedsiębiorstwo.

a) Kryterium przedmiotowe

Przepisy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Zgodnie z przepisami KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

- koncesje, licencje i zezwolenia;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

- tajemnice przedsiębiorstwa;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż aby można było mówić o przedsiębiorstwie, zasadniczo musi je tworzyć całość składników majątkowych wchodzących w skład majątku podatnika - sprzedaż zaś poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, nawet w przypadku, gdy mają one istotną wartość względem całego przedsiębiorstwa, nie może być traktowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa.

Powyższe potwierdza ugruntowane orzecznictwo sądów, m. in. wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r. sygn. SA/Gd 1959/94, w którym stwierdzono, że: „sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo (art. 551 k.c.) jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym”.

Stanowisko zajęte przez NSA w w/w wyroku jest:

- kontynuowane przez sądy administracyjne - m.in. w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (I SA/Wr 355/08WSA) oraz wyroku WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (III SA/Wa 1438/11);

- potwierdzane przez organy podatkowe - m.in. w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 8 września 2023 r. (0113-KDIPT1-3.4012.385.2023.2.MJ) oraz interpretacji Dyrektora dnia 6 lipca 2023 r. (0113-KDIPT1-3.4012.261.2023.3.AG).

Aby można było zatem mówić o zbyciu przedsiębiorstwa takiego podatnika - zbyciu powinien podlegać całokształt działalności podatnika, za wyjątkiem enumeratywnie wskazanych składników majątkowych. W rezultacie zbycie musi zatem dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości (ewentualnie z wyłączeniem enumeratywnie wskazanych składników majątkowych, które nie są istotne z punktu widzenia funkcjonowania przedsiębiorstwa jako całości). Wyłączenie z transakcji zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, jak np. zakład pracy, maszyny i urządzenia techniczne, know-how, patenty, umowy z dostawcami/odbiorcami powoduje, że mamy do czynienia co najwyżej ze sprzedażą poszczególnych składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa.

Powyższe potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, np. Dyrektor KIS w interpretacji z 17 marca 2017 r. (1462-IPPP3.4512.47.2017.1.PC) uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, iż: „W przypadku omawianej Transakcji nie sposób twierdzić, iż Wnioskodawca w efekcie planowej Transakcji przeniesie na V. swoje przedsiębiorstwo (...) nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wydawnictw prasowych, poligrafii czy działalności internetowej. W ramach Transakcji dojdzie jedynie do sprzedaży wybranych składników majątku, czyli Nieruchomości w K., S., Ł. i G. (...) Po Transakcji w Spółce pozostanie szereg istotnych składników przedsiębiorstwa, związanych z podstawową działalnością Spółki (działalność wydawniczo-poligraficzna) np. środki trwałe, w tym inne nieruchomości i szereg sprzętu komputerowo-drukarskiego, wartości niematerialne i prawne (w tym prawa do tytułów prasowych) w tym licencje, tajemnica przedsiębiorstwa oraz know - how, rachunki bankowe oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa przez Spółkę. Tym samym, całość biznesu operacyjnego pozostanie w Spółce, która w oparciu o pozostały w niej majątek dalej będzie prowadziła działalność poligraficzno – wydawniczą”.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy, Zbywca prowadzi działalność polegającą głównie na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (...). Powyższa działalność nie jest jedyną działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę, gdyż prowadzi on dodatkowo działalności w następujących sferach:

- (...);

- pakowanie i koncesjowanie;

- organizacja łańcucha dostaw i obsługa klienta.

W sprawie nie sposób zatem wskazać, iż przeniesieniu na rzecz Nabywcy będzie podlegało przedsiębiorstwo Zbywcy, zaś w tym zakresie można wyłącznie mówić o sprzedaży pojedynczych składników majątkowych. Wnioskodawca pragnie bowiem podkreślić, iż po sprzedaży Nieruchomości będzie on prowadził zarówno:

- główną działalność polegającą na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (...) - stanowiącej główny generator przychodów Zbywcy (ok. 90% przychodów), jak również

- działalność w pozostałych sferach, generujących pozostałe 10% przychodów ((...), pakowanie i koncesjowanie, organizacja łańcucha dostaw i obsługa klienta).

W celu realizacji powyższego zamiaru, w majątku Zbywcy pozostanie szereg aktywów umożliwiających prowadzenie powyższych działalności. W rezultacie, przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą w szczególności składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej Zbywcy, tj. aktywa wykorzystywane do sprzedaży, (...) (a zatem składniki wykorzystywane w codziennej pracy fabryki, jak również składniki niematerialne związane z główną działalnością Zbywcy oraz nabyte w trakcie prowadzenia działalności przez wiele lat), mianowicie:

- zakład pracy (pracownicy i zleceniobiorcy) - w przedsiębiorstwie Zbywcy pozostanie około (...) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn;

- urządzenia techniczne i maszyny wykorzystywane do (...) (o wartości początkowej przekraczającej (...) zł), w tym maszyny (...), przykładowo: (…)

- instalacje wewnątrz Budynków, przykładowo:

- system podgrzewania;

- system przesyłania poliwęglanu;

- systemy transmisyjne;

- systemy składu materiałów i produktów.

- inne środki trwałe niewykazywane w aktywach Spółki (samochody oraz sprzęt IT);

- WNiP, przykładowo:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywcy (w szczególności nazwa przedsiębiorstwa, logo);

- system służący do zarządzania i kontroli produkcji;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz know-how związane z technologią:

(…)

- materiały wykorzystywane do produkcji;

- produkty;

- półprodukty oraz produkty w toku;

- zaliczki na dostawy;

- należności z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

- zobowiązania z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

- środki pieniężne;

- rachunki bankowe;

- inwestycje krótkoterminowe;

- środki trwałe w budowie;

- składniki niematerialne, takie jak:

- reputacja firmy;

- tajemnice przedsiębiorstwa;

- ustalone procesy biznesowe/produkcyjne;

- listy klientów;

- kontakty w branży;

- dostęp do rynków (w tym zagranicznych);

- kontakty z doradcami z branży marketingu.

- umowy:

- z klientami, mianowicie:

- firmami medialnymi (głównie firmy operujące na skalę europejską jak i światową); oraz

- producenci gier komputerowych.

- z dostawcami materiałów niezbędnych do produkcji (...);

- związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe lub bankowe;

- związane z prawidłową obsługą Nieruchomości, mianowicie:

- sprzedaży energii elektrycznej;

- kompleksowej dostawy paliwa gazowego;

- sprzątania Nieruchomości;

- wywozu śmieci;

- ochrony Nieruchomości oraz utrzymania systemu monitoringu;

- odbioru i zagospodarowania odpadów przemysłowych;

- przejęcia obowiązku odzysku i recyklingu;

- odbioru odpadów;

- rekompensaty.

- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Tym samym należy dojść do konstatacji, iż przedmiotem transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Nabywcą nie będzie przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, gdyż jej przedmiotem będą wyłącznie pojedyncze składniki majątku Wnioskodawcy (Działki, Budynki, Budowle oraz Ogrodzenie) w oparciu o które niemożliwe jest prowadzenie działalności Wnioskodawcy, a nie całokształt jego działalności, gdyż w majątku Zbywcy pozostanie m.in. zakład pracy (około (...) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn), maszyny i urządzenia wykorzystywane do sprzedaży, (...), umowy z dostawcami i odbiorcami - a zatem całokształt aktywów (z wyłączeniem Nieruchomości) i zobowiązań składających się na działalność fabryki Wnioskodawcy.

Skoro zatem po sprzedaży Nieruchomości w majątku Wnioskodawcy pozostanie całość biznesu związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, jak również znaczna większość aktywów (m.in. logo, należności i zobowiązania, środki pieniężne, księgi i (...)-osobowy zakład pracy Zbywcy) i Wnioskodawca będzie kontynuował działalność w ramach swojego przedsiębiorstwa, to z oczywistych względów nie można mówić, iż dojdzie do jego zbycia.

Mając zatem na względzie, iż:

- sprzedaż przedsiębiorstwa powinna obejmować całość składników majątku zbywcy, z wyjątkiem składników enumeratywnie wymienionych w umowie jako niepodlegające przeniesieniu na nabywcę zgodnie z wolą stron lub z mocy prawa;

- w sprawie zaś ma miejsce sytuacja odwrotna, w której jedynie niektóre składniki majątku Zbywcy podlegają przeniesieniu na Nabywcę i nie przechodzi działalność w postaci działającej fabryki zatrudniającej około (...) osób

- to nie sposób wskazać, iż sprzedaż Nieruchomości oraz praw i obowiązków wynikających z Umów Najmu stanowi w rzeczywistości sprzedaż przedsiębiorstwa Zbywcy.

Wnioskodawca pragnie nadto wskazać, iż mimo, że Zbywca sprzeda całość posiadanych nieruchomości na rzecz Nabywcy, nie powinno to stanowić podstawy do stwierdzenia, że przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo Zbywcy - jako że na Nabywcę nie przejdzie szereg innych składników majątkowych, które standardowo składają się na przedsiębiorstwo, a które zostały opisane powyżej, tj. całość składników niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży, (...) (jak park maszynowy, licencje, umowy z kontrahentami i zakład pracy), jak i inne składniki, w tym logo, należności i zobowiązania, środki pieniężne, księgi, etc. Mimo zatem, iż Zbywca nie będzie już właścicielem Nieruchomości, nie stanie to przeszkodzie kontynuowaniu przez niego dotychczasowej podstawowej działalności - jako ze zgodnie z Umową Przyrzeczoną będzie przez ok. 5 kolejnych lat mógł w sposób nieprzerwany korzystać z Nieruchomości na podstawie umowy najmu zawartej z Nabywcą.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaży przez Zbywcę Nieruchomości nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy, gdyż przedmiotem planowanej transakcji będą pojedyncze składniki majątku. Sprzedaż przedsiębiorstwa obejmuje natomiast całość składników/elementów wchodzących w jego skład, z wyjątkiem enumeratywnie wskazanych jako podlegające wyłączeniu z transakcji (sytuacja taka nie będzie zaś miała miejsca w sprawie, gdzie całość składników zostanie w majątku Zbywcy z wyjątkiem pojedynczym sprzedanych składników).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy kryterium przedmiotowe uznania przedmiotu sprzedaży za przedsiębiorstwo nie zostanie spełnione w sprawie.

Potwierdzenie powyższego znaleźć można w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 22 kwietnia 2022 r. (0111-KDIB3 1.4012.264.2022.1.ABU), w której za prawidłowe uznano stanowisko wnioskodawcy: „nie jest możliwe uznanie, że przedmiot planowanej sprzedaży, obejmujący jedynie Nieruchomość można kwalifikować jako „zespól" składników. Poza ww. składnikami Kupujący nie przejmuje bowiem od Sprzedającego innych składników przedsiębiorstwa wymienionych w art. 551 KC, takich jak: - oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (...), (...) środki pieniężne, - prawa własności intelektualnej, - tajemnice przedsiębiorstwa, - czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji przedmiot zamierzonej Transakcji nie spełnia przesłanek uznania go za „przedsiębiorstwo" w rozumieniu art. 551 KC.”;

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 1 czerwca 2023 r. (0114-KDIP4- 1.4012.183.2023.2.DP), w której uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, iż: „Jak wykazano w stanie faktycznym, Spółka nie przeniesie na nabywcę swoich wierzytelności, środków pieniężnych na rachunkach bankowych, ksiąg rachunkowych, tajemnic przedsiębiorstwa. Sprzedaż nie będzie wiązała się z przejściem pracowników Spółki w ramach, tzw. przejścia zakładu pracy. Przedmiotem transakcji sprzedaży będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa, tj. Nieruchomość, dokumentacja techniczna dotycząca budynku (w tym prawa autorskie do projektów budowlanych i architektonicznych) oraz zawarte dotychczas umowy najmu i umowy na dostawę mediów. Nie można zatem uznać, że Nieruchomość może samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze. (...) Reasumując powyższe, sprzedaż Nieruchomości nie będzie, zdaniem Wnioskodawcy, stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.”.

b) Kryterium funkcjonalne

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż nieruchomości można uznać za zbycie przedsiębiorstwa jeżeli, oprócz spełniania wyżej opisanego kryterium przedmiotowego, na moment transakcji spełnione są również łącznie następujące kryteria:

- nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji;

- przenoszony na nabywcę zespół składników (zaplecze) umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności.

Należy wskazać, że żadne z wyżej wskazanych kryteriów nie jest spełnione w sprawie, gdyż:

- Nabywca nie ma zamiaru kontynuować w oparciu o Nieruchomość działalności prowadzonej obecnie przez Zbywcę przy wykorzystaniu Nieruchomości, a co więcej

- nawet gdyby miał taki zamiar to nie ma możliwości kontynuacji działalności w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży.

Jak wyżej wskazano, aby uznać, iż sprzedaż nieruchomości stanowi sprzedaż przedsiębiorstwa, nabywca przedsiębiorstwa powinien mieć zamiar kontynuowania działalności gospodarczej za pośrednictwem nabytego przedsiębiorstwa, a nie powinien dążyć tylko do niezwłocznego zaprzestania działalności prowadzonej przez to przedsiębiorstwo.

W sprawie nie jest zaś zamiarem Nabywcy kontynuowanie działalności prowadzonej przez Zbywcę w stosunku do Nieruchomości, bowiem Nabywca nie ma zamiaru prowadzić działalności obejmującej sprzedaż, produkcję oraz pakowanie (...). Jak wskazano bowiem w stanie faktycznym, Nabywca prowadzi działalność deweloperską, a tym samym ma on zamiar nabyć Nieruchomość w celu zrealizowania inwestycji deweloperskiej, zaś w tym celu, będzie on zobowiązany m.in. do:

- uzyskania decyzji administracyjnych zezwalających na określone warunki zabudowy, np. decyzja o warunkach zabudowy;

- uzyskania pozwolenia na budowę;

- zawarcia umowy z architektem; jak również

- zawarcia umów przyłączeniowych w zależności od potrzeb inwestycyjnych.

Tym samym, Nabywca ma zamiar prowadzić całkowicie odmienną działalność od działalności Zbywcy po nabyciu Nieruchomości. W powyższym zakresie Nabywca nie wyklucza także, iż w trakcie 5 lat od dnia zawarcia Umowy Przyrzeczonej niezabudowana część Działek może zostać wykorzystana pod inwestycję deweloperską po uzyskaniu decyzji administracyjnych.

Należy przy tym podkreślić, iż choć po zawarciu Umowy Przyrzeczonej na Nieruchomości będzie prowadzona działalność polegająca na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (...), to będzie ona prowadzona wyłącznie przez Zbywcę z uwagi na fakt, iż nie jest możliwe jej przeniesienie do innego miejsca w krótkim odstępie czasu. W tym celu, Nabywca zawrze umowę najmu Nieruchomości ze Zbywcą (w celu umożliwienia Wnioskodawcy kontynuowania prowadzonej przez niego działalności) co potwierdza, iż działalność polegająca na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (...) nie będzie kontynuowana (prowadzona) przez Nabywcę, zaś będzie w dalszym ciągu prowadzona przez Zbywcę.

Nie można również uznać, iż Nabywca będzie kontynuował działalność Zbywcy w zakresie najmu Nieruchomości, bowiem mimo, iż sprzedaż dokonywana jest pod warunkiem zobowiązania się przez Nabywcę do wynajmu Nieruchomości na rzecz Zbywcy przez okres 5 lat, to:

1. Zbywca nigdy nie prowadził najmu całej Nieruchomości, zaś Nabywca nigdy nie wynajmował całej Nieruchomości na rzecz Zbywcy;

2. nie sposób również wskazać, iż Nabywca przejmie działalność Zbywcy w zakresie najmu w obecnym kształcie, gdyż na Nabywcę przejdą bowiem wyłącznie Umowy Najmu, tj. najmu technicznego zawarte z podmiotami świadczącymi usługi telekomunikacyjne oraz umowy udostępnienia Nieruchomości zawarte z dostawcami mediów (podmiotami telekomunikacyjnymi) pod warunkiem uzyskania zgód stron tych umów na takie przeniesienie (o ile zgoda będzie wymagana). Niemniej jednak, przejęcie Umów Najmu nastąpi z mocy prawa - Nabywca nie ma zatem wpływu na możliwość rezygnacji z przejęcia praw i obowiązków z Umów Najmu.

Powyższy obowiązek wynika z art. 678 KC zgodnie z którym, w przypadku zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy.

3. najem stanowi marginalną część działalności Zbywcy, zaś przychody generowane z najmu mają znikome znaczenie w ogólnej strukturze przychodów Zbywcy. Jeśli zaś Nabywca przejmie wyłącznie kilka Umów Najmu z mocy prawa (większość obecnie istniejących umów najmu zostanie rozwiązana), to nie sposób tym samym wskazać, iż ich przejęcie będzie stanowiło jakąkolwiek kontynuację działalności Zbywcy.

W rezultacie powyższego, w sprawie nie można wskazać, iż przejęcie praw i obowiązków z Umów Najmu będzie stanowiło kontynuację działalności Zbywcy, gdyż działalność Zbywcy polega na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (...), zaś najem stanowi działalność uboczną, przy czym nawet ta działalność nie będzie podlegała przejęciu przez Nabywcę, gdyż przejmie on tylko te umowy najmu, których przejęcie będzie wynikało z mocy prawa.

W odniesieniu do powyższego, oceny w zakresie tego, czy przenoszony na nabywcę zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności (stanowi wystarczające zaplecze do prowadzenia tej działalności) należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy dla kontynuowania działalności gospodarczej konieczne jest:

- angażowanie przez podmiot nabywający nieruchomość innych składników majątku niż te, które są przedmiotem transakcji; lub

- podejmowanie dodatkowych działań niezbędnych do dalszego prowadzenia działalności - brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo.

Jak natomiast wyżej wskazano, głównym generatorem przychodów Zbywcy jest działalność produkcyjna w zakresie sprzedaży, (...), która prowadzona jest w fabryce (ok. 90% przychodów w ogólnej strukturze, pozostałe 10% przychodów generowane jest natomiast przez pozostałe działalności Zbywcy, jak np. (...) bądź organizacja łańcucha dostaw i obsługa klienta). Działalność ta w żaden sposób nie będzie podlegała przejęciu przez Nabywcę, gdyż aktywa wykorzystywane do sprzedaży, produkcji oraz pakowania (a zatem składniki wykorzystywane w codziennej pracy fabryki, jak również składniki niematerialne związane z główną działalnością Zbywcy oraz nabyte w trakcie prowadzenia działalności przez wiele lat) pozostaną w majątku Zbywcy.

Jeśli zatem po sprzedaży Nieruchomości w majątku Wnioskodawcy pozostanie ogromna większość aktywów niezbędnych do realizacji procesu sprzedażowego oraz produkcyjnego oraz to Zbywca nadal będzie kontynuował tę działalność w ramach swojego przedsiębiorstwa, to z oczywistych względów nie można więc wskazać, iż w sprawie dojdzie do przejęcia składników majątkowych dzięki którym Nabywca mógłby prowadzić działalność analogiczną do działalności Zbywcy.

Nabywca prowadzi bowiem działalność deweloperską. W tym zakresie, ma on zamiar nabyć Nieruchomość w celu zrealizowania inwestycji deweloperskiej. Projekt budowy zostanie rozłożony na kilka etapów, przy czym na moment złożenia wniosku Nabywca nie jest w stanie określić szczegółowego harmonogramu prac ze względu na odległy czas inwestycji. W rezultacie powyższego, działalność prowadzona przez Nabywcę jest całkowicie odmienna od działalności prowadzonej przez Zbywcę - przy czym działalność ta nie była nigdy prowadzona przez Zbywcę, a zatem z oczywistych względów nie może zostać przejęta (kontynuowana) przez Nabywcę w sprawie.

W sprawie kryterium możliwości kontynuacji zarówno:

- działalności związanej ze sprzedażą, produkcją oraz pakowaniem (...) w oparciu o Nieruchomość; jak i

- działalności w zakresie najmu całej Nieruchomości; oraz

- działalności deweloperskiej

nie jest zatem spełnione, gdyż:

- działalność związana ze sprzedażą, produkcją oraz pakowaniem (...) w oparciu o Nieruchomość - w ogóle przez Nabywcę nie zostanie podjęta, nie ma takiego zamiaru, ani możliwości, ani nie nabędzie żadnych składników majątkowych umożliwiających prowadzenie takiej działalności;

- działalność w zakresie najmu całej Nieruchomości nie jest obecnie przez Zbywcę prowadzona, gdyż nie ma takiej potrzeby, bowiem w przeważającej większości Nieruchomość wykorzystywana jest na cele działalności prowadzonej przez Zbywcę w zakresie sprzedaży, (...) (oraz innych działalności ją uzupełniających);

- działalności deweloperskiej - takiej Zbywca nie prowadzi, i działalność tę Nabywca dopiero rozpocznie na nieruchomości i będzie prowadził w całości w oparciu własne zaplecze majątkowe, osobowe i w oparciu o swój know-how oraz kontakty, etc.

Co istotne, przedmiotem Umowy Przyrzeczonej będzie wyłącznie Nieruchomość oraz prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, które nie są wystarczające do prowadzenia jakiejkolwiek działalności jedynie w oparciu o nią. Oznacza to, iż nawet jeśli w sprawie Nabywca miałby zamiar w oparciu o te składniki kontynuować swoją działalność - to jak wskazano powyżej - nie ma takiej możliwości, bowiem nie są to składniki wystarczające do prowadzenia jakiejkolwiek zorganizowanej działalności.

Nieruchomości nie będzie bowiem towarzyszyć zespół kluczowych składników majątkowych warunkujących prowadzenie działalności gospodarczej, a więc w tym przypadku działalności polegającej na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (...), bowiem w szczególności nie dojdzie do zbycia:

- zakład pracy (pracownicy i zleceniobiorcy) - w przedsiębiorstwie Zbywcy pozostanie około (...) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn;

- urządzenia techniczne i maszyny wykorzystywane do (...) (o wartości początkowej przekraczającej (...) zł), w tym maszyny (...), przykładowo:

- (…).

- instalacje wewnątrz Budynków, przykładowo:

- system podgrzewania;

- system przesyłania poliwęglanu;

- systemy transmisyjne;

- systemy składu materiałów i produktów.

- inne środki trwałe niewykazywane w aktywach Spółki (samochody oraz sprzęt IT);

- WNiP, przykładowo:

- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywcy (w szczególności nazwa przedsiębiorstwa, logo);

- system służący do zarządzania i kontroli produkcji;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz know-how związane z technologią:

- (…)

- materiały wykorzystywane do produkcji;

- produkty;

- półprodukty oraz produkty w toku;

- zaliczki na dostawy;

- należności z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

- zobowiązania z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

- środki pieniężne;

- rachunki bankowe;

- inwestycje krótkoterminowe;

- środki trwałe w budowie;

- składniki niematerialne, takie jak:

- reputacja firmy;

- tajemnice przedsiębiorstwa;

- ustalone procesy biznesowe/produkcyjne;

- listy klientów;

- kontakty w branży;

- dostęp do rynków (w tym zagranicznych);

- kontakty z doradcami z branży marketingu.

- umowy:

-z klientami, mianowicie:

- firmami medialnymi (głównie firmy operujące na skalę europejską jak i światową); oraz

- producenci gier komputerowych.

- z dostawcami materiałów niezbędnych do produkcji (...);

- związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe lub bankowe;

- związane z prawidłową obsługą Nieruchomości, mianowicie:

- sprzedaży energii elektrycznej;

- kompleksowej dostawy paliwa gazowego;

- sprzątania Nieruchomości;

- wywozu śmieci;

- ochrony Nieruchomości oraz utrzymania systemu monitoringu;

- odbioru i zagospodarowania odpadów przemysłowych;

- przejęcia obowiązku odzysku i recyklingu;

- odbioru odpadów;

- rekompensaty.

- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe;

- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w związku z brakiem możliwości i zamiaru kontynuacji przez Nabywcę działalności prowadzonej przez Zbywcę, brak jest przesłanek do uznania, iż w sprawie dojdzie do sprzedaży przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, Nieruchomość oraz prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu będące przedmiotem planowanej dostawy nie stanowią przedsiębiorstwa. Przedmiotem Umowy Przyrzeczonej będą bowiem wyłącznie elementy uważane za standardowy element transakcji sprzedaży nieruchomości, w szczególności, iż Nabywca nie zamierza oraz nie ma możliwości kontynuowania działalności prowadzonej przez Zbywcę w postaci sprzedaży, produkcji i pakowania (...).

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2023 r. (0111-KDIB3- 1.4012.789.2022.3.IK) uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy: „Przedmiotem transakcji jest nieruchomość (niezależnie czy jest ona wynajmowana przez zbywcę, czy też zbywca prowadzi w niej jakąkolwiek inną działalność gospodarczą, np. produkcyjną), która następnie ma zostać przez nabywcę oddana zbywcy do używania na podstawie umowy leasingu (tzw. sale and leaseback) lub innej umowy o podobnym charakterze. W takim przypadku dostawa nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na fakt, że zasadniczym ekonomicznym celem transakcji leasingu zwrotnego jest udzielenie przez nabywcę finansowania na rzecz zbywcy, a nie kontynuacja działalności zbywcy”;

- Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2019 r. (0114-KDIP1 1.4012.310.2019.2.JO), w której uznał on za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy: „Nieruchomość nie może być uznana za przedsiębiorstwo lub ZCP. Transakcji nie będzie towarzyszył transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot transakcji stanowi zatem zasadniczo jedynie prawo własności Nieruchomości, która nie będzie wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie, ani finansowo. Nieruchomość mogłyby jedynie potencjalnie - po uzupełnieniu jej o szereg składników, które nie są przedmiotem transakcji, oraz podjęcia szeregu dodatkowych działań faktycznych i prawnych - stanowić przedsiębiorstwo lub ZCP. Reasumując, planowana transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Planowana transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.”.

Powyższe wskazuje na brak spełnienia w sprawie przesłanki funkcjonalnej w zakresie uznania, iż w sprawie dojdzie do sprzedaży przedsiębiorstwa.

c) Podsumowanie w zakresie uznania transakcji za zbycie przedsiębiorstwa

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości nie powinna zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa ze względu na brak spełnienia:

- kryterium przedmiotowego - przedmiotem planowanej transakcji nie będzie bowiem całość składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Zbywcy, ponieważ do Nabywcy zostaną przeniesione jedynie pojedyncze składniki majątku, tj. Nieruchomość oraz prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu, zaś większość składników majątku Zbywcy, między innymi:

- zakład pracy (pracownicy i zleceniobiorcy) - w przedsiębiorstwie Zbywcy pozostanie około (...) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn;

- urządzenia techniczne i maszyny wykorzystywane do (...) (o wartości początkowej przekraczającej (...) zł), w tym maszyny (...), przykładowo:

- (…)

- instalacje wewnątrz Budynków, przykładowo:

- system podgrzewania;

- system przesyłania poliwęglanu;

- systemy transmisyjne;

- systemy składu materiałów i produktów.

- WNiP, przykładowo:

- system służący do zarządzania i kontroli produkcji;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz know-how związane z technologią:

(…)

- umowy, między innymi:

- z klientami, mianowicie:

- firmami medialnymi (głównie firmy operujące na skalę europejską jak i światową); oraz

- producenci gier komputerowych.

- z dostawcami materiałów niezbędnych do produkcji (...)

- nie będzie stanowiła przedmiotu sprzedaży, zatem w majątku Zbywcy pozostaną w praktyce wszystkie aktywa generujące obecnie przychody - podczas gdy sprzedaż przedsiębiorstwa należy rozumieć jako sprzedaż całości składników majątkowych wchodzących w jego skład (oprócz elementów enumeratywnie wskazanych jako wyłączone z danej czynności); oraz

- kryterium funkcjonalnego, bowiem:

- Nabywca nie ma możliwości kontynuacji działalności w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży, a co więcej

- nie ma zamiaru kontynuować w oparciu o Nieruchomość działalności prowadzonej obecnie przez Zbywcę przy wykorzystaniu Nieruchomości, co wynika z okoliczności, iż:

- przedmiotem działalności Zbywcy jest sprzedaż, produkcja oraz pakowanie (...), zaś ta działalność nie jest obecnie w żaden sposób prowadzona przez Nabywcę, a co więcej - po przejęciu Nieruchomości nie ma on zamiaru jej kontynuacji. Tym samym, główny generator przychodów pozostanie w majątku Zbywcy i nie będzie podlegał przeniesieniu na rzecz Nabywcy w żaden sposób;

- Nabywca nie przejmie działalności deweloperskiej (a zatem działalności analogicznej do działalności prowadzonej przez Nabywcę obecnie), gdyż Zbywca nie prowadzi takiej działalności - zatem z oczywistych względów nie może zostać ona przejęta przez Nabywcę; dodatkowo

- Nabywca nie przejmie działalności polegającej na najmie całej Nieruchomości, gdyż:

- nie była ona nigdy wynajmowana na rzecz Zbywcy, a nadto

- najem taki będzie nową działalnością Nabywcy, gdyż Zbywca nigdy nie prowadził najmu całej Nieruchomości.

- Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych, przykładowo:

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 19 czerwca 2020 roku (0114-KDIP4- 2.4012.52.2020.4.WH), w której wskazał on, iż: „W ramach planowanej transakcji sprzedaży składników majątkowych nie dojdzie do przeniesienia wielu składników przedsiębiorstwa Zbywcy, które są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie w jakim prowadzi ją obecnie Zbywca. (...). Zatem opisanego przedmiotu Transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo.";

- w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 4 października 2023 r. (0111-KDIB3 1.4012.594.2023.2.MSO), w której zgodził się on, iż: „w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Kupujący będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące niezbędne elementy, tj. w szczególności zawrzeć nowe umowy z dostawcami wybranych usług serwisowych i mediów oraz zarządcą Nieruchomości. (...) Tym samym, w ocenie Zainteresowanych nie sposób uznać, że przedmiotem planowanej Transakcji dokonywanej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie przedsiębiorstwo.”.

Ad. B. Zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP)

Zainteresowani pragną wskazać, iż zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Na podstawie powyższego należy przeanalizować, czy sprzedawana Nieruchomość:

- może zostać uznana za zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze; oraz

- czy jest ona wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem:

- organizacyjnym,

- finansowym, oraz

- funkcjonalnym.

Odnosząc przedstawiony stan prawny do okoliczności sprawy należy stwierdzić, iż Nieruchomość, w momencie sprzedaży, nie będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, co Wnioskodawca uzasadnia poniżej.

i. Zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze

Zainteresowani wskazują, że podstawową cechą wskazującą, iż określone składniki majątkowe, wraz ze zobowiązaniami, stanowią ZCP, jest odrębność tych składników majątkowych, ich organizacyjna samodzielność, możliwość podporządkowania realizacji określonego zadania gospodarczego, a także bycie (jako całość) podmiotem określonych obowiązków o charakterze publicznym i prywatnym.

ZCP jest nie tylko sumą jego składników, jej elementem są również zaciągane w normalnym toku prowadzenia takiej działalności zobowiązania, stanowiące nieodłączny element prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że ZCP nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale zespołem składników majątkowych wyodrębnionych z przedsiębiorstwa w sposób funkcjonalny, zaś poprzez wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć potencjalną zdolność do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, (tj. ZCP, mogłoby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo).

Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych, np.:

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 12 stycznia 2021 r. (0111-KDIB1 2.4010.439.2020.2.DP) wskazał, iż: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”;

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 27 grudnia 2018 r. (0115-KDIT1 2.4012.825.2018.2.AD): „(...) aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.”.

Jak szczegółowo Wnioskodawca wskazał w pkt A. powyżej, przenoszona na Nabywcę Nieruchomość nie stanowi zespołu składników majątku (zaplecza) umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę i wystarczającego do prowadzenia tej działalności bez zaangażowania własnych środków oraz podjęcia działań prawnych i faktycznych przez Nabywcę. Przenoszona Nieruchomość nie posiada zatem zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

W sprawie nie sposób zatem dojść do konkluzji, iż przeniesieniu na rzecz Nabywcy będzie podlegał zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze Zbywcy, gdyż można tu mówić wyłącznie o sprzedaży pojedynczych składników majątkowych. Wnioskodawca pragnie bowiem podkreślić, iż:

- przedmiotem działalności Zbywcy jest sprzedaż, produkcja oraz pakowanie (...), zaś składniki majątkowe umożliwiające prowadzenie tej działalności nie będą przedmiotem planowanej transakcji, a co więcej działalność ta nie jest obecnie w żaden sposób prowadzona przez Nabywcę i po nabyciu Nieruchomości nie ma on zamiaru jej kontynuacji. Tym samym, główny generator przychodów pozostanie w majątku Zbywcy i nie będzie podlegał przeniesieniu na rzecz Nabywcy w żaden sposób; oraz

- Nabywca nie przejmie działalności polegającej na najmie całej Nieruchomości, gdyż:

- nie była ona nigdy wynajmowana na rzecz Zbywcy, a nadto

- najem będzie nową działalnością Nabywcy, gdyż Zbywca nigdy nie prowadził najmu całej Nieruchomości.

W celu zaś kontynuacji prowadzonej działalności przez Zbywcę, tj. działalności polegającej na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (...) w jego majątku pozostanie szereg aktywów umożliwiających prowadzenie powyższych działalności. W rezultacie, przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą w szczególności składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia głównej działalności gospodarczej Zbywcy, tj. aktywa wykorzystywane do sprzedaży, (...) (a zatem składniki wykorzystywane w codziennej pracy fabryki, jak również składniki niematerialne związane z główną działalnością Zbywcy oraz nabyte w trakcie prowadzenia działalności przez wiele lat), między innymi:

- zakład pracy (pracownicy i zleceniobiorcy) - w przedsiębiorstwie Zbywcy pozostanie około (...) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn;

- urządzenia techniczne i maszyny wykorzystywane do (...) (o wartości początkowej przekraczającej (...) zł), w tym maszyny (...), przykładowo:

(…)

- instalacje wewnątrz Budynków, przykładowo:

- system podgrzewania;

- system przesyłania poliwęglanu;

- systemy transmisyjne;

- systemy składu materiałów i produktów.

- WNiP, przykładowo:

- system służący do zarządzania i kontroli produkcji;

- patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz know-how związane z technologią:

(…)

- umowy, między innymi:

- z klientami, mianowicie:

- firmami medialnymi (głównie firmy operujące na skalę europejską jak i światową); oraz

- producenci gier komputerowych.

- z dostawcami materiałów niezbędnych do produkcji (...)

- a zatem szereg aktywów wykorzystywanych do sprzedaży, (...).

Tym samym, główna działalność będzie dalej prowadzona przez Zbywcę, zaś Nabywca nabywając Nieruchomość nie nabędzie gros składników majątkowych niezbędnych do sprzedaży, (...), a zatem niezbędnych do prowadzenia głównej działalności Zbywcy.

Nabywca nie ma zatem możliwości kontynuacji działalności prowadzonej obecnie przez Zbywcę (tj. działalności polegającej na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (...)) bowiem w tym celu po dniu transakcji ze Zbywcą musiałby praktycznie od nowa zaangażować całość aktywów koniecznych w tym zakresie (oprócz gołych murów budynków, w których ta działalność mogłaby być prowadzona). Zatem, bez zaangażowania własnych zasobów Nabywca nie ma możliwości prowadzenia działalności Zbywcy, gdyż nie posiada takich składników jak zakład pracy (obecnie do prowadzenia fabryki potrzebnych jest (...) osób), park maszynowy i urządzenia techniczne, umowy z dostawcami/klientami, patenty, know-how itd.

Należy zatem uznać, że Nieruchomość nie stanowi zespołu składników majątku (zaplecza) umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę i wystarczającego do prowadzenia tej działalności, ergo przenoszona Nieruchomość oraz prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu nie stanowią ZCP.

ii. wyodrębnienie organizacyjne

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp., realizującą przypisane jej zadania gospodarcze. Przesłankę tą należy rozumieć jako wyodrębnienie w strukturze danego przedsiębiorstwa, czy to na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu, czy nawet wyodrębnienie czysto faktyczne.

Organy podatkowe, odnosząc się do problemu organizacyjnego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych, potwierdzają przedstawione powyżej stanowisko, iż kluczowe dla wyodrębnienia pod względem organizacyjnym są postanowienia dokumentów wewnętrznych podatnika (np. statutu, regulaminu organizacyjnego), które wskazują, iż jest to odrębna jednostka organizacyjna, jak również umiejscowienie tychże składników w strukturze przedsiębiorstwa, które wskazuje na przypisanie jednostce organizacyjnej wyodrębnionych zadań i funkcji w ramach przedsiębiorstwa.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska są interpretacje indywidualne m. in.:

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 kwietnia 2020 r. (0111-KDIB3 2.4012.30.2020.2.MN) wskazał, iż: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania.”;

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 3 czerwca 2019 r. (0111-KDIB2 1.4010.79.2019.3.BKD) wskazał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. (...). Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.”.

Wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości z przedsiębiorstwa Zbywcy nie miało miejsca, ponieważ:

- funkcjonowanie Nieruchomości nie zostało określone na podstawie dokumentów wewnętrznych przedsiębiorstwa Zbywcy, np. w postaci regulaminu organizacyjnego; oraz

- Nieruchomość nie została określona w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy jako odrębna jednostka organizacyjna, posiadająca między innymi własną strukturę organizacyjną - w szczególności nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Zbywcy.

Ponadto, Nieruchomość nie jest również faktycznie wyodrębniona organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy. Składniki przedsiębiorstwa Zbywcy przenoszone w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości i składniki pozostające w majątku Zbywcy nie są bowiem w żaden sposób oddzielone od reszty przedsiębiorstwa Zbywcy. Przeciwnie, składniki te są wspólnie wykorzystywane na użytek całokształtu działalności prowadzonej przez Zbywcę, która obejmuje szereg źródeł przychodów (takich jak (...), (...) bądź pakowanie i koncesjonowanie).

Powyższe elementy świadczą jednoznacznie o braku wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości w ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy.

iii. wyodrębnienie finansowe

Należy podkreślić, iż ustawa VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji ZCP, w szczególności czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych, czy sporządzanie bilansów.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, iż: „To wyodrębnienie nie musi oznaczać samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa" (A. Bartosiewicz, R. Kubacki „VAT. Komentarz”, Lex, 2019, wyd. XIII, stan prawny 01.04.2019 r.)

Zatem, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych.

Powyższy sposób rozumienia wyodrębnienia ZCP pod względem finansowym potwierdzają również organy podatkowe, przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 6 lutego 2020 r. (0113-KDIPT1-1.4012.814.2019.1.MH) wskazał, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”.

W świetle powyższego, aby mogło dojść do stwierdzenia, że dany zespół składników majątkowych charakteryzuje się wyodrębnieniem finansowym w strukturze danego przedsiębiorstwa, co do zasady, spółka powinna mieć możliwość odrębnego określenia podstawowych danych finansowych, takich jak przypisane pasywa, aktywa, koszty czy przychody oraz zobowiązania i należności. Zatem, przesłanką dla stwierdzenia istnienia wyodrębnienia finansowego jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty, przychody, należności i zobowiązania do danego ZCP, w rezultacie czego powinna wystąpić możliwość oddzielenia finansów całego przedsiębiorstwa od finansów jego ZCP.

W ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnienie finansowe w strukturze prowadzonego przez Zbywcę przedsiębiorstwa nie występuje. Powyższe wynika z faktu, iż Zbywca nie prowadzi wewnętrznej gospodarki finansowej, w ramach której dla Nieruchomości sporządzane są zestawienia przychodów i kosztów w celu określenia wyniku finansowego na działalności przypisanej do Nieruchomości. Dla Nieruchomości nie jest również sporządzany odrębny bilans oraz rachunek zysków i strat oraz nie są przyporządkowywane wszystkie koszty związane z działalnością prowadzoną z jej wykorzystaniem oraz nie jest dla niej prowadzony odrębny rachunek bankowy.

Dodatkowo, w ramach transakcji ze Zbywca Nabywca nie przejmie żadnych składników majątkowych związanych ze sferą finansową przedsiębiorstwa, tj.:

- dokumentacji podatkowej i księgowej (np. ksiąg rachunkowych) związanej z przedsiębiorstwem Zbywcy;

- rachunków bankowych Zbywcy;

- środków finansowych Zbywcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, przedmiot planowanej transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego, jako że Nabywca nie przejmie w żadnej mierze składników majątkowych, które można by uznać za wyodrębnioną finansowo część przedsiębiorstwa Zbywcy.

iv. wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej po jego zbyciu na rzecz Nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem. Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników.

Odrębność funkcjonalna jest zatem niejako wypadkową istnienia odrębności organizacyjnej i finansowej. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne i niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m. in.:

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 15 maja 2023 r. (0111-KDIB1- 1.4010.161.2023.2.KM) zgodził się, iż: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.”;

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2020 r. (0114-KDIP1 1.4012.152.2020.2.AKA) wskazał, że: „Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, iż do oceny czy mamy do czynienia z ZCP zastosowanie znajdą uwagi zawarte w pkt A powyżej, zgodnie z którymi daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

- przenoszony na Nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

Jak to zostało szeroko wyjaśnione w pkt A, żadne z wyżej wskazanych kryteriów nie jest w przypadku Nieruchomości spełnione, bowiem:

- Nabywca nie ma możliwości kontynuacji działalności w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży, a co więcej

- nie ma zamiaru kontynuować w oparciu o Nieruchomość działalności prowadzonej obecnie przez Zbywcę przy wykorzystaniu Nieruchomości, co wynika z okoliczności, iż:

- przedmiotem działalności Zbywcy jest sprzedaż, produkcja oraz pakowanie (...), zaś działalność ta nie jest obecnie w żaden sposób prowadzona przez Nabywcę, a co więcej po przejęciu Nieruchomości nie ma on zamiaru ani możliwości jej kontynuacji. Tym samym, główny generator przychodów oraz aktywa związane z działalnością Zbywcy, między innymi zakład pracy, maszyny i urządzenia techniczne, umowy z dostawcami/klientami, patenty, know-how pozostaną w jego majątku i nie będą podlegały przeniesieniu na rzecz Nabywcy w żaden sposób;

- Nabywca nie przejmie działalności polegającej na najmie całej Nieruchomości, gdyż:

- nie była ona nigdy wynajmowana na rzecz Zbywcy, a nadto

- najem taki będzie nową działalnością Nabywcy, gdyż Zbywca nigdy nie prowadził najmu całej Nieruchomości.

W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanych należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego.

v. Podsumowanie w zakresie uznania transakcji za zbycie ZCP

Reasumując, przesłanki wskazane powyżej wskazują, iż Nieruchomość w momencie sprzedaży nie będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, ponieważ Nieruchomość nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze oraz nie jest wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Odpowiadając więc na pytanie 1 należy wskazać, że dostawa Nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

2.1. Zasady opodatkowania dostawy działek zabudowanych

W celu ustalenia zasad opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, należy ustalić, czy nieruchomość gruntowa będąca przedmiotem tej dostawy będzie - na moment zawarcia Umowy Przyrzeczonej - zabudowana budynkiem, budowlą lub ich częściami, czy też będzie niezabudowana.

Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 8 ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W rezultacie, do dostawy gruntu stosuje się analogiczne zasady opodatkowania w podatku VAT jak do dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Jeżeli więc dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Jeśli zaś dostawa budynku/budowli podlega opodatkowaniu VAT według stawki innej niż zwolniona, wówczas tą samą stawką opodatkowana jest dostawa gruntu.

O zasadach opodatkowania podatkiem VAT obowiązujących przy dostawie gruntu, na którym posadowiony jest budynek lub budowla, decyduje zatem charakter tego obiektu budowlanego oraz zasady jego opodatkowania. Sprzedaż gruntu w takiej sytuacji nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 1 czerwca 2021 r. (0112 KDIL3.4012.31.2021.2.MS) wskazał, że: „kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.”;

- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2021 r. (0114-KDIP4 1.4012.597.2020.2.APR) stwierdził, iż: „(...) kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych.”.

Zgodnie zaś z przepisami Prawa Budowlanego:

- przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

- budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury takie jak obiekty liniowe, mosty, sieci techniczne, budowle hydrotechniczne, zbiorniki, konstrukcje oporowe itd.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż wszystkie Działki są zabudowane Budynkami bądź Budowlami, a w konsekwencji wszystkie one są one działkami zabudowanymi, albowiem posadowione są na nich budynki bądź budowle w rozumieniu Prawa Budowlanego, co Wnioskodawca uzasadnia poniżej.

W sprawie, Zbywca przeniesie prawa własności do działek o numerach:

- 1 znajduje się: Budynek 7; Budynek 8; Budynek 10; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; zbiornik retencyjny.

- 3 znajduje się: droga; instalacja telekomunikacyjna.