Prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją Projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją Projektu.

Uzupełnili go Państwo pismem z 6 marca 2024 r. (wpływ 6 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Miasto (…) (dalej: Miasto lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT).

Miasto wykonuje zadania, do których zostało powołane, na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 poz. 40 ze zm. – dalej: u.s.g). Miasto wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane jednostki organizacyjne. Jednostki organizacyjne działają na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.). Jednostkami organizacyjnymi Miasta są m.in. przedszkola, szkoły, żłobki (dalej: jednostki).

Zgodnie z art. 33 ust. 1 u.s.g., wójt (prezydent) wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy (miasta).

Urząd Miejski (…) (jednostka budżetowa Miasta, dalej: Urząd) składa się z komórek organizacyjnych (departamentów, biur, zarządów) wykonujących zadania przypisane im w Regulaminie Organizacyjnym Urzędu, wprowadzonym zarządzeniem Prezydenta Miasta (…). Regulamin określa organizację i zasady funkcjonowania Urzędu, zgodnie z art. 33 ust. 2 u.s.g.

Miasto realizuje zadania własne, do których należą m.in. sprawy z zakresu poprawy jakości środowiska (np. poprzez zmniejszenie ilości zużytej energii ze źródeł konwencjonalnych). Zadania z powyższego zakresu realizuje m.in. (…), funkcjonujące w strukturze Urzędu.

W ramach czynności wykonywanych przez Miasto (działające poprzez swój Urząd) można wyróżnić:

a)czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;

b)czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;

c)czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280), Miasto od 1 stycznia 2017 r. wprowadziło centralizację rozliczeń podatku VAT ze swoimi jednostkami i zakładami budżetowymi.

Stowarzyszenie (…) (dalej: S), którego Miasto jest członkiem, (…) podpisało umowę o dofinansowanie realizacji projektu pn.: „(…)” (dalej: Projekt), w ramach (…). Przedsięwzięcie było realizowane przez S – Lidera Projektu oraz partnerów – gminy (…) (zwane dalej P): (…). Realizacja Projektu została zakończona (…).

Projekt dotyczył sfinansowania zamontowania na/w budynkach użyteczności publicznej instalacji opartych na odnawialnych źródłach energii, m.in. ogniw fotowoltaicznych oraz pompy ciepła na terenie (…) gmin z P. Urządzenia zostały usytuowane na budynkach lub w gruncie, stanowiącym własność danej gminy. Wyprodukowana energia, zgodnie z założeniami Projektu, będzie wykorzystywana wyłącznie do celów publicznych, w tym usług świadczonych na rzecz mieszkańców. Efektami realizacji Projektu będzie m.in. zmniejszenie ilości zużytej energii ze źródeł konwencjonalnych na rzecz m.in. energii słonecznej.

Na potrzeby realizacji Projektu (…) została zawarta Umowa o partnerstwie, regulująca zasady współpracy stron przy przygotowaniu i realizacji Projektu. Umowa o partnerstwie zawarta została na okres przygotowania i realizacji Projektu oraz na okres zapewnienia jego trwałości, wymagany prawem. Po stronie Miasta oraz pozostałych partnerów pozostanie utrzymanie infrastruktury wybudowanej w ramach Projektu.

Zgodnie z zakresem Projektu, na terenie Miasta wsparciem zostało objętych (...) poniżej wymienionych obiektów użyteczności publicznej, tj.:

·budynek Urzędu (…),

·Przedszkole (…),

·Zespół Szkół (…),

·Szkoła (…),

·Szkoła (…),

·Szkoła (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·Przedszkole (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·(…) Liceum (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·Szkoła (…),

·Zespół Szkół (…),

·Szkoła (…),

·Zespół Placówek Oświatowych (…),

·Żłobek (…).

Projekt zakładał zainstalowanie na dachach wskazanych obiektów systemów fotowoltaicznych.

Poziom dofinansowania ze środków (…) wynosił 85% wydatków kwalifikowalnych, a wkład własny Miasta 15% wydatków kwalifikowalnych. Miasto zostało zobowiązane do pokrycia ze środków własnych wszystkich wydatków niekwalifikowalnych w ramach realizowanych w Projekcie zadań. Miasto ponosiło w całości koszty inwestycji do momentu zakończenia realizacji inwestycji i jej rozliczenia gwarantując, że po zakończeniu realizacji Projektu nie zostaną wprowadzone zasadnicze zmiany w charakterze Projektu (w szczególności w okresie trwałości Projektu). Ponadto utrzymane zostaną cele Projektu.

Obiekty użyteczności publicznej objęte Projektem stanowią własność Miasta, a (...) z nich przekazane zostało dla ww. jednostek w nieodpłatny trwały zarząd.

Nabyte w ramach realizacji Projektu towary i usługi są wykorzystywane przez ww. jednostki do czynności niepodlegających ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm. – dalej: ustawa o VAT) oraz do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Działalność prowadzona w budynkach jednostek objętych Projektem to:

1.Przedszkole (…), które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

2.Zespół Szkół (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (...) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

3.Szkoła (…), która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

4.Szkoła (…), która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

5.Szkoła (…), która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń, boiska) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

6.Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

7.Przedszkole (…), które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

8.Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

9.(…) Liceum (…), które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

10.Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

11.Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

12.Szkoła (…), która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 1%;

13.Zespół Szkół (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (m.in. najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

14.Szkoła (…), która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%;

15.Zespół Placówek Oświatowych (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (m.in. najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 6%;

16.Żłobek (…), który nie prowadzi ani działalności zwolnionej ani opodatkowanej podatkiem VAT, a jedynie działalność niepodlegającą ustawie o VAT, tj.: działalność statutowa (działalność w zakresie opieki nad dziećmi w wieku do lat 3), w związku z czym dla jednostki nie jest obliczany prewspółczynnik ani współczynnik.

Natomiast budynek Urzędu (…) wykorzystywany jest na potrzeby departamentów Urzędu i służy zarówno działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku VAT, jak i niepodlegającej ustawie o VAT (w budynku znajdują się m.in. pomieszczenia magazynowe, w których przechowywane są sprzęty oraz materiały służące Miastu do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku VAT i działalność niepodlegającej ustawie o VAT, portiernia oraz Biuro (…)). Wartości wskaźników wstępnych wyliczonych dla Urzędu na rok 2023 to: prewspółczynnik – 31%, współczynnik – 92%.

Dodatkowo Miasto jest w trakcie przygotowywania dokumentów związanych z podpisaniem aneksu końcowego do umowy o dofinansowanie, m.in. rozszerzającego zakres Projektu o wykonanie instalacji fotowoltaicznej na budynku (…) Liceum (…), na co uzyskało zgodę (…).

(…) Liceum (…) prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT (najem pomieszczeń) oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT (działalność statutowa w zakresie edukacji); prewspółczynnik wstępny jednostki na rok 2023 wynosi 2%.

Z uwagi na to, iż realizacja Projektu została zakończona (…) Miasto poniosło już wszystkie wydatki związane z realizacją Projektu oraz dokonało odliczenia podatku naliczonego od faktur dot. zakupu towarów i usług zrealizowanych w ramach Projektu, również tych związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej na budynku (…) Liceum (…).

Energia wyprodukowana przez instalacje fotowoltaiczne zainstalowane w ramach Projektu na obiektach użyteczności publicznej stanowiących własność Miasta, zgodnie z założeniami projektu, będzie wykorzystywana wyłącznie na ich własne potrzeby, w tym realizację usług świadczonych na rzecz mieszkańców. Na chwilę obecną Miasto nie zawarło umowy odkupu energii nadwyżkowej.

Faktury dokumentujące zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego Projektu zostały wystawione na Miasto. Efekty realizacji Projektu w odniesieniu do obiektów użyteczności publicznej objętych Projektem będą wykorzystywane przez Miasto wyłącznie do prowadzonej przez nie zarówno działalności statutowej jak i działalności gospodarczej opisanej powyżej.

Z uwagi na zakres inwestycji realizowanej w ramach Projektu, nie jest możliwe przypisanie zakupionych w ramach Projektu towarów i usług odrębnie do każdego rodzaju działalności prowadzonej przez ww. jednostki oraz Urząd. Ponadto, Miasto nie ma możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków na zakupywane w ramach Projektu towary i usługi, odrębnie do czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT oraz czynności nie dających prawa do odliczenia wskazanym jednostkom. Wynika to z charakteru zadań przewidzianych do realizacji w ramach Projektu.

Na potrzeby realizacji zadań w Projekcie, Miasto dysponuje: interpretacją indywidualną sygnatura (…) oraz interpretacją indywidualną sygnatura (…), wydanymi przez Dyrektora Izby Skarbowej (…).

Pytanie

Czy Wnioskodawcy przysługiwało pełne lub częściowe prawo do dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z realizacją działań przewidzianych zakresem Projektu, oraz planowanych do objęcia zakresem Projektu po podpisaniu aneksu do umowy o dofinansowanie, a polegających na opracowaniu dokumentacji technicznej oraz zakupie i zamontowaniu instalacji opartych na odnawialnych źródłach energii (tj. ogniw fotowoltaicznych) na budynkach użyteczności publicznej, znajdujących się na terenie Miasta, tj.:

·Przedszkole (…),

·Szkoła (…),

·Szkoła (…),

·Szkoła (…),

·Przedszkole (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·Szkoła (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·Zespół Szkół (…),

·Szkoła (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·(…) Liceum (…),

·Zespół Szkół (…),

·Zespół Placówek Oświatowych (…),

·Żłobek (…),

·(…) Liceum (…) oraz

·budynek Urzędu (…)?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, czynny podatnik ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w sytuacji kiedy zachodzi powiązanie pomiędzy zakupami towarów i usług, a sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez jednostki budżetowe i samorządowe zakłady budżetowe objęte centralizacją rozliczeń podatku VAT działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jednostki obliczają zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym sposobem określenia proporcji (dalej: prewspółczynnik).

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 90 ust. 1-4 ustawy o VAT, w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, jednostki dokonują odliczenia podatku naliczonego poprzez zastosowanie proporcji obliczonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT (dalej: współczynnik).

Natomiast w przypadku wykonywania w ramach swojej działalności czynności wyłącznie niepodlegających ustawie o VAT lub czynności zwolnionych od podatku VAT, jednostki nie dokonują odliczeń.

Zgodnie z przytoczonym stanem faktycznym, działalność prowadzona przez ww. jednostki jest związana z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i niepodlegającymi ustawie o VAT, a Urzędu z czynnościami: niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowanymi podatkiem VAT oraz zwolnionymi od podatku VAT.

Miastu przysługuje odliczenie podatku VAT proporcjonalnie przy zastosowaniu ustalonego na mocy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT prewspółczynnika oraz proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 1-4 ustawy, odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej Miasta.

W związku z powyższym stanowisko Miasta brzmi jak poniżej: w przypadku nabycia towarów i usług w wyniku realizacji działań przewidzianych w Projekcie, oraz planowanych do włączenia do Projektu po podpisaniu aneksu do umowy o dofinansowanie, o czym mowa w opisie stanu faktycznego, a które w przypadku jednostek organizacyjnych Miasta, zostaną im następnie przekazane, tj.:

·Przedszkole (…),

·Szkoła (…),

·Szkoła (…),

·Szkoła (…),

·Przedszkole (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·Szkoła (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·Zespół Szkół (…),

·Szkoła (…),

·Zespół Szkolno-Przedszkolny (…),

·(…) Liceum (…),

·Zespół Szkół (…),

·Zespół Placówek Oświatowych (…),

·(…) Liceum (…) oraz

·budynek Urzędu (…),

i będą wykorzystywane przez nie zarówno do działalności gospodarczej niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, oraz w przypadku Urzędu również zwolnionej od podatku VAT, Miastu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur za nabycie usług i towarów związanych z realizacją działań przewidzianych w Projekcie.

W przypadku Urzędu Miasto dokonało odliczenia podatku VAT naliczonego przy zastosowaniu prewspółczynnika i współczynnika, a w odniesieniu do pozostałych ww. jednostek odpowiednio, obliczonych dla nich prewspółczynników.

Natomiast dla Żłobka (…), w związku z tym, że nie prowadzi on ani działalności zwolnionej, ani opodatkowanej podatkiem VAT, a jedynie działalność niepodlegającą ustawie o VAT, tj.: działalność statutowa wynikającą z ustawy o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3, prewspółczynnik, ani współczynnik nie jest obliczany.

Mając na względzie powyższe, w przypadku tej jednostki Miastu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur za nabycie usług i towarów związanych z realizacją działań przewidzianych w Projekcie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z tym przepisem:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takich których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Należy ponadto zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupów z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz art. 90 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy:

Według art. 86 ust. 2b ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2c ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2d ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 2e ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2g ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2h ustawy:

W oparciu o art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Stosownie do § 1 rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Według § 2 pkt 6 rozporządzenia:

Na mocy § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Na podstawie § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Jak stanowi § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jak wynika z § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Ponadto, w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy:

Ponadto, stosownie do art. 90 ust. 10a ustawy:

Według art. 90 ust. 10b ustawy:

Należy wskazać, że na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

·podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609):

Natomiast w świetle art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Stowarzyszenie (…) (S), którego Państwo są członkiem, podpisało umowę o dofinansowanie realizacji Projektu. Projekt dotyczył sfinansowania zamontowania na/w budynkach użyteczności publicznej instalacji opartych na odnawialnych źródłach energii. Na potrzeby realizacji Projektu została zawarta Umowa o partnerstwie, regulująca zasady współpracy stron przy przygotowaniu i realizacji Projektu. Zgodnie z zakresem Projektu, na Państwa terenie wsparciem zostało objętych (...) obiektów użyteczności publicznej. Projekt zakładał zainstalowanie na dachach wskazanych obiektów systemów fotowoltaicznych. Działalność prowadzona w budynkach jednostek objętych Projektem to:

1.Przedszkole (…), które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

2.Zespół Szkół (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

3.Szkoła (…), która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

4.Szkoła (…), która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

5.Szkoła (…), która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

6.Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

7.Przedszkole (…), które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

8.Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

9.(…) Liceum (…), które prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

10.Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

11.Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

12.Szkoła (…), która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

13.Zespół Szkół (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

14.Szkoła (…), która prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

15.Zespół Placówek Oświatowych (…), który prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT;

16.Żłobek (…), który nie prowadzi ani działalności zwolnionej ani opodatkowanej podatkiem VAT, a jedynie działalność niepodlegającą ustawie o VAT.

Budynek Urzędu służy zarówno działalności opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od podatku VAT, jak i niepodlegającej ustawie o VAT. Dodatkowo są Państwo w trakcie przygotowywania dokumentów związanych z podpisaniem aneksu końcowego do umowy o dofinansowanie, m.in. rozszerzającego zakres Projektu o wykonanie instalacji fotowoltaicznej na budynku (…) Liceum (…). (…) Liceum (…) prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem VAT oraz działalność niepodlegającą ustawie o VAT. Faktury dokumentujące zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego Projektu zostały wystawione na Państwa. Nie jest możliwe przypisanie zakupionych w ramach Projektu towarów i usług odrębnie do każdego rodzaju działalności prowadzonej przez ww. jednostki oraz Urząd. Nie mają Państwo możliwości przyporządkowania poniesionych wydatków na zakupywane w ramach Projektu towary i usługi, odrębnie do czynności dających prawo do odliczenia podatku VAT oraz czynności nie dających prawa do odliczenia wskazanym jednostkom.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy przysługiwało Państwu prawo do dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupu towarów i usług związanych z realizacją działań przewidzianych zakresem Projektu, oraz planowanych do objęcia zakresem Projektu po podpisaniu aneksu do umowy o dofinansowanie, a polegających na opracowaniu dokumentacji technicznej oraz zakupie i zamontowaniu instalacji opartych na odnawialnych źródłach energii na budynkach użyteczności publicznej.

Jak wskazano wyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w przypadku wykorzystywania nabywanych towarów i usług zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że jedną z jednostek objętych Projektem jest Żłobek (…), który prowadzi jedynie działalność niepodlegającą ustawie o VAT. Tym samym, od towarów i usług zakupionych w związku z realizacją Projektu i wykorzystywanych przez ww. Żłobek nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. W tym przypadku nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego jakim jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Natomiast w odniesieniu do zakupów, które wykorzystywane są zarówno do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (czynności opodatkowane) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a podatnik nie jest w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, ma on obowiązek stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w tej sprawie. Wydatki dotyczące realizacji Projektu we wskazanym zakresie, są związane zarówno z wykonywaniem przez jednostki (przedszkola, szkoły, zespoły szkolno-przedszkolne, zespół placówek oświatowych) czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Ponadto, nie mają Państwo możliwości przypisania wydatków poniesionych na zrealizowane w tej części Projektu inwestycje wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez te jednostki.

W konsekwencji, w związku z realizacją Projektu w ww. zakresie, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków z nim związanych powinny znaleźć zastosowanie odpowiednie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia.

Ponadto, nabywane towary i usługi dotyczące realizacji Projektu służą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej za pośrednictwem Urzędu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, do czynności zwolnionych od tego podatku oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie mają Państwo możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. W związku z tym, są Państwo zobowiązani do proporcjonalnego odliczenia podatku zgodnie z regulacjami art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia, a także art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Podsumowując, stwierdzam, że – w związku z zakupem towarów i usług związanych z realizacją działań przewidzianych zakresem Projektu, oraz planowanych do objęcia zakresem Projektu po podpisaniu aneksu do umowy o dofinansowanie, a polegających na opracowaniu dokumentacji technicznej oraz zakupie i zamontowaniu instalacji opartych na odnawialnych źródłach energii (tj. ogniw fotowoltaicznych) na budynkach użyteczności publicznej, znajdujących się na Państwa terenie:

·nie przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupionych towarów i usług wykorzystywanych przez Żłobek (…);

·przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupionych towarów i usług wykorzystywanych przez Przedszkole (…), Szkołę (…), Szkołę (…), Szkołę (…), Przedszkole (…), Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), Szkołę (…), Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), Zespół Szkół (…), Szkołę (…), Zespół Szkolno-Przedszkolny (…), (…) Liceum (…), Zespół Szkół (…), Zespół Placówek Oświatowych (…) oraz (…) Liceum (…), zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz z rozporządzenia. Prawo to przysługuje pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy;

·przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupionych towarów i usług wykorzystywanych przez Urząd, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia, a także art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy. Prawo to przysługuje pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu fatycznego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).