Brak prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji pn. „….”, w części dotyczącej instalacji zamontowanej na budynku Zespołu Szkół w X przy ulicy …., Brak prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji pn. „…”, w części dotyczącej instalacji zamontowanej na budynku Szkoły Podstawowej przy ulicy…., Prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz bieżące w zakresie w jakim dotyczą ujęć wody przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

-nieprawidłowe w części dotyczącej braku prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji pn. „….”, w części dotyczącej instalacji zamontowanej na budynkuZespołu Szkół w X przy ulicy ….,

-prawidłowe w części dotyczącej braku prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji pn. „…”, w części dotyczącej instalacji zamontowanej na budynku Szkoły Podstawowej przy ulicy….,

-prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz bieżące w zakresie w jakim dotyczą ujęć wody przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 kwietnia 2024 r. (wpływ 16 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. W ramach wykonywanej działalności dokonuje zarówno czynności opodatkowanych, zwolnionych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdecydowana większość zadań wykonywana jest w ramach reżimu publicznoprawnego, jednak niektóre z dokonywanych czynności Gmina wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Zgodnie z art. 6 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów oraz zadania własne Gminy, określone w art. 7 ust. 1, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokojenie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Zadania użyteczności publicznej Gminy obejmują między innymi sprawy związane z dbaniem o ład przestrzenny, gospodarkę nieruchomościami, ochronę środowiska i przyrody oraz gospodarkę wodną. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 8 powyższej ustawy, do zadań własnych Gminy należy również edukacja publiczna.

Obecnie w strukturze organizacyjnej Gminy występują następujące jednostki budżetowe: Zespół Szkół, Przedszkole, Żłobek oraz Miejsko-Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej (dalej „MGOPS”). Dodatkowo w ramach wskazanej powyżej struktury funkcjonuje Komunalny Zakład Budżetowy, działający w formie samorządowego zakładu budżetowego (dalej: „Zakład” i/lub „KZB”). Wskazane jednostki objęte są centralizacją rozliczeń VAT i wykazują osiągany obrót łącznie z Urzędem Gminy w jednej deklaracji (pliku JPK_V7M) składanej z podaniem danych Gminy.

W przypadku jednostek oświatowych Gmina wskazuje, że realizowane są/będą w nich statutowe zadania w zakresie edukacji i wychowania, które jako zadania publicznoprawne, nie podlegają opodatkowaniu VAT.

W przypadku Miejsko-Gminnego Ośrodek Pomocy Społecznej, w jego ramach wykonywane są/będą wyłącznie zadania publicznoprawne związane z pomocą społeczną.

W ramach działalności Urzędu realizowane są/będą przede wszystkim czynności związane z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT, polegającą na realizacji zadań publicznoprawnych, obejmujących przykładowo zadania z zakresu poboru podatku od nieruchomości, czy wydawania dowodów osobistych. Niemniej, w Urzędzie Gminy dokonywane są/mogą być również czynności związane z działalnością zwolnioną  z opodatkowania VAT (np. w postaci dzierżawy gruntów gminnych przeznaczonych na cele rolnicze, wynajem lokali mieszkalnych) oraz z działalnością opodatkowaną VAT (np. najem nieruchomości).

Komunalny Zakład Budżetowy realizuje/będzie realizować działalność opodatkowaną w formie odpłatnej dostawy wody/odbioru ścieków do/od odbiorców zewnętrznych. Wykonuje/będzie wykonywać on również szereg czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, np. świadcząc usługi na rzecz Gminy (usługi z zakresu dostawy wody/odbioru ścieków).

Gmina dodatkowo informuje, że w skład Infrastruktury wodociągowej wchodzą/mogą wchodzić hydranty – Gmina bowiem na podstawie art. 1 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 roku o ochronie przeciwpożarowej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2057 ze zm.) realizuje w szczególności przedsięwzięcia mające na celu ochronę życia, zdrowia, mienia lub środowiska przed pożarem przez zapobieganie powstawaniu i rozpowszechnianiu się pożaru. Gmina jednocześnie podkreśla, że jakiekolwiek wykorzystanie hydrantów w celach przeciwpożarowych jest marginalne. Zużycie wody w ramach hydrantów na cele przeciwpożarowe Gmina będzie traktować jako zużycie własne, powiększające ilość m³ wody odprowadzonej na rzecz odbiorców wewnętrznych.

Gmina pragnie wskazać, że do zadań własnych Gminy wymienionych w ustawie o samorządzie gminnym należy m.in. prowadzenie zbiorowego zaopatrzenia w wodę, sprawy wodociągów, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym). W tym zakresie Gmina świadczy m.in. usługi dostawy wody na rzecz mieszkańców i przedsiębiorców z terenu Gminy (dalej: „Odbiorcy zewnętrzni”), które to podmioty nie wchodzą w skład struktury organizacyjnej Gminy, odpłatnie, na podstawie umów cywilnoprawnych, jak również dla potrzeb swoich własnych jednostek organizacyjnych oraz do innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: „Odbiorcy wewnętrzni”). Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa, którą Gmina systematycznie modernizuje i rozbudowuje.

Opis przedmiotu wniosku:

Gmina realizuje/będzie realizowała inwestycję pod nazwą „…” (dalej „Inwestycja”).

Przedmiotem Inwestycji jest zaprojektowanie, dostawa, montaż, uruchomienie i przeprowadzenie procedury włączenia do sieci OSD instalacji fotowoltaicznej na 5 obiektach użyteczności publicznej:

1)Zespół Szkół w X, ul. …

2)Ujęcie wody w A

3)Ujęcie wody w B

4)Ujęcie wody w C

5)Ujęcie wody w D.

oraz rozbudowa mikroinstalacji na budynku Szkoły Podstawowej przy ulicy  .. w X.

Wnioskodawca zakresem wniosku obejmuje wydatki inwestycyjne oraz bieżące które są/będą związane z ww. Inwestycją, dalej określane w niniejszym wniosku jako „Wydatki”.

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie realizacji projektu w ramach Fundusze Europejskie dla  …. 2021-2027 (Fundusz na rzecz Sprawiedliwej Transformacji) pod nazwą „….”.

Przyznane Gminie dofinansowanie w ramach realizowanego projektu przeznaczone będzie tylko i wyłącznie na wydatki związane z realizacją tego projektu. Gmina nie realizowałaby ww. projektu w przypadku nie otrzymania dofinansowania. Gmina nie byłaby w stanie sfinansować realizacji Projektu ze środków własnych.

Okres realizacji projektu przewidziany jest na okres ….2025 - …..2025.

Wydatki ponoszone w związku z Inwestycją są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi na Wnioskodawcę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca towarów i usług.

Faktury wystawione przez wyłonionego w drodze przetargu wykonawcę, dokumentujące określone prace, są/będą miały odrębnie wykazane pozycje budowy Instalacji OZE na ww. obiektach. Gmina będzie miała możliwość dokładnego przypisania poniesionych wydatków do celu ich poniesienia.

Każda instalacja będzie produkować energię na potrzeby własne obiektu.

Na 5 obiektach stosowane będzie rozliczenie prosumenckie na zasadzie obecnie obowiązującego net-billingu. Natomiast na jednym (budynek Szkoły Podstawowej przy ulicy …. w X) stosowane będzie rozliczenie prosumenckie na zasadzie net-meteringu.

Zespół Szkół w X jest jednostką budżetową Gminy. W skład Zespołu Szkół wchodzi min. Szkoła Podstawowa w X (dalej łącznie: „Zespół Szkół”). Zespół Szkół realizuje/będzie realizował cele i zadania określone w ustawie z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2023 r. poz. 900, ze zm.; dalej: „Prawo oświatowe”). W Zespole Szkół jest realizowana/będzie realizowana nieodpłatna działalność edukacyjna wynikająca z Prawa oświatowego.

Obiekty na których zostaną zamontowane instalacje fotowoltaiczne (są to dwie odrębne lokalizacje: Zespół Szkół w X przy ulicy …. oraz Szkoła Podstawowa w X przy ulicy ….) stanowią własność Gminy oraz nie są wykorzystywane odpłatnie. Również Instalacje umieszczone na obiektach nie będą wykorzystywane w taki sposób (nie będą one przedmiotem np. dzierżawy czy też najmu).

Gmina pragnie wskazać, że celem montażu Instalacji jest przede wszystkim możliwość obniżenia kosztów utrzymania placówek oświatowych poprzez zmniejszenie kosztów energii elektrycznej. Należy również wskazać na aspekt społeczny Inwestycji polegający na podniesieniu świadomości i wiedzy ekologicznej mieszkańców Gminy oraz pracowników jednostki na temat odnawialnych źródeł energii. Planowana Inwestycja zwiększy również bezpieczeństwo dostaw energii dla jednostki oraz poprawi stan zdrowia związany ze znacznym ograniczeniem emisji szkodliwych substancji do atmosfery.

Odpowiedzialny za zarządzanie i administrowanie przedmiotową infrastrukturą po zakończeniu budowy Instalacji OZE będzie Zespół Szkół.

Jednocześnie, Gmina pragnie wskazać, iż realizacja Inwestycji w części dotyczącej montażu Instalacji należy do zadań własnych Gminy wynikających z ustawy o samorządzie gminnym. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy do zadań własnych Gminy należą w szczególności sprawy dotyczące utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Wnioskodawca zakresem wniosku obejmuje również wydatki związane z infrastrukturą wodociągową (ujęcie wody w miejscowościach: A, B, C i D).

Po zakończeniu budowy efekty realizacji Inwestycji będą wykorzystywane przez KZB do celów prowadzonej przez niego działalności wodociągowej, który jest/będzie odpowiedzialny za zarządzanie i administrowanie przedmiotową infrastrukturą.

Powstała Infrastruktura jest/będzie podłączona zarówno do budynków należących do odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych. Sprzedaż wody na rzecz gospodarstw domowych i podmiotów komercyjnych jest/będzie dokumentowana fakturami VAT. Natomiast w przypadku świadczenia usług na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy sprzedaż wody jest/będzie dokumentowana za pomocą not obciążeniowych, jako niepodlegające podatkowi od towarów i usług.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż przedmiotowa Inwestycja objęta niniejszym wnioskiem jest/będzie wykorzystywana w przeważającej większości do świadczenia odpłatnych usług z zakresu dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych (tj. mieszkańców, przedsiębiorstw oraz innych instytucji spoza struktury organizacyjnej Gminy), jak również w marginalnym zakresie jest/będzie także wykorzystywana do świadczenia usług z zakresu dostarczania wody na rzecz Odbiorców wewnętrznych.

Powyższe oznacza, że przedmiotowa Infrastruktura jest/będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem KZB) zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza. Wnioskodawca nie jest/nie będzie w stanie dokonać alokacji bezpośredniej poniesionych w związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji Wydatków w całości do czynności podlegających opodatkowaniu VAT ani do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Mając powyższe na uwadze, Gmina rozważa odliczanie podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących Wydatki w oparciu o prewspółczynnik kalkulowany na bazie następującego wzoru, uwzględniającego udział dostarczonej wody w m³ do odbiorców zewnętrznych w całości dostarczonej wody w m³, tj. łącznie do Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych w danym roku kalendarzowym.

Zdaniem Gminy, określenie „rzeczywistego wykorzystania” zostanie dokonane najbardziej precyzyjnie ustalając sposób liczenia proporcji w oparciu o poniższy wzór:

PRE = OZew/(OZew + OWew) *100 gdzie:

PRE - oznacza prewspółczynnik,

OZew - oznacza Odbiorców zewnętrznych (m³),

OWew - oznacza Odbiorców wewnętrznych (m³) .

Informacje dodatkowe dot. pomiaru ilości dostarczonej wody.

Na podstawie art. 27 ust. 3 ustawy o zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków, wydano rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. Nr 8, poz. 70), dalej określanym jako: „rozporządzenie ws. norm zużycia”, w którym ustalono przeciętne normy zużycia wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w razie braku wodomierza głównego.

Gmina zaznacza, że w przypadku części Odbiorców wewnętrznych, jak i Odbiorców zewnętrznych, kalkulacja dostarczanej wody ustalana jest/będzie na podstawie przeciętnej normy zużycia wody, określonej w przytoczonym wcześniej rozporządzeniu ws. norm zużycia i zależy od wskazanych w tym rozporządzeniu kryteriów (np. w przypadku Odbiorców zewnętrznych - od ilości mieszkańców w danym gospodarstwie). Co istotne, takie postępowanie jest powszechne i znajduje oparcie - poza przytoczonymi aktami prawnymi - również w szczególności w przepisach rozporządzenia Ministra Gospodarki Wodnej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w sprawie określania taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryfy oraz warunków rozliczeń za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (Dz. U. z 2022 r. poz. 1074).

W przypadku pozostałej części Odbiorców wewnętrznych, jak i Odbiorców zewnętrznych, określenie ilości dostarczonej wody w m³ dokonywane jest/będzie poprzez dokonanie odpowiednich odczytów zużycia wody z wodomierzy, co jest powszechnie stosowaną praktyką, zgodną z art. 27 ust. 1 ustawy o zaopatrzeniu w wodę i odprowadzaniu ścieków. W tym miejscu należy zaznaczyć, że aparatura pomiarowa stosowana do pomiarów dostarczania wody (wodomierze) posiada stosowne atesty i jest dopuszczona do użytkowania.

Tytułem przykładu Gmina pragnie wskazać, że według danych za rok 2023 prewspółczynnik metrażowy wyliczony dla Infrastruktury wodociągowej dotyczącej:

·miejscowości A kształtuje się następująco:

−ilość m³ wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych: 20 495 m³

−ilość m³ wody dostarczonej na rzecz Odbiorców wewnętrznych: 36 m³

−tym samym prewspółczynnik metrażowy wodociągowy za 2023 r. wyniósł:

PRE= 20 495 : (20 495+36)*100 = 99,82

Mając na uwadze, że zgodnie z art. 86 ust. 2 g ustawy VAT, proporcję zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej - powyższy prewspółczynnik metrażowy wynosi 100%.

·miejscowości B kształtuje się następująco:

−ilość m³ wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych: 25 199 m³

−ilość m³ wody dostarczonej na rzecz Odbiorców wewnętrznych: 65 m³

−tym samym prewspółczynnik metrażowy wodociągowy za 2023 r. wyniósł:

PRE= 25 199 : (25 199+65)*100 = 99,74

Mając na uwadze, że zgodnie z art. 86 ust. 2 g ustawy o VAT proporcję zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej - powyższy prewspółczynnik metrażowy wynosi 100%.

·miejscowości C kształtuje się następująco:

−ilość m³ wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych: 13 689 m³

−ilość m³ wody dostarczonej na rzecz Odbiorców wewnętrznych: 7 m³

−tym samym prewspółczynnik metrażowy wodociągowy za 2023 r. wyniósł:

PRE= 13 689 : (13 689+7)*100 = 99,95

Mając na uwadze, że zgodnie z art. 86 ust. 2 g ustawy o VAT proporcję zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej - powyższy prewspółczynnik metrażowy wynosi 100%.

·miejscowości D kształtuje się następująco:

−ilość m3 wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych: 42 088 m³

−ilość m3 wody dostarczonej na rzecz Odbiorców wewnętrznych: 2 974 m³

−tym samym prewspółczynnik metrażowy wodociągowy za 2023 r. wyniósł:

PRE= 42 088 : (42 088+2 974)*100 = 93,40

Mając na uwadze, że zgodnie z art. 86 ust. 2 g ustawy o VAT”), proporcję zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej - powyższy prewspółczynnik metrażowy wynosi 94 %.

Dla porównania prewspółczynnik Zakładu wyliczony zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999, dalej: „Rozporządzenie”) w 2023 roku wynosił 73%.

Ponadto pismem z 16 kwietnia 2024 r. (data wpływu 16 kwietnia 2024 r.) – w odpowiedzi na wezwanie – uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 1 „Czy w związku z montażem/rozbudową instalacji fotowoltaicznych, o którym mowa we wniosku, są/będą Państwo prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2  pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.)?”, odpowiedzieli Państwo, że „W związku z montażem/rozbudową instalacji fotowoltaicznych, w ramach inwestycji pn. „…” Gmina jest/będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 2 „Czy ww. instalacje stanowią/będą stanowić mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii?”, odpowiedzieli Państwo, że „Mikroinstalacje fotowoltaiczne (wszystkie ujęte we wniosku) stanowią/będą stanowić mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródła energii.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 3 „Czy została zawarta/będzie zawarta przez Państwo umowa z przedsiębiorstwem energetycznym? Jeżeli tak, to należy wskazać:

a)jakie zostały/zostaną określone zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji fotowoltaicznych energii elektrycznej?

b)czy ww. umowa przewiduje wynagrodzenie dla Państwa w związku z wyprodukowaną energią elektryczną z instalacji fotowoltaicznych?”,

odpowiedzieli Państwo, że „Obecnie na budynku Szkoły Podstawowej …. w X przy ulicy …funkcjonuje instalacja fotowoltaiczna, którą Gmina planuje rozbudować. Wobec powyższego Gmina posiada umowę z przedsiębiorstwem energetycznym określającą zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji energii elektrycznej zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii (net metering).

W przypadku pozostałych obiektów (Zespół Szkół w X przy ulicy …., ujęcie wody w miejscowościach: A, B, C i D) na chwilę obecną Gmina nie zawarła jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym. Zgodnie z obowiązującymi obecnie przepisami umowy zostaną zawarte na zasadzie net-billingu.

Jednocześnie, Gmina nie przewiduje pobierania wynagrodzenia w związku z wyprodukowaną energią elektryczną - Gmina zakłada, że cała energia wyprodukowana za pomocą instalacji zostanie zużyta na potrzeby własne.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 4 „Czy w przypadku instalacji, o których mowa we wniosku, korzystają/będą Państwo korzystali z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o:

a)art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii? lub

b)art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii?”,

odpowiedzieli Państwo, że „W przypadku Szkoły Podstawowej w X przy ulicy ….. zostanie dokonana rozbudowa już istniejącej instalacji fotowoltaicznej, w związku z tym rozliczenie ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci jest/będzie dokonywane w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

W przypadku pozostałych obiektów (Zespół Szkół w X przy ulicy…. , ujęcie wody w miejscowościach: A, B, C i D) rozliczenie ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci będzie dokonywane w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 5 „Czy ww. instalacje, o których mowa we wniosku, mieszczą się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii? Jeśli tak, prosimy wskazać konkretny punkt ww. przepisu.”, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina wyjaśniła, że instalacje objęte zakresem wniosku nie mieszczą się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 6 „Do jakich czynności są/będą wykorzystywane przez Państwa instalacje fotowoltaiczne powstałe w ramach realizowanego projektu, o którym mowa we wniosku, tj. czy do czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b)zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Prosimy wskazać odrębnie do każdego obiektu.”,

odpowiedzieli Państwo, że „W przypadku instalacji fotowoltaicznych na budynku Zespół Szkół w X przy ulicy …oraz na budynku Szkoły Podstawowej w X przy ulicy ….– zdaniem Gminy instalacja fotowoltaiczna jest/będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku instalacje fotowoltaiczne są/będą wykorzystywane do produkcji prądu na własne potrzeby w celu obsługi obiektów Gminy gdzie jest realizowana/będzie realizowana nieodpłatna działalność edukacyjna. Gmina nie przewiduje również zmiany sposobu użytkowania tego budynku w kolejnych latach, po zakończeniu Zadania. W szczególności Gmina nie zamierza dokonać sprzedaży czy wydzierżawienia tego budynku, jak również nie zamierza odpłatnie udostępniać znajdujących się w nim pomieszczeń. Budynek ten służy/będzie służył wyłącznie działalności statutowej tej jednostki, niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

W przypadku pozostałych obiektów (ujęcie wody w miejscowościach: A, B, C i D) Po zakończeniu budowy efekty realizacji Inwestycji będą wykorzystywane przez Komunalny Zakład Budżetowy do celów prowadzonej przez niego działalności wodociągowej. Powstała Infrastruktura jest/będzie podłączona zarówno do budynków należących do odbiorców zewnętrznych jak i wewnętrznych. Powyższe oznacza, że przedmiotowa Infrastruktura jest/będzie wykorzystywana przez Gminę (za pośrednictwem KZB) zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i działalności innej niż działalność gospodarcza.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 7 „Czy mają/będą Państwo mieli możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych obiektów?”, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina ma możliwość/będzie miała możliwość przyporządkowania poniesionych wydatków do każdego obiektu odrębnie.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 8 „W sytuacji gdy powstałe/rozbudowane instalacje fotowoltaiczne są/będą przez Państwa wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, to czy istnieje możliwość przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina pragnie podkreślić, że – jak wskazała we Wniosku - Inwestycję w zakresie w jakim dotyczy ujęć wody, wykorzystuje/będzie wykorzystywać w przeważającej części na potrzeby świadczenia odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych (tj. do czynności opodatkowanych VAT), jak również w niewielkim (marginalnym) stopniu w zakresie dostarczania wody do Odbiorców wewnętrznych (tj. w przeważającej części do czynności pozostających zdaniem Gminy poza zakresem regulacji ustawy o VAT). W konsekwencji, zdaniem Gminy, Inwestycja będzie przez nią wykorzystywana jednocześnie do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Gmina w zakresie objętych przedmiotem niniejszego wniosku wydatków nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności jej zdaniem opodatkowanych VAT, zwolnionych z opodatkowania VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.

Niemniej, jednak Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie określić przestawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy, tj. procentowy udział dostarczonej wody w m³ od podmiotów spoza struktury organizacyjnej Gminy (działalność gospodarcza, czynności opodatkowane VAT) w całości dostarczonej wody (w m³) w danym roku kalendarzowym.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 9 „W sytuacji gdy powstałe/rozbudowane instalacje fotowoltaiczne są/będą przez Państwa wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać, czy mają Państwo obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?”, odpowiedzieli Państwo, że „Jak wskazano w odpowiedzi powyżej, Gmina w zakresie objętych przedmiotem wniosku wydatków nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności jej zdaniem opodatkowanych VAT, zwolnionych z opodatkowania VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.

Niemniej, jednak Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie określić przestawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy, tj. procentowy udział dostarczonej wody w m³ od podmiotów spoza struktury organizacyjnej Gminy (działalność gospodarcza, czynności opodatkowane VAT) w całości dostarczonej wody (w m³).”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 10 „Jakimi przesłankami kierują/będą kierowali się Państwo, uznając że wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody oraz dokonywanych przez Państwa nabyć?”, odpowiedzieli Państwo, że „W świetle art. 86 ust. 2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361, dalej „ustawa o VAT”) prewspółczynnik zaproponowany przez Gminę jako alternatywa dla prewspółczynnika z Rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999, dalej „Rozporządzenie”) nie musi być „najbardziej reprezentatywny”. Przepis ten wymaga jedynie, aby prewspółczynnik zaproponowany przez Gminę był bardziej reprezentatywny niż ten z Rozporządzenia. Należy wyjaśnić, iż Gmina uznając, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji jest/będzie bardziej reprezentatywny niż prewspółczynnik z Rozporządzenia kierowała się przesłankami ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż niezależnie od tego, według jakiej metody sposób określenia proporcji został obliczony, w każdym przypadku musi on realizować kryteria wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, zgodnie z którymi sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, czyli:

·zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

·obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Artykuł 86 ust. 2h ustawy o VAT wprost stanowi, że w przypadku, gdy podatnik dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy rozporządzenia uzna, że wskazany tam sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

W ocenie Gminy jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. dostarczanie wody - specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (usługi związane z modernizacją i utrzymaniem infrastruktury wodociągowej, wykorzystywane mogą być wyłącznie dla potrzeb usługi dostarczania wody i w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób). Podkreślić więc należy w tym miejscu, że przepisy ustawy o VAT nie przewidują obowiązkowej dla jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego metody ustalania prewspółczynnika, choć metody takie zaproponował Minister Finansów w Rozporządzeniu.

Przepis art. 86 ust. 2h ustawy o VAT pozwala podatnikowi na autonomiczne uznanie, czy wskazany w Rozporządzeniu sposób określenia proporcji odpowiada specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Jeśli odpowiedź na tak zadane pytanie jest negatywna, wówczas podatnik uprawniony jest do zastosowania ustalonego przez siebie prewspółczynnika indywidualnego.

Zdaniem Gminy to właśnie przedstawiony przez Gminę sposób odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę (i jej jednostki organizacyjne) działalności i dokonywanych przez nią nabyć. W odniesieniu do działalności wodociągowej klucz podziału został określony jako pre-proporcja metrażowa, polegająca na określeniu prewspółczynnika opartego na kryterium ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych wody dostarczonejw ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT). Skoro Gmina jest w stanie precyzyjnie określić ilość metrów sześciennych wody, to jest to najbardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

System odliczeń – jak wielokrotnie podkreślił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. m.in. wyrok z 21 marca 2018 r., C-533/16, EU:C:2018:204, pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo) – ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT zapewnia zatem neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na cel czy rezultaty tej działalności, pod warunkiem że działalność ta, co do zasady, sama podlega opodatkowaniu VAT.

Powszechnie zatem przyjmowane jest założenie, że w odniesieniu do wydatków na konkretną działalność gospodarczą prowadzoną przez gminę, jako podatnika podatku od towarów i usług, możliwe jest zastosowanie odrębnie wyliczonego sposobu kalkulacji prewspółczynnika, jeśli tylko będzie on stanowił bardziej reprezentatywny w danym przypadku sposób określenia proporcji.

Zdaniem Gminy metoda wybrana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

Pogląd o prawidłowości stosowania przez Gminy prewspółczynnika indywidualnego ugruntował się w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, a jako przykłady Gmina pragnie wskazać:

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2022 r. sygn. I FSK 104/19;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 2021 r. sygn. I FSK 1259/20;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2021 r. sygn. I FSK 1677/19;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lipca 2020 r. sygn. I FSK 153/19;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 października 2019 r., sygn. I FSK 654/19;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 września 2019 r. sygn. I FSK 1230/17;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lipca 2019 r. sygn. I FSK 732/18;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2019 r. sygn. I FSK 388/18;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 lipca 2019 r. sygn. I FSK 448/19;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 czerwca 2019 r. sygn. I FSK 1166/18.

Prawo do zastosowania indywidualnego prewspółczynnika potwierdzają także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, np.:

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 listopada 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.498.2023.2.RMA;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.372.2023.2.DS;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 września 2023 r. sygn.0114-KDIP4-2.4012.416.2023.2.MC;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2023 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.259.2023.2.NF;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 lipca 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.179.2023.2.JJ;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 czerwca 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.221.2023.2.KK;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 maja 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.99.2023.2.JJ;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 kwietnia 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.78.2023.2.APR;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 marca 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1 -3.4012.64.2023.1.KK;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 lutego 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.704.2022.1.BS.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie bardziej reprezentatywny - bardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności oraz dokonywanych przez nią nabyć.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 11 „Jakie przesłanki potwierdzają Państwa ocenę, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999) jest/będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?”, odpowiedzieli Państwo, że „Gmina pragnie wskazać, iż sposób określenia proporcji dla Zakładu wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Zakładu w całości przychodów wykonanych Zakładu. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie przychody zrealizowane przez Zakład ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodociągową. Innymi słowy, przychody te - poza przychodami z tytułu usług dostarczania wody – nie są generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodociągowej, ale w drodze zupełnie innych czynności. Analizując strukturę obrotu z działalności Zakładu, a więc licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia prewspółczynnika z Rozporządzenia, należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem Infrastruktury, zniekształcają przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT z wydatków na Infrastrukturę, a tym samym przekreślają całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie szereg pozycji przychodowych zupełnie nie ma związku z wykorzystaniem Infrastruktury, a zniekształca przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę. W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych przychodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT - podejście takie nie uwzględniałoby ani specyfiki działalności (dostarczanie wody, gdzie możliwe jest zmierzenie wykorzystania Infrastruktury) ani dokonywanych przez Gminę nabyć (zakupy związane bezpośrednio z Infrastrukturą). Co więcej, podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Gminy, bowiem doprowadziłoby do znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT. W opinii Gminy, metoda kalkulacji sposobu określenia proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zatem zastosowana względem zakupów dotyczących działalności wodociągowej, gdyż w omawianym zakresie nie spełni ona wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Zdaniem Gminy, zastosowanie sposobu określenia proporcji zaproponowanego w Rozporządzeniu w stosunku do Infrastruktury byłoby nieobiektywne, gdyż istnieje proporcja (metrażowa), która zdecydowanie pełniej i dokładniej oddaje specyfikę wykonywanej za pomocą Infrastruktury działalności. Sposób określenia proporcji zaproponowany w Rozporządzeniu nie odnosi się stricte do danego rodzaju działalności (którą w tym przypadku jest działalność w zakresie świadczenia usług dostarczania wody), lecz jest uproszczoną, uniwersalną metodą, która powinna być stosowana, gdy podatnik nie jest w stanie ustalić bardziej reprezentatywnego sposobu określenia proporcji.

Zdaniem Gminy sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu w sprawie prewspółczynnika dla zakładu budżetowego jest nieodpowiedni dla potrzeb ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej przy użyciu Infrastruktury wodociągowej w całości działalności wykonywanej przy użyciu tej Infrastruktury, bowiem nie odpowiada on specyfice wykonywanej działalności w zakresie dostawy wody i nie odzwierciedla właściwie skali wykorzystania do celów działalności gospodarczej zakupów dotyczących tej Infrastruktury.

Powszechnie przyjmowane jest założenie, że w odniesieniu do wydatków na konkretną działalność gospodarczą prowadzoną przez gminę, jako podatnika podatku od towarów i usług, możliwe jest zastosowanie odrębnie wyliczonego sposobu kalkulacji prewspółczynnika, jeśli tylko będzie on stanowił bardziej reprezentatywny w danym przypadku sposób określenia proporcji.

Zdaniem Gminy metoda wybrana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT w zakresie działalności wodociągowej.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 12 „Czy proponowany przez Państwa sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?”, odpowiedzieli Państwo, że „Zdaniem Gminy proponowany we wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane związane z dostarczaniem wody.”

Na pytanie Organu oznaczone w wezwaniu nr 13 „Czy proponowany sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?”, odpowiedzieli Państwo, że „Zdaniem Gminy proponowany sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W ocenie Gminy, prewspółczynnik metrażowy stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania Infrastruktury do poszczególnych rodzajów czynności. Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych, Gmina jest w stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje Infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych. Przyjęta więc przez Gminę metoda zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT dokonanie obniżenia VAT wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane VAT i obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlała część wydatków przypadającą na oba realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury rodzaje działalności. Zgodnie z proporcją opartą o realne zużycie (tj. proporcją opartą odpowiednio na ilości dostarczonej wody), Gmina jest w stanie określić zużycie przypisane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz zużycie łączne, a zatem Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać (w sposób procentowy) nie tylko jaka część wydatków przypada wyłącznie na czynności opodatkowane VAT (dające prawo do odliczenia), ale także jaka część przypada na czynności niepodlegające VAT niestanowiące działalności gospodarczej (tj. niedające prawa do odliczenia).”

Pytania

1.Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od Wydatków związanych z realizacją opisanej Inwestycji, w zakresie w jakim dotyczy Zespołu Szkół?

2.Czy Gmina odliczając podatek VAT naliczony z faktur dokumentujących Wydatki na Inwestycji w zakresie w jakim dotyczą ujęć wody (o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym) ma prawo zastosować (mając na uwadze w szczególności przepisy art. 86 ust. 2a, 2b i 2h ustawy o VAT) przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy?

Państwa stanowisko w sprawie

1.W ocenie Gminy, w związku z realizacją opisanej Inwestycji Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, w zakresie w jakim dotyczy Zespołu Szkół.

2.Gmina odliczając podatek VAT naliczony z faktur dokumentujących Wydatki na Inwestycję w zakresie w jakim dotyczą ujęć wody (o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym), ma prawo zastosować (mając na uwadze w szczególności przepisy art. 86 ust. 2a, 2b i 2h ustawy o VAT) przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie czy podmiot posiada status podatnika VAT oraz czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, w szczególności pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych Gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy dotyczące utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, wydatki na realizację Inwestycji służyć będą przede wszystkim do wypełniania zadań własnych Gminy (niepodlegających ustawie o VAT) nałożonych na Gminę przepisami ustawy o samorządzie gminnym.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż Gmina nabywając towary/usługi celem realizacji Inwestycji, nie nabywa/nie będzie nabywała ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie działa/nie będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Zdaniem Gminy, na powyższe nie powinno mieć wpływu wprowadzenie do sieci energii wyprodukowanej przez Instalacje. Jak zostało wskazane powyżej, montaż Instalacji ma na celu wyłącznie zapewnienie ekologicznego źródła energii oraz obniżenie bieżących kosztów użytkowania. Ponadto, Gmina nie będzie wykorzystywała wytworzonej w ten sposób energii w celach zarobkowych.

Wydatki na Instalację będą zatem ponoszone poza działalnością gospodarczą Gminy, o której mowa wart. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym nie zostanie spełniona pierwsza przesłanka warunkująca prawo do odliczenia VAT, stanowiąca o ponoszeniu wydatków przez podatnika tego podatku w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

Odnosząc się do wskazanej powyżej przesłanki warunkującej możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, zdaniem Gminy, brak będzie bezsprzecznego i bezpośredniego związku pomiędzy wydatkami, które Gmina poniesie na realizację Inwestycji a wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy, realizacja Inwestycji w części dotyczącej Instalacji montowanych na obiektach Zespołu Szkół nie jest/nie będzie związana z wykonywaniem czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT – Gmina bowiem nie otrzymuje od operatora zapłaty w sensie środków pieniężnych do w pełni swobodnej dyspozycji. Jedynie dwadzieścia procent należności wynikającej z nadwyżki niezużytej w danym miesiącu energii elektrycznej zostanie wypłacona wyłącznie w sytuacji gdy nadwyżka ta nie zostanie wykorzystana w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych. W konsekwencji warunek związku przedmiotowych wydatków z czynnościami opodatkowanymi nie zostanie spełniony i tym samym Gmina nie jest/nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanym z montażem Instalacji na obiektach Zespołu Szkół.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) przykładowo:

·interpretacja indywidualna z dnia 25 kwietnia 2023 roku, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.125.2023.1.AG

·interpretacja indywidualna z dnia 26 kwietnia 2023 roku, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.130.2023.1.OS

·interpretacja indywidualna z dnia 8 sierpnia 2023 roku, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.433.2023.1.AM

Mając na uwadze powyższe zdaniem Gminy w tym przypadku nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku, nie zostaje bowiem spełniona wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy, generalna zasada warunkująca odliczenie podatku VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Niniejsza Inwestycja (w zakresie w jakim dotyczy ujęć wody) niewątpliwie jest/będzie wykorzystywana (w zdecydowanie przeważającej części) do czynności opodatkowanych VAT, w zakresie działalności gospodarczej Gminy. Tym samym Gminie przysługuje/będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego. Pozostaje jednak kwestia ustalenia zakresu tego prawa.

Gmina pragnie podkreślić, że – jak wskazała powyżej – wykorzystuje/będzie wykorzystywać Inwestycję w przeważającej części na potrzeby świadczenia odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych (tj. do czynności opodatkowanych VAT), jak również w niewielkim (marginalnym) stopniu w zakresie dostarczania wody do Odbiorców wewnętrznych (tj. w przeważającej części do czynności pozostających zdaniem Gminy poza zakresem regulacji ustawy o VAT). W konsekwencji, zdaniem Gminy, Inwestycja będzie przez nią wykorzystywana jednocześnie do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza. Gmina w zakresie objętych przedmiotem niniejszego wniosku wydatków nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności jej zdaniem opodatkowanych VAT, zwolnionych z opodatkowania VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.

Niemniej, jednak Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie określić przestawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy, tj. procentowy udział dostarczonej wody w m³ od podmiotów spoza struktury organizacyjnej Gminy (działalność gospodarcza, czynności opodatkowane VAT) w całości dostarczonej wody (w m³) w danym roku kalendarzowym.

W opinii Gminy, wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji oparty na ilości dostarczonej wody zapewnia/będzie zapewniać dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Zastosowanie sposobu określenia proporcji zaproponowanego w Rozporządzeniu w  stosunku do Infrastruktury byłoby nieobiektywne, gdyż istnieje proporcja (metrażowa), która zdecydowanie pełniej i dokładniej oddaje specyfikę wykonywanej za pomocą Infrastruktury działalności.

Należy zauważyć że w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT prewspółczynnik zaproponowany przez Gminę jako alternatywa dla prewspółczynnika z Rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999, dalej „Rozporządzenie”) nie musi być „najbardziej reprezentatywny”. Przepis ten wymaga jedynie, aby prewspółczynnik zaproponowany przez Gminę był bardziej reprezentatywny niż ten z Rozporządzenia. Należy wyjaśnić, iż Gmina uznając, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji jest/będzie bardziej reprezentatywny niż prewspółczynnik z Rozporządzenia kierowała się przesłankami ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż niezależnie od tego, według jakiej metody sposób określenia proporcji został obliczony, w każdym przypadku musi on realizować kryteria wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, zgodnie z którymi sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, czyli:

·zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

·obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Artykuł 86 ust. 2h ustawy o VAT wprost stanowi, że w przypadku, gdy podatnik dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy rozporządzenia uzna, że wskazany tam sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

W ocenie Gminy jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach w ramach czynności opodatkowanych VAT. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. dostarczanie wody - specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (usługi związane z modernizacją i utrzymaniem infrastruktury wodociągowej, wykorzystywane mogą być wyłącznie dla potrzeb usługi dostarczania wody i w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób). Podkreślić więc należy w tym miejscu, że przepisy ustawy o VAT nie przewidują obowiązkowej dla jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego metody ustalania prewspółczynnika, choć metody takie zaproponował Minister Finansów w Rozporządzeniu.

Zdaniem Gminy to właśnie przedstawiony przez Gminę sposób odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę (i jej jednostki organizacyjne) działalności i dokonywanych przez nią nabyć. W odniesieniu do działalności wodociągowej klucz podziału został określony jako pre-proporcja metrażowa, polegająca na określeniu prewspółczynnika opartego na kryterium ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych wody dostarczonej w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT). Skoro Gmina jest w stanie precyzyjnie określić ilość metrów sześciennych wody, to jest to najbardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

System odliczeń – jak wielokrotnie podkreślił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zob. m.in. wyrok z 21 marca 2018 r., C-533/16, EU:C:2018:204, pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo) - ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT zapewnia zatem neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na cel czy rezultaty tej działalności, pod warunkiem że działalność ta, co do zasady, sama podlega opodatkowaniu VAT.

Powszechnie zatem przyjmowane jest założenie, że w odniesieniu do wydatków na konkretną działalność gospodarczą prowadzoną przez gminę, jako podatnika podatku od towarów i usług, możliwe jest zastosowanie odrębnie wyliczonego sposobu kalkulacji prewspółczynnika, jeśli tylko będzie on stanowił bardziej reprezentatywny w danym przypadku sposób określenia proporcji.

Zdaniem Gminy metoda wybrana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT.

Pogląd o prawidłowości stosowania przez Gminy prewspółczynnika indywidualnego ugruntował się w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, a jako przykłady Gmina pragnie wskazać:

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 maja 2022 r. sygn. I FSK 104/19;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 maja 2021 r. sygn. I FSK 1259/20;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2021 r. sygn. I FSK 1677/19;

·wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lipca 2020 r. sygn. I FSK 153/19;

Prawo do zastosowania indywidualnego prewspółczynnika potwierdzają także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, np.:

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 listopada 2023 r. sygn. 0114- KDIP4-1.4012.498.2023.2.RMA;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2023 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.372.2023.2.DS;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 września 2023 r. sygn. 0114- KDIP4-2.4012.416.2023.2.MC;

·Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2023 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.259.2023.2.NF.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie bardziej reprezentatywny – bardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności oraz dokonywanych przez nią nabyć.

Gmina pragnie wskazać, iż sposób określenia proporcji dla Zakładu wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu z działalności gospodarczej Zakładu w całości przychodów wykonanych Zakładu. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia wszystkie przychody zrealizowane przez Zakład ze wszystkich segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z infrastrukturą wodociągową. Innymi słowy, przychody te - poza przychodami z tytułu usług dostarczania wody - nie są generowane poprzez wykorzystanie infrastruktury wodociągowej, ale w drodze zupełnie innych czynności. Analizując strukturę obrotu z działalności Zakładu, a więc licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia prewspółczynnika z Rozporządzenia, należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem Infrastruktury, zniekształcają przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT z wydatków na Infrastrukturę, a tym samym przekreślają całkowicie wymogi stawiane przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie szereg pozycji przychodowych zupełnie nie ma związku z wykorzystaniem Infrastruktury, a zniekształca przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę. W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych przychodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT - podejście takie nie uwzględniałoby ani specyfiki działalności (dostarczanie wody, gdzie możliwe jest zmierzenie wykorzystania Infrastruktury) ani dokonywanych przez Gminę nabyć (zakupy związane bezpośrednio z Infrastrukturą). Co więcej, podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Gminy, bowiem doprowadziłoby do znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT. W opinii Gminy, metoda kalkulacji sposobu określenia proporcji wskazana w Rozporządzeniu nie może być zatem zastosowana względem zakupów dotyczących działalności wodociągowej, gdyż w omawianym zakresie nie spełni ona wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Zdaniem Gminy, zastosowanie sposobu określenia proporcji zaproponowanego w Rozporządzeniu w stosunku do Infrastruktury byłoby nieobiektywne, gdyż istnieje proporcja (metrażowa), która zdecydowanie pełniej i dokładniej oddaje specyfikę wykonywanej za pomocą Infrastruktury działalności. Sposób określenia proporcji zaproponowany w Rozporządzeniu nie odnosi się stricte do danego rodzaju działalności (którą w tym przypadku jest działalność w zakresie świadczenia usług dostarczania wody), lecz jest uproszczoną, uniwersalną metodą, która powinna być stosowana, gdy podatnik nie jest w stanie ustalić bardziej reprezentatywnego sposobu określenia proporcji.

Zdaniem Gminy sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu w sprawie prewspółczynnika dla zakładu budżetowego jest nieodpowiedni dla potrzeb ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej przy użyciu Infrastruktury wodociągowej w całości działalności wykonywanej przy użyciu tej Infrastruktury, bowiem nie odpowiada on specyfice wykonywanej działalności w zakresie dostawy wody i nie odzwierciedla właściwie skali wykorzystania do celów działalności gospodarczej zakupów dotyczących tej Infrastruktury.

Powszechnie przyjmowane jest założenie, że w odniesieniu do wydatków na konkretną działalność gospodarczą prowadzoną przez gminę, jako podatnika podatku od towarów i usług, możliwe jest zastosowanie odrębnie wyliczonego sposobu kalkulacji prewspółczynnika, jeśli tylko będzie on stanowił bardziej reprezentatywny w danym przypadku sposób określenia proporcji.

Zdaniem Gminy metoda wybrana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT w zakresie działalności wodociągowej.

W ocenie Gminy, prewspółczynnik metrażowy stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania Infrastruktury do poszczególnych rodzajów czynności. Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych, Gmina jest w stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje/będzie wykorzystywać infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych. Przyjęta więc przez Gminę metoda zapewnia zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT dokonanie obniżenia VAT wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane VAT i obiektywnie odzwierciedla/będzie odzwierciedlać część wydatków przypadającą na oba realizowane przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury rodzaje działalności. Zgodnie z proporcją opartą o realne zużycie (tj. proporcją opartą odpowiednio na ilości dostarczonej wody), Gmina jest w stanie określić zużycie przypisane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz zużycie łączne, a zatem Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać (w sposób procentowy) nie tylko jaka część wydatków przypada wyłącznie na czynności opodatkowane VAT (dające prawo do odliczenia), ale także jaka część przypada na czynności niepodlegające VAT niestanowiące działalności gospodarczej (tj. niedające prawa do odliczenia).

Dodatkowo, Gmina pragnie wskazać, że w broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia 17 lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. (str. 7), Minister Finansów zaznaczył, iż jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury i państwowe instytucje kultury oraz uczelnie publiczne i instytuty badawcze mogą stosować inną metodę określenia prewspółczynnika, aniżeli ta przedstawiona w Rozporządzeniu, „pod warunkiem, że metoda ta zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w rozporządzeniu przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą". W tej samejbroszurze podkreślono również, że „Możliwe jest także zastosowanie kilku różnych metod w zależności od różnorodności prowadzonych przez podatnika rodzajów działalności lub w zależności od rodzajów dokonywanych nabyć, jeśli jest to uzasadnione ekonomicznie”.

Tym samym, w świetle powyższego Gmina jest zdania, iż może zastosować inny sposób określenia proporcji niż ten przedstawiony w rozporządzeniu w sprawie prewspółczynnika, o ile będzie on bardziej reprezentatywny.

Reasumując, zdaniem Gminy przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy powinien zostać uznany za „bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT. W konsekwencji Gmina, odliczając VAT naliczony z faktur dokumentujących Wydatki (o których mowa w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym), ma prawo zastosować (mając na uwadze w szczególności przepisy art. 86 ust. 2a, 2b i 2 h ustawy o VAT) prewspółczynnik metrażowy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-nieprawidłowe w części dotyczącej w części dotyczącej braku prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji pn. „….”, w części dotyczącej instalacji zamontowanej na budynkuZespołu Szkół w X przy ulicy ….,

-prawidłowe w części dotyczącejbraku prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki związane z realizacją inwestycji pn. „…”, w części dotyczącej instalacji zamontowanej na budynku Szkoły Podstawowej przy ulicy …,

-prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz bieżące w zakresie w jakim dotyczą ujęć wody przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) – zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”. W myśl tego przepisu:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Pojęcie „podatnik” zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Organy władzy mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z  art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj.:

‒gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz

‒gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z art. 86 ust. 1 wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem, które:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W kolejnych ustępach § 3 rozporządzenia przedstawione zostały wzory, według których należy ustalać sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych:

Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 11 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609):

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji ich uprzywilejowania poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej – takiego przymiotu nie ma komercyjny przedsiębiorca i jego działalność jest, co do zasady, opodatkowana w całości. Dlatego też, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie, że w odniesieniu do niektórych czynności podmioty te – co do zasady – występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz  (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że realizują/będą realizowali Państwo inwestycję pod nazwą „…”.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji, w zakresie w jakim dotyczy Zespołu Szkół.

Odnosząc się do kwestii objętej zakresem pytania należy w pierwszej kolejności ustalić czy realizacja przez Państwa inwestycji pn. „…”, w zakresie w jakim dotyczy Zespołu Szkół ma/będzie miała związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Jak stanowi art. 2 pkt 19 ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), zwana dalej „ustawą o OZE”:

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o OZE:

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

W myśl z art. 4 ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a ustawy o OZE:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a – 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 10 ustawy o OZE:

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4b ust. 17 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4b ust. 18 ustawy o OZE:

W myśl art. 4c ust. 1-10 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4d ust. 2 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Z okoliczności sprawy wynika, że realizują/będą realizowali Państwo inwestycję pod nazwą „…”. Przedmiotem Inwestycji jest zaprojektowanie, dostawa, montaż, uruchomienie i przeprowadzenie procedury włączenia do sieci OSD instalacji fotowoltaicznej na 5 obiektach użyteczności publicznej: na budynku Zespołu Szkół w X, ul.  …., Ujęciu wody w A, Ujęciu wody w B, Ujęciu wody w C, Ujęciu wody w D oraz rozbudowa mikroinstalacji na budynku Szkoły Podstawowej przy ulicy …. w X. W związku z montażem/rozbudową instalacji fotowoltaicznych, w ramach ww. inwestycji Gmina jest/będzie prosumentem energii odnawialnej, w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii. Mikroinstalacje fotowoltaiczne (wszystkie ujęte we wniosku) stanowią/będą stanowić mikroinstalacje, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródła energii.

Obecnie na budynku Szkoły Podstawowej w X przy ulicy …. funkcjonuje instalacja fotowoltaiczna, którą Gmina planuje rozbudować. Wobec powyższego Gmina posiada umowę z przedsiębiorstwem energetycznym określającą zasady rozliczenia wyprodukowanej z instalacji energii elektrycznej zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii (net metering).

W przypadku pozostałych obiektów (Zespół Szkół w X przy ulicy …., ujęcie wody w miejscowościach: A, B, C i D) na chwilę obecną Gmina nie zawarła jeszcze umowy z przedsiębiorstwem energetycznym. Zgodnie z obowiązującymi obecnie przepisami umowy zostaną zawarte na zasadzie net-billingu. Wskazali Państwo, że rozliczenie ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci będzie dokonywane w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Jednocześnie, Gmina nie przewiduje pobierania wynagrodzenia w związku z wyprodukowaną energią elektryczną - Gmina zakłada, że cała energia wyprodukowana za pomocą instalacji zostanie zużyta na potrzeby własne.

Ww. instalacje nie mieszczą się w przepisach określonych w art. 4d ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii. W przypadku instalacji fotowoltaicznych na budynku Zespół Szkół w X przy ulicy …. oraz na budynku Szkoły Podstawowej w X przy ulicy …  – zdaniem Gminy instalacja fotowoltaiczna jest/będzie wykorzystywana do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wskazać należy, że w świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy – Prawo przedsiębiorców.

W wyroku w sprawie C-219/12 Fuchs Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że:

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE C-219/12.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie będzie występowało wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – bowiem będą Państwo dokonywali dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Jak wynika z okoliczności sprawy, w przypadku instalacji zamontowanej na budynku Zespołu Szkół w X przy ul. ….  będą Państwo korzystali z rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Z przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

W przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu, tj.: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną i rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18 ustawy o OZE.

Wskazane przepisy wyznaczają zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci określonej wg ww. zasad. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Państwu za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów ustawy o OZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym.

A zatem, w przypadku wytworzenia przez Państwa energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, będą Państwo dokonywali dostawy tej energii, za którą będzie Państwu przysługiwało wynagrodzenie. Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Państwo, jako prosument – zarejestrowany czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej, będą dokonywali na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, z którym zawrą Państwo umowę, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE) pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

W związku z powyższym, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który zostanie wyprodukowany w ww. instalacji wytworzonej w ramach inwestycji na budynku Zespołu Szkół w X przy ul. …., będzie stanowiło odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast, w przypadku instalacji zamontowanej na budynku Szkoły Podstawowej przy ulicy …, z tytułu której - jak wskazali Państwo we wniosku – korzystają/będą korzystali z rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii, należy raz jeszcze podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług co do zasady podlegają czynności wykonywane odpłatnie.

Tym samym, opodatkowana podatkiem od towarów i usług będzie co do zasady energia elektryczna wprowadzona do sieci przez producenta w przypadku, gdy wystąpi z tego tytułu wynagrodzenie. Przy czym, wobec funkcjonującego na gruncie ustawy o odnawialnych źródłach energii systemu, o którym mowa w ww. art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii tzw. „net meteringu” należy uznać, że opodatkowaniu podlegać będzie w takim przypadku nadwyżka energii elektrycznej wprowadzonej przez producenta do sieci, nad energią przez niego z sieci pobraną.

Natomiast w przypadku, gdy prosument energii elektrycznej nie otrzymuje żadnego wynagrodzenia za nadwyżki wyprodukowanej energii i nadwyżki te w określonych terminach „przepadają”, nie uznaje się takich czynności za opodatkowane VAT.

W związku z powyższym, w okolicznościach niniejszej sprawy, w przypadku rozliczenia energii w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii („net metering”), w sytuacji, gdy Państwo za nadwyżki energii elektrycznej wprowadzanej do sieci nie będą otrzymywali wynagrodzenia i nadwyżki te w okresie 12 miesięcy (365 dni) od wprowadzenia jej do sieci przepadną, a wyprodukowana energia wykorzystywana będzie wyłącznie na potrzeby własne wskazać należy, że wprowadzanie energii elektrycznej do sieci w ramach ww. instalacji nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się zatem do wydatków poniesionych w ramach inwestycji pn. „….”, w zakresie w jakim dotyczy Zespołu Szkół w X przy ulicy ….. należy zauważyć, że instalacja ta będzie służyć do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla dostawy prądu. Ponadto - jak wynika z opisu sprawy – budynek Zespołu Szkół w X przy ulicy  … służy wyłącznie do zadań własnych Gminy, do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Tak więc część projektu dotycząca wykonania instalacji fotowoltaicznej będzie miała związek z działaniami Gminy, które pozostają w sferze jej imperium, czyli zadań własnych, a zatem będzie miała związek z czynnościami wykonywanymi poza działalnością gospodarczą. Równocześnie w związku z faktem, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, a będące konsekwencją montażu instalacji fotowoltaicznej Państwa działania w charakterze prosumenta, będą stanowiły działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, niekorzystającą ze zwolnienia należy uznać, że wydatki poniesione na wykonanie przedmiotowej instalacji będą miały związek zarówno z działalnością gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT) jak i z działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

W świetle powyższego, w związku z ponoszeniem wydatków na realizację inwestycji pn. „…..”, w zakresie w jakim dotyczy Zespołu Szkół w X przy ulicy …., będzie Państwu przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy prawo do odliczenia podatku naliczonego w takim zakresie w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Natomiast, w przypadku instalacji fotowoltaicznej zamontowanej na budynku Szkoły Podstawowej przy ulicy …., warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie zostanie spełniony, ponieważ – jak wyżej wskazano – efekty realizowanego projektu w tej części nie są/nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, w przypadku ww. instalacji nie mają/nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji w tej części ww. projektu.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacja inwestycji pn. „….” jest prawidłowe w części dotyczącej instalacji zamontowanej na budynku Szkoły Podstawowej przy ulicy …. i nieprawidłowe w części dotyczącej instalacji zamontowanej na budynku Zespołu Szkół w X  przy ulicy …..

Państwa wątpliwości dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz bieżące w zakresie w jakim dotyczą ujęć wody  – przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego.

W analizowanej sprawie przy odliczaniu podatku naliczonego od ww. wydatków, w pierwszej kolejności powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak już wyżej wskazano, w przypadku bowiem, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Jak wynika z cytowanego już art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

‒zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

‒obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Przy czym, jak zostało wskazane, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w cyt. wyżej rozporządzeniu określił dla jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego sposoby określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć. W  przypadku, gdy instalacja fotowoltaiczna zamontowana na obiektach ujęć wody będzie wykorzystywana przez Gminę do świadczenia usług za pośrednictwem zakładu budżetowego, to do wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, uwzględnia się zasady określone w § 3 ust. 4 rozporządzenia.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał, że:

Ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy – ale tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę, a także sposób finansowania jednostki.

W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

We wniosku wskazali Państwo, że inwestycja w zakresie w jakim dotyczy ujęć wody jest/będzie wykorzystywana w przeważającej większości do świadczenia odpłatnych usług z zakresu dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych (tj. mieszkańców, przedsiębiorstw oraz innych instytucji spoza struktury organizacyjnej Gminy), jak również w marginalnym zakresie jest/będzie także wykorzystywana do świadczenia usług z zakresu dostarczania wody na rzecz Odbiorców wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy). Gmina rozważa odliczanie podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki w oparciu o prewspółczynnik kalkulowany na bazie wzoru, uwzględniającego udział dostarczonej wody w m³ do odbiorców zewnętrznych w całości dostarczonej wody w m³, tj. łącznie do Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych w danym roku kalendarzowym. W przypadku części Odbiorców wewnętrznych, jak i Odbiorców zewnętrznych, kalkulacja dostarczanej wody ustalana jest/będzie na podstawie przeciętnej normy zużycia wody, określonej w rozporządzeniu ws. norm zużycia i zależy od wskazanych w tym rozporządzeniu kryteriów (np. w przypadku Odbiorców zewnętrznych - od ilości mieszkańców w danym gospodarstwie). W przypadku pozostałej części Odbiorców wewnętrznych, jak i Odbiorców zewnętrznych, określenie ilości dostarczonej wody w m3 dokonywane jest/będzie poprzez dokonanie odpowiednich odczytów zużycia wody z wodomierzy. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. dostarczanie wody - specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (usługi związane z modernizacją i utrzymaniem infrastruktury wodociągowej, wykorzystywane mogą być wyłącznie dla potrzeb usługi dostarczania wody i w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób). Przedstawiony przez Gminę sposób odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę (i jej jednostki organizacyjne) działalności i dokonywanych przez nią nabyć. W odniesieniu do działalności wodociągowej klucz podziału został określony jako pre-proporcja metrażowa, polegająca na określeniu prewspółczynnika opartego na kryterium ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych wody dostarczonej w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć. Metoda wybrana przez Gminę daje możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających wyłącznie na działalność gospodarczą opodatkowaną VAT w zakresie działalności wodociągowej. Proponowany we wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane związane z dostarczaniem wody. Zgodnie z proporcją opartą o realne zużycie (tj. proporcją opartą odpowiednio na ilości dostarczonej wody), Gmina jest w stanie określić zużycie przypisane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz zużycie łączne, a zatem Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać (w sposób procentowy) nie tylko jaka część wydatków przypada wyłącznie na czynności opodatkowane VAT (dające prawo do odliczenia), ale także jaka część przypada na czynności niepodlegające VAT niestanowiące działalności gospodarczej (tj. niedające prawa do odliczenia).

W świetle opisanych okoliczności oraz Państwa wyjaśnień należy stwierdzić, że przedstawiony przez Państwa sposób wyliczenia prewspółczynnika metrażowego, który chcą Państwo zastosować do wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej na obiektach ujęć wody, zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Zaprezentowany przez Państwa sposób obliczenia prewspółczynnika pozwala/będzie pozwalał na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między wykonywaną działalnością gospodarczą i czynnościami wykonywanymi w ramach działalności innej niż gospodarcza. Metoda wskazana przez Państwa daje/będzie dawała możliwość obiektywnego i najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy rodzaj działalności, do wykonywania której instalacja jest/będzie wykorzystywana. W świetle powyższych okoliczności proponowany przez Państwa sposób wyliczenia prewspółczynnika może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych nabyć, gdyż są Państwo w stanie precyzyjnie ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych wody dostarczonej w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT), a infrastruktura wodociągowa służy wyłącznie dla potrzeb usługi dostarczania wody.

Dokonując analizy przedstawionego we wniosku zagadnienia dotyczącego odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami związanymi z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej na obiektach ujęć wody, według indywidualnie ustalonego przez Państwa, „prewspółczynnika metrażowego”, należy mieć na względzie, że w sytuacji, gdy prewspółczynnik wskazany przez Państwa opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj. w oparciu o faktyczną ilość metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych wody dostarczonej w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT), pozwala to na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.

Zatem z uwagi na przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem instalacji do działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza, przysługuje/będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz bieżące – których nie są Państwo w stanie przyporządkować do działalności gospodarczej lub działalności innej niż gospodarcza – związane z wykonaniem instalacji fotowoltaicznej na obiektach ujęć wody, przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowego, opartego na kryterium ilości metrów sześciennych dostarczonej wody w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości metrów sześciennych wody dostarczonej w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT).

A zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

‒zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, niniejsza interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że „proponowany we wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane związane z dostarczaniem wody.”, „Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie określić przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy, tj. procentowy udział dostarczonej wody w m³ do podmiotów spoza struktury organizacyjnej Gminy (działalność gospodarcza, czynności opodatkowane VAT) w całości dostarczonej wody (w m³) w danym roku kalendarzowym.”. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

W tym miejscu zauważyć należy, że rolą Organu jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń, zatem w tej interpretacji Organ nie dokonywał oceny poprawności wyliczenia „prewspółczynników” proporcji.

Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z infrastrukturą wodociągową wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Natomiast odnośnie przywołanych przez Państwa wyroków sądów należy zauważyć, że wyroki sądów to rozstrzygnięcia w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych). W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w….. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.