Możliwość utworzenia grupy VAT, zachowanie prawa do odliczenia podatku VAT oraz kontynuowanie korekty określonej przepisami art. 91 ustawy.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie możliwości utworzenia grupy VAT, zachowania prawa do odliczenia podatku VAT oraz kontynuowania korekty określonej przepisami art. 91 ustawy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 marca 2024 r. (wpływ 29 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina X (zwana dalej „Gminą” lub „Wnioskodawcą”) jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, niekorzystającym ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług – zwanej dalej „ustawą o VAT”.

Gmina posiada osobowość prawną oraz zdolność do czynności prawnych.

Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa w ramach reżimu publicznego oraz funkcjonuje w obrocie gospodarczym jako podmiot zobowiązany do naliczania podatku od towarów i usług, prowadzenia właściwej, zgodnej z przepisami ewidencji oraz składania deklaracji podatkowych w formie pliku JPK_VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.) Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada majątek, prowadzi gospodarkę finansową, w celu wykonywania zadań publicznych może tworzyć jednostki organizacyjne bez osobowości prawnej, instytucje kultury oraz inne gminne osoby prawne, utworzone na podstawie odrębnych ustaw. Jednostki pomocnicze zarządzają, korzystają z mienia komunalnego i rozporządzają dochodami z tego źródła, a także samodzielnie dokonują czynności względem przysługującego im mienia zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Zaspokajanie potrzeb zbiorowych wspólnoty należy do zadań własnych gminy, które, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, obejmują sprawy:

1)ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;

2)gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;

3)wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;

3a) działalności w zakresie telekomunikacji;

4)lokalnego transportu zbiorowego;

5)ochrony zdrowia;

6)pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;

6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

7)gminnego budownictwa mieszkaniowego;

8)edukacji publicznej;

9)kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;

10)kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;

11)targowisk i hal targowych;

12)zieleni gminnej i zadrzewień;

13)cmentarzy gminnych;

14)porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego;

15)utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych;

16)polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej;

16a) polityki senioralnej;

17)wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej;

18)promocji gminy;

19)współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie;

20)współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Zgodnie z art. 9 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonują gminne jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych: Urząd Gminy, 7 szkół, 2 przedszkola, 2 żłobki, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej oraz samorządowy zakład budżetowy – Zakład Gospodarki Komunalnej (zwany dalej ZGK). Jednostki te nie stanowią odrębnych od Gminy podatników VAT, obroty osiągane przez jednostki są wykazywane w skonsolidowanych rozliczeniach VAT Gminy.

Gmina wykazuje podatek należny VAT od każdego przejawu działalności gospodarczej, natomiast odliczanie VAT następuje adekwatnie do charakteru i celu zakupu – w pełnej kwocie lub z wykorzystaniem wskaźników odliczania zgodnie z art. 86 ust. 2a oraz/lub art. 90 ust. 2 ustalonych odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej Gminy. W odniesieniu do Urzędu Gminy odliczenie VAT następuje w drodze alokacji danego wydatku do finalnego sposobu jego wykorzystania. Na przykład odliczenie 100% VAT z faktury ma miejsce w sytuacji nabywania towarów i usług służących wyłącznie sprzedaży opodatkowanej VAT m.in. dostawa nieruchomości, dzierżawa. Odliczenie z zastosowaniem współczynnika struktury będzie miało zastosowanie w sytuacji ponoszenia wydatków związanych zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i z działalnością zwolnioną z podatku, m.in. usługi edukacyjne, najem na cele mieszkaniowe. Przy wydatkach służących zarówno działalności gospodarczej, jak i statutowej Urzędu stosuje się tzw. prewspółczynnik obrotowy. W przypadku zakupów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Gminy, VAT nie podlega odliczeniu, np. remont dróg, gospodarowanie odpadami.

W ramach centralizacji rozliczeń VAT, wraz z Gminą swój podatek VAT rozlicza również ZGK. Zakład w ramach swojej działalności wodno-kanalizacyjnej do rozliczania podatku VAT stosuje prewspółczynnik metrażowy, zgodnie z Interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 maja 2022 r.

Ponadto, w ramach pozostałej działalności ZGK korzysta z prewspółczynnika określonego za pomocą Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, wydanego na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT. ZGK przy jego pomocy odlicza podatek VAT naliczony od innych niż związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną wydatków związanych z funkcjonowaniem Zakładu.

Gmina X jest właścicielem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, która jest przez nią wykorzystywana za pośrednictwem zakładu budżetowego do prowadzenia działalności w zakresie dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Gmina realizując zadania inwestycyjne wodno-kanalizacyjne, takie jak np. budowa sieci wodociągowej czy kanalizacyjnej, dokonuje odliczeń podatku VAT naliczonego od faktur zakupowych, przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowgo ZGK.

Gmina planuje, aby na bazie obecnie istniejącego zakładu budżetowego do dnia 30 czerwca 2024 r., powstała spółka kapitałowa (na podstawie przepisów art. 9 ust. 1 i art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h ustawy o samorządzie gminnym, art. 9 ust. 1 i art. 22 ustawy z 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz.U. 2021 poz. 679) oraz art. 16 ust. 1,3, 5 i 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 z późn. zm.). Gmina w powstałej w wyniku przekształcenia spółce z o.o. będzie posiadać 100% udziałów, w związku z czym będzie sprawowała prawną kontrolę nad nowo tworzoną spółką. Na terenie Gminy funkcjonuje już spółka komunalna, która zajmuje się odbiorem odpadów komunalnych z terenu Gminy X. Nowo utworzona spółka docelowo ma przejąć obowiązki istniejącej spółki komunalnej i powiększyć zakres swojej działalności o odbiór odpadów komunalnych.

Powstała z ZGK Spółka będzie odrębnym od Gminy, zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług niekorzystającym ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy o VAT.

Spółka wykonywać będzie zadania własne Gminy. Do zakresu jej działań należeć będzie:

-zarządzanie infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną,

-ochrona ujęć wody przed skażeniem,

-eksploatacja oczyszczalni ścieków w X i Y,

-eksploatacja ujęć wody i sieci wodociągowej,

-zapewnienie ciągłości i niezawodności usług zaopatrzenia w wodę i odprowadzenia ścieków,

-konserwacja oświetlenia ulicznego,

-utrzymanie terenów zielonych,

-utrzymanie przystanków komunikacyjnych,

-odbiór odpadów komunalnych.

Spółka zobowiązana będzie do dostarczania wody i odbioru ścieków dotychczasowym i przyszłym odbiorcom oraz do zawierania umów z odbiorcami w sprawie zaopatrzenia w wodę i odbiór ścieków. Powyższe rozwiązanie bazuje na postanowieniach art. 9 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, zgodnie z którymi jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek.

W celu uproszczenia i usprawnienia wzajemnych rozliczeń, a także poprawy przepływów pieniężnych oraz eliminacji obciążeń administracyjnych Gmina od 1 sierpnia 2024 r. rozważa utworzenie grupy VAT w rozumieniu art. 15a ustawy o VAT, której członkami miałyby być Gmina X wraz z jej jednostkami budżetowymi i nowo utworzona spółka.

Nowo tworzona na bazie ZGK Spółka nie będzie członkiem innej grupy VAT. Gmina X będzie przedstawicielem grupy VAT. Członkowie grupy posiadają siedzibę na terytorium kraju.

W latach wcześniejszych, tj. w latach 2019-2022 Gmina zakończyła realizację inwestycji pod nazwami:

a)„A”;

b)„B”,

c)„C”,

d)„D”,

e)„E”,

których celem jest ochrona środowiska naturalnego na terenie Gminy X oraz polepszenie standardów życia ludzi.

W ramach inwestycji zbudowano:

a)odcinek sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości O o długości (…) km,

b)oczyszczalnię ścieków w Y, budynek socjalny, urządzenia techniczne zamontowane w oczyszczalni ścieków oraz kanalizację sanitarną o dł. (…) km wraz X szt. pompowni ścieków,

c)stację uzdatniania wody w miejscowości X wraz z urządzeniami technicznymi,

d)odcinek sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości N o długości (…) km,

e)odcinek sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości P o długości (…) km.

Realizacja inwestycji umożliwiła podłączenie znajdujących się na tym terenie nieruchomości do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Właścicielem powstałej infrastruktury w ramach realizacji projektu jest Gmina.

Opisana powyżej infrastruktura została nieodpłatnie przekazana przez Gminę dla jej jednostki organizacyjnej, jaką jest Samorządowy Zakład Budżetowy o nazwie Zakład Gospodarki Komunalnej. Podatnikiem podatku od towarów i usług od roku 2017 tzw. „centralizacji VAT” jest Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego. Gmina skorzystała z przysługującego, na podstawie art. 86 ustawy o VAT, prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponieważ zakup towarów i usług wynikający z realizacji opisanych wyżej inwestycji związany był z wykorzystaniem zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, do skorzystania z prawa podatnik stosował proporcję określoną przepisami, w szczególności przepisami rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a później podatnik skorzystał z indywidualnego wskaźnika proporcji ustalonego na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.

Po oddaniu do użytkowania składników majątku powstałych na skutek inwestycji Gmina rozpoczęła odliczenie VAT naliczonego z uwzględnieniem przepisów art. 91 ustawy o VAT, dotyczących korekty wieloletniej, tj. 10-letniej dla nieruchomości i 5-letniej dla pozostałych towarów powyżej 15 tys. PLN.

Uzupełnienie oraz doprecyzowanie opisu sprawy

1.Gmina X w momencie utworzenia grupy VAT, o której mowa we wniosku, nie będzie członkiem innej grupy VAT.

2.Nowo utworzona Spółka nie będzie korzystała ze wsparcia Gminy X.

Wynajem pomieszczeń, obsługa prawna i ewentualne inne usługi, które świadczone będą przez Gminę X na rzecz Spółki, będą odbywać się odpłatnie, a odpłatność ustalana będzie z zachowaniem cen rynkowych za takie usługi.

Pytania

1.Czy Gmina oraz nowo utworzona – na bazie dotychczasowego zakładu budżetowego – Zakładu Gospodarki Komunalnej – spółka z o.o., będą spełniać warunki wymienione w art. 15a ustawy o VAT, w zakresie możliwości utworzenia z dniem 1 sierpnia 2024 r. grupy VAT?

2.Czy utworzona grupa VAT zachowa prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją inwestycji wodno-kanalizacyjnych opisanych w opisie zdarzenia przyszłego, i kontynuowania korekty określonej przepisami art. 91 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina oraz nowo utworzona – na bazie dotychczasowego zakładu budżetowego – Zakładu Gospodarki Komunalnej – spółka z o.o., będą spełniać warunki wymienione w art. 15a ustawy o VAT w zakresie możliwości utworzenia z dniem 1 sierpnia 2024 r. grupy VAT.

Zaznaczyć należy, że w przepisach ustawy o VAT nie występują wprost wyłączenia, które uniemożliwiałyby zawiązanie grupy VAT w ramach jednostki samorządu terytorialnego i utworzonych przez nią spółek komunalnych.

Artykuł 15a ustawy o VAT, stanowi, że:

1.Podatnikiem, o którym mowa w art. 15, może być również grupa podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT.

2.Grupę VAT mogą utworzyć podatnicy:

1)posiadający siedzibę na terytorium kraju lub

2)nieposiadający siedziby na terytorium kraju, w zakresie, w jakim prowadzą działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału położonego na terytorium kraju.

3.Podatników uważa się za powiązanych finansowo, jeżeli jeden z podatników będących członkiem grupy VAT posiada bezpośrednio ponad 50% udziałów (akcji) w kapitale zakładowym lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do udziału w zysku, każdego z pozostałych podatników będących członkami tej grupy.

4.Podatników uważa się za powiązanych ekonomicznie, jeżeli:

1)przedmiot głównej działalności członków grupy VAT ma taki sam charakter lub

2)rodzaje działalności prowadzonej przez członków grupy VAT uzupełniają się i są współzależne lub

3)członek grupy VAT prowadzi działalność, z której w całości lub w dużej mierze korzystają inni członkowie grupy VAT.

5.Podatników uważa się za powiązanych organizacyjnie, jeżeli:

1)prawnie lub faktycznie, bezpośrednio lub pośrednio, znajdują się pod wspólnym kierownictwem lub

2)organizują swoje działania całkowicie lub częściowo w porozumieniu.

Ponadto w trakcie trwania grupa VAT nie może być rozszerzona o inne podmioty, ani pomniejszona o którykolwiek z podmiotów wchodzących w jej skład (art. 15a ust. 7-9 ustawy o VAT).

Grupa VAT stanowi zatem fikcyjny twór do celów VAT, w przypadku którego aspekt ekonomiczny jest ważniejszy niż forma prawna. Grupa VAT jest to szczególny rodzaj podatnika, który istnieje tylko do celów VAT. Jest ona oparta na rzeczywistych finansowych, ekonomicznych i organizacyjnych powiązaniach między przedsiębiorstwami. Choć każdy członek grupy zachowuje swoją formę prawną, utworzeniu grupy do celów VAT nadaje się nadrzędne znaczenie – wyłącznie do celów VAT – w stosunku do form prawnych przewidzianych np. w prawie cywilnym lub w prawie spółek. Tak więc po przystąpieniu do grupy VAT, jakakolwiek możliwa, istniejąca jednocześnie forma prawna członka grupy traci znaczenie do celów VAT, a członek grupy staje się częścią nowego odrębnego płatnika VAT – grupy VAT.

Jeśli natomiast chodzi o wewnętrzne transakcje grupy VAT, tzn. odpłatne transakcje pomiędzy pojedynczymi członkami – ponieważ grupę VAT traktuje się jak jednego podatnika – transakcje te należy uznać za przeprowadzone przez samą grupę na jej rzecz.

W kontekście zacytowanych powyżej przepisów prawa unijnego i polskiego w zakresie VAT oraz zaprezentowanego celu i okoliczności towarzyszących powstawaniu grup VAT, należy bez wątpienia uznać, iż nie istnieją przeszkody, aby podatnicy VAT scharakteryzowani w opisie stanu faktycznego złożonego wniosku utworzyli od 1 sierpnia 2024 r. grupę VAT. Podmioty te bowiem posiadają siedzibę na terytorium kraju oraz wykazują ścisłe, udokumentowane i wynikające z przepisów prawa powiązania finansowe, ekonomiczne i organizacyjne.

W opisanym zdarzeniu przyszłym:

1)obydwaj podatnicy, którzy tworzyliby Grupę VAT posiadać będą siedzibę na terytorium kraju (wymóg zawarty w art. 15a ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT),

2)pomiędzy podatnikami istnieć będzie powiązanie finansowe, o którym mowa w art. 15a ust. 3 ustawy o VAT, gdyż Gmina posiadać będzie bezpośrednio 100% udziałów w kapitale zakładowym spółki powstałej z przekształcenia ZGK,

3)pomiędzy podatnikami istnieć będzie powiązanie ekonomiczne, o którym mowa w art. 15a ust. 4 ustawy o VAT. Dla spełnienia wymogu istnienia powiązań ekonomicznych, nie jest wymagane prowadzenie jednego rodzaju działalności przez wszystkie podmioty tworzące Grupę VAT - ważna jest natomiast ich komplementarność i wzajemność. Grupa VAT może zostać utworzona przez podmioty prowadzące działalność tego samego rodzaju, lecz w różnych sektorach gospodarki,

4)pomiędzy podatnikami istnieć będzie powiązanie organizacyjne, o którym mowa w art. 15a ust. 5 ustawy o VAT. Jak opisano w części stanowiącej opis zdarzenia przyszłego, gminne spółki kapitałowe służą do prowadzenia działalności gospodarczej, ale również dostarczają dobra publiczne. Nie ulega bowiem wątpliwości, że takie zadania jak gospodarka odpadami komunalnymi, tj. zadania realizowane przez Spółkę powstałą z przekształcenia ZGK, na rzecz Gminy, należą do fundamentalnych dziedzin prawidłowego funkcjonowania każdej wspólnoty samorządowej. Z punktu widzenia mieszkańca, są to usługi z rodzaju pierwszej potrzeby i braku substytutu. Funkcjonowanie spółek komunalnych jest wynikiem niemożności zaspokojenia pewnych określonych potrzeb społecznych przez samą gminę, w obszarach, które zgodnie z samorządowymi przepisami ustrojowymi, stanowią zakres odpowiedzialności gminy bądź powiatu. Nie dość, że charakter przesłanki warunkującej istnienie Gminy i spółki komunalnej w rozumieniu ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.), jest ten sam (tj. realizowanie zadań publicznych), to rodzaje działalności przez nie wykonywane są współzależne i uzupełniają się. Jako, że celem funkcjonowania opisanej spółki powstałej z przekształcenia Spółki, jest realizowanie zadań Gminy, jej działanie będzie mieć dla tej Gminy istotne znaczenie gospodarcze (merytoryczne), administracyjne i formalne. Spółka powstała z przekształcenia ZGK wraz z Gminą stanowić będą ekonomiczną i gospodarczą jedność, która jest dodatkowo wzmocniona przez przepisy ustawy o gospodarce komunalnej. Akt ten wprowadził dla spółek komunalnych odmienne niż zawarte w kodeksie spółek handlowych uregulowania dotyczące: obowiązku powoływania rady nadzorczej, kadencyjności rady nadzorczej, trybu powoływania członków rady nadzorczą, kwalifikacji członków rad nadzorczych powoływanych przez samorząd, ograniczeń dotyczących członków rady nadzorczej, sposobu powoływania tych członków i zarządu. Powyższe regulacje różnią się istotnie od zasad ogólnych przewidzianych w kodeksie spółek handlowych i mają pierwszeństwo przed tymi uregulowaniami. Co więcej, fakt, iż wszelkie istotne decyzje gospodarcze, finansowe oraz wizerunkowe są podejmowane w ścisłym porozumieniu z kierownictwem Gminy, świadczy o istnieniu powiązań organizacyjnych, o których mowa w art. 15a ust. 5 ustawy o VAT. Prezydent miasta ma realny i legalny wpływ na kierunek rozwoju spółek miejskich, narzuca im swoje wizje działalności, akceptuje bądź odrzuca koncepcje inwestycyjne, perswaduje zahamowanie wzrostu cen towarów i usług, legitymuje nierentowność tych przedsiębiorstw, wykorzystuje je w celach społecznych oraz politycznych. Bardzo istotną kwestią jest również fakt, iż opisane powyżej powiązania będą występować przez cały okres trwania Grupy, ponieważ cel, okoliczności oraz charakter działania Gminy oraz spółek komunalnych jest ściśle określony przepisami prawa.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, podatnicy opisani w opisie zdarzenia przyszłego, zawierając umowę grupy VAT, zgodnie z postanowieniami art. 15a ust. 1 ustawy o VAT, mają możliwość utworzenia grupy VAT gdyż spełnione zostaną warunki określone w art. 15 a ust. 2 ustawy o VAT, a istnienie powiązań finansowych, ekonomicznych i organizacyjnych opisanych powyżej spełnione będzie nieprzerwanie przez okres, w jakim ta grupa zamierza posiadać status podatnika.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

1)z 20 stycznia 2023 r. sygn. akt 0113-KDIPT1-2.4012.817.2022.1.KW,

2)z 19 sierpnia 2022 r., sygn. akt 0111-KDIB3-1.4012.220.2022.1.AMA.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, zakładając, że odpowiedź na pierwsze pytanie zawarte we wniosku będzie odpowiedzią pozytywną, utworzona grupa VAT zachowa prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją inwestycji wodno-kanalizacyjnych opisanych w opisie zdarzenia przyszłego i kontynuowania korekty określonej przepisami art. 91 ustawy o VAT.

Z treści art. 15a ust. 12a ustawy o VAT wynika, że grupa VAT wstępuje w prawa i obowiązki członków grupy VAT w zakresie podatku na okres, w jakim grupa ta posiada status podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy, do zakresu praw i obowiązków objętych postanowieniami wymienionego przepisu należy również kontynuacja obowiązków w zakresie korekty podatku naliczonego w okolicznościach i w sposób określony w postanowieniach art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, tj. korekty, do której obecnie obowiązana jest Gmina jako podatnik VAT, w związku ze skorzystaniem przez Gminę z przysługującego na podstawie art. 86 ustawy o VAT prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w związku z zakupami towarów i usług związanych z realizacją w okresie 2019¬2022 inwestycji opisanych w opisie stanu faktycznego.

Reasumując, zakładając, że odpowiedź na pierwsze pytanie zawarte we wniosku będzie odpowiedzią pozytywną, utworzona grupa VAT zachowa prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją inwestycji wodno-kanalizacyjnych opisanych w opisie zdarzenia przyszłego, i kontynuowania korekty określonej przepisami art. 91 ustawy o VAT. 

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Przy czym oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie, w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Od 1 stycznia 2023 r. wprowadzono w ustawie przepisy dotyczące m.in. możliwości utworzenia przez kilka podmiotów tzw. grupy VAT.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15a ust. 2 ustawy:

Ww. zmiana przewiduje możliwość uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i usług przez grupę podatników ściśle powiązanych finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie. Regulacja ta implementuje do krajowego porządku prawnego art. 11 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Głównym skutkiem wprowadzenia systemu grupowego rozliczania VAT, przewidzianego w Dyrektywie 2006/112/WE jest umożliwienie traktowania podmiotów, którzy są ściśle powiązani pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym, nie jako odrębnych podatników VAT, lecz jako jednego podatnika. Innymi słowy, pewna liczba ściśle powiązanych ze sobą podatników ulega połączeniu w jednego nowego podatnika do celów VAT.

Jak wynika z art. 15a ust. 1 ustawy, w celu założenia przez dwa lub więcej podmiotów grupy VAT, konieczne jest, aby podmioty te były powiązane finansowo, ekonomicznie, organizacyjnie oraz aby zawarły umowę o utworzeniu grupy VAT. Warunki utworzenia grupy VAT zostały szczegółowo wymienione w art. 15a ust. 3 – ust. 5 ustawy. W przepisach tych wskazano jak należy interpretować wymagane powiązania finansowe, ekonomiczne i organizacyjne.

Zgodnie z art. 15a ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 15a ust. 4 ustawy:

Przez powiązania o charakterze ekonomicznym należy rozumieć nie tylko taki sam charakter głównej działalności członków grupy, ale także uzupełnianie się i współzależność prowadzonej działalności czy też prowadzenie działalności w całości lub w dużej mierze wykorzystywanej przez członków grupy.

Powiązanie ekonomiczne należy uznać za istniejące, jeśli działalność członków grupy VAT jest tego samego rodzaju, nawet jeżeli ich działania są prowadzone w różnych sektorach gospodarki.

Komplementarna lub wzajemna działalność członków, może natomiast obejmować przypadki, gdy towary lub usługi wytwarzane przez członka grupy VAT są niezbędne do działania dla innych członków oraz przypadki, w których towary lub usługi są konsumowane wspólnie.

Natomiast działalność członków grupy VAT, którzy całkowicie lub częściowo działają na korzyść innych członków, może obejmować przypadki, w których podmiot bezpośrednio dostarcza towary lub usługi innemu członkowi, nawet jeśli działalność tego ostatniego nie jest koniecznie zależna od tych dostaw lub usług.

Na podstawie art. 15a ust. 5 ustawy:

Całkowicie lub częściowo dzielone struktury zarządzania skutkują podejmowaniem decyzji w grupie VAT przez jeden podmiot, który zapewnia strategiczne przywództwo dla całej grupy VAT będącej już w rozumieniu VAT pojedynczym podatnikiem. Obecność takiego podmiotu zarządzającego działającego poprzecznie w całej grupie VAT można ustalić na podstawie jego miejsca w hierarchii (np. dzielone kierownictwo najwyższego szczebla) lub rodzaju działań o których ma prawo decydować (np. wspólnego zarządzania sprawami prawnymi lub zagadnieniami finansowymi). Podmiot taki powinien być w stanie narzucić swoją wolę innym członkom grupy VAT podlegającym jakiejś formie nadzoru i rozliczalności.

Zgodnie z art. 15a ust. 6 ustawy:

Podczas całego okresu istnienia grupy VAT zachodzić muszą wszystkie trzy typy powiązań. Należy mieć na względzie, że grupa VAT jest specjalnym rodzajem podatnika, który powstaje w oparciu o wyjątkowe podstawy obwarowane ściśle określonymi warunkami, co można osiągnąć przez łączne spełnienie powyższych wymogów. Łączne spełnienie warunków stwarza dodatkową gwarancję, że w ramach działalności grup VAT nie będą popełniane nadużycia, ponieważ zapewnia ono wykluczenie sztucznych struktur pozbawionych jakiegokolwiek znaczenia gospodarczego.

Jak wynika z przedstawionych przez Państwa we wniosku informacji, Gmina X jest jednostką samorządu terytorialnego, zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Gmina oraz nowo utworzona – na bazie dotychczasowego zakładu budżetowego – Zakładu Gospodarki Komunalnej – spółka z o.o., będą spełniać warunki wymienione w art. 15a ustawy, w zakresie możliwości utworzenia z dniem 1 sierpnia 2024 r. grupy VAT.

Powołane wyżej przepisy stanowią, że grupę VAT mogą tworzyć podmioty powiązane finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie, które zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT. Warunkami dla podatników chcących utworzyć taką grupę jest posiadanie siedziby na terytorium kraju lub nieposiadanie siedziby na terytorium kraju w zakresie, w jakim prowadzą działalność gospodarczą na terytorium kraju za pośrednictwem oddziału położonego na terytorium kraju.

Wskazali Państwo w opisie sprawy, że w celu uproszczenia i usprawnienia wzajemnych rozliczeń, a także poprawie przepływów pieniężnych oraz eliminacji obciążeń administracyjnych, Gmina od 1 sierpnia 2024 r. rozważa utworzenie grupy VAT w rozumieniu art. 15a ustawy, której członkami miałyby być Gmina X wraz z jej jednostkami budżetowymi i nowo utworzona spółka. Gmina oraz nowo tworzona – na bazie – ZGK spółka nie będzie członkiem innej grupy VAT. Gmina X będzie przedstawicielem grupy VAT. Członkowie grupy posiadają siedzibę na terytorium kraju.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz cytowany wyżej stan prawny należy stwierdzić, że Gmina planuje, aby na bazie obecnie istniejącego zakładu budżetowego do dnia 30 czerwca 2024 r., powstała spółka kapitałowa – spółka z o.o. (na podstawie przepisów art. 9 ust. 1 i art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h ustawy o samorządzie gminnym, art. 9 ust. 1 i art. 22 ustawy z 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej oraz art. 16 ust. 1,3, 5 i 7 ustawy o finansach publicznych, w której Gmina będzie posiadać 100% udziałów, w związku z czym będzie sprawowała prawną kontrolę nad nowo tworzoną spółką, to tym samym spełnione będą warunki uznania Gminy X i nowo utworzonej Spółki z o.o. na bazie Zakładu Gospodarki Komunalnej za podmioty powiązane finansowo w rozumieniu art. 15a ust. 3 ustawy. Do zadań Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym. Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1), gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (pkt 2), wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, odbierania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3), zieleni gminnej i zadrzewień (pkt 12). Nowo utworzona Spółka z o.o. wykonywać będzie zadania własne Gminy. Do zakresu jej działań należeć będzie:

-zarządzanie infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną,

-ochrona ujęć wody przed skażeniem,

-eksploatacja oczyszczalni ścieków w X i Y,

-eksploatacja ujęć wody i sieci wodociągowej,

-zapewnienie ciągłości i niezawodności usług zaopatrzenia w wodę i odprowadzenia ścieków,

-konserwacja oświetlenia ulicznego,

-utrzymanie terenów zielonych,

-utrzymanie przystanków komunikacyjnych,

-odbiór odpadów komunalnych.

Spółka zobowiązana będzie do dostarczania wody i odbioru ścieków dotychczasowym i przyszłym odbiorcom oraz do zawierania umów z odbiorcami w sprawie zaopatrzenia w wodę i odbiór ścieków. Powyższe rozwiązanie bazuje na postanowieniach art. 9 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, zgodnie z którymi jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek. Ponadto Gmina wskazała, że rozważa utworzenie grupy VAT w rozumieniu art. 15a ustawy w celu uproszczenia i usprawnienia wzajemnych rozliczeń, a także poprawy przepływów pieniężnych oraz eliminacji obciążeń administracyjnych.

Gmina X i nowo utworzona spółka z o.o. będą podmiotami powiązanymi ekonomicznie na podstawie art. 15a ust. 4 ustawy, ponieważ przedmiot działalności członków grupy VAT jest uzupełniający i współzależny, tym samym przedmiot działalności członków grupy VAT będzie miał ma taki sam charakter, tj. realizowanie zadań własnych Gminy na terenie Gminy, wskazanych w ustawie o samorządzie gminnym.

Odnosząc się do kwestii powiązań organizacyjnych należy uznać, iż z wniosku wynika, że Gmina X i nowo utworzona Sp. z o.o. będą podmiotami powiązanymi organizacyjnie na podstawie art. 15a ust. 5 ustawy, celem funkcjonowania nowo utworzonej spółki, będzie realizowanie zadań Gminy, jej działanie będzie mieć dla Gminy istotne znaczenie gospodarcze (merytoryczne), administracyjne i formalne. Spółka powstała z przekształcenia ZGK wraz z Gminą stanowić będą ekonomiczną i gospodarczą jedność, która jest dodatkowo wzmocniona przez przepisy ustawy o gospodarce komunalnej. Akt ten wprowadził dla spółek komunalnych odmienne niż zawarte w kodeksie spółek handlowych uregulowania dotyczące: obowiązku powoływania rady nadzorczej, kadencyjności rady nadzorczej, trybu powoływania członków rady nadzorczą, kwalifikacji członków rad nadzorczych powoływanych przez samorząd, ograniczeń dotyczących członków rady nadzorczej, sposobu powoływania tych członków i zarządu.

W przepisach obowiązujących od 1 stycznia 2023 r. nie ma zastrzeżenia co do konieczności posiadania osobowości prawnej lub szczególnej formy prawnej. Nie występują także wprost wyłączenia, które uniemożliwiałyby wprost zawiązanie grupy VAT w ramach jednostki samorządu terytorialnego i utworzonych przez nią spółek komunalnych.

W świetle powołanych przepisów uznać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy Gmina oraz utworzona przez nią Spółka z o.o. będą spełniać warunki wymagane do utworzenia grupy VAT, w rozumieniu art. 15a ust. 1 ustawy.

Podsumowanie

Gmina X oraz nowo utworzona – na bazie dotychczasowego zakładu budżetowego – Zakładu Gospodarki Komunalnej – Spółka z o.o., będą spełniać warunki wymienione w art. 15a ustawy, utworzenia z dniem 1 sierpnia 2024 r. grupy VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy utworzona grupa VAT zachowa prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją inwestycji wodno-kanalizacyjnych wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego i kontynuowania korekty określonej przepisami art. 91 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Gmina wykazuje podatek należny VAT od każdego przejawu działalności gospodarczej, natomiast odliczanie VAT następuje adekwatnie do charakteru i celu zakupu – w pełnej kwocie lub z wykorzystaniem wskaźników odliczania zgodnie z art. 86 ust. 2a oraz/lub art. 90 ust. 2 ustalonych odrębnie dla każdej jednostki organizacyjnej Gminy. W odniesieniu do Urzędu Gminy odliczenie VAT następuje w drodze alokacji danego wydatku do finalnego sposobu jego wykorzystania. Na przykład odliczenie 100% VAT z faktury ma miejsce w sytuacji nabywania towarów i usług służących wyłącznie sprzedaży opodatkowanej VAT m.in. dostawa nieruchomości, dzierżawa. Odliczenie z zastosowaniem współczynnika struktury będzie miało zastosowanie w sytuacji ponoszenia wydatków związanych zarówno z działalnością opodatkowaną, jak i z działalnością zwolnioną z podatku, m.in. usługi edukacyjne, najem na cele mieszkaniowe. Przy wydatkach służących zarówno działalności gospodarczej, jak i statutowej Urzędu stosuje się tzw. prewspółczynnik obrotowy. W przypadku zakupów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Gminy, VAT nie podlega odliczeniu, np. remont dróg, gospodarowanie odpadami. W ramach centralizacji rozliczeń VAT, wraz z Gminą swój podatek VAT rozlicza również ZGK. Zakład w ramach swojej działalności wodno-kanalizacyjnej do rozliczania podatku VAT stosuje prewspółczynnik metrażowy. Ponadto, w ramach pozostałej działalności ZGK korzysta z prewspółczynnika określonego za pomocą Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, wydanego na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT. ZGK przy jego pomocy odlicza podatek VAT naliczony od innych niż związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną wydatków związanych z funkcjonowaniem Zakładu.

Gmina X jest właścicielem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, która jest przez nią wykorzystywana za pośrednictwem zakładu budżetowego do prowadzenia działalności w zakresie dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Gmina realizując zadania inwestycyjne wodno-kanalizacyjne, takie jak np. budowa sieci wodociągowej czy kanalizacyjnej, dokonuje odliczeń podatku VAT naliczonego od faktur zakupowych, przy zastosowaniu prewspółczynnika metrażowgo ZGK.

Gmina planuje, aby na bazie obecnie istniejącego zakładu budżetowego do 30 czerwca 2024 r., powstała spółka kapitałowa (na podstawie przepisów art. 9 ust. 1 i art. 18 ust. 2 pkt 9 lit. h ustawy o samorządzie gminnym, art. 9 ust. 1 i art. 22 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t. j. Dz.U. 2021 poz. 679) oraz art. 16 ust. 1, 3, 5 i 7 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.). Gmina w powstałej w wyniku przekształcenia spółce z o.o. będzie posiadać 100% udziałów, w związku z czym będzie sprawowała prawną kontrolę nad nowo tworzoną spółką. Na terenie Gminy funkcjonuje już spółka komunalna, która zajmuje się odbiorem odpadów komunalnych z terenu Gminy X. Nowo utworzona spółka docelowo ma przejąć obowiązki istniejącej spółki komunalnej i powiększyć zakres swojej działalności o odbiór odpadów komunalnych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy:

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Należy podkreślić, że jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Należy podkreślić, że prawo do odliczenia podatku VAT powstaje w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

‒odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług,

‒towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,

‒powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

‒doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,

‒podatnik jest w posiadaniu faktury bądź dokumentu celnego dokumentujących tę transakcję.

W świetle powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1, stwierdzić należy, iż aby podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT od dokonanych zakupów konieczne jest, aby poniesione wydatki służyły działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę, uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

Według art. 86 ust. 2c ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2d ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2g ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2h ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 1 rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Z kolei zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do jej dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 91 ust. 1a ustawy:

W myśl art. 91 ust. 1b ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy:

Szczegółowy sposób dokonywania korekty określa art. 91 ust. 3-9 ustawy.

Ponadto zgodnie z art. 15a ust. 12a ustawy:

Zatem z chwilą uzyskania statusu podatnika grupa VAT wchodzi w prawa poszczególnych członków grupy VAT, w tym prawa do dokonania korekt wynikających z art. 91 ustawy, w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanym w tym przepisie.

Wskazali Państwo w opisie sprawy, że w latach wcześniejszych, tj. w latach 2019-2022 Gmina zakończyła realizację inwestycji, w ramach której zbudowano:

a)odcinek sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości O o długości (…) km,

b)oczyszczalnię ścieków w Y, budynek socjalny, urządzenia techniczne zamontowane w oczyszczalni ścieków oraz kanalizację sanitarną o dł. (…) km wraz x szt. pompowni ścieków,

c)stację uzdatniania wody w miejscowości X wraz z urządzeniami technicznymi,

d)odcinek sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości N o długości (…) km,

e)odcinek sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości P o długości (…) km.

Realizacja inwestycji umożliwiła podłączenie znajdujących się na tym terenie nieruchomości do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej. Właścicielem powstałej infrastruktury w ramach realizacji projektu jest Gmina.

Opisana powyżej infrastruktura została nieodpłatnie przekazana przez Gminę dla jej jednostki organizacyjnej – Zakładu Gospodarki Komunalnej. Podatnikiem podatku od towarów i usług od 2017 r., w wyniku „centralizacji VAT” jest Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego. Gmina skorzystała z przysługującego na podstawie art. 86 ustawy, prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponieważ zakup towarów i usług wynikający z realizacji opisanych wyżej inwestycji związany był z wykorzystaniem zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, do skorzystania z prawa podatnik stosował proporcję określoną przepisami, w szczególności przepisami rozporządzenia w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, a później podatnik skorzystał z indywidualnego wskaźnika proporcji ustalonego na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy. Po oddaniu do użytkowania składników majątku powstałych na skutek inwestycji Gmina rozpoczęła odliczenie VAT naliczonego z uwzględnieniem przepisów art. 91 ustawy, dotyczących korekty wieloletniej, tj. 10-letniej dla nieruchomości i 5-letniej dla pozostałych towarów powyżej 15 tys. PLN. Nowo utworzona Spółka z o.o. ma docelowo przejąć obowiązki istniejącej spółki komunalnej i powiększyć zakres swojej działalności o odbiór odpadów komunalnych.

W konsekwencji w związku z tym, że utworzona przez Gminę oraz nowo utworzoną Spółkę z o.o. Grupa VAT – jak wynika z opisu sprawy będzie kontynuowała działalność Gminy oraz wejdzie w prawa poszczególnych członków Grupy VAT, to w konsekwencji zachowa prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją inwestycji wodno-kanalizacyjnych wskazanych w opisie sprawy, i będzie zobowiązana do kontynuowania korekty określonej przepisami art. 91 ustawy.

Podsumowanie

Stwierdzam, że utworzona Grupa VAT zachowa prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur związanych z realizacją inwestycji wodno-kanalizacyjnych wskazanych w opisie sprawy, i będzie zobowiązana do kontynuowania korekty określonej przepisami art. 91 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 oceniłem jako prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanych pytań. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności oceny prawidłowości stosowania przez Państwa wskaźnika proporcji ustalonego na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy. Ww. informację przyjęto jako element opisu sprawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zauważam, że jeżeli do czasu utworzenia grupy VAT nastąpi zmiana przepisów, których dotyczy wydana interpretacja indywidualna, będzie to skutkowało wygaśnięciem mocy ochronnej interpretacji indywidualnej (od momentu, w którym przedmiotowa zmiana nastąpi). Zaznaczam też, że nie każda zmiana normatywna spowoduje utratę mocy ochronnej interpretacji. Skutku takiego nie wywoła zmiana, która nie wpłynie na dokonaną w niej wykładnię.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).