Prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu transakcji dostawy udziałów w Nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

22 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 16 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

• uznania Sprzedających za podatników podatku VAT w związku z dostawą udziałów w Nieruchomości - Działkach nr 1 i 2,
• opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy udziałów w Działkach nr 1 i nr 2 oraz braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT,
• prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego związanego ze sprzedażą udziałów w Działkach nr 1 i 2.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 marca 2024 r. (wpływ 25 marca 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1.Zainteresowana będąca stroną postępowania:

• „A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa

2.Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• K. P.
• T. P.

Opis zdarzenia przyszłego

„A” Sp. z o.o. Sp. k. z siedzibą w (…) (dalej: Wnioskodawca, Zainteresowany będący stroną postępowania) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Nieruchomości, których nabycie planuje Wnioskodawca będą wykorzystywane przez niego do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

T.P. (dalej: Sprzedający) oraz K.P. (dalej: Sprzedająca) (dalej: Sprzedający, Zainteresowani niebędący stroną postępowania) są właścicielami nieruchomości położonej w (…), przy ul. (…), oznaczonej jako działka w obrębie nr (…) nr geodezyjny 1 (słownie (…), dla której Sąd Rejonowy w (…) IX Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…) o pow. 0,1013 ha (dalej: Działka nr 1) oraz graniczącej z nią nieruchomości położonej w (…), przy ul. (…), oznaczonej jako działka w obrębie nr (…) (…) (…) o nr geodezyjnym 2 (słownie: (…), dla której Sąd Rejonowy w (….) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…) o pow. 0,0050 ha (dalej : Działka nr 2).

Każdy z małżonków posiada udział ½ w ww. nieruchomościach. Pomiędzy małżonkami obowiązuje ustrój rozdzielczości majątkowej małżeńskiej, ustanowiony aktem notarialnym z 26 marca 1998 r. Nieruchomości stanowią majątek prywatny.

Zainteresowani niebędący stroną postępowania planują zawrzeć z Wnioskodawcą umowę sprzedaży swoich udziałów we współwłasności Działki nr 1 i nr 2. Prawo własności do udziałów wynoszących po ½ nabyli:

• Działki nr 1 – łącznie na podstawie umowy sprzedaży z 9 września 2007 r., umowy sprzedaży i umowy przedwstępnej sprzedaży z 19 września 2007 r. oraz umowy sprzedaży z 17 czerwca 2008 r., natomiast w przypadku
• Działki nr 2 na podstawie umowy sprzedaży z 22 marca 2021 r. (nabycie od miasta (…) w trybie przetargowym) na poprawę warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej – Działki nr 1.

Nabycie Działki nr 1 przez Sprzedających zostało dokonane w ramach czynności pozostających poza zakresem opodatkowania VAT. Działka była przez Sprzedających kupiona z myślą o realizacji na niej inwestycji w postaci budynku usługowo-handlowo-biurowego - adres przy ul. (…) został ujawniony w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności, jako dodatkowe stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej. Nieruchomość została przyjęta jako środek trwały w działalności gospodarczej Sprzedającej w 2008 r. Przedmiotem działalności był - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Działka nr 1 została nabyta przez Sprzedających jako zabudowana dwoma budynkami mieszkalnymi oraz budynkiem gospodarczym – przeznaczonym do rozbiórki. 22 października 2008 r. na wniosek Sprzedających została wydana decyzja o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na rozbiórkę, która została zakończona w 2009 r.

W 2010 r. Sprzedający zlecili wykonanie dokumentacji geotechnicznej wierceń i badań podłoża gruntowego, zaś 30 maja 2012 r. zawarli umowę z biurem projektowym, której przedmiotem było opracowanie projektu budowlanego (projektu zagospodarowania terenu oraz projektu architektonicznego) oraz projektów wykonawczych zadania inwestycyjnego pod nazwą „Budowa budynku usługowo-handlowo-biurowego z możliwością funkcji mieszkaniowych na Działce nr 1 w (…)”.

Począwszy od 2012 r. Sprzedający kilkukrotnie występowali z wnioskiem o pozwolenie na budowę budynku biurowo-handlowo-usługowego, murku oporowego wraz z zewnętrznymi instalacjami elektrycznymi, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, (finalnie jednak z uwagi na brak możliwości realizacji inwestycji, wnioski były cofane, a postępowanie w sprawie wydania decyzji o pozwoleniu na budowę umarzane).

Niezależnie od powyższego 1 marca 2013 r. na wniosek Sprzedających została wydana decyzja zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę zjazdu w pasie drogowym, do obsługi projektowanego budynku usługowo-handlowego. W kolejnych latach Sprzedający podejmowali również aktywności mające związek z inwestycją, do której realizacji dążyli, w tym składali uwagi w związku z planowanymi zmianami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, występowali z wnioskiem do Ministra Rozwoju w sprawie wydania upoważnienia do udzielenia zgody na odstępstwo od przepisów w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie, czy też występowali o mapę do celów projektowych dla działki nr 1.

W 2016 r. nastąpiła likwidacja środka trwałego, przyczyną likwidacji było przekazanie na użytek prywatny. Jednakże na skutek przeoczenia, adres przy ul. (…) został wykreślony z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności dopiero 31 grudnia 2019 r. (była to oczywista omyłka, ponieważ na skutek ww. rozbiórki od 2009 r. Działka pozostawała niezabudowana, a w konsekwencji adres ul. (…) nie istniał).

31 grudnia 2021 r. Sprzedająca zaprzestała wykonywania działalności gospodarczej, zaś z 10 stycznia 2022 r. wpis został wykreślony z CEiDG. Sprzedająca jest jednak zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Sprzedający nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest również zarejestrowany jako podatnik VAT.

Nabycie działki nr 2 służyło poprawie warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej - działki nr 1, transakcja została opodatkowana VAT według stawki 23%, podatek został odliczony przez Sprzedającą. Działka ta z uwagi na kształt i powierzchnię nie stanowi samodzielnej działki budowlanej, dostęp do drogi publicznej ma zapewniony przez przyległą działkę 1.

W księdze wieczystej jako sposób korzystania wskazano dla działki nr 1 - tereny mieszkaniowe, a dla działki nr 2 - zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy.

Przedmiotowe nieruchomości objęte są postanowieniami aktualnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego uchwalonego uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części osiedli (…) w (…)- etap I z 30 czerwca 2016 r., zgodnie z którym Działka nr 1 oraz Działka nr 2 znajdują się na terenach przeznaczonych pod zabudowę usługową i mieszkaniową wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz zielenią urządzoną oznaczonych na rysunku planu symbolem 2.1.2U.MW.

Część działki nr 1 jest wynajmowana przez Sprzedającego (na podstawie umowy najmu zawartej 28 października 2021 r.) na rzecz najemcy, który umieścił na przedmiotowej nieruchomości określoną liczbę modułów automatów do sprzedaży usług pocztowych (paczkomat).

Części działki nr 1 oraz działki nr 2 były również dzierżawione przez ww. Sprzedającego na rzecz dzierżawcy, który prowadzi działalność w zakresie gastronomii obwoźnej, na podstawie umowy dzierżawy zawartej 19 lipca 2022 r., rozwiązanej 19 października 2022 r. oraz ponownie zawartej umowy dzierżawy z 19 października 2022 r., rozwiązanej 31 października 2023 r.

Ponadto, części działki nr 1 oraz działki nr 2 przez kilka miesięcy były również dzierżawione przez Sprzedającego na rzecz dzierżawcy prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie wesołych miasteczek i parków rozrywki, umowę rozwiązano w dniu 31 października 2023 r. Przed planowanym terminem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości, zostanie rozwiązana również ostatnia obowiązująca umowa najmu, zaś posadowione na nieruchomościach składniki majątku należące do najemcy i dzierżawców, zostaną przez nich usunięte. Opisane powyżej umowy nie zostały przez Sprzedającego zawarte w ramach działalności, nie jest on z tego tytułu podatnikiem podatku VAT.

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego

Na pytanie: czy działka nr 2 była wykorzystywana przez Sprzedającą - Panią K.P. w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, jeśli nie, to jak była działa nr 2 wykorzystywana od momentu jej nabycia przez Sprzedających do momentu planowanej dostawy? – wskazali Państwo:

Odp. Działka nr 2 została nabyta przez Sprzedających na poprawę warunków zagospodarowania przyległej działki nr 1. Inwestycja polegającą na budowie budynku biurowo-usługowo-handlowego miała być zatem realizowana z wykorzystaniem obu działek łącznie. Powyższe potwierdza fakt, że akty administracyjne wydawane w zakresie planowanej inwestycji dotyczyły obu tych nieruchomości łącznie (np. postanowienie o udzieleniu zgody na odstępstwo od przepisów § 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie).

Na pytanie: czy działka nr 2 została wprowadzona przez Sprzedającą jako środek trwały w działalności gospodarczej? – wskazali Państwo:

Odp. Nie, Działka nr 2 była wprowadzona jako towar handlowy.

Na pytanie: w jaki sposób działki nr 1 i 2 były wykorzystywane przez Sprzedającą od momentu zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej? – wskazali Państwo:

Odp. Po zaprzestaniu działalności gospodarczej przez Sprzedającą działki nie były przez nią wykorzystywane.

Na pytanie: czy umowy dzierżawy z dzierżawcą oraz umowę najmu z najemcą zawarł wyłącznie Sprzedający - Pan T.P., czy też części działek wydzierżawił/wynajmował Sprzedający wraz z małżonką? (prosimy wskazać, kto był stroną tych umów)? – wskazali Państwo:

Odp. Opisane we wniosku umowy dzierżawy oraz umowę najmu zawarł wyłącznie Sprzedający T.P. Stroną umów był Sprzedający T.P. oraz poszczególni dzierżawcy/najemca.

Na pytanie: w jaki sposób były wykorzystywane pozostałe części działek nr 1 i 2 przez Sprzedających, które nie były przedmiotem umów dzierżawy ani przedmiotem umowy najmu? – wskazali Państwo:

Odp. Fizycznie część działek w zakresie niezajętym na podstawie umów najmu/dzierżawy nie były wykorzystywane. Formalnie jednak całe działki były przedmiotem toczących się postępowań związanych z uzyskaniem odpowiednich aktów administracyjnych związanych z planowaną inwestycją deweloperską.

Na pytanie: czy w związku z planowaną transakcją sprzedaży udziału w działkach nr 1 i 2 Sprzedający planują zawrzeć bądź zawarli z kupującym - Wnioskodawcą umowę przedwstępną sprzedaży ww. działek, jeżeli tak, to czy w umowie przedwstępnej są/będą określone warunki, które muszą zostać spełnione, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży udziału w działkach (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji dot. realizacji zamierzonej inwestycji)? – wskazali Państwo:

Odp. Dotychczas umowa przedwstępna nie została zawarta. Strony planują zawarcie umowy przedwstępnej, z której będzie wynikało, że umowa przyrzeczona (ostateczna) zostanie zawarta pod warunkiem uzyskania przez Sprzedającego pozwolenia na budowę. Stronu nie wykluczają również, że umowa przedwstępna będzie przewidywała inne okoliczności/warunki odnoszące się do zawarcia umowy przyrzeczonej (nie zostały one jednak jeszcze sprezycowanie).

Na pytanie: czy Sprzedający udzielili/bądź udzielą innej osobie/innemu podmiotowi (np. Wnioskodawcy) pełnomocnictwa czy jakiegokolwiek innego umocowania prawnego do działania w imieniu Sprzedających w związku z planowaną transakcją sprzedaży udziału w działkach nr 1 i 2, jeżeli tak, należy:

• precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości wskazać zakres tego pełnomocnictwa, w tym jakie konkretnie czynności podejmuje/będzie podejmował podmiot działający jako Państwa pełnomocnik w związku z planowaną transakcją sprzedaży udziału w działkach (np. wystąpienie o warunki zabudowy, pozwolenie na budowę)? – wskazali Państwo:

Odp. Z wyjątkiem pełnomocnictw udzielonych pełnomocnikowi D.S. dotyczących wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji, w związku z planowaną transakcją Sprzedający dotychczas nie udzielili innej osobie/podmiotowi pełnomocnictwa, ani innego umocowania.

W latach wcześniejszych, (a zatem jeszcze bez związku z planowaną transakcją) Sprzedający udzielili pełnomocnictw architektowi w zakresie załatwienia w imieniu Sprzedających wszystkich spraw związanych z planowaną inwestycją m.in. z przygotowaniem projektu budowlanego, uzyskaniem pozwolenia na budowę budynku biurowo-usługowo-handlowego oraz uzyskaniem odstępstwa Ministra Infrastruktury i Budownictwa od przepisów technicznych.

Pytania

1.Czy w przypadku zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, Sprzedający przy sprzedaży opisanych udziałów we współwłasności nieruchomości, tj. działki nr 1 i nr 2 będą występowali w charakterze podatników VAT?

2.Czy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie oznaczone nr 1, gdy Sprzedający będą działali jako podatnicy podatku VAT, sprzedaż udziałów we współwłasności nieruchomości, tj. działki nr 1 i nr 2 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg. stawki 23% jako dostawa terenów budowlanych, niekorzystających ze zwolnienia z podatku?

3.Czy w przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie oznaczone nr 1, gdy Sprzedający będzie działał jako podatnik VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego ze sprzedażą udziałów we współwłasności nieruchomości, tj. działki nr 1 i nr 2?

Stanowisko Zainteresowanych

W przypadku zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku, Sprzedający przy sprzedaży opisanych w stanie faktycznym udziałów we współwłasności nieruchomości, tj. działki nr 1 oraz działki nr 2, będą występowali w charakterze podatników VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: u.p.t.u.), opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do brzmienia art. 2 pkt 6 u.p.t.u., ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Z art. 8 ust. 1 u.p.t.u. wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 u.p.t.u., bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 u.p.t.u. podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT.

Pojęcia „podatnik” oraz „działalność gospodarcza”, na potrzeby VAT, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.

Z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. wynika, że podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 2 u.p.t.u. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Regulacja art. 15 ust. 2 zdanie 2 u.p.t.u. zbieżna jest z unormowaniem zawartym art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie majątku rzeczowego i wartości niematerialnych i prawnych w celu uzyskiwania z tego tytułu stałego dochodu.

Definicja „działalności gospodarczej” zawarta w u.p.t.u., ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik" tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika VAT wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca sprzedaży jest podatnikiem VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów u.p.t.u. - chodzi o taką aktywność, która wykonywana jest zawodowo, w sposób profesjonalny, zorganizowany. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu u.p.t.u., jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów u.p.t.u., jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 u.p.t.u., w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C- 291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem VAT, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 (Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE), który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za podlegającą opodatkowaniu VAT, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy zauważyć, że Sprzedający na poszczególnych etapach, podjęli w stosunku do nieruchomości szereg czynności o profesjonalnym i zorganizowanym charakterze, dalece wykraczające poza standardowy zarząd majątkiem prywatnym. Na przestrzeni ponad 10 lat Sprzedający podejmowali aktywności takie jak m.in. rozbiórka starych budynków, zlecenie wykonania badań geotechnicznych, zlecenie wykonania projektu budynku usługowo-handlowo-biurowego, występowanie z wnioskiem o pozwolenie na budowę, składanie uwag w związku ze zmianami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Wynikało to z faktu, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Działka nr 1 była przez Sprzedających kupiona z myślą o realizacji na niej inwestycji w postaci budowy budynku usługowo-handlowo-biurowego, zaś Działka nr 2 została zakupiona od miasta w trybie bezprzetargowym, na poprawę warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej (działki nr 1). Wszystkie podejmowane działania konsekwentnie zmierzały zatem do realizacji inwestycji deweloperskiej, (która finalnie nie doszła do skutku).

Niezależnie od powyższego, należy również zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji „działalność gospodarcza” w rozumieniu u.p.t.u., która odnosi się m.in. do wykorzystywania towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.).

Dzierżawa oraz najem nieruchomości stanowią więc, co do zasady, odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. i podlegają opodatkowaniu VAT na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

W zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego, w ocenie Zainteresowanych dzierżawy i najem nie miały charakteru incydentalnego, co wskazuje na wykorzystanie nieruchomości w sposób ciągły w celach zarobkowych (umowy zawarte z trzema różnymi podmiotami).

W konsekwencji, dzierżawa i najem nieruchomości stanowią odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 u.p.t.u. i podlegają opodatkowaniu VAT na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.

Tym samym, w przedmiotowej sprawie została wypełniona określona w art. 15 ust. 2 u.p.t.u. definicja „działalności gospodarczej”. Dotychczas jednak, z uwagi na łączną roczną wysokość otrzymywanych przez Sprzedającego czynszów dzierżawy/najmu, korzystał on ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u (zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł.

Podsumowując

W przypadku, gdy Sprzedający dokonują dostawy gruntu, w stosunku do którego były wcześniej podejmowane aktywności odpowiadające definicji z art. 15 ust. 2 u.p.t.u., należy przyjąć, że czynią to w ramach prowadzonej działalności, a nie jedynie zarządu majątkiem osobistym.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedających za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u., prowadzących działalność gospodarczą.

W myśl art. 15 ust. 2 u.p.t.u., to czynność sprzedaży udziałów we współwłasności nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 u.p.t.u.

Podsumowując, Sprzedający w opisanym zdarzeniu przyszłym przy sprzedaży swoich udziałów we współwłasności nieruchomości, tj. Działki nr 1 oraz Działki nr 2, będą działali jako podatnicy VAT.

Ad 2

W przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 za prawidłowe i twierdzącej odpowiedzi na pytanie dotyczące posiadania przez Sprzedających statusu podatników VAT w związku z planowaną transakcją, zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż udziałów we współwłasności nieruchomości, tj. Działki nr 1 oraz Działki nr 2, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23%, jako dostawa terenów budowlanych, niekorzystających ze zwolnienia z opodatkowania.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2

Przepisy u.p.t.u. oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt. 9 u.p.t.u., zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z art. 2 pkt 33 u.p.t.u. wynika, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy są zwolnione od podatku VAT. U.p.t.u. w kontekście zastosowania właściwej stawki VAT, przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Nieruchomości, tj. Działki nr 1 oraz Działki nr 2 objęte są postanowieniami aktualnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego uchwalonego uchwałą nr (…) Rady Miasta (…) w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części osiedli (…) w (…) (rejon ul. (…) i (…)- etap I z 30 czerwca 2016 r., zgodnie z którym Działka nr 1 oraz Działka nr 2 znajdują się na terenach przeznaczonych pod zabudowę usługową i mieszkaniową wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz zielenią urządzoną oznaczonych na rysunku planu symbolem 2.1.2U,MW.

W konsekwencji, dostawa nieruchomości Działki nr 1 oraz nr 2 nie może zostać objęta zwolnieniem od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., ponieważ przedmiotowe nieruchomości na moment sprzedaży stanowić będą teren budowalny zdefiniowany w art. 2 pkt 33 u.p.t.u.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych sprzedaż udziałów we współwłasności nieruchomości, tj. Działki nr 1 i Działki nr 2 będzie podlegała opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 u.p.t.u., z zastosowaniem właściwej dla przedmiotu dostawy stawki VAT, tj. 23%.

Ad 3

W przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 za prawidłowe i twierdzącej odpowiedzi na pytanie dotyczące posiadania przez Sprzedających statusu podatników VAT w związku z planowaną transakcją, zdaniem Zainteresowanych, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą udziałów we współwłasności nieruchomości tj. Działki nr 1 oraz Działki nr 2.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie uznania Sprzedających za podatników podatku VAT w związku z dostawą udziałów w Działkach nr 1 i 2, opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy udziału w Działkach nr 1 i nr 2, braku zastosowania zwolnienia od podatku VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego związanego ze sprzedażą udziałów w Działkach nr 1 i 2 – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 198 ustawy Kodeksu cywilnego:

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r., w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów (w tym udziału w nieruchomości gruntowej niezabudowanej) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań, jakie podjęli Sprzedawcy w odniesieniu do działek będących przedmiotem sprzedaży.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych:

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i podejmowanych w odniesieniu do niego działań w całym okresie posiadania.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedawcy podejmowali działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo (Nabywca) zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie realizacji projektów budowlanych.

Planują Państwo nabyć od Sprzedawców, tj. T.P. (Sprzedający) oraz K.P. (Sprzedająca), Nieruchomość, tj.:

• Działkę gruntu nr 1,
• Działkę gruntu nr 2.

Sprzedawcy nabyli Nieruchomości do majątku prywatnego, tj. Działkę nr 1 – na podstawie umowy sprzedaży z 9 września 2007 r., umowy sprzedaży i umowy przedwstępnej z 19 września 2007 r. oraz umowy sprzedaży z 17 czerwca 2008 r., natomiast Działkę nr 2 Sprzedający nabyli na podstawie umowy sprzedaży (nabycie od Miasta (…) w trybie przetargowym) na poprawę warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej – Działki nr 1.

Odnośnie Działki nr 1 wskazali Państwo następujące informacje:

• nabycie ww. Działki odbyło się poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT,
• Działka nr 1 została nabyta przez Sprzedających z zamiarem realizacji na niej inwestycji, tj. wybudowanie budynku usługowo-handlowo-biurowego,
• ww. Działka została w 2008 r. wprowadzona przez Sprzedającą jako środek trwały do działalności gospodarczej,
• przedmiotowa Działka w momencie nabycia przez Sprzedających była zabudowana dwoma budynkami mieszkalnymi oraz budynkiem gospodarczym,
• na wniosek Sprzedających została wydana decyzja o zatwierdzeniu projektu budowalnego i udzieleniu pozwolenia na rozbiórkę – zgodnie z Państwa wskazaniem Działka nr 1 od 2009 r. pozostawała niezabudowana,
• w stosunku do ww. Działki Sprzedający podejmowali liczne działania w związku z planowaną inwestycją, tj. zlecili wykonanie dokumentacji geotechnicznej wierceń i badań podłoża gruntowego, zawali umowę z biurem projektowym w celu opracowania projektu budowalnego, wykonanie projektów wykonawczych zadania inwestycyjnego pod nazwą „Budowa budynku usługowo-handlowo-biurowego z możliwością funkcji mieszkaniowych na Działce nr 1”,
• Sprzedający kilkukrotnie występowali z wnioskiem o wydanie decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielający pozwolenia na budowę zjazdu w pasie drogowym do obsługi projektowanego budynku,
• przez kolejne lata Sprzedający podejmowali aktywne działania, które miały związek z inwestycją, tj. wystąpili z wnioskiem do Ministra Rozwoju, zgłaszali uwagi w związku z planowanymi zmianami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, występowali o mapę dla celów projektowych,
• część Działki nr 1 jest objęta umową najmu i umowami dzierżawy, których Stroną jest Sprzedający – T. P.,
• natomiast część Działki nr 1, która nie jest objęta ww. umowami fizycznie nie była wykorzystywana, jednak formalnie – jak Państwo wskazali w uzupełnieniu – była przedmiotem toczących się postępowań związanych z uzyskaniem odpowiednich aktów administracyjnych.

Natomiast odnośnie Działki nr 2 wskazali Państwo następujące informacje:

• transakcja nabycia ww. Działki podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, Sprzedająca dokonała odliczenia podatku naliczonego,
• nabycie ww. Działki związane było z poprawą warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej do niej Działki, tj. Działki nr 1,
• Działka nr 2 była wprowadzona przez Sprzedającą jako towar handlowy,
• na ww. Działce – jak Państwo wskazali – miała być realizowana inwestycja polegająca na budowie budynku usługowo-handlowego,
• cześć Działki 2 jest dzierżawiona i wynajmowana przez Sprzedającego, natomiast pozostała cześć, która nie jest objęta ww. umowami, tj. fizycznie nie była wykorzystywana, jednak formalnie – jak Państwo wskazali w uzupełnieniu - była przedmiotem toczących się postępowań związanych z uzyskaniem odpowiednich aktów administracyjnych.

Dodatkowo, z okoliczności sprawy wynika, że Strony planują zawarcie umowy przedwstępnej, z której będzie wynikało, że umowa przyrzeczona (ostateczna) zostanie zawarta pod warunkiem uzyskania pozwolenia na budowę. Strony nie wykluczają także, że umowa przedwstępna będzie przewidywała inne okoliczności/warunki odnoszące się do zawarcia umowy przyrzeczonej. Oprócz pełnomocnictw udzielonych pełnomocnikowi D. S. (w celu wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej) Sprzedający nie udzielili dotychczas innemu podmiotowi umocowania do działania. Wskazali Państwo, że w latach wcześniejszych Sprzedający udzielili pełnomocnictw architektowi w zakresie załatwienia wszystkich spraw związanych z planowaną inwestycją, m.in.: z przygotowaniem projektu, uzyskaniem pozwolenia na budowę budynku biurowo-usługowo-handlowego oraz uzyskaniem odstępstwa Ministra Infrastruktury i Budownictwa od przepisów technicznych.

Sprzedająca 31 grudnia 2021 r. zaprzestała wykonywania działalności gospodarczej (wykreślenie z CEiDG 10 stycznia 2022 r.). Sprzedająca pozostaje zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Sprzedający nie prowadził działalności gospodarczej, nie jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Państwa wątpliwości w sprawie w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy z tytułu sprzedaży udziałów w Działkach nr 1 i 2 Sprzedawcy wystąpią w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a w sprzedaż udziałów w ww. Działkach będzie czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, należy zauważyć, że dostawa udziałów w Działkach nr 1 i 2 jak już wyżej wskazano będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy podmiotom dokonującym ich dostawy można przypisać znamiona podatników tego podatku dokonujących sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Taka sytuacja może wystąpić przy czynności dokonanej również jednorazowo.

Jednocześnie należy wyjaśnić, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno najemcę, jak i wynajmującego – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Natomiast zgodnie z art. 693 § 1 ww. ustawy:

Zatem, w kontekście analizowanej sprawy umowa dzierżawy oraz umowa najmu są umowami dwustronnie obowiązującymi i wzajemnymi. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę/dzierżawcę.

W konsekwencji najem oraz dzierżawa nieruchomości (gruntów) stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega podatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dodatkowo analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, iż sprzedaż udziałów w Nieruchomości, tj. Działkach nr 1 i 2 nie będzie sprzedażą majątku prywatnego Sprzedawców. Sprzedawcy nie wykorzystywali ww. Działek do celów prywatnych, lecz kupili udziały w Działkach z zamiarem realizacji na nich inwestycji polegającą na budowie budynku biurowo-usługowo-handlowego. Jak Państwo wskazali – wszystkie akty administracyjne w zakresie planowanej inwestycji - dotyczyły obu działek. Przemawia również za tym fakt, że Sprzedawcy podejmowali aktywne działania, tj. od kilkunastu lat podejmowali konkretne działania w celu osiągnięcia zamierzonej inwestycji, np. dokonali rozbiórki starych budynków, zlecali wykonanie dokumentacji geotechnicznej, wystąpili o wykonanie projektu inwestycyjnego, występowali z wnioskiem o pozwolenia na budowę budynku. Mając na uwadze całokształt działań, jakie podjęli Sprzedający w odniesieniu do Działek nr 1 i 2 należy stwierdzić, że wykraczają one poza normy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Należy więc uznać, że przy zbyciu udziałów w Nieruchomości Sprzedawcy wystąpią w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a sprzedaż udziałów w Nieruchomości będzie czynnością stanowiącą działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Sprzedający przed planowaną transakcją zawarcia umowy sprzedaży rozwiąże umowę najmu części działki nr 1. Podjęta przez Sprzedających aktywność w całym okresie świadczy, że działki nigdy nie były wykorzystywane jako majątek prywatny. Od chwili nabycia działki miały służyć realizacji zamierzonej inwestycji. Działki były wykorzystywane przez Sprzedającą we własnej działalności gospodarczej oraz służyły Sprzedającemu do celów zarobkowych (umowy najmu i dzierżawy zawarte przez Sprzedającego).

W związku z powyższym, sprzedaż udziałów w Nieruchomości – Działkach nr 1 i 2 na Państwa rzecz będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko do pytania nr 1 uznaję za prawidłowe.

Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą następnie tego, czy sprzedaż udziałów w Nieruchomości, tj. Działkach nr 1 i 2 będzie opodatkowana według właściwej stawki VAT, tj. nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania zwolnienia przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedmiotowe Nieruchomości (obecnie niezabudowanych) tj. Działki nr 1 i 2 znajdują się na terenie objętym postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, na podstawie którego dla terenu tego przewidziano przeznaczenie oznaczone symbolem 2.1.2U.MW – zabudowa usługowa i mieszkaniowa wraz z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz zielenią urządzoną. Zatem Nieruchomość stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę, tj. teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, którego dostawa nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT dostawy udziałów w Nieruchomości wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj. :

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że:

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika bowiem z okoliczności sprawy Działka nr 1 została nabyta przez Sprzedających poza zakresem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W takiej sytuacji nie można mówić, że Sprzedającym przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu udziałów w ww. Działce, lub że takie prawo nie przysługiwało. Jednocześnie jak wynika z wniosku Działka nr 1 nie była w całym okresie poosiadania wykorzystywana do działalności zwolnionej z VAT. Oznacza to, że w omawianej sytuacji, zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało zastosowania do Działki nr 1 z uwagi na fakt, że nie zostaną spełnione oba warunki w tym przepisie.

Również, w analizowanej sprawie w odniesieniu do Działki nr 2 nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ Nieruchomość - Działka nr 2 - nie służyła wyłącznie działalności zwolnionej od podatku oraz Sprzedającej przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy jej nabyciu. Tym samym, w tych okolicznościach stwierdzić należy, że dostawa  Nieruchomości – udziałów w Działce nr 2 przez Sprzedających nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione łącznie warunki, o których mowa w tym przepisie.

Zatem, skoro do dostawy udziałów w Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie z podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy, sprzedaż udziałów w Nieruchomości – działkach nr 1 i 2 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla przedmiotu dostawy.

Wskazać również należy, że do sprzedaży udziałów w Nieruchomości – Działkach nr 1 i 2, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z ww. art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o VAT:

W związku z powyższym, sprzedaż udziałów w niezabudowanych Działkach nr 1 i 2 będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Zatem, Państwa stanowisko do pytania nr 2 uznaję za prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego ze sprzedaży udziałów w Nieruchomości – Działkach nr 1 i 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Aby przysługiwało Państwu (Nabywcy) prawo do odliczenia podatku VAT w związku z przedmiotową transakcją faktury muszą dokumentować czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Jak wcześniej wywiedziono, dostawa udziałów w Nieruchomości – Działkach nr 1 i 2 nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT. Tym samym dostawa udziałów w Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Jak wskazali Państwo we wniosku, są Państwo czynnymi podatnikami podatku VAT. Po nabyciu Nieruchomości, zamierzają Państwo wykorzystywać ją do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu transakcji. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznaje za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Natomiast w zakresie sformułowanego pytania nr 3 w części dotyczącej wskazania, czy sprzedaż Nieruchomości – udziału w Działkach nr 1 i 2 będzie opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23%, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

„A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).