Brak opodatkowania podatkiem VAT rozliczenia pomiędzy Konsorcjantami dokonywanego w ramach umowy Konsorcjum oraz sposobu dokumentowania przekazania Członkowi Konsorcjum przez Lidera Konsorcjum kwot należnych za czynności realizowane w ramach Konsorcjum.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

6 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 6 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT rozliczenia pomiędzy Konsorcjantami dokonywanego w ramach umowy Konsorcjum oraz sposobu dokumentowania przekazania Członkowi Konsorcjum przez Lidera Konsorcjum kwot należnych za czynności realizowane w ramach Konsorcjum.

Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

• A. Sp. z o.o.

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

• B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
• C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

C. sp. z o.o. (dalej: „Lider Konsorcjum”), B. sp. z o.o. (dalej: „B”) oraz A. sp. z o.o. (dalej: „A”) są czynnymi podatnikami VAT i zamierzają zawrzeć umowę konsorcjum (dalej łącznie jako: „Członkowie Konsorcjum” lub „Zainteresowani”). Uczestnicy konsorcjum są podmiotami powiązanymi w rozumieniu rozdziału 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej od całości swoich przychodów (polska rezydencja podatkowa).

Członkowie Konsorcjum wspólnie ubiegają się o udzielenie zamówień publicznych w postępowaniu o zawarcie umowy ramowej w trybie sektorowych negocjacji prowadzonym przez podmiot trzeci (dalej: „Zamawiający”). Zamawiający nie jest podmiotem powiązanym z żadnym z uczestników konsorcjum w rozumieniu rozdziału 1a ustawy o CIT. W tym celu, Zainteresowani podejmą działania zmierzające do realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na udziale w projekcie biznesowym mającym na celu zaoferowanie pożądanych przez Zamawiającego usług zgodnie z warunkami przetargu. Zgodnie z wymogami przetargu Zainteresowani są zobowiązani zawrzeć umowę konsorcjum. Na podstawie zapisów tej umowy, Członkowie Konsorcjum są zobowiązani m.in. do: udziału w negocjacjach z Zamawiającym, wspólnym złożeniu oferty na umowę ramową oraz ofert na umowy szczegółowe, wspólnym zawarciu umowy ramowej i umów szczegółowych z Zamawiającym, jak również wspólnym wykonywaniu umowy ramowej i umów szczegółowych.

W ramach opisywanego przedsięwzięcia Członkowie Konsorcjum będą świadczyć na rzecz Zamawiającego usługi kolokacji wraz z usługami transmisji danych za pośrednictwem infrastruktury posiadanej przez B. i A. Lider Konsorcjum będzie reprezentował Członków Konsorcjum w stosunkach z Zamawiającym oraz zostanie upoważniony do zaciągania zobowiązań i przyjmowania oświadczeń w zakresie objętym przedmiotem umowy konsorcjum w imieniu wszystkich Członków Konsorcjum. Na potrzeby wykonywania umowy ramowej i umów szczegółowych Lider Konsorcjum zostaje upoważniony do wystawiania faktur, przyjmowania płatności od Zamawiającego oraz do przyjmowania poleceń, zawiadomień i oświadczeń na rzecz i w imieniu wszystkich Członków Konsorcjum.

Zgodnie z umową konsorcjum, Lider Konsorcjum zobowiązuje się do bieżącego zarządzania działaniami podejmowanymi wspólnie przez wszystkich Członków Konsorcjum w toku przygotowywania ofert na umowę ramową i umowy szczegółowe, jak również w toku wykonywania umowy ramowej i umów szczegółowych. Lider Konsorcjum będzie zobowiązany do przekazywania pozostałym Członkom Konsorcjum dokumentów i informacji otrzymanych od Zamawiającego w zakresie niezbędnym do wykonywania przypadających na nich zobowiązań wynikających z umowy konsorcjum.

Zgodnie z założeniami, każdy Członek Konsorcjum ma obowiązek aktywnie współdziałać z pozostałymi przy negocjacjach z Zamawiającym, jak również przy przygotowywaniu ofert. Wszyscy Członkowie Konsorcjum zobowiązują się dążyć do uzyskania możliwie największej liczby zamówień oraz podpisania możliwie największej liczby umów szczegółowych. W tym celu każdy z Członków Konsorcjum zobowiązuje się do udostępniania w celu wykonywania umowy ramowej i umów szczegółowych swoich zasobów materialnych i niematerialnych, w tym w szczególności posiadanych obiektów. Jednocześnie, każdy Członek Konsorcjum będzie ponosić we własnym zakresie koszty i wydatki związane z jego udziałem w ramach realizowanych zamówień, oferty na umowę ramową i ofert na umowy szczegółowe.

Zgodnie z założeniami wynagrodzenie otrzymane od Zamawiającego będzie dzielone pomiędzy Członków Konsorcjum wg zasad opartych na przepisach ustawy o CIT w zakresie transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi przy założeniu, że:

a. wynagrodzenie należne Liderowi Konsorcjum będzie kalkulowane w oparciu o sumę kosztów poniesionych przez niego w ramach danego zamówienia (umowy szczegółowej) powiększonych o ustalony w oparciu o analizę porównawczą narzut zysku,

b. wynagrodzenie należne B. oraz A. (spółki wykonawcze) zostanie podzielone w oparciu o zaangażowanie każdego z tych podmiotów w realizację danego zamówienia (umowy szczegółowej) na rzecz Zamawiającego.

Jednocześnie zgodnie z treścią umowy konsorcjum obowiązek wniesienia wadium oraz zawarcia umów ubezpieczenia dotyczących obowiązków realizowanych w stosunku do Zamawiającego będzie spoczywać na B. i A., jako spółkach, które w ramach omawianego przedsięwzięcia będą tymi podmiotami, które będą odpowiedzialne za realizację usług na rzecz Zamawiającego.

Reasumując powyższe, zgodnie ze szczegółowym podziałem prac przewidzianym w umowie konsorcjum:

Lider Konsorcjum będzie, w szczególności:

1.Koordynował i zarządzał procesami związanymi z realizacją umowy ramowej oraz umów szczegółowych oraz koordynował współpracę pomiędzy członkami konsorcjum w zakresie zapewniającym płynny przebieg realizacji świadczeń na rzecz Zamawiającego.

2.Reprezentował konsorcjum w relacjach z Zamawiającym, w szczególności w zakresie obowiązków określonych w umowie ramowej i umowach szczegółowych zawartych pomiędzy Konsorcjum a Zamawiającym.

3.Dokonywał rozliczeń finansowych z Zamawiającym zgodnie z wymogami przetargu, a także odpowiadał za ich poprawność i terminowość, tj. będzie odpowiedzialny za wystawianie faktur dla Zamawiającego, rozliczenie z Zamawiającym oraz egzekwowanie płatności od Zamawiającego, w szczególności w zakresie czynszu należnego konsorcjum oraz kosztów energii elektrycznej, a także kar umownych, zgodnie z umową ramową i umowami szczegółowymi.

4.Dokonywał rozliczeń z A. i B. w ramach umowy konsorcjum - zgodnie z umową konsorcjum Lider Konsorcjum zobowiązuje się dokonywać płatności na rzecz A. i B. za czynności realizowane w ramach konsorcjum, w wysokości zgodnej z zasadą ceny rynkowej.

5.Koordynował i nadzorował proces ofertowania i wyceny usług świadczonych na rzecz Zamawiającego, w szczególności zaś w zakresie zebrania niezbędnych informacji przez konsorcjum i złożenia oferty za pośrednictwem systemu zakupowego Zamawiającego.

6.Odpowiadał za proces zarządzania i administrowania umowami zawartymi pomiędzy konsorcjum, a Zamawiającym, w tym umową ramową oraz umowami szczegółowymi.

7.Realizował pozostałe czynności niewymienione powyżej, nieprzypisane pozostałym członkom konsorcjum, konieczne w zakresie niezakłóconej i sprawnej realizacji celu przyświecającego zawarciu umowy konsorcjum.

A w zakresie należących do niego obiektów zapewni:

1.Usługę udostępniania obiektów (kolokacja) będących własnością A. wraz z ich wcześniejszym przygotowaniem i dostosowaniem do potrzeb Zamawiającego, w tym przygotowaniem dokumentacji projektowej, pozyskaniem niezbędnych pozwoleń i wykonaniem prac implementacyjnych.

2.Wykonanie usługi utrzymania pasywnego obiektów A. zaoferowanych Zamawiającemu w okresie trwania umów szczegółowych, w tym wykonywanie cyklicznych przeglądów, prac naprawczych i tym podobnych.

3.Wykonanie prac projektowych i wykonawczych (z dopuszczeniem możliwości zlecenia podwykonawstwa tych prac).

4.Realizację zadań z zakresu zapewnienia dostępu do energii elektrycznej oraz prac przygotowawczych w tym zakresie, dla obiektów udostępnionych przez A.

5.Usługę teletransmisji (wraz z wykonaniem odpowiednim prac przygotowawczych i implementacyjnych) pomiędzy punktami styku z siecią Zamawiającego, a docelowymi obiektami będącymi własnością zarówno A., jak i B.

6.Wnoszenie wadium oraz zabezpieczenie realizacji usług na rzecz Zamawiającego poprzez zawarcie stosownych umów ubezpieczenia jeśli będzie wymagane na podstawie umów szczegółowych.

7.Rolę wspierającą w zakresie koordynacji i zarządzania procesem.

B. z kolei, w zakresie należących do niego obiektów zapewni:

1.Usługę udostępniania obiektów (kolokacja) będących własnością B. wraz z ich wcześniejszym przygotowaniem i dostosowaniem do potrzeb Zamawiającego, w tym przygotowaniem dokumentacji projektowej, pozyskaniem niezbędnych pozwoleń i wykonaniem prac implementacyjnych.

2.Wykonanie usługi utrzymania pasywnego obiektów B. zaoferowanych Zamawiającemu w okresie trwania Umów Szczegółowych, w tym wykonywanie cyklicznych przeglądów, prac naprawczych i tym podobnych.

3.Wykonanie prac projektowych i wykonawczych (z dopuszczeniem możliwości zlecenia podwykonawstwa tych prac).

4.Realizację zadań z zakresu zapewnienia dostępu do energii elektrycznej oraz prac przygotowawczych w tym zakresie, dla obiektów udostępnionych przez B.

5.Udostępnienie powierzchni na obiektach B. na rzecz A. w celu umożliwienia zestawienia usług transmisji na rzecz Zamawiającego.

6.Wnoszenie wadium oraz zabezpieczenie realizacji usług na rzecz Zamawiającego poprzez zawarcie stosownych umów ubezpieczenia jeśli będzie wymagane na podstawie umów szczegółowych.

7.Rolę wspierającą w zakresie koordynacji i zarządzania procesem.

Mając powyższe na uwadze, uczestnicy konsorcjum powzięli wątpliwość, czy w zakresie rozliczeń pomiędzy Liderem konsorcjum z Członkami Konsorcjum będą się rozliczać w sposób zgodny z przepisami prawa podatkowego, czego przejawem są poniżej postawione pytania.

Pytania

1. Czy realizacja umowy konsorcjum pomiędzy Liderem Konsorcjum a pozostałymi Członkami Konsorcjum, w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego, będzie się wiązać z wykonywaniem usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (VAT)?

2. Czy przekazanie Członkowi Konsorcjum przez Lidera Konsorcjum kwot należnych za czynności realizowane w ramach konsorcjum nie będzie podlegało dokumentowaniu fakturą, tylko innym dokumentem księgowym, np. notą księgową?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad 1.

Realizacja umowy konsorcjum między Liderem Konsorcjum a pozostałymi Członkami Konsorcjum, w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego, nie będzie się wiązać z wykonywaniem usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (VAT), a w związku z tym nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 2. Przekazanie Członkowi Konsorcjum przez Lidera Konsorcjum kwot należnych za czynności realizowane w ramach konsorcjum nie będzie podlegało dokumentowaniu fakturą, tylko innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.

Uzasadnienie

Ad 1. Brak opodatkowania podatkiem VAT usług między Liderem Konsorcjum, a pozostałymi Członkami Konsorcjum w związku z realizacją umowy konsorcjum.

Na wstępie należy wskazać, że w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2023.1570, dalej: ustawa o VAT) wskazano zamknięty katalog zdarzeń podlegających opodatkowaniu VAT, do których należą:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast, zgodnie z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub  jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1)użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W przypadku, który został przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego bez wątpienia żadne ze zdarzeń podlegających opodatkowaniu VAT, tj. odpłatna dostawa towarów, eksport towarów, import towarów na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów oraz w szczególności odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju - nie występuje. Do takiego wniosku prowadzi analiza przedstawiona poniżej.

Umowa konsorcjum jest umową nienazwaną, tj. nie jest uregulowana w przepisach prawa. Niemniej, w praktyce umowę tego rodzaju utożsamia się z porozumieniem ustalającym zasady współdziałania kilku podmiotów na gruncie prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Jednocześnie, specyfiką umowy konsorcjum jest cel jaki realizuje, a którym jest osiągnięcie wspólnego rezultatu poprzez realizację przez członków konsorcjum określonych zadań (świadczeń) na rzecz podmiotu trzeciego. W ramach działań podejmowanych przez członków konsorcjum nie chodzi przy tym o wykonanie świadczenia na rzecz jednego, kilku lub wszystkich członków tego konsorcjum, a właśnie o wykonanie świadczeń na rzecz podmiotu trzeciego. W ramach opisanego stanu faktycznego, umowa konsorcjum jest traktowana przez Zainteresowanych jako umowa wspólnego przedsięwzięcia, polegająca na wspólnym ponoszeniu ryzyka i odpowiedzialności wobec Zamawiającego.

Należy wskazać, że wspólne ponoszenie ryzyka i odpowiedzialności wobec Zamawiającego przejawia się w szczególności poprzez zobowiązanie się Członków Konsorcjum do udostępnienia posiadanych obiektów oraz innych zasobów materialnych i niematerialnych, a także ponoszenie we własnym zakresie kosztów związanych z realizacją zamówienia, oferty na umowę ramową i ofert na umowy szczegółowe. W związku z realizacją umowy ramowej i umów szczegółowych wynagrodzenie otrzymane od Zamawiającego będzie podzielone pomiędzy Członków Konsorcjum w oparciu o zaangażowanie podmiotów w realizację zamówienia. Zgodnie z umową konsorcjum wniesienie wadium oraz zawarcie umów ubezpieczenia będzie spoczywać na B i A jako spółkach odpowiedzialnych za realizację usług na rzecz Zamawiającego.

Na gruncie polskich regulacji w zakresie podatku VAT nie ma przepisów odnoszących się bezpośrednio do umów konsorcjum.

Podsumowując, konsorcjum nie stanowi odrębnego podmiotu prawa oraz nie jest podatnikiem na gruncie przepisów ustawy o VAT, a w związku z tym, w stosunku do Członków Konsorcjum, należy stosować ogólne zasady opodatkowania VAT przewidziane we wspomnianym wcześniej art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, podatnikiem VAT jest każdy z osobna Członek Konsorcjum.

W opinii Zainteresowanych czynności wykonywane w ramach realizacji umowy konsorcjum nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, ponieważ czynności te, realizowane, czy to przez Lidera Konsorcjum, czy też przez B., czy A., nie są ukierunkowane na realizację świadczenia na rzecz innego Członka Konsorcjum. Beneficjentem tych działań jest bowiem Zamawiający. W konsekwencji, Członkowie Konsorcjum nie korzystają z wykonywanych usług i tym samym nie mają statusu usługobiorców. Skoro więc Zainteresowani, których reprezentuje Lider Konsorcjum, występują w charakterze usługodawców realizujących wspólne przedsięwzięcie w ramach umowy konsorcjum na rzecz Zamawiającego, to wyklucza to możliwość uznania, że działania przez nich podejmowane powinny stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem VAT w ramach rozliczeń realizowanych wewnątrz konsorcjum.

W podobny sposób wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku C‑77/01 z 29 kwietnia 2004 roku, w którym wskazał, że: „działania wykonywane przez członków konsorcjum na podstawie postanowień umowy ustalającej zasady działania konsorcjum oraz zgodnie z ustalonym udziałem w konsorcjum każdego przedsiębiorstwa, nie stanowią dostawy towaru lub usługi świadczonej odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych”.

W sytuacji, kiedy bowiem mamy do czynienia ze wzajemnie wykonywanymi działaniami w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, nie ma mowy o czynnościach opodatkowanych VAT w ramach umowy konsorcjum, nawet pomimo faktu, że Członkowie Konsorcjum są czynnymi podatnikami VAT. W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (w tym między innymi w wyroku C-250/21 z 6 października 2022 roku oraz C-264/14 z 22 października 2015 roku) wielokrotnie wskazywano, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT tylko wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek między świadczonymi usługami a wynagrodzeniem otrzymanym przez podatnika. Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Zainteresowanych, nie można uznać, aby fakt dokonywania przez Lidera Konsorcjum rozliczeń z B. i A. w sposób opisany w stanie faktycznym przemawiał za uznaniem, że dochodzi do realizacji świadczeń pomiędzy nimi, a tym samym czynności te powinny być opodatkowane VAT i dokumentowane fakturami. Rozliczenia realizowane pomiędzy Członkami konsorcjum będą wyłącznie wewnętrznym rozliczeniem pomiędzy podmiotami uczestniczącymi zbiorowo w świadczeniu usług na rzecz Zamawiającego (tj. usługobiorcy) i nie będą miały charakteru wynagrodzenia należnego Członkom Konsorcjum od Lidera Konsorcjum za działania w ramach realizacji umowy konsorcjum. Nie istnieje bowiem między nimi stosunek prawny nakazujący realizację świadczeń pomiędzy nimi. Idąc dalej, brak uzyskania wynagrodzenia od Zamawiającego uniemożliwi, zgodnie z umową konsorcjum, dokonanie rozliczenia pomiędzy jego członkami. Tym samym, dokonywanie rozliczeń pomiędzy członkami konsorcjum nie konstytuuje czynności opodatkowanej VAT, ponieważ nie będzie stanowić usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, ani jakiejkolwiek innej czynności opodatkowanej podatkiem VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Wskazaną powyżej argumentację potwierdzają również liczne interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego oraz wyroki sądów administracyjnych, w tym między innymi:

• Pismo z 26 lipca 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP4-2.4012.299.2023.1.MC

„W analizowanym przypadku, jak ustalono powyżej, opisane we wniosku rozliczenia pomiędzy Konsorcjantami dokonywane w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia nie będą stanowić dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, jak również nie będą stanowiły świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynności będące rozliczeniem pomiędzy Konsorcjantami dokonywane w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie powinny być dokumentowane fakturą, lecz innym dowodem księgowym”.

• Pismo z 25 maja 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL1-1.4012.123.2022.2.WK

„Natomiast jak już rozstrzygnięto wyżej, rozliczenie ustalonej części wynagrodzenia przypadającego na Lidera i Partnera w ramach Konsorcjum nie będzie stanowić świadczenia usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, które podlegałoby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Parter nie wykonuje na rzecz Lidera żadnej usługi, ponieważ jak wynika z opisu sprawy wszystkie czynności zrealizowane w ramach Konsorcjum na podstawie powyższego zamówienia zostały wykonane wspólnie przez Lidera i Partnera bezpośrednio na rzecz klienta. W związku z tym, Partner nie jest zobowiązany do wystawienia na rzecz Lidera faktury za przekazanie części wynagrodzenia za wspólnie zrealizowane w ramach Umowy Konsorcjum usługi na rzecz klienta, przez co nie wykaże od wykonanej czynności podatku należnego, natomiast skoro nie wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu między Partnerem i Liderem, to Lider nie może od tej czynności odliczyć podatku naliczonego, gdyż taki nie wystąpił w analizowanej sprawie”.

• Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 października 2021 r. I FSK 1898/18

„Dychotomiczny podział na gruncie ustawy o VAT czynności na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy bogatej aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych, odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów. Takiego przyporządkowania nie determinuje także okoliczność, że każdy konsorcjant jest odrębnym podatnikiem VAT. Szerokie określenie zakresu przedmiotowego u.p.t.u. nie oznacza, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. Określony w umowie podział wydatków i przychodów dokonywany przez lidera konsorcjum nie może zostać uznany za odsprzedaż usług przez jeden podmiot innym podmiotom wchodzącym w skład konsorcjum, gdy jego partnerzy w ogóle nie korzystają z tak wykonywanych usług, nie są ich usługobiorcami, a wręcz odwrotnie, występują zbiorowo w charakterze usługodawców, których reprezentuje lider. Rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia, jeśli nie towarzyszy im świadczenie usługi, nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podział przychodów i kosztów dokonany przez lidera będzie w takiej sytuacji wewnętrznym rozliczeniem między podmiotami uczestniczącymi zbiorowo w świadczeniu usług na rzecz usługobiorcy”.

• Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 28 stycznia 2021 r. I FSK 1685/20

„W przypadku braku wzajemnych świadczeń między członkami konsorcjum, rozliczenia pomiędzy nimi mają charakter wewnętrzny, zaś okoliczność, że członkowie i lider zachowują odrębny status podatników podatku od towarów i usług nie powoduje, że dochodzi między nimi do świadczenia usług. Innymi słowy rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli równocześnie nie towarzyszy im świadczenie usługi”.

• Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 maja 2018 r. III SA/Wa 2722/17

„Rozważenia zatem wymaga, czy podział taki może zostać uznany za świadczenie usług. Stosownie do art. 8 ust. 1 u.p.t.u. przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Dychotomiczny podział czynności podlegających opodatkowaniu na dostawę towarów i świadczenie usług nie oznacza jednak, iż każde przesunięcie, czy rozliczenie określonych wartości ekonomicznych pomiędzy dwoma różnymi podmiotami może zostać uznane za świadczenie usług jeśli nie stanowi dostawy towarów. Należy bowiem zauważyć, iż rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia - w rozpatrywanym przypadku konsorcjum, jeśli równocześnie nie towarzyszy im świadczenie usługi, nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Okolicznością, która w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. decyduje o opodatkowaniu jest odpłatność za świadczoną usługę, którą należy rozumieć jako wynagrodzenie należne za dane świadczenie. Jest ono najczęściej określane umową pomiędzy stronami transakcji i stanowi skutek określonego przysporzenia. Trudno zaś taką cechę przypisywać operacji księgowej dokonywanej przez lidera na rzecz partnerów konsorcjum, polegającej na proporcjonalnym obciążeniu ich kosztami stosownie do określonego udziału we wspólnym przedsięwzięciu lub proporcjonalnym przysporzeniu uzyskanym od zamawiającego przychodem”.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych realizacja umowy konsorcjum w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego nie będzie się wiązać z wykonywaniem usług w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (VAT), pomiędzy Liderem Konsorcjum a pozostałymi Członkami Konsorcjum, a w konsekwencji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2. Możliwość udokumentowania notą księgową przekazania przez Lidera Konsorcjum dla Członka Konsorcjum kwot należnych za czynności realizowane w ramach umowy konsorcjum.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1)sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2)wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3)wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4)otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a)wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b)czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c)dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Jak wynika z zasad konstrukcyjnych podatku VAT oraz z wyżej cytowanego przepisu warunkiem sine qua non wystawienia faktury jest zaistnienie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, w razie przyjęcia prawidłowości stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania pierwszego (czyli przyjęcia, że w analizowanym stanie faktycznym nie zaistnieją, między Członkami Konsorcjum, transakcje podlegające systemowi podatku VAT) w analizowanym stanie faktycznym nie zaistnieje podstawa do wystawienia faktur przez Członków Konsorcjum w związku z realizacją działań w ramach umowy konsorcjum. Zgodnie bowiem z oceną przedstawioną przez Zainteresowanych w uzasadnieniu do pytania nr 1 takie zdarzenie nie zaistnieje, więc w przedstawionym stanie faktycznym nie ma podstaw do wystawienia faktury VAT.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Zainteresowanych, kwoty należne za czynności realizowane w ramach umowy konsorcjum, przekazywane przez Lidera Konsorcjum na rzecz Członków Konsorcjum, nie będą podlegały dokumentowaniu poprzez wystawianie faktur, a w związku z tym powinny zostać udokumentowane innym dokumentem księgowym niż faktura, takim jak np. nota księgowa.

Powyższe stanowisko potwierdza szereg interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego, w tym m.in.:

• Pismo z 26 lipca 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP4-2.4012.299.2023.1.MC

„W konsekwencji, czynności będące rozliczeniem pomiędzy Konsorcjantami dokonywane w ramach Wspólnego Przedsięwzięcia (tj. dokonanie wpłat na rzecz Wnioskodawcy jako Lidera Konsorcjum w związku z dokonywanymi rozliczeniami Wspólnego Przedsięwzięcia) pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie powinny być dokumentowane fakturą, lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową wystawianą przez Wnioskodawcę na rzecz Konsorcjanta 1, Konsorcjanta 2, Konsorcjanta 3 oraz Konsorcjanta 4”.

• Pismo z 3 grudnia 2021 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB3-1.4012.744.2021.4.KO

„Zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy przyjąć, że w przypadku gdy mamy do czynienia z sytuacją przeniesienia przez Lidera konsorcjum na Uczestnika konsorcjum według przyjętego klucza podziału kosztów (które nie dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług), to czynność ta pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie powinna zostać udokumentowana fakturą VAT lecz np. notą obciążeniową, innym dokumentem księgowym.

Tym samym fakturą VAT winna być udokumentowana wyłącznie odsprzedaż towarów i usług, a nie rozliczenie wszelkich poniesionych kosztów w związku z realizacją projektu w przypadającym udziale procentowym w Konsorcjum”.

• Pismo z 25 maja 2022 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL1-1.4012.123.2022.2.WK

„Następnie Państwa wątpliwości, dotyczą ustalenia, czy przekazanie Partnerowi przez Lidera części wynagrodzenia z tytułu udziału we wspólnym przedsięwzięciu, w udziale wynikającym z Umowy Konsorcjum, może zostać udokumentowane notą księgową (uznaniową lub obciążeniową).

Z uwagi na dokonane powyżej rozstrzygnięcie, zgodnie z którym między Liderem a Partnerem nie dochodzi do żadnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a jedynie do transferu przez Lidera na rzecz Partnera części wynagrodzenia z tytułu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, transfer ten nie powinien być dokumentowany fakturą, lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową”.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, przekazanie Członkowi Konsorcjum przez Lidera Konsorcjum kwot należnych za czynności realizowane w ramach umowy konsorcjum, nie będzie podlegało udokumentowaniu fakturą, tylko innym dokumentem księgowym, np. notą księgową jako czynność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council, EU:C:1988:120: „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy też zwrócić uwagę na wyrok w sprawie C-16/93 Tolsma, EU:C:1994:80, gdzie Trybunał zauważył, że czynność: „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Zatem, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

• istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
• odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ponadto, zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy:

W myśl art. 106b ust. 3 ustawy:

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów - co do zasady - podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Generalnie ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż zwolnioną od podatku na podstawie przepisów ustawy lub rozporządzeń wykonawczych do niej oraz sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT.

Z opisu sprawy wynika, że C. sp. z o.o., B. sp. z o.o. oraz A. sp. z o.o. są czynnymi podatnikami VAT i zamierzają zawrzeć umowę konsorcjum. Uczestnicy konsorcjum są podmiotami powiązanymi w rozumieniu rozdziału 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej od całości swoich przychodów.

Członkowie Konsorcjum wspólnie ubiegają się o udzielenie zamówień publicznych w postępowaniu o zawarcie umowy ramowej w trybie sektorowych negocjacji prowadzonym przez podmiot trzeci. Zamawiający nie jest podmiotem powiązanym z żadnym z uczestników konsorcjum w rozumieniu rozdziału 1a ustawy o CIT. W tym celu, Zainteresowani podejmą działania zmierzające do realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na udziale w projekcie biznesowym mającym na celu zaoferowanie pożądanych przez Zamawiającego usług zgodnie z warunkami przetargu. Zgodnie z wymogami przetargu Zainteresowani są zobowiązani zawrzeć umowę konsorcjum. Na podstawie zapisów tej umowy, Członkowie Konsorcjum są zobowiązani m.in. do: udziału w negocjacjach z Zamawiającym, wspólnym złożeniu oferty na umowę ramową oraz ofert na umowy szczegółowe, wspólnym zawarciu umowy ramowej i umów szczegółowych z Zamawiającym, jak również wspólnym wykonywaniu umowy ramowej i umów szczegółowych.

W ramach opisywanego przedsięwzięcia Członkowie Konsorcjum będą świadczyć na rzecz Zamawiającego usługi kolokacji wraz z usługami transmisji danych za pośrednictwem infrastruktury posiadanej przez B. i A. Lider Konsorcjum będzie reprezentował Członków Konsorcjum w stosunkach z Zamawiającym oraz zostanie upoważniony do zaciągania zobowiązań i przyjmowania oświadczeń w zakresie objętym przedmiotem umowy konsorcjum w imieniu wszystkich Członków Konsorcjum. Na potrzeby wykonywania umowy ramowej i umów szczegółowych Lider Konsorcjum zostaje upoważniony do wystawiania faktur, przyjmowania płatności od Zamawiającego oraz do przyjmowania poleceń, zawiadomień i oświadczeń na rzecz i w imieniu wszystkich Członków Konsorcjum.

Zgodnie z umową konsorcjum, Lider Konsorcjum zobowiązuje się do bieżącego zarządzania działaniami podejmowanymi wspólnie przez wszystkich Członków Konsorcjum w toku przygotowywania ofert na umowę ramową i umowy szczegółowe, jak również w toku wykonywania umowy ramowej i umów szczegółowych. Lider Konsorcjum będzie zobowiązany do przekazywania pozostałym Członkom Konsorcjum dokumentów i informacji otrzymanych od Zamawiającego w zakresie niezbędnym do wykonywania przypadających na nich zobowiązań wynikających z umowy konsorcjum.

Zgodnie z założeniami, każdy Członek Konsorcjum ma obowiązek aktywnie współdziałać z pozostałymi przy negocjacjach z Zamawiającym, jak również przy przygotowywaniu ofert. Wszyscy Członkowie Konsorcjum zobowiązują się dążyć do uzyskania możliwie największej liczby zamówień oraz podpisania możliwie największej liczby umów szczegółowych. W tym celu każdy z Członków Konsorcjum zobowiązuje się do udostępniania w celu wykonywania umowy ramowej i umów szczegółowych swoich zasobów materialnych i niematerialnych, w tym w szczególności posiadanych obiektów. Jednocześnie, każdy Członek Konsorcjum będzie ponosić we własnym zakresie koszty i wydatki związane z jego udziałem w ramach realizowanych zamówień, oferty na umowę ramową i ofert na umowy szczegółowe.

Zgodnie z założeniami wynagrodzenie otrzymane od Zamawiającego będzie dzielone pomiędzy Członków Konsorcjum wg zasad opartych na przepisach ustawy o CIT w zakresie transakcji realizowanych pomiędzy podmiotami powiązanymi przy założeniu, że:

a. wynagrodzenie należne Liderowi Konsorcjum będzie kalkulowane w oparciu o sumę kosztów poniesionych przez niego w ramach danego zamówienia (umowy szczegółowej) powiększonych o ustalony w oparciu o analizę porównawczą narzut zysku,

b. wynagrodzenie należne A. oraz B. (spółki wykonawcze) zostanie podzielone w oparciu o zaangażowanie każdego z tych podmiotów w realizację danego zamówienia (umowy szczegółowej) na rzecz Zamawiającego.

Jednocześnie zgodnie z treścią umowy konsorcjum obowiązek wniesienia wadium oraz zawarcia umów ubezpieczenia dotyczących obowiązków realizowanych w stosunku do Zamawiającego będzie spoczywać na B. i A., jako spółkach, które w ramach omawianego przedsięwzięcia będą tymi podmiotami, które będą odpowiedzialne za realizację usług na rzecz Zamawiającego.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności tego, czy realizacja umowy konsorcjum pomiędzy Liderem Konsorcjum a pozostałymi Członkami Konsorcjum, będzie się wiązać z wykonywaniem usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów).

Stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Co do zasady, konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum, realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem.

Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Jednocześnie należy wskazać, że aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Konsorcjum - w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego - nie może być uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu - będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

Zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlegają jedynie takie rozliczenia między uczestnikami konsorcjum, które nie są związane ze świadczeniem usług lub dostawą towarów.

Biorąc pod uwagę zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji lider konsorcjum - konsorcjant, stwierdzić należy, że uczestnicy konsorcjum zobowiązani są do dokumentowania wzajemnych świadczeń. Należy przy tym podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega czynność (tj. dostawa towarów lub świadczenie usług), a nie sama płatność.

Okoliczności sprawy wskazują, że Członkowie Konsorcjum nie świadczą sobie nawzajem usług, nie dokonują dostaw towarów i nie otrzymują z tego tytułu wynagrodzenia od innych konsorcjantów. Każdy z Członków Konsorcjum, na mocy umowy, zobowiązany będzie do wykonania określonych czynności na rzecz Zamawiającego. Rozliczenia dokonywane w ramach Konsorcjum nie stanowią wynagrodzenia za jakiekolwiek usługi/dostawy świadczone pomiędzy Członkami tego Konsorcjum. Członkowie Konsorcjum otrzymują odpowiednią część wynagrodzenia otrzymanego od Zamawiającego (w przypadku Lidera Konsorcjum wynagrodzenie będzie kalkulowane w oparciu o sumę kosztów poniesionych przez niego w ramach danego zamówienia powiększonych o ustalony w oparciu o analizę porównawczą narzut zysku, natomiast w przypadku B. oraz A. wynagrodzenie zostanie podzielone w oparciu o zaangażowanie każdego z tych podmiotów w realizację danego zamówienia na rzecz Zamawiającego).

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że opisane we wniosku rozliczenia pomiędzy Członkami Konsorcjum nie będą stanowić wynagrodzenia za dokonywane miedzy tymi Członkami dostawy towarów, o których mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, ani za świadczenia usług między tymi Członkami, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również tego, czy przekazanie Członkowi Konsorcjum przez Lidera Konsorcjum kwot należnych za czynności realizowane w ramach konsorcjum nie będzie podlegało dokumentowaniu fakturą, tylko innym dokumentem księgowym, np. notą księgową.

W analizowanym przypadku - jak wykazano wyżej - nie dojdzie do rzeczywistych świadczeń pomiędzy Członkami Konsorcjum. W rozpatrywanej sprawie bowiem nie można zidentyfikować korzyści o charakterze majątkowym, jakie w związku z przekazywaniem przez Lidera Konsorcjum kwot należnych Członkowi Konsorcjum, uzyskają Członkowie Konsorcjum. Otrzymane wpłaty nie stanowią wynagrodzenia za dokonanie przez Członka Konsorcjum dostawy towarów bądź wykonanie usługi na rzecz Lidera Konsorcjum. 

Tym samym należy stwierdzić, że opisane we wniosku rozliczenia pomiędzy Konsorcjantami nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przekazanie kwot należnych przez Lidera Konsorcjum na rzecz pozostałych Członków Konsorcjum nie będą stanowiły zapłaty za dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, jak również nie będą stanowiły zapłaty za świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, czynności będące rozliczeniem pomiędzy Konsorcjantami dokonywane w ramach współpracy pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i nie powinny być dokumentowane fakturą, lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu dokumentowania.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Sp. z o. o. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).