Gmina nie wykonuje działalności gospodarczej w związku z realizacją Inwestycji OZE, zatem nie wykonuje czynności opodatkowanych. - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 5 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.392.2017.10.ICZ

Temat interpretacji

Gmina nie wykonuje działalności gospodarczej w związku z realizacją Inwestycji OZE, zatem nie wykonuje czynności opodatkowanych.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo

1)ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 28 sierpnia 2017 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 października 2023 r. sygn. akt I FSK 2036/18,

2)stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 8 września 2017 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

-określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców;

-stawki podatku;

-braku obowiązku zastosowania tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług montażu instalacji fotowoltaicznych, solarnych oraz pomp cieplnych;

-prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji;

-braku opodatkowania przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji po 5 latach upływu okresu trwałości Inwestycji.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miasto (dalej: „Miasto” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Miasto zamierza w przyszłości zrealizować projekt pn. „….. W ramach realizacji Inwestycji Miasto dokona zakupu kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych oraz pomp ciepła (dalej łącznie jako: „Instalacje”), które zostaną zamontowane na obiektach prywatnych należących do mieszkańców Miasta.

Miasto ubiega się o dofinansowanie części kosztów realizacji Inwestycji ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu (…). Obecnie Miasto jest na etapie oczekiwania na rozpatrzenie jego wniosku o dofinansowanie Inwestycji ze środków …..przez Urząd Marszałkowski. We wniosku o dofinansowanie kosztów realizacji Inwestycji ze środków (…) Miasto wskazało, że:

1)ubiega się o dofinansowanie ze środków (…) w wysokości 85% kosztów kwalifikowanych Inwestycji;

2)podatek VAT będzie kosztem niekwalifikowanym Inwestycji;

3)Instalacje pozostaną własnością Miasta przez okres tzw. trwałości projektu (tj. przez okres 5 lat od dnia otrzymania na konto Beneficjenta (Miasta) płatności końcowej w ramach projektu);

4)Miasto zobowiązuje się do pokrycia tzw. wkładu własnego wymaganego przy współfinansowaniu Inwestycji ze środków w wysokości co najmniej (….).

W razie pozytywnego rozpatrzenia wniosku Miasta o dofinansowanie części kosztów realizacji Inwestycji i zawarcia przez Miasto umowy na dofinansowanie Inwestycji ze środków (…) z Urzędem Marszałkowskim (…).

Miasto planuje zawarcie umów cywilnoprawnych z Uczestnikami, tj. mieszkańcami, na obiektach których będą miały zostać zamontowane Instalacje.

Zgodnie z umowami cywilnoprawnymi, które Miasto planuje zawrzeć z Uczestnikami, w zamian za odpłatność ze strony Uczestnika na rzecz Miasta, Miasto dokona montażu Instalacji, udostępni zamontowane Instalacje na rzecz Uczestnika do czasu ustania trwałości projektu (dalej: trwałości Inwestycji) oraz dokona bezpłatnego przeniesienia własności Instalacji na Uczestnika po ustaniu okresu trwałości Inwestycji. Wpłaty dokonywane przez Uczestników na podstawie umów cywilnoprawnych będą miały charakter obowiązkowy. Miasto dokona montażu Instalacji wyłącznie na obiektach Uczestników, którzy dokonają wynikających z umów cywilnoprawnych wpłat. W przypadku braku dokonania przewidzianej w umowie cywilnoprawnej wpłaty Uczestnik zostanie wykluczony z uczestnictwa w Inwestycji, tj. na jego obiekcie nie zostanie zamontowana Instalacja. Miasto zobowiązuje Uczestników do uiszczania na podstawie umów cywilnoprawnych wpłat również ze względów organizacyjnych, tj. w celu uzyskania zapewnienia, że dany Uczestnik nie wycofa się z Inwestycji, co mogłoby wydłużyć czas jej realizacji (ze względu na konieczność poszukiwania nowego Uczestnika). Ponadto, Miasto pobierając od Uczestników wpłaty uzyskuje gwarancję, że Uczestnik będzie w sposób odpowiedzialny korzystał z Instalacji oraz dbał o jej utrzymanie we właściwym stanie.

Ponadto w ramach realizacji Inwestycji Miasto będzie zobowiązane do jej zabezpieczenia rzeczowego i finansowego, co będzie sprowadzało się do m.in.:

1) wyłonienia wykonawcy Instalacji zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych;

2) zapewnienia nadzoru inwestorskiego nad realizacją Inwestycji;

3) ustalenia harmonogramu realizacji Inwestycji;

4) sprawowania bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac w ramach Inwestycji;

5) przeprowadzenia odbiorów końcowych oraz rozliczenia finansowego Inwestycji.

Udzielając Miastu dofinansowania Urząd Marszałkowski Województwa (jako tzw. instytucja zarządzająca) przeznaczy je wyłącznie na pokrycie kosztów kwalifikowanych Inwestycji. Dofinansowanie na realizację Inwestycji przeznaczone jest jedynie na pokrycie wydatków kwalifikowanych Inwestycji, zaś od decyzji Miasta zależy czy część jej kosztów w postaci wkładu własnego wymaganego zasadami dofinansowań ze środków zostanie sfinansowana z wpłat Uczestników, z uzyskanego na ten cel przez Miasto kredytu czy też ze środków własnych Miasta.

Dofinansowanie z, o które ubiega się Miasto ma charakter dotacji kosztowej do kosztu zakupu i montażu Instalacji, których Miasto pozostanie właścicielem przez okres trwałości Inwestycji, który wynika z zasad przyznawania dofinansowań ze środków. Warunki rozliczenia dofinansowania oraz wysokość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego wymaganego zasadami przyznawania dofinansowań z jak i od tego jaki będzie los prawny Instalacji po okresie trwałości Inwestycji (czy pozostaną one nadal własnością Miasta czy też zostaną przekazane na własność Uczestnikom).

Udzielenie przez Urząd Marszałkowski Województwa dofinansowania (oraz jego wysokość) na realizację Inwestycji nie jest w żaden sposób związane z odpłatnościami Uczestników, które w związku z realizacją Inwestycji planuje pobierać Miasto. Dofinansowanie ze środków mogłoby zostać bowiem przyznane Miastu również w sytuacji, gdyby Miasto nie pobierało od Uczestników żadnych wpłat, a wkład własny wymagany zasadami dofinansowań z zostałby pokryty np. ze środków własnych Miasta bądź z uzyskanego przez Miasto na ten cel kredytu.

Poziom dofinansowania nie jest zależny od ceny Instalacji montowanej i zbywanej przez Miasto na rzecz Uczestnika po upływie okresu trwałości Inwestycji, bowiem zgodnie z zasadami udzielania dofinansowania z, o które ubiega się Miasto odpłatności pobieranych od Uczestników mogłoby w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy Uczestnicy oraz w różnych wysokościach.

Poziom dofinansowania z nie jest również uzależniony od ilości nieruchomości objętych Inwestycją (tj. obiektów, na których zostaną zamontowane Instalacje), bowiem wysokość dofinansowania niezależnie od ilości nieruchomości objętych Inwestycją będzie wynosić pewien z góry określony procent kosztów kwalifikowanych realizacji Inwestycji (zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie kosztów realizacji Inwestycji ze środków Miasto ubiega się o dofinansowanie w wysokości 85% kosztów kwalifikowanych realizacji Inwestycji). Poza uzyskaniem dofinansowania ze środków na podstawie umowy zawartej z Urzędem Marszałkowskim Województwa oraz wpłat od Uczestników na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych Miasto nie planuje otrzymania innych środków na sfinansowanie Inwestycji.

W ramach realizacji Inwestycji montaż pomp ciepła dokonywany będzie w będących własnością Uczestników budynkach mieszkalnych jednorodzinnych sklasyfikowanych według PKOB wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) w dziale 11 - budynki mieszkalne, w grupie 111 oraz w grupie 112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² oraz przekraczających 300 m².

Natomiast elementy składowe montażu kolektorów słonecznych oraz instalacji fotowoltaicznych zostaną zamontowane w różnych miejscach:

a)na budynkach mieszkalnych jednorodzinnych (w bryle budynków) - sklasyfikowanych według PKOB wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) w dziale 11 - budynki mieszkalne, w grupie 111 oraz w grupie 112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² oraz przekraczających 300 m²;

b)poza bryłą budynków mieszkalnych np. na słupie, budynku gospodarczym, stelażu w ogrodzie lub na gruncie.

W celu realizacji Inwestycji Miasto zawrze umowę z podmiotem (podmiotami) z branży budowlanej, na nabycie i montaż Instalacji (dalej: Wykonawca”).

Do obowiązków Wykonawcy w ramach realizacji umowy zawartej z Miastem będzie należało m.in.:

a)dostawa i montaż Instalacji wraz z właściwym osprzętem instalacyjnym w wyznaczonej części budynków Uczestników;

b)rozruch technologiczny Instalacji;

c)przeszkolenie Uczestników co do zasad prawidłowej eksploatacji Instalacji wraz z opracowanym szczegółowych instrukcji obsługi i ich przekazaniem Uczestnikom;

d)usługi serwisowe w okresie gwarancyjnym (5 lat od daty odbioru końcowego Instalacji).

Wykonawca będzie zarejestrowany dla celów VAT jako podatnik czynny.

Wszystkie faktury VAT dokumentujące wydatki poniesione na realizację Inwestycji, w tym wystawione przez Wykonawcę będą wystawiane na Wnioskodawcę i nie będą przez Miasto refakturowane na inne podmioty np. Uczestników. Przedmiotowe faktury będą w całości płacone przez Miasto i będą dokumentowały wszystkie poniesione koszty m.in. wykonania projektu Inwestycji, zakupu, dostawy i montażu Instalacji, promocji Inwestycji, opracowania studium wykonalności i dokumentacji projektowo-kosztorysowej Inwestycji.

Pytania

1.Jak należy określić podstawę opodatkowania VAT dla usługi, która ma zostać wykonana przez Miasto na rzecz Uczestników na podstawie opisanych w niniejszym wniosku umów cywilnoprawnych?

2.Według jakiej stawki podatku VAT należy opodatkować wpłaty ponoszone przez Uczestników na rzecz Miasta na podstawie opisanych w niniejszym wniosku umów cywilnoprawnych?

3.Czy Miasto będzie miało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji?

4.Według jakiej stawki podatku VAT należy opodatkować usługę montażu (wraz z dostawą) pomp ciepła, kolektorów słonecznych oraz instalacji fotowoltaicznych w przypadku, gdy ich montaż dokonywany jest w budynkach mieszkalnych lub w obrębie budynku mieszkalnego (jego bryle), których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² lub przekracza 300 m² oraz w przypadku montażu na innych nieruchomościach Uczestników np. na słupie, budynku gospodarczym, na stelażu w ogrodzie lub na gruncie (tj. poza bryłą budynku mieszkalnego)?

5.Czy Miasto będzie zobowiązane do wykazania w swojej deklaracji VAT-7 podatku VAT od usługi wykonanej przez Wykonawcę, tj. usługi dostawy i montażu Instalacji?

6.Czy przekazanie przez Miasto po 5 latach od zakończenia realizacji Inwestycji (po upływie tzw. okresu trwałości Inwestycji) prawa własności Instalacji na rzecz Uczestników bez dodatkowego wynagrodzenia, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie ich późniejszego przekazania?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podstawą opodatkowania dla usługi, która ma zostać wykonana przez Miasto na rzecz Uczestników na podstawie umów cywilnoprawnych (tj. usługi polegającej na montażu Instalacji, udostępnieniu Instalacji do czasu ustania trwałości Inwestycji oraz przeniesieniu własności Instalacji na Uczestnika po ustaniu okresu trwałości Inwestycji w zamian za uiszczenie przez Uczestnika określonej w umowie cywilnoprawnej wpłaty) będzie kwota wpłaty uiszczonej przez Uczestnika na podstawie urnowy cywilnoprawnej, pomniejszona o kwotę podatku VAT należnego.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5. art. 30a-30c, art. 32, art 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy o VAT, podstawa opodatkowania obejmuje:

1)podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2)koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wyniku, że podstawę opodatkowania na gruncie VAT stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług, pomniejszone o kwotę podatku VAT. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Zgodnie zatem z brzmieniem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, za podstawę opodatkowania usługi, która ma zostać wykonana przez Miasto na rzecz Uczestników należy uznać kwotę którą każdy z Uczestników wpłaci na rzecz Miasta na podstawie umowy cywilnoprawnej. Kwota ta bowiem będzie stanowiła zapłatę (wynagrodzenie) za usługę, którą zobowiąże się wykonać na podstawie umowy cywilnoprawnej Miasto, tj. usługę montażu Instalacji, udostępnienia Instalacji do czasu ustania trwałości Inwestycji oraz przeniesienia własności Instalacji na Uczestnika po ustaniu okresu trwałości Inwestycji.

W tym zakresie stanowisko Miasto znajduje potwierdzenie m.in. w wydanej w analogicznym stanie faktycznym interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 lipca 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.435.2017.1.ŻR).

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania VAT dla danej dostawy towarów lub danego świadczenia usług należy powiększyć o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zatem na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, włączenie do podstawy opodatkowania VAT dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru łub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania VAT zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, nie związana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, podstawę opodatkowania VAT zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośrednio są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne, na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania VAT, a tym samym nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Miasta, opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych podatku VAT, bowiem nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Opodatkowaniu VAT podlegają jedynie te, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. W ocenie Wnioskodawcy ścisła wykładnia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że tytko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu VAT, natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą do podstawy opodatkowania VAT, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Tym samym, jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas należy potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Biorąc pod uwagę, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

1)dofinansowanie ze środków realizacji Inwestycji, które zostanie przyznane Miastu przez Urząd Marszałkowski Województwa (jako tzw. instytucję zarządzającą) zostanie przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów realizacji Inwestycji;

2)dofinansowanie ze środków realizacji Inwestycji nie będzie w żaden sposób związane z odpłatnością dokonywaną przez Uczestników na rzecz Miasta na podstawie umów cywilnoprawnych;

3)dofinansowanie ze środków realizacji Inwestycji jest dotacją kosztową do kosztu zakupu i montażu Instalacji, którego Miasto będzie właścicielem przez okres trwałości Inwestycji;

4)warunki rozliczenia dofinansowania ze środków oraz jego wysokość w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego, do którego pokrycia zgodnie z zasadami udzielania dofinansowań z jest zobowiązane Miasto, jak i od tego jaki będzie los prawny Instalacji po okresie trwałości Inwestycji (czy pozostaną one nadal własnością Miasta czy też zostaną przekazane na własność Uczestnikom);

5)wysokość dofinansowania ze środków na realizację Inwestycji nie będzie uzależniona od ceny Instalacji zbywanych przez Miasto na rzecz Uczestników po okresie trwałości Inwestycji, bowiem zgodnie z zasadami udzielania dofinansowania z, o które ubiega się Miasto odpłatności pobieranych od Uczestników mogłoby w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy Uczestnicy oraz w różnych wysokościach;

Miasto stoi na stanowisku, że dofinansowanie ze środków nie będzie stanowiło dopłaty do ceny, po jakiej Uczestnicy nabędą od Miasta usługę określoną w umowach cywilnoprawnych, ale będzie stanowiło dofinansowanie do zrealizowania Inwestycji przez Miasto.

Stanowisko Miasta o braku uwzględniania przy określaniu podstawy opodatkowania VAT dla usług polegających na montażu Instalacji, udostępnienia Instalacji do czasu ustania trwałości Inwestycji oraz przeniesienia własności Instalacji na Uczestnika po ustaniu okresu trwałości Inwestycji, kwoty otrzymanego przez Miasta dofinansowania za środków znajduje potwierdzenie w najnowszych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wydanych w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych.

Przykładowo w wydanej w analogicznym stanie faktycznym Interpretacji Indywidualnej z 30 czerwca 2017 r. (sygn. 0113.KDIPT1-1.4012.157.2017.2.ŻR), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że: „W opisie sprawy Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, iż udzielając dofinansowania na rzecz Gminy Instytucja Zarządzająca dotacją przeznacza ją na koszty projektu. Udzielenie dotacji nie jest w żaden sposób powiązane z odpłatnością dokonywaną przez mieszkańców na rzecz Gminy. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, którego Gmina jest właścicielem przez okres trwałości projektu. Warunki rozliczenia dotacji oraz wysokość dofinansowania w żaden sposób nie są uzależnione od sposobu finansowania wkładu własnego jak i od tego jaki będzie los prawny instalacji po okresie trwałości projektu. Przedmiotowa dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca po okresie trwałości projektu (zgodnie z założeniami dotacji ceny – odpłatności - mogłoby w ogóle nie być, albo odpłatność mogliby ponieść jedynie niektórzy mieszkańcy oraz w różnych wysokościach). Nadto wysokość dofinansowania nie jest uzależniona od ilości nieruchomości objętych projektem.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jednakże w analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na realizację ww. projektu a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową. Dlatego też dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Reasumując, podstawą opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Identyczne stanowisko zostało wyrażone w wydanych w analogicznych stanach faktycznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 lipca 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.166.2017.2.MWJ) oraz z 14 lipca 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.396.2017.1.KT). Przedmiotowe stanowisko zostało również potwierdzone w wielu wcześniejszych interpretacjach indywidualnych wydawanych w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów ustawy o VAT, przykładowo wydanych przez:

1)Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 maja 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.39.2017.1.MK);

2)Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 kwietnia 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.33.2017.1.ISK);

3)Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 marca 2017 r. (sygn. 2461-IBPP1.4512.70.2017.2.AK);

4)Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 3 września 2015 r. (sygn. IPTPP1/4512.370/15-4/ŻR);

5)Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 29 września 2015 r. (sygn. IBPP2/4512-621/15/JJ);

6)Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 sierpnia 2015 r. (sygn. ILPP1/4512-1-360/15-4/JSK);

7)Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 kwietnia 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-62/15-2/KT);

8)Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 10 kwietnia 2015 r. (sygn. ITPP2/4512-122/12/RS).

Stanowisko Miasta zawarte w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej znajduje również potwierdzenie w szeregu wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyroku z 5 lutego 2015 r. (sygn. I FSK 821/13), w którym w podobnym stanie faktycznym uznano, że: „Skoro otrzymana dotacja pokrywa koszty realizacji projektu, to jak słusznie podnoszą obie strony stanowi ona zwrot kosztów poniesionych w związku z zarządzaniem projektem i realizacją szkoleń. Otrzymana przez skarżącą dotacja nie spełnia więc przesłanki określonej w art. 29 ust. 1 u.p.t.u., tj. nie wpływa bezpośrednio na cenę usługi świadczonej przez skarżącą”.

W konsekwencji, podstawą opodatkowania dla usługi, która ma zostać wykonana przez Miasto na rzecz Uczestników na podstawie umowy cywilnoprawnej (tj. usługi polegającej na montażu Instalacji, udostępnieniu Instalacji do czasu ustania trwałości Inwestycji oraz przeniesieniu własności Instalacji na Uczestnika po ustaniu okresu trwałości Inwestycji w zamian za uiszczenie przez Uczestnika określonej w umowie cywilnoprawnej wpłaty) będzie wyłącznie kwota wpłaty uiszczonej przez Uczestnika na podstawie umowy cywilnoprawnej, pomniejszona o kwotę podatku VAT należnego.

Ad. 2

Zdaniem Miasta wpłaty Uczestników, które zostaną poniesione na podstawie zawartych z Miastem umów cywilnoprawnych powinny zostać opodatkowane w następujący sposób:

1)jeżeli Instalacja, która zostanie w zamian za wpłatę Uczestnika udostępniona mu przez Miasto i następnie jej własność przeniesiona przez Miasto na Uczestnika będzie zamontowana na budynku mieszkalnym jednorodzinnym sklasyfikowanym według PKOB wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) w dziale 11 budynki mieszkalne, oraz dziale 112 budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² - wpłatę Uczestnika należy opodatkować według stawki VAT w wysokości 8%;

2)jeżeli Instalacja, która zostanie w zamian za wpłatę Uczestnika udostępniona mu przez Miasto i następnie jej własność przeniesiona przez Miasto na Uczestnika będzie zamontowana na budynku mieszkalnym jednorodzinnym sklasyfikowanym według PKOB wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) w dziale 11 budynki mieszkalne, oraz dziale 112 budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² - wpłatę Uczestnika należy opodatkować według stawki VAT w wysokości 23%;

3)jeżeli Instalacja, która zostanie w zamian za wpłatę Uczestnika udostępniona mu przez Miasto i następnie jej własność przeniesiona przez Miasto na Uczestnika będzie zamontowana poza bryłą budynku mieszkalnego np. na słupie, budynku gospodarczym, stelażu w ogrodzie lub na gruncie - wpłatę Uczestnika należy opodatkować według stawki VAT w wysokości 23%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Zdaniem Wnioskodawcy, aby móc zastosować stawkę 8% do usług świadczonych przez Miasta na rzecz Uczestników muszą zostać spełnione jednocześnie dwa poniższe warunki:

1)wykonane w ramach projektu roboty budowlane muszą stanowić dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę obiektów budowlanych lub ich części;

2)obiekty budowlane lub ich części muszą być objęte społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z tym, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, to aby uściślić znaczenie tych wyrazów należy odwołać się do przepisów Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290, 961, 1165, 1250, 2255, dalej: „Prawo budowlane).

W art. 3 tej ustawy zdefiniowano takie pojęcia jak:

1)obiekt budowlany - budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

2)budynek - obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3)budowa - wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowa, rozbudowa lub nadbudowa obiektu budowlanego;

4)roboty budowlane - budowa jak również prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Prawo budowlane nie określa jednak pojęcia „modernizacja”, dlatego w tym zakresie należy odwołać się do definicji zawartej w internetowym słowniku języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), wedle którego oznacza ona, unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Z kolei termin termomodernizacja oznacza modernizację dotyczącą np. ocieplenia budynku, na co wskazuje pierwszy człon tego pojęcia. W ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. Nr 23, poz. 1459 ze zm.) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi:

1)ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych;

2)całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne.

W ocenie Miasta, mimo że usługa świadczona przez Miasto na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej na rzecz Uczestników jest usługą złożoną składającą się z trzech głównych elementów, tj.

i. zapewnienia montażu Instalacji na obiekcie Uczestnika;

ii. udostępnienia Instalacji na okres trwałości Inwestycji;

iii. przeniesienia własności Instalacji na Uczestnika po upływie okresu trwałości Inwestycji,

to jej elementem zasadniczym (tzw. świadczeniem głównym) z punktu widzenia Uczestnika (jako konsumenta tej usługi) jest zapewnienie przez Miasto montażu Instalacji na obiekcie Uczestnika.

W konsekwencji, na podstawie analizy wyżej wymienionych pojęć usługę złożoną, którą Miasto będzie świadczyło na rzecz Uczestnika należy dla celów określenia stawki VAT traktować jako modernizację lub termomodernizację w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT. Druga przesłanka jest spełniona wtedy, gdy modernizowane obiekty budowlane można zaliczyć do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Zgodnie z art. 41 ust. 12a i 12b przesłankę tę spełniają m.in. budynki mieszkalne jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m².

Biorąc powyższe pod uwagę, wpłaty Uczestników, które zostaną poniesione na podstawie zawartych z Miastem umów cywilnoprawnych powinny zostać opodatkowane w następujący sposób:

1)jeżeli Instalacja - która zostanie w zamian za wpłatę Uczestnika udostępniona mu przez Miasto i następnie jej własność przeniesiona przez Miasto na Uczestnika - będzie zamontowana na budynku mieszkalnym jednorodzinnym sklasyfikowanym według PKOB wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) w dziale 11- budynki mieszkalne, w grupie 111 oraz w grupie 112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² - wpłatę Uczestnika należy opodatkować według stawki VAT w wysokości 8%;

2)jeżeli Instalacja - która zostanie w zamian za wpłatę Uczestnika udostępniona mu przez Miasto i następnie jej własność przeniesiona przez Miasto na Uczestnika - będzie zamontowana na budynku mieszkalnym jednorodzinnym sklasyfikowanym według PKOB wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) w dziale 11-budynki mieszkalne, w grupie 111 oraz w grupie 112-budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² - wpłatę Uczestnika należy opodatkować według stawki VAT w wysokości 23%;

3)jeżeli Instalacja, która zostanie w zamian za wpłatę Uczestnika udostępniona mu przez Miasto i następnie jej własność przeniesiona przez Miasto na Uczestnika - będzie zamontowana poza bryłą budynku mieszkalnego np. na słupie, budynku gospodarczym, stelażu w ogrodzie lub na gruncie - wpłatę Uczestnika należy opodatkować według stawki VAT W wysokości 23%.

Ad. 3

Miasto stoi na stanowisku, że będzie mu przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji, gdyż nabywane w związku z realizacją Inwestycji towary i usługi będą służyły czynnościom opodatkowanym VAT Miasta.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z brzmienia powołanego wyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi VAT i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi VAT podatnika.

Zdaniem Miasta w opisanym zdarzeniu przyszłym warunki do dokonania pełnego odliczenia VAT zostaną spełnione. Miasto jest podatnikiem VAT czynnym, a towary i usługi nabyte w związku z realizacją Inwestycji zostaną wykorzystane przez nie do czynności opodatkowanych VAT polegających na odpłatnym świadczeniu przez Miasto na rzecz Uczestników usług na podstawie zawartych pomiędzy Miastem a Uczestnikami umów cywilnoprawnych. W ocenie Miasta związek wydatków, które zostaną poniesione na realizację Inwestycji z usługami, które zostaną wyświadczone przez Miasto Uczestnikom ma charakter bezpośredni, bowiem bez poniesienia wydatków na zakup i montaż Instalacji Miasto nie mogłoby ich odpłatnie udostępnić i w dalszej kolejności przenieść ich własności na rzecz Uczestników, co przewiduje umowa cywilnoprawna zawarta pomiędzy Miastem a każdym z Uczestników.

Stanowisko Miasta w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego w analogicznych stanach faktycznych potwierdzono w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji z 30 czerwca 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.157.2017.2.ŻR, w interpretacji z 2 sierpnia 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.480.2017.1.MGO czy interpretacji z 5 lipca 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.111.2017.2.MK.

W konsekwencji, Miastu będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji.

Ad. 4

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w ramach realizacji przez Wykonawcę na rzecz Miasta usługi w zakresie dostawy i montażu Instalacji:

1)montaż pomp ciepła (wraz z ich dostawą dokonywany w będących własnością Uczestników budynkach mieszkalnych jednorodzinnych sklasyfikowanych według PKOB wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112. poz. 1316 ze zm.) w dziale 11 budynki mieszkalne, oraz dziale 112 budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² - należy opodatkować stawką VAT w wysokości 8%;

2)montaż pomp ciepła (wraz z ich dostawą dokonywany w będących własnością Uczestników budynkach mieszkalnych jednorodzinnych sklasyfikowanych według PKOB wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) w dziale 11-budynki mieszkalne, w grupie 111 oraz w grupie 112-budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² - należy opodatkować stawką VAT w wysokości 23%;

3)montaż kolektorów słonecznych oraz Instalacji fotowoltaicznych dokonywany na budynkach mieszkalnych (w bryle budynków) - sklasyfikowanych według PKOB wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) w dziale 11 - budynki mieszkalne, w grupie 111 oraz w grupie 112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² - należy opodatkować stawką VAT w wysokości 8%;

4)montaż kolektorów słonecznych oraz instalacji fotowoltaicznych dokonywany na budynkach mieszkalnych (w bryle budynków) - sklasyfikowanych według PKOB wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. Nr 112. poz. 1316 ze zm.) w dziale 11 - budynki mieszkalne, w grupie 111 oraz w grupie 112 - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² albo poza bryłą budynków np. na słupie, w budynku gospodarczym, stelażu w ogrodzie lub na gruncie - należy opodatkować stawką VAT w wysokości 23%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się do dostawy. budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. z zastrzeżeniem budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m² oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m².

Zdaniem Wnioskodawcy, aby móc zastosować stawkę 8% do robót budowlanych wykonywanych w budynkach należących do Uczestników - muszą zostać spełnione jednocześnie dwa poniższe warunki:

1)wykonane w ramach projektu roboty budowlane muszą stanowić dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę obiektów budowlanych lub ich części;

2)obiekty budowlane lub ich części muszą być objęte społecznym programem mieszkaniowym.

W związku z tym, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja. termomodernizacja oraz przebudowa, to aby uściślić znaczenie tych wyrazów należy odwołać się do przepisów Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290, 961, 1165, 1250, 2255, dalej: „Prawo budowlane”.

W art. 3 tej ustawy zdefiniowano takie pojęcia jak:

2)budynek - obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3)budowa - wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także obudowa, rozbudowa lub nadbudowa obiektu budowlanego;

4)roboty budowlane - budowa jak również prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Z kolei termin „termomodernizacja” oznacza modernizację dotycząca np. ocieplenia budynku, na co wskazuje pierwszy człon tego pojęcia. W ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. Nr 23, poz. 1459 ze zm.) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi:

-ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych;

-całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne.

Zdaniem Wnioskodawcy na podstawie analizy wyżej wymienionych pojęć należy stwierdzić, że montaż kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych oraz pomp ciepła stanowi modernizację lub termomodernizację w rozumieniu art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT.

Druga przesłanka jest spełniona wtedy, gdy modernizowane obiekty budowlane można zaliczyć do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a i 12b przesłankę tę spełniają m.in. budynki mieszkalne jednorodzinne, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m².

W kontekście przedstawionych wyżej okoliczności należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy montaż kolektorów słonecznych oraz instalacji fotowoltaicznych będzie wykonany na budynkach mieszkalnych których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m², tj. na dachu bądź ścianie niniejszego budynku, a pomp ciepła wewnątrz takiego budynku mieszkalnego, to czynności te będą opodatkowane 8% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Natomiast w sytuacji, gdy montaż kolektorów słonecznych oraz instalacji fotowoltaicznych nastąpi poza bryłą budynku (np. na gruncie czy budynku gospodarczym), zastosowanie znajdzie stawka podatku w wysokości 23%.

Podobnie stawka podatku VAT w wysokości 23% znajdzie zastosowanie do czynności montażu kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych oraz pomp ciepła dokonanych co prawda w bryle budynku mieszkalnego, ale o powierzchni użytkowej przekraczającej 300 m².

Stanowisko Miasta znajduje potwierdzenie m.in. w przytoczonych poniżej interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

1)interpretacja indywidualna z 5 maja 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1.3.4012.74.2017.1.MJ);

2)interpretacja indywidualna z 24 kwietnia 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1.1.4012.28.2017.2.MSU);

3)interpretacja indywidualna z 30 marca 2017 r. (sygn. 1061-IPTPP3.4512.85.2017.1.MK);

4)interpretacja indywidualna z 21 marca 2017 r. (sygn. 0461-4) ITPP3.4512.76.2017.1.AB).

Ad. 5

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nie będzie zobowiązany do wykazania w swojej deklaracji VAT-7 podatku należnego od usługi wykonanej przez Wykonawcę w zakresie dostawy i montażu Instalacji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1h w związku z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, w odniesieniu do usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, podatnikiem VAT jest ich nabywca, jeżeli zarówno usługodawca jak i usługobiorca są podatnikami VAT czynnymi, a usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W konsekwencji, rozliczanie podatku VAT na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia ma zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

1)usługodawca i usługobiorca są czynnymi podatnikami VAT;

2)sprzedaż u usługodawcy nie jest zwolniona z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT;

3)świadczenie dotyczy usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 2-48), objętych wskazanymi tam symbolami PKWiU;

4)usługodawca świadczy swoje usługi jako podwykonawca.

Pierwsza z przesłanek wymienionych powyżej zostanie spełniona, bowiem zarówno Miasto jak Wykonawca będą czynnymi podatnikami VAT.

Druga w wymienionych przesłanek również zostanie spełniona, bowiem świadczenie usług dostawy i montażu Instalacji nie będzie podlegało zwolnieniu z VAT u Wykonawcy na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Również trzecia przesłanka zostanie spełniona, bowiem usługa polegająca na dostawie i montażu Instalacji, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług powinna zostać sklasyfikowana w grupowaniu PKWiU 43.22.12.0, tj. roboty związane z wykonaniem instalacji cieplnych, wentylacyjnych i klimatyzacyjnych. Grupowanie to jest wymienione w poz. 25 załącznika nr 14 do ustawy o VAT, a zatem może podlegać rozliczeniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Zdaniem Miasta w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie zostanie jednak spełniona ostatnia z przesłanek koniecznych dla rozliczenia usług polegających na dostawie i montażu Instalacji z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia, tj. Wykonawca nie będzie świadczył tych usług jako podwykonawca. Ustawa o podatku VAT nie zawiera definicji pojęcia „podwykonawca”, stąd przy jego interpretacji należy odwołać się do definicji słownikowej, zgodnie z którą przez podwykonawcę należy rozumieć osobę wykonującą prace na zlecenie głównego wykonawcy.

Z kolei pozostałymi uczestnikami procesu budowlanego są:

1)główny wykonawca, czyli podmiot, który zawarł umowę na roboty budowlane z inwestorem; oraz

2)inwestor, czyli podmiot, na rzecz którego realizowana jest inwestycja.

Zdaniem Miasta w schemacie według jakiego zostanie zrealizowana dostawa i montaż Instalacji, Wykonawca będzie działał jako wykonawca generalny, a Miasto jako inwestor. Mianowicie przy realizacji Inwestycji to Miasto jest podmiotem, na rzecz którego zostanie zrealizowana Inwestycja, bowiem to Miasto zleci jej wykonanie w celu odpłatnego udostępnienia jej efektu Uczestnikom oraz to Miasto zostanie właścicielem efektu usług świadczonych przez Wykonawcę. To również Miasto pokryje koszt dostawy i montażu Instalacji, których dokona Wykonawca.

Zdaniem Miasta o tym, że przy nabywaniu od Wykonawcy usługi polegającej na dostawie i montażu Instalacji działa ono w charakterze inwestora przesądza to, że to Miasto:

1)dokona odbioru końcowego efektu usług świadczonych przez Wykonawcę;

2)dokona płatności za wykonane przez Wykonawcę usługi i nie dokona refakturowania kosztu ich wykonania na inny podmiot (np. Uczestników);

3)nabędzie własność efektu usług świadczonych przez Wykonawcę.

Zdaniem Miasta opisane wyżej okoliczności realizacji Inwestycji przesądzają o tym, że w ramach współpracy pomiędzy Miastem a Wykonawcą, Miasto będzie pełniło funkcję inwestora, natomiast Wykonawca rolę głównego wykonawcy.

W konsekwencji, Miasto nie będzie zobowiązane do wykazania w swojej deklaracji VAT-7 podatku należnego od usługi wykonanej przez Wykonawcę w zakresie dostawy i montażu Instalacji na zasadach określonych w art. 17 ust. 1h w związku z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT.

Ad. 6

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie na rzecz Uczestników po 5 latach, tj. po upływie okresu trwałości Inwestycji, prawa własności Instalacji, za kwotę dokonanej na podstawie opisanej we wniosku umowy cywilnoprawnej wpłaty nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W umowach cywilnoprawnych zawieranych z Uczestnikami Miasto w zamian za odpłatność ze strony Uczestnika, dokona montażu Instalacji, udostępni zamontowane Instalacje na rzecz Uczestnika do czasu ustania trwałości Inwestycji oraz dokona przeniesienia własności Instalacji na Uczestnika po ustaniu okresu trwałości Inwestycji. Instalacje zostaną zatem przekazane Uczestnikom za kwotę wniesionej na rzecz Miasta wpłaty.

W konsekwencji, przeniesienie przez Miasto własności Instalacji na Uczestnika nie będzie stanowiło odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, ale będzie wchodziło w skład usługi świadczonej przez Miasto na rzecz Uczestnika na podstawie opisanej w niniejszym wniosku umowy cywilnoprawnej.

Stanowisko Miasta w przedmiotowym zakresie zostało potwierdzone w wielu interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. z 24 lipca 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.435.2017.1.ŻR, z 19 lipca 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.184.2017.2.ŻR oraz z 25 lipca 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.266.2017.1.JM.

W konsekwencji, przekazanie przez Miasto na rzecz Uczestników po 5 latach, tj. po upływie okresu trwałości Inwestycji, prawa własności Instalacji, za kwotę dokonanej na podstawie opisanej we wniosku umowy cywilnoprawnej wpłaty nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 28 listopada 2017 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0112-KDIL1-1.4012.392.2017.1.AK, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie:

-określenia podstawy opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców (pytanie nr 1) za nieprawidłowe,

-stawki podatku (pytanie nr 2 i 4) za nieprawidłowe,

-braku obowiązku zastosowania tzw. mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług montażu instalacji fotowoltaicznych, solarnych oraz pomp cieplnych (pytanie nr 5) za nieprawidłowe,

-prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji (pytanie nr 3) za prawidłowe,

-braku opodatkowania przekazania mieszkańcom prawa własności instalacji po 5 latach upływu okresu trwałości Inwestycji (pytanie nr 6) za prawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 28 listopada 2017 r.

Skarga na interpretację indywidualną

28 grudnia 2017 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Wnieśli Państwo o:

1)uchylenie Interpretacji zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ppsa;

2)zasądzenie od Strony przeciwnej kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z 29 maja 2018r. sygn. akt III SA/Gl 174/18, oddalił Państwa skargę na ww. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 listopada 2017 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług.

Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 24 października 2023 r., sygn. akt I FSK 2036/18:

1)uchylił zaskarżony wyrok w całości,

2)uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 listopada 2017 r., nr 0112-KDIL1-1.4012.392.2017.1.AK,

3)zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Gminy Miasta kwotę 760 zł (słownie: siedemset sześćdziesiąt złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje,

4)    sprostował oczywistą omyłkę zawartą w sentencji wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 29 maja 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 174/18 w ten sposób, iż zdanie „na decyzję Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej” zastępuje zdaniem „na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej”.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku orzekł, że skarga kasacyjna wniesiona przez Gminę winna zostać uwzględniona gdyż zaskarżony wyrok WSA z 29 maja 2018 r. sygn. akt III SA/Gl 174/18, nie odpowiada prawu.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że zasadniczym przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest to, czy dofinansowanie otrzymane przez Gminę ze środków europejskich – (...)." wchodzi w skład podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czy też podstawę opodatkowania VAT z tytułu wykonania przez Gminę Instalacji będzie stanowić wyłącznie suma kwot wynagrodzenia otrzymana przez Gminę od mieszkańców będących uczestnikami projektu, pomniejszona o podatek należny.

Oddalając skargę Gminy Sąd pierwszej instancji uznał za prawidłowe stanowisko organu podatkowego, zgodnie z którym do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług z tytułu wykonania przez Gminę opisanych we wniosku o interpretację Instalacji należy zaliczyć również kwotę dofinansowania uzyskanego od podmiotu trzeciego (…..).

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w tak zarysowanym sporze, rację należy przyznać Gminie, co wiąże się z uwzględnieniem zarzutu skargi kasacyjnej dotyczącego naruszenia art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Na ocenę tę istotny wpływ miała wypowiedź Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") zawarta w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21, który dotyczył kwestii opodatkowania czynności wykonania i montażu systemów OZE w okolicznościach analogicznych do mających miejsce w niniejszej sprawie.

W przywołanym wyroku TSUE stwierdził, że „art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE należy interpretować w ten sposób, że: dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów odnawialnych źródeł energii na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych”.

Trybunał uznał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112/WE, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pierwszym z poruszonych aspektów TSUE stwierdził, że za uznaniem, iż właściciele nieruchomości, na których systemy OZE zostały lub zostaną zainstalowane, są ostatecznymi beneficjentami dostawy towarów i świadczenia usług, które w tym przypadku byłyby dokonywane przez gminę za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu (pkt 30), przemawiałoby to, że mieszkańcy staną się właścicielami systemów OZE po zakończeniu projektu i że będą korzystać z nich od chwili ich instalacji, a po drugie, że wnoszą oni wkład w wysokości co do zasady 25% kosztów podlegających dofinansowaniu, przy czym ów udział nie może przekraczać kwoty uzgodnionej w rzeczonej umowie, do zapłaty za dostawę tych systemów OZE i ich instalację, jak wskazano w pkt 14 niniejszego wyroku (pkt 31).

Odnosząc się do kwestii dostawy towarów i świadczenia usług w wykonaniu działalności gospodarczej, TSUE podniósł, że określona działalność jest co do zasady uznawana za „gospodarczą”, jeżeli ma charakter stały i jest wykonywana w zamian za wynagrodzenie otrzymywane przez osobę, która ją wykonuje (wyrok z dnia 15 kwietnia 2021 r., [...], C-846/19, EU:C:2021:277, pkt 47 i przytoczone tam orzecznictwo) (pkt 34).

Ponadto z uwagi na trudności w opracowaniu dokładnej definicji działalności gospodarczej należy zbadać wszystkie okoliczności, w jakich jest ona prowadzona (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., [...], C-520/14, EU:C:2016:334, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo), dokonując indywidualnej oceny w odniesieniu do tego, co jest typowym zachowaniem przedsiębiorcy prowadzącego działalność w danej dziedzinie, czyli w niniejszym przypadku instalatora systemów OZE (pkt 35).

W dalszych rozważaniach - pozostawiając ostateczną ocenę Sądowi pytającemu - TSUE podniósł, że „nie wydaje się”, by gmina wykonywała działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE (pkt 40). W ocenie Trybunału przemawia za tym to, że gmina wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały. Ponadto w oparciu o dane przekazane przez Sąd odsyłający Trybunał stwierdził, że gmina wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej. W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane Gminie przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę Gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana Gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku (pkt 38). Trybunał zauważył, że nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane (pkt 39).

Odnotować również należy, iż kwestia braku stałego wykonywania czynności oraz braku zatrudniania pracowników, jako okoliczności wyłączające działalność gospodarczą gminy, uwzględnione zostały przez TSUE w wyroku z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 (pkt 44 i 45).

Naczelny Sąd Administracyjny uwzględniając wnioski płynące z tez wyroku TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 stwierdził, iż w okolicznościach rozpoznawanej sprawy brak jest podstaw do stwierdzenia, że Gmina realizując opisany we wniosku o interpretację projekt polegający na montażu zestawów OZE (kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych oraz pomp ciepła) wykonuje działalność gospodarczą.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał za nieprawidłowe stanowisko wyrażone w interpretacji indywidualnej, że otrzymane przez Gminę dofinansowanie z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego na realizację projektu polegającego na budowie infrastruktury służącej do produkcji energii ze źródeł odnawialnych, winno być zaliczone do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, z tego powodu, że nie ma podstaw do twierdzenia, że Gmina realizując ten projekt wykonuje opodatkowaną działalność gospodarczą.

Końcowo NSA w wyroku stwierdził, że ponownie rozpoznając wniosek Gminy o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy zobowiązany będzie kierować się wyżej przedstawioną oceną, ze szczególnym uwzględnieniem tez wynikających z wyroku TSUE z 30 marca 2023 r., w sprawie C-612/21.

Pismem z 1 lutego 2024 r. sygn. akt III SA/Gl 174/18 zwrócono akta do tut. Organu (data wpływu 5 lutego 2024 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

-     uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 października 2023 r., sygn. akt I FSK 2036/18, uwzględniam przy tym wyrok TSUE z dnia 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21;

-     ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Mając na uwadze wskazane we wniosku okoliczności sprawy, dokonaną na wstępie analizę przepisów podatkowych a także stanowisko NSA przedstawione w zapadłym w niniejszej sprawie wyroku, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa ww. Inwestycji w zakresie odnawialnych źródeł energii, jest dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ww. ustawy.

Odnosząc się do okoliczności sprawy zasadnym jest odwołanie się do wyroku TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie O.).

W wyroku tym TSUE wskazał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 42 wyroku Trybunał wskazał, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

TSUE wskazał, że w konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy uznać, że gmina O., nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.

Trybunał w przedmiocie dokonania dostawy towarów i świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C 655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, (…) że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 36).

Po drugie, (…) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (pkt 37).

Tymczasem (…) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.

Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że nie będą Państwo wykonywać na rzecz mieszkańców, działań na zasadach i na tych samych warunkach, które dotyczą podmiotów gospodarczych. Państwa rola sprowadzała się do zorganizowania skutecznego finansowania i wykonania odnawialnych źródeł energii dla mieszkańców na terenie Gminy Miasta.

Jak wynika z wniosku, ubiegają się Państwo o dofinansowanie ze środków w wysokości 85% kosztów kwalifikowanych Inwestycji. Instalacje pozostaną Państwa własnością przez okres tzw. trwałości projektu (tj. przez okres 5 lat od dnia otrzymania na konto Beneficjenta (Miasta) płatności końcowej w ramach projektu). Zobowiązują się Państwo do pokrycia tzw. wkładu własnego wymaganego przy współfinansowaniu Inwestycji ze środków w wysokości co najmniej 15% kosztów kwalifikowanych Inwestycji, który Państwo planują sfinansować z wpłat mieszkańców, na obiektach których zostaną zamontowane Instalacje oraz wszelkich kosztów niekwalifikowanych Inwestycji, które zamierzają Państwo sfinansować ze środków własnych. Poziom dofinansowania nie jest zależny od ceny Instalacji montowanej i zbywanej przez Państwa na rzecz Uczestnika po upływie okresu trwałości Inwestycji. Poziom dofinansowania z nie jest również uzależniony od ilości nieruchomości objętych Inwestycją.

W wyniku Państwa działań nie wystąpią znaczące zakłócenia konkurencji, które prowadzić by mogły do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych podmiotów (w tym przypadku prywatnych firm działających w zakresie instalacji odnawialnych źródeł energii). Z okoliczności sprawy wynika bowiem, że w celu realizacji Inwestycji zawrą Państwo umowę z podmiotem (podmiotami) z branży budowlanej, na nabycie i montaż Instalacji.

Tym samym, będą działali Państwo jako świadczeniobiorca dokonujący zakupu od podmiotów prywatnych.

W konsekwencji, Państwa działania w związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie infrastruktury służącej do produkcji energii ze źródeł odnawialnych na terenie Gminy Miasto, w ramach której dokonają Państwo zakupu kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych oraz pomp ciepła, które zostaną zamontowane na obiektach prywatnych należących do mieszkańców Miasta nie będzie stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Realizując ww. Inwestycję nie będą Państwo wykonywali działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem realizacja Inwestycji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 1 dotyczącej określenia podstawy opodatkowania dla świadczenia Państwa na rzecz Mieszkańców, należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak wyżej wskazano, Państwa działania w związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie infrastruktury służącej do produkcji energii ze źródeł odnawialnych na terenie Gminy Miasto, nie będą stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym w tym zakresie nie wykonują Państwo działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego w niniejszej sprawie wpłaty wnoszone przez Mieszkańców na poczet wykonania Inwestycji nie będą stanowić zapłaty za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym nie będą stanowiły podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto wskazać należy, że dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku brak jest związku pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem na realizację ww. Inwestycji a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, w zakresie realizacji Inwestycji nie wykonują Państwo działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Państwa działania w związku z realizacją ww. Inwestycji nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem również otrzymane przez Państwa dofinansowanie, przeznaczone na realizację ww. Inwestycji, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, wobec czego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy, powołane wyżej przepisy prawa oraz stanowisko NSA przedstawione w zapadłym w niniejszej sprawie wyroku z 24 października 2023 r. sygn. akt FSK 2036/18, należy stwierdzić, że podstawy opodatkowania nie stanowi kwota otrzymywanych od Mieszkańców wynagrodzeń przewidzianych w Umowach ani kwota otrzymanego dofinansowania.

Wobec powyższego oceniając Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr 1 należy uznać je za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości, w kwestii objętej pytaniami nr 2 i 4, dotyczą ustalenia wysokości:

-stawki podatku VAT dla wpłat wnoszonych przez Uczestników na rzecz Miasta na podstawie umów cywilnoprawnych,

-    stawki podatku VAT dla usługi montażu (wraz z dostawą) pomp ciepła, kolektorów słonecznych oraz instalacji fotowoltaicznych w przypadku, gdy ich montaż dokonywany jest w budynkach mieszkalnych lub w obrębie budynku mieszkalnego (jego bryle), których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m² lub przekracza 300 m² oraz w przypadku montażu na innych nieruchomościach Uczestników np. na słupie, budynku gospodarczym, na stelażu w ogrodzie lub na gruncie (tj. poza bryłą budynku mieszkalnego).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy:

Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jak stanowi art. 146a pkt 2 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Wobec powyższego z uwagi na fakt, że Państwa działania w związku z realizacją Inwestycji nie będą stanowić dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym w tym zakresie nie wykonują Państwo działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy – nie udziela się odpowiedzi w kwestiach objętych pytaniami nr 2 i nr 4.

Z kolei odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 3, tj. do prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. Inwestycji wskazać należy, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak już wcześniej wskazano realizacja przedmiotowej Inwestycji na rzecz Mieszkańców Gminy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie będą Państwo dokonywać ani dostawy towarów, ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego, w niniejszej sprawie nie wystąpi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonywanymi zakupami a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzam, że nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji pn. „…”.

Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będzie spełniona – wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na realizację Inwestycji na rzecz Mieszkańców nie będą wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w kwestii objętej pytaniem nr 3 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości objęte pytaniem nr 5 dotyczą kwestii czy będą Państwo zobowiązani do wykazania w swojej deklaracji VAT-7 podatku VAT od usługi wykonanej przez Wykonawcę, tj. usługi dostawy i montażu Instalacji.

W świetle art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT:

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługiwymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

a)usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,

b)usługobiorca jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Stosownie do art. 17 ust. 1h ustawy:

W przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ww. załącznik nr 14 do ustawy, obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r., zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwróconego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Zatem powyższy przepis art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy w poz. 2-48, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i ust. 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym – zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – mechanizm ten ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwróconego obciążenia.

W świetle powyższego nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Z uwagi na fakt, że jak wskazano wcześniej, realizując opisaną Inwestycję nie wykonują Państwo działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i czynności wykonywane przez Państwa nie stanowią czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to nie mają Państwo obowiązku rozliczenia w drodze odwrotnego obciążenia podatku VAT z tytułu nabycia od wykonawcy usług montażu Instalacji.

Wobec powyższego Państwo nie będą zobowiązani do wykazania w swojej deklaracji VAT-7 podatku VAT od usługi wykonanej przez Wykonawcę.

W konsekwencji Państwa stanowisko, w kwestii objętej pytaniem nr 5, jest nieprawidłowe. Jakkolwiek bowiem wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny w zakresie pytania nr 5, to dokonali Państwo tego w oparciu o odmienną argumentację niż wskazana przez Organ.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii objętej pytaniem nr 6 czy przekazanie przez Państwa po 5 latach od zakończenia realizacji Inwestycji (po upływie tzw. okresu trwałości Inwestycji) prawa własności Instalacji na rzecz Uczestników bez dodatkowego wynagrodzenia, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie ich późniejszego przekazania.

Jak wynika z treści wniosku, Instalacje pozostaną Państwa własnością przez okres tzw. trwałości projektu (tj. przez okres 5 lat od dnia otrzymania na konto Beneficjenta (Miasta) płatności końcowej w ramach projektu. Zgodnie z umowami cywilnoprawnymi, które Państwo planują zawrzeć z Uczestnikami, w zamian za odpłatność ze strony Uczestnika na rzecz Państwa, Państwo dokonają montażu Instalacji, udostępnią zamontowane Instalacje na rzecz Uczestnika do czasu ustania trwałości projektu oraz dokonają bezpłatnego przeniesienia własności Instalacji na Uczestnika po ustaniu okresu trwałości Inwestycji.

W rozpatrywanej sprawie – jak wyżej wskazano - Państwa działania w związku z realizacją ww. Inwestycji, nie będą stanowiły dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem po upływie okresu trwałości przeniesienie prawa własności do Instalacji na rzecz Mieszkańców biorących udział w Projekcie również nie podlega/nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w kwestii objętej pytaniem nr 6 jest nieprawidłowe z uwagi na odmienną argumentację niż wskazana przez Organ.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji, uchylonej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 października 2023 r. sygn. akt I FSK 2023/18, tj. 28 listopada 2017 r.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-    Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

-   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.); dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Źródło: INFOR

Udostępnij

Udostępnij

Google News
Obserwuj

Newsletter
Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie