Interpretacja indywidualna z dnia 3 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.8.2024.2.KT
Temat interpretacji
Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawy nieruchomości zabudowanej częściami budowli.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
3 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawy nieruchomości nr 1 zabudowanej częściami budowli. Uzupełnili go Państwo pismami z 6 marca 2024 r. (wpływ 8 marca 2024 r.) oraz z 15 marca 2024 r. (wpływ 15 marca 2024 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Gmina ... przygotowuje do zbycia w drodze przetargu nieruchomość położoną w ... przy ul. ..., oznaczoną ewidencyjnie w obrębie ewidencyjnym nr ... działką ewidencyjną nr 1 o powierzchni ... ha.
Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ... ..., zatwierdzonym uchwałą Nr ... Rady Miejskiej w ... z dnia … 2018 r. (Dz. Urz. Woj. ... z dnia ….2018 r. poz. …), ww. nieruchomość zlokalizowana jest w obszarze elementarnym oznaczonym na rysunku planu symbolem „K6MS” z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkalno-usługową.
Prawo własności obecnej działki ewidencyjnej nr 1 Gmina ... nabyła na podstawie decyzji Wojewody ... znak ... z dnia ….1991 r., znak ... z dnia ….1992 r. oraz znak ... z ….1991 r. (tzw. komunalizacja z mocy prawa).
W latach 2005 – 2010 na części przedmiotowego terenu funkcjonowało targowisko, ww. nieruchomość stanowiła przedmiot najmów z czynszem najmów powiększonych o podatek od towarów i usług, z przeznaczeniem na lokalizację kaset handlowych.
Na nieruchomości posadowione były również pawilony handlowe w zabudowie szeregowej zrealizowane w 1976 r. przez Spółdzielnię (...) ze środków własnych, której prawo do gruntu przysługiwało na podstawie decyzji Nr … z dnia ….1978 r. w sprawie odpłatnego oddania nieruchomości w użytkowanie na czas nieoznaczony.
Gmina ... pobierała od Spółdzielni od 2005 r. do 2018 r. z tytułu użytkowania opłaty roczne podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskiem z dnia ….2018 r. Spółdzielnia wystąpiła o zgodę na rozbiórkę ww. pawilonów handlowych celem uporządkowania i zwrócenia właścicielowi – Gminie ... użytkowanego terenu.
Na mocy decyzji Prezydenta Miasta ... Nr … z dnia ….2018 r. udzielone zostało dla Spółdzielni pozwolenie na rozbiórkę. Następnie decyzją znak ... z dnia ….2018 r. wygaszone zostało przysługujące Spółdzielni prawo użytkowania.
Nieruchomość zabudowana jest częściami budowli niekubaturowych: fragmentami dróg o nawierzchni asfaltowej o powierzchni … m2, chodnikami i placami o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych o powierzchni … m2, drogą i parkingiem o nawierzchni z polbruku o powierzchni … m2, chodnikiem dla pieszych z kostki betonowej o powierzchni … m2. Opisane wyżej fragmenty budowli (drogi, chodniki, parking) stanowią część budowli w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 682).
Przedmiotowa działka ewidencyjna została przekazana w zarząd na rzecz Zarządu Dróg i Transportu w ... – jednostce organizacyjnej Gminy ... Zarząd Dróg i Transportu poinformował, że nie budował wyżej wymienionych budowli w związku z powyższym nie ma ich ujawnionych na środkach trwałych. Ponadto poinformował, że nie prowadził żadnych prac i nie ponosił żadnych nakładów finansowych na działce nr 1 w kontekście art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zarząd Dróg i Transportu nie posiada wiedzy na temat daty wybudowania przedmiotowych budowli. Części budowli przed sprzedażą nieruchomości zostaną ujawnione przez Miasto jako środek trwały.
Przez teren nieruchomości przebiegają m.in. czynne przyłącze gazowe stal DN50 włączone do gazociągu DNI 50, których właścicielem jest (...). Czynna sieć kanalizacji deszczowej DN 800 stanowiąca majątek (...) Sp. z o.o. Przewody wodno-kanalizacyjne wo 60c, wo 40c, kd 15 obecnie nieczynne (służyły do obsługi zespołu pawilonów handlowych przy ul. … oraz nieruchomości na działce 2 przy ul. … . Przewód kanalizacji deszczowej kd150 służący do odwodnienia przedmiotowego terenu. Czynne kable średniego napięcia 15kV, kable niskiego napięcia 0,4 kv oraz złącza kablowe będące własnością (...). Na terenie nieruchomości posadowione są trzy lampy oświetleniowe na słupach żelbetowych stanowiące własność spółki (...) sp. z o. o. z siedzibą w … .
Zbycie nieruchomości wraz z częściami budowli niekubaturowych zgodnie z przeznaczeniem wynikającym z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego spowoduje, że istniejące na działce ww. budowle zostaną rozebrane w celu realizacji nowej inwestycji.
Ponadto w uzupełnieniu wskazano:
1)wymienione we wniosku części budowli, tj. fragmenty dróg o nawierzchni asfaltowej, chodniki i place o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych, droga i parking o nawierzchni z polbruku oraz chodnik dla pieszych z kostki betonowej, są trwale związane z gruntem,
2)nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. części budowli, tj. fragmentów dróg o nawierzchni asfaltowej, chodników i placów o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych, drogi i parkingów o nawierzchni z polbruku oraz chodników dla pieszych z kostki betonowej w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 poz. 1570 z późn. zm.),
3)w odpowiedzi na pytanie „czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. części budowli, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?” wskazali Państwo, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. części budowli, tj. fragmentów dróg o nawierzchni asfaltowej, chodników i placów o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych, drogi i parkingów o nawierzchni z polbruku oraz chodników dla pieszych z kostki betonowej, a ich dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata,
4)Gmina ... nie będzie ponosić do momentu sprzedaży nieruchomości nakładów w odniesieniu do ww. części budowli tj. fragmentów dróg o nawierzchni asfaltowej, chodników i placów o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych, drogi i parkingów o nawierzchni z polbruku oraz chodników dla pieszych z kostki betonowej,
5)wymienione we wniosku części budowli, tj. fragmenty dróg o nawierzchni asfaltowej, chodniki i place o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych, drogi i parkingi o nawierzchni z polbruku oraz chodnik dla pieszych z kostki betonowej, stanowią część ogólnodostępnego terenu służącego komunikacji w związku z powyższym nie są wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu.
Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
Czy sprzedaż nieruchomości (działki ewidencyjnej nr 1 w obrębie nr ... miasta …) podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 z późn. zm.)?
Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
Z uwagi na częściowe zabudowanie nieruchomości oznaczonej działką ewidencyjną nr 1 w obrębie ... częściami budowli niekubaturowych to jest fragmentem drogi, chodników, parkingu sprzedaż prawa własności ww. nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku VAT na podstawie przepisu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej „ustawą o VAT”:
Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2)eksport towarów;
3)import towarów na terytorium kraju;
4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:
Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:
Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:
Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:
Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).
Zgodnie z przedstawionymi przepisami, zarówno grunt, jak i budynek/budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.
Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:
Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE Rady”, zgodnie z którym:
Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.
W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.
Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny.
Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):
Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.
W pierwszej kolejności należy zauważyć, że z tytułu dostawy działki ewidencyjnej nr 1 zabudowanej częściami budowli, tj. fragmentami dróg o nawierzchni asfaltowej, chodnikami i placami o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych, drogą i parkingiem o nawierzchni z polbruku oraz chodnikiem dla pieszych z kostki betonowej, będą działali Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym ww. dostawa podlegała będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
1)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zatem zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.
Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT:
Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
a)wybudowaniu lub
b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.
Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.
Z analizy powołanych wyżej przepisów jednak wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT stanie się bezzasadne.
Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT:
Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
1)są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2)złożą:
a)przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub
b)w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów
- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT:
Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:
1)imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2)planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
3)adres budynku, budowli lub ich części.
A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Natomiast jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT:
Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym:
W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.
Przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).
W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:
Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć: budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Przygotowują się Państwo do zbycia w drodze przetargu nieruchomość położoną w ... przy ul. ..., oznaczoną ewidencyjnie w obrębie ewidencyjnym nr ... działką ewidencyjną nr 1. Prawo własności obecnej działki ewidencyjnej nr 1 nabyli Państwo na podstawie decyzji Wojewody ... znak ... z dnia ….1991 r., znak ... z dnia ….1992 r. oraz znak ... z ….1991 r. (tzw. komunalizacja z mocy prawa).
Nieruchomość zabudowana jest częściami budowli niekubaturowych: fragmentami dróg o nawierzchni asfaltowej o powierzchni … m2, chodnikami i placami o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych o powierzchni … m2, drogą i parkingiem o nawierzchni z polbruku o powierzchni … m2, chodnikiem dla pieszych z kostki betonowej o powierzchni … m2. Opisane wyżej fragmenty budowli stanowią część budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Wymienione we wniosku części budowli, tj. fragmenty dróg o nawierzchni asfaltowej, chodniki i place o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych, droga i parking o nawierzchni z polbruku oraz chodnik dla pieszych z kostki betonowej, są trwale związane z gruntem. Jak Państwo wskazali nastąpiło pierwsze zasiedlenie ww. części budowli, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. części budowli, a ich dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Nie będą Państwo ponosić do momentu sprzedaży nieruchomości nakładów w odniesieniu do ww. części budowli.
Należy również zauważyć, że przez teren nieruchomości przebiegają m.in. czynne przyłącze gazowe stal DN50 włączone do gazociągu DNI 50, których właścicielem jest (...). Czynna sieć kanalizacji deszczowej DN 800 stanowiąca majątek (...) Sp. z o.o. Przewody wodno-kanalizacyjne wo 60c, wo 40c, kd 15 obecnie nieczynne (służyły do obsługi zespołu pawilonów handlowych przy ul. … oraz nieruchomości na działce 2 przy ul. …. Przewód kanalizacji deszczowej kd150 służący do odwodnienia przedmiotowego terenu. Czynne kable średniego napięcia 15 kV, kable niskiego napięcia 0,4 kv oraz złącza kablowe będące własnością (...). Na terenie nieruchomości posadowione są trzy lampy oświetleniowe na słupach żelbetowych stanowiące własność spółki (...).
Należy zatem w tym miejscu wskazać, że stosownie do art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):
Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.
Na mocy art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny:
Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.
W myśl art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny:
Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.
Z kolei w myśl art. 47 § 3 ustawy Kodeks cywilny:
Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.
Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.
Podkreślić należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o VAT, nie należy utożsamiać z prawem własności.
Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).
Zaznaczenia wymaga, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.
Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.
Podkreślić przy tym należy, że co do zasady ustawy podatkowe nie uznają za przedmiot opodatkowania umów i czynności cywilnoprawnych, lecz rezultaty tych czynności.
Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.
Uwagi powyższe wskazują jednoznacznie, że w przedmiotowej sprawie z Państwa strony na gruncie prawa podatkowego nastąpi sprzedaż działki nr 1 zabudowanej częściami budowli niekubaturowych: fragmentami dróg o nawierzchni asfaltowej o powierzchni … m2, chodnikami i placami o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych o powierzchni … m2, drogą i parkingiem o nawierzchni z polbruku o powierzchni … m2, chodnikiem dla pieszych z kostki betonowej o powierzchni … m2.
Natomiast odnośnie przebiegających przez teren nieruchomości nr 1 pozostałych obiektów należy zauważyć, że nie są one w Państwa ekonomicznym posiadaniu i Państwo jako sprzedający nie posiadają prawa do dysponowania tymi obiektami jak właściciel. Tym samym, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie wystąpi dostawa towarów w postaci tych obiektów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.
Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa należy stwierdzić w pierwszej kolejności, że dostawa ww. części budowli, tj. fragmentów dróg o nawierzchni asfaltowej, chodników i placów o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych, drogi i parkingu o nawierzchni z polbruku oraz chodnika dla pieszych z kostki betonowej, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą ww. części budowli upłynie okres dłuższy niż 2 lata.
Tym samym zostały spełnione warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Wobec powyższego, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zbycie gruntu, na którym posadowione są ww. części budowli, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.
Reasumując, dostawa nieruchomości nr 1 zabudowanej częściami budowli niekubaturowych: fragmentami dróg o nawierzchni asfaltowej, chodnikami i placami o nawierzchni z płyt chodnikowych betonowych, drogą i parkingiem o nawierzchni z polbruku, chodnikiem dla pieszych z kostki betonowej, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.
W związku z powyższym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),
albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.