Nieuznanie za podatnika VAT z tytułu sprzedaży działki na rzecz podmiotu trzeciego oraz brak opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji sprzedaży.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

-prawidłowe w zakresie uznania Państwa za podatnika VAT z tytułu sprzedaży działki nr 1 na rzecz podmiotu trzeciego,

-nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji sprzedaży.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Państwa za podatnika VAT z tytułu sprzedaży działki nr 1 na rzecz podmiotu trzeciego oraz braku opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji sprzedaży. Uzupełnili go Państwo pismem z 9 lutego 2024 r. (wpływ 9 lutego 2024 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 marca 2024 r. (wpływu 21 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Gmina w oparciu o przepisy zawarte w ustawie o samorządzie gminnym oraz ustawie o gospodarce nieruchomościami zamierza sprzedać w drodze bezprzetargowej nieruchomość gruntową, oznaczoną jako działka o nr 1, o pow. … ha, położoną w miejscowości …, w obrębie geodezyjnym …, gmina …. Działka 1 obręb … jest oznaczona w ewidencji gruntów symbolem tk - tereny kolejowe, a użytkowana jest pod uprawy rolne. Przedmiotowa nieruchomość ma zostać zbyta w drodze bezprzetargowej na rzecz osób fizycznych na poprawę warunków zagospodarowania nieruchomości przyległej, działki o nr 2, obręb geodezyjny …. Działka nr 2 zgodnie z ewidencją gruntów oznaczona jest symbolem R i Ps, jest użytkowana pod uprawy rolne.

Działka nr 1 obręb …, nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wskazana nieruchomość w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy … jest przeznaczona pod uprawy rolne i jest tak użytkowana przez właściciela nieruchomości przylegającej, który wystąpił z wnioskiem o jej nabycie w trybie bezprzetargowym.

Gmina … nabyła dz. nr 1 o. …. na podstawie decyzji Wojewody … z dnia 05.01.1994 r. nr …, stwierdzającej nieodpłatne nabycie z mocy prawa. Nabycie wskazanej działki nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina … nie korzystała z tej nieruchomości.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano:

1)Działka nr 1 o. … jest niezabudowana.

2)Działka nr 1 o. … od dnia jej nabycia do dnia planowanej sprzedaży wykorzystywana jest i będzie wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

3)Na dzień sprzedaży dla działki 1 o. … nie została i nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy.

4)Działka nr 1 o. … jest użytkowana bezumownie pod uprawy rolne przez właściciela przylegającej nieruchomości.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Czy z tytułu sprzedaży przez Gminę nieruchomości niezabudowanej na rzecz podmiotu trzeciego Gmina będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT?

2.Czy sprzedaż przez Gminę nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Z tytułu sprzedaży przez Gminę nieruchomości niezabudowanej na rzecz podmiotu trzeciego, Gmina będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

2.Sprzedaż przez Gminę nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad. 1

Gmina jako podatnik VAT w ramach sprzedaży Nieruchomości.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne, niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zapis cytowanego powyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006r., s.1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże, w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W konsekwencji kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłącza te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych skutkuje uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Gminy powyższe oznacza, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Mając na uwadze, że umowa sprzedaży jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w przepisach KC, w opinii Gminy, dokonując sprzedaży nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego działa ona w roli podatnika VAT.

Ad. 2

Opodatkowanie VAT sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami, jako właściciel.

Gmina zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości na rzecz podmiotu trzeciego za wynagrodzeniem i działa w roli podatnika VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług. Z powyższej regulacji wynika, iż ze zwolnienia z VAT korzysta dostawa, której przedmiotem jest grunt niezabudowany.

Jak Gmina wskazała w opisie stanu faktycznego, działka 1 w ewidencji gruntów jest oznaczona symbolem - tk tereny kolejowe, jednak operat szacunkowy określający wartość rynkową nieruchomości oznaczonej nr 1, obręb …, sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego …. (nr uprawnień ….), potwierdza, iż nieruchomość jest użytkowana pod uprawy rolne.

W ocenie Gminy wskazana nieruchomość utraciła charakter gruntu wskazanego w ewidencji gruntów. Zatem istotą transakcji zbycia przez Gminę nieruchomości będzie sprzedaż gruntu niezabudowanego, innego niż tereny budowlane. Podsumowując w ocenie Gminy sprzedaż winna być nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w zakresie uznania Państwa za podatnika VAT z tytułu sprzedaży działki nr 1 na rzecz podmiotu trzeciego oraz nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji sprzedaży.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Należy wskazać, że nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy:

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Wobec powyższego, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

·  podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamierzają Państwo sprzedać w drodze bezprzetargowej nieruchomość gruntową, oznaczoną jako działka o nr 1, którą nabyli Państwo na podstawie decyzji Wojewody … stwierdzającej nieodpłatne nabycie z mocy prawa. Nabycie wskazanej działki nie nastąpiło w ramach czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Działka nr 1 nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Na dzień sprzedaży dla działki 1 o. …. nie została i nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy. Nie korzystali Państwo z tej nieruchomości. Ww. działka jest użytkowana bezumownie pod uprawy rolne przez właściciela przylegającej nieruchomości.

W odniesieniu do kwestii objętej zakresem pytania nr 1 wniosku, mając na uwadze powołane przepisy prawa należy podkreślić, że wyłączeniem z opodatkowania nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie należy stwierdzić, że sprzedaż działki przez Państwa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną).

Tym samym dokonując transakcji sprzedaży działki nr 1 na rzecz podmiotu trzeciego będą Państwo działali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Natomiast powyższa czynność w świetle ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii objętej zakresem pytania nr 2 wniosku należy wskazać, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z okoliczności sprawy wynika, że działka nr 1 znajduje się na obszarze nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie wydano dla niej decyzji o warunkach zabudowy.

Mając zatem na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że niezabudowana działka nr 1 nie jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Tym samym dostawa ww. działki nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wobec powyższego Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe. Nie można bowiem utożsamiać zwolnienia od podatku VAT z niepodleganiem danej czynności opodatkowaniu. Jeśli dana czynność nie podlega opodatkowaniu, to nie stosuje się do niej regulacji wynikających z ustawy, pozostaje więc poza zakresem działania ustawy. Jeśli natomiast czynność jest objęta regulacją ustawy, to podlega opodatkowaniu i wówczas może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).