Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej uszkodzonej w wyniku realizacji w pasie drogi gminnej (publicznej) prac gazowniczych, refakturowanych na kontrahenta. Prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej uszkodzonej w wyniku realizowanej inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej rozdzielczej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-    prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej uszkodzonej w wyniku realizacji w pasie drogi gminnej (publicznej) prac gazowniczych, refakturowanych na kontrahenta

-    prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej uszkodzonej w wyniku realizowanej inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej rozdzielczej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 marca 2024 r. (data wpływu) oraz z 20 marca 2024 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

... Sp. z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką komunalną należącą w 100% do Gminy ... (Gmina). Jednostka jest podatnikiem VAT czynnym. Przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy – przedsiębiorstwa wodociągowego - jest wg PKD 36.00.Z pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody. W  szczególności Spółka zaopatruje w wodę oraz odprowadza i oczyszcza ścieki mieszkańców (...). Łącznie eksploatuje sieci wodociągowe i przyłącza w mieście ... o długości ... km, a na terenie wiejskim ... km, a także własną oczyszczalnię ścieków.

W związku z działalnością realizuje projekty inwestycyjne polegające na budowie nowych oraz projekty polegające na utrzymaniu (remontowaniu) i modernizacji już istniejących obiektów infrastruktury wodno–kanalizacyjnej na obszarze Gminy. Urządzenia sieci wodociągowej oraz kanalizacji sanitarnej (względnie inne elementy infrastruktury) często są  lokalizowane, zgodnie z obowiązującymi przepisami, w pasie drogowym drogi publicznej (np. drogi gminnej). Prace zmierzające do budowy, rozbudowy lub remontu ww. infrastruktury skutkują w takich przypadkach naruszeniem nawierzchni drogi. Spółka jest zobligowana do odtworzenia nawierzchni drogi; zobowiązanie do przywrócenia placu budowy (części lub całości pasa drogowego) do pierwotnego stanu jest warunkiem uzyskania stosownych zgód na przeprowadzenie robót. Rozliczenie podatkowe tego rodzaju zdarzeń gospodarczych budzi wątpliwości Spółki.

Konkretyzując zarys stanu faktycznego należy wskazać, że Spółka prowadziła roboty budowlane na ul. ... w ... . W toku prac doszło do naruszenia nawierzchni drogi, Spółka jest zobligowana do jej odtworzenia. Równolegle na tej samej ulicy prowadzone były prace związane z gazyfikacją nieruchomości, które również prowadziły do uszkodzenia nawierzchni, z obowiązkiem jej odtworzenia. Pomiędzy Gminą będącą właścicielem drogi, Spółką oraz przedsiębiorcą prowadzącym roboty gazownicze (dalej Kontrahent) zawarte zostało dnia 17 lipca 2023 r. Porozumienie dotyczące zasad odtworzenia nawierzchni drogi gminnej ul. ... w ... oraz rozliczeń finansowych z tym związanych (Porozumienie). Zważywszy, że wybudowali Państwo w szczególności sieć wodociągową rozdzielczą zgodnie z decyzją Burmistrza ... z dnia 22 marca 2022 r. nr ...  na działkach o nr 1, 2, 3, 4 w obrębie ... m. ... i zostali Państwo zobowiązani do odtworzenia podłoża gruntowego oraz nawierzchni pasa drogowego na obszarze prac. Natomiast Kontrahent (podmiot niepowiązany) wybudował sieć gazową średniego ciśnienia wraz z przyłączami w oparciu o decyzję z dnia 11 września 2017 r. ... nr ...  o ustaleniu lokalizacji celu publicznego z dnia 11  września 2017 r. Prace prowadzone były na ulicy ... na działkach o numerach ewidencyjnych 4, 3, 2 położonych w obrębie ... m. ... . Kontrahent także został zobowiązany do odtworzenia podłoża gruntowego i nawierzchni pasa drogowego w  obszarze prac. Zawierając Porozumienie strony wskazały, że obszar realizacji obu inwestycji się częściowo pokrywa oraz że racjonalnym i ekonomicznie uzasadnionym jest wykonanie prac przy odtworzeniu podłoża i nawierzchni równocześnie oraz przez jednego z przedsiębiorców. Postanowiono, że Państwo wykonają roboty odtworzeniowe; a Kontrahent pokryje koszt robót w części. W szczególności zorganizowali Państwo postępowanie zmierzające do wyboru optymalnej oferty na roboty odtworzeniowe (przy  współudziale Kontrahenta). Kwota, do jakiej partycypował Kontrahent, ustalona została w oparciu o przedmiar robót gazowniczych (stanowiących załącznik do  Porozumienia). Rozliczenie następuje wg pozycji i iloczynu metrów kwadratowych wykonanych robót wynikających z przedmiaru oraz ceny jednostkowej brutto dla danej pozycji. Kwota wynikająca z ww. rozliczenia jest płatna przez Kontrahenta na Państwa rzecz na podstawie faktury VAT, wystawionej przez ten podmiot po zakończeniu i zatwierdzeniu (protokołem odbioru) prac.

W zarysowanym stanie faktycznym zobowiazują się Państwo zatem do odtworzenia podłoża i nawierzchni drogi publicznej w związku z wykonanymi robotami wodociągowymi i  gazowniczymi, przy czym oznaczoną część kosztów – związanych z robotami gazowniczymi poniesie Państwa Kontrahent, który owe prace gazownicze wykonał. Prace te na Państwa zlecenie wykona podmiot trzeci (podatnik VAT czynny) i udokumentuje fakturami. Część kosztów poniesionych pierwotnie (sfinansowanych) przez Państwa zostanie refakturowana na Kontrahenta. Docelowo Spółka ponosi ciężar odtworzenia podłoża i nawierzchni, które zostały uszkodzone w związku z jej robotami wodociągowymi. W takim kontekście powstała wątpliwość odnośnie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez podmiot dokonujący naprawy podłoża i nawierzchni.

Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Na pytanie: Czy wszystkie wydatki ponoszone zarówno na odtworzenie uszkodzonej nawierzchni drogi w wyniku realizacji w pasie drogi prac gazowniczych Kontrahenta oraz  budowy sieci wodociągowej rozdzielczej udokumentowane są fakturami wystawionymi na  Państwa Spółkę, z wykazaną kwotą podatku VAT? odpowiedzieli Państwo: Tak – wszystkie wydatki ponoszone zarówno na odtworzenie uszkodzonej nawierzchni drogi w  wyniku realizacji w pasie drogi prac gazowniczych Kontrahenta oraz budowy sieci wodociągowej rozdzielczej są udokumentowane fakturami wystawionymi na Spółkę.

Budowany wodociąg stanowi własność Spółki, która była zobowiązana do odtworzenia drogi po zakończonych pracach. Z kolei nawierzchnia drogi stanowi w ujęciu cywilnoprawnym część składową drogi publicznej, stanowiącą własność Gminy z mocy prawa. Zgodnie bowiem z art. 2a ust. 2 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz.U. 2024 poz. 320): „Drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy”. W sensie prawnym nie dojdzie do przekazania nakładów, rozumianego jako przeniesienie prawa dysponowania nakładami jak właściciel, gdyż Gmina jest nieprzerwanie właścicielem nawierzchni drogi publicznej (gminnej). Natomiast dokonywane odbiory techniczne nie są czynnościami rozporządzającymi w ujęciu prawa cywilnego.

Na pytanie: Czy w zamian za przekazanie nakładów Spółka otrzyma od Gminy zwrot poniesionych kosztów? odpowiedzieli Państwo: Nie.

Gmina nie była zobowiązana do żadnego świadczenia, które stanowiłoby wynagrodzenie za  odtworzenie nawierzchni.

Następnie na pytanie: Czy towary i usługi zakupione w celu odtworzenia uszkodzonej nawierzchni drogi w  wyniku realizacji w pasie drogi prac gazowniczych Kontrahenta oraz  budowy sieci wodociągowej rozdzielczej są związane z prowadzoną przez Państwa działalnością opodatkowaną podatkiem VAT? wskazali Państwo: Tak, istnieje pośredni związek przyczynowo–skutkowy dla robót wodociągowych. Odtworzenie nawierzchni jest warunkiem koniecznym przeprowadzenia przedmiotowej inwestycji. W wyniku realizacji inwestycji przedsiębiorstwo wodociągowe stanie się właścicielem sieci przesyłowych; przedsiębiorstwo wodociągowe może świadczyć wyłącznie usługi odprowadzania ścieków lub zaopatrzenia  w wodę za wynagrodzeniem – normatywnej taryfy. Obowiązek świadczenia usług za wynagrodzeniem wynika wprost z regulacji ustawy - ustawa z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Z kolej w zakresie prac gazowniczych nastąpi przeniesienie części kosztów na kontrahenta, Spółka odsprzeda część usług kontrahentowi, traktując rozliczenia jako świadczenie usług budowlanych opodatkowane VAT.

Zakupione towary i usługi objęte zakresem pytań będą wykorzystywane wyłącznie do  czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Pytania

1.Czy przysługuje Państwu prawo odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej w sytuacji, gdy Spółka nabyła ww. usługi w związku z zawartym Porozumieniem, na mocy którego zobowiązała się wstępnie sfinansować oraz refakturować na oznaczonego Kontrahenta wydatki na odtworzenie nawierzchni uszkodzonej w wyniku realizacji w pasie drogi gminnej (publicznej) prac gazowniczych przez tego Kontrahenta?

2.Czy przysługuje Państwu prawo odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej w sytuacji, gdy Spółka nabyła  ww. usługi w związku z przeprowadzeniem przez nią inwestycji polegającej na  budowie sieci wodociągowej rozdzielczej położonej w pasie drogi gminnej (publicznej)?

Państwa stanowisko w sprawie

W zakresie objętym pytaniem 1.

Spółce przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego od usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej, refakturowanych na Kontrahenta.

W zakresie Pytania 2.

Spółce przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego od usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej, związanych z prowadzoną inwestycją polegającą na budowie sieci wodociągowej rozdzielczej.

Uzasadnienie 1. Usługi refakturowane przez Państwa

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że droga, jako obiekt budowlany, nie jest połączona z gruntem dla przemijającego użytku, lecz stanowi taki rodzaj obiektu ze względu na swoją funkcjonalność, że pozostawanie jej na gruncie ma charakter trwały i nieprzemijający. Oznacza to, że spełnia ona warunki cywilistycznej definicji części składowej (art. 47 § 2 KC), nieobjętej ustawowym wyjątkiem od zasady związania prawnego części składowej gruntu z prawem własności gruntu (art. 49 KC). Droga stanowi zatem część składową gruntu, na którym się znajduje, a więc stanowi tym samym własność właściciela tego gruntu. Efektem poniesionych nakładów na odtworzenie fragmentu drogi gminnej nie będzie ani środek trwały, ani inwestycja w obcy środek trwały. Wynika to m.in. z definicji aktywów (art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości), w której wskazuje się, że można do  nich zaliczyć kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Nie zostają spełnione również przesłanki uznania nakładów za środek trwały oraz inwestycje w obcym środku trwałym na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 z dnia 11 marca 2004 r. ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (ustawa VAT), podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Artykuł 2 pkt 6 ustawy VAT stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Analiza przedstawionych powyżej przepisów KC dotyczących części składowych prowadzi do  wniosku, że przekazania nawierzchni drogowej, wybudowanej na gruncie nienależącym do wnioskodawcy, nie można rozpatrywać w kategorii dostawy towarów. Spółce nie przysługuje prawo do rozporządzania jak właściciel gruntem, na którym realizowano inwestycję. W myśl zasady wyrażonej w art. 49 Kodeksu cywilnego, budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem należą do części składowych gruntu, a zatem stanowią własność właściciela tego gruntu. Infrastruktura drogowa jest trwale związane z działkami gruntów, na których realizowano inwestycję, stanowi więc własność właściciela działek, czyli Gminy. W związku z Porozumieniem nie dojdzie do przeniesienia prawa do dysponowania jak  właściciel nawierzchni na Spółkę, a następnie (w części) na Kontrahenta, ponieważ usługodawca nie będzie właścicielem efektów prac drogowych (właścicielem będzie Gmina). W konsekwencji, przekazania nawierzchni nie można uznać za dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ustawy VAT. Należy zatem zauważyć, że czynność ta stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub  jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nabycie usług budowlanych przez Państwa od podmiotu trzeciego zostaje udokumentowane fakturą VAT 23%. W związku z zawartym porozumieniem dojdzie do refakturowania oznaczonej części usług na Kontrahenta. W ujęciu ekonomicznym refakturowanie w Polsce może następować w oparciu o dwa mechanizmy. Pierwszy to samodzielne świadczenie usługi, gdzie zgodnie z art. 8 ust 2a ustawy VAT nabywca wystawiając refakturę jest traktowany jako podatnik, który sam wyświadczył taką usługę. Drugie rozwiązanie to  przeniesienie kosztu, uregulowane w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy VAT. W tym przypadku podatnik wystawiający refakturę zobowiązany jest do prowadzenia odrębnej ewidencji takich transakcji, poza rejestrami podatku VAT. W konsekwencji nie ma on również prawa do odliczenia podatku od faktur, które otrzymał, a które podlegałyby refakturowaniu (art. 88 ust. 1a ustawy VAT). Przepis art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy VAT odnosi się do wydatków, które  są ponoszone w imieniu klienta podatnika. Podatnik nie może ich zatem ponosić we  własnym imieniu, ale w imieniu podmiotu, na którego rzecz są one ponoszone (tak: A.  Bartosiewicz [w:] VAT. Komentarz, wyd. XVII, Warszawa 2023, art. 29(a).). Tylko wówczas można ich nie wliczać do podstawy opodatkowania (i przenieść na nabywcę poza fakturą). Jak wskazał NSA w wyroku z 1.10.2012 r. (I FSK 1895/11), „podstawowym warunkiem zastosowania omawianego wyłączenia jest więc działanie podatnika w imieniu i na rachunek nabywcy lub usługobiorcy”. Koszty te muszą być ponoszone nie tylko w imieniu klienta, ale  także na jego rzecz. To on zatem powinien być bezpośrednim beneficjentem ponoszonych opłat czy też dokonywanych wydatków. Mechanizm ten nie ma zastosowania we wskazanym przypadku, ponieważ Państwo we własnym imieniu organizują odtworzenie nawierzchni drogi.

Odwołując się do zasad ogólnych opodatkowania podatkiem od wartości dodanej, konstrukcja podatku VAT opiera się na prawie do odliczenia podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług (podatek naliczony). Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny (NSA) w wyroku z dnia 31 sierpnia 2018 r. (I FSK 1370/16) pozbawienie podatnika takiego prawa godziłoby w zasadę neutralności podatku VAT, wyrażającą się w tym, że przez realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego podatnik nie ponosi faktycznie ciężaru ekonomicznego tego podatku. W świetle art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego uzależnione jest od związku podatku naliczonego ze sprzedażą opodatkowaną. Ponadto prawo do odliczenia przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług. Przepisy wiążą prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymaniem przez kupującego faktury. Dokument ten musi wskazywać na kwotę podatku, która może podlegać odliczeniu. Ponadto zakup taki musi być powiązany ze sprzedażą opodatkowaną. Ustawodawca wprowadził szereg przypadków, kiedy otrzymanie faktury nie daje prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego. Można je podzielić na dwie grupy: ustawowe wyłączenia i ograniczenia (art. 88 ustawy VAT) oraz przypadki, gdy ze względu na brak dołożenia należytej staranności nabywca nie ma prawa do odliczenia. Nabycie usług budowlanych w  zakresie odtworzenia nawierzchni drogi publicznej, celem ich odsprzedaży Kontrahentowi, zgodnie z regulacją art. 8 ust. 2a ustawy VAT nie jest objęte wyłączeniem lub ograniczeniem wynikającym z treści ustawy. Pod warunkiem zachowania należytej staranności przez Państwa, przysługiwać będzie Państwu zasadniczo prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych dot. odtworzenia nawierzchni w części, która na mocy Porozumienia będzie refakturowana na Kontrahenta.

2. Usługi nabyte na cele prowadzonej działalności przez Państwa.

Nabywają Państwo usługi budowlane odtworzenia nawierzchni drogi publicznej w części na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Uwzględniając zasady ogólne prawa podatkowego oraz realizując obowiązek należytej staranności przy weryfikacji usługodawcy można stwierdzić, że przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych także w części nieobjętej refakturowaniem.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego uzależnione jest od związku podatku naliczonego ze sprzedażą opodatkowaną. Ponadto prawo do odliczenia przysługuje wyłącznie podatnikowi podatku od towarów i usług. Przepisy ustawy o VAT nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a czynnościami opodatkowanymi, żeby Spółka mogła skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Związek ten może być zarówno bezpośredni, jak i pośredni. Istotnym bowiem jest to, żeby nabywane przez Spółkę towary i usługi były wykorzystywane do prowadzonej działalności opodatkowanej. Za trafny należy uznać pogląd WSA we Wrocławiu wyrażony w wyroku z dnia 15 czerwca 2009 r. (sygn. akt I SA/Wr 1368/08), że „prawo do odliczenia podatku istnieje nawet wtedy, gdy nie można ustalić bezpośredniego związku pomiędzy zakupem a opodatkowaną transakcją, czyli w niektórych sytuacjach prawo do odliczenia może przysługiwać podatnikowi nawet w przypadku braku konkretnej transakcji opodatkowanej, jeżeli zakup związany jest z działalnością podatnika, która, co do zasady, podlega opodatkowaniu (lub daje prawo do odliczenia podatku mimo zwolnienia), a brak związku z konkretną transakcją opodatkowaną wynika z czynników obiektywnych, zwykle niezależnych od podatnika".

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18.08.2017 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.235.2017.1.RR wskazano m.in.: „Należy zauważyć, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością. Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do  wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążąc się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym osiąganymi przez podatnika obrotami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością przedsiębiorstwa, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. Z pośrednim związkiem dokonanych zakupów z działalnością podatnika mamy zatem do czynienia wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez przedsiębiorstwo sprzedaży. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego, obsługi prawnej.”

Zatem o pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości oraz poprzez przyczynienie się do generowania przez podatnika obrotów. W analizowanym przypadku odbudowa nawierzchni związana jest z prowadzoną inwestycją polegającą na budowie sieci wodociągowej. Sieć wodociągowa służy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych – świadczenia usług w zakresie zaopatrzenia w wodę. Warunkiem realizacji inwestycji było przywrócenie infrastruktury w obszarze pasa drogowego do stanu pierwotnego. Zatem istnieje pośredni związek przyczynowo–skutkowy, który wiąże inwestycję wodociągową, której efekt (sieć) służy do realizacji czynności opodatkowanych VAT z odtworzeniem nawierzchni drogi publicznej. Wobec braku ograniczeń dla odliczenia podatku z faktur zakupowych dot. usług budowlanych/odtworzenia nawierzchni drogi publicznej w treści art. 88 ustawy VAT, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za  prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku  należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które  nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich  wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez  podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich  wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub  w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do  podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w  sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od  towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT tylko w sytuacji, gdy została dokonana przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do  tej  konkretnej czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów tej ustawy.

Zauważenia wymaga, że ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby  pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.).

Zgodnie bowiem z art. 168 lit. a) ww. Dyrektywy:

Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zasada neutralności podatku VAT, a także kwestia pośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi jako warunku wystarczającego do zachowania prawa do odliczenia VAT były przedmiotem licznych orzeczeń TSUE m.in.: wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/96 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excisie), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 (Cibo Participations SA  v Directeur régional des impôts du Nord-Pas-de-Calais). TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu należy podkreślić również, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie stwierdzał, iż prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Powyższe stwierdzenie obrazuje rolę, jaką prawo do odliczenia podatku naliczonego odgrywa w systemie podatku od wartości dodanej.

Potwierdzeniem powyżej przedstawionej linii orzecznictwa jest m.in. wyrok TSUE w sprawie C-268/83 D. A. Rompelman i E. A. Rompelman-Van Deelen, z którego wynika, że regulacja dotycząca odliczenia, ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający opodatkowaniu VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system wartości dodanej zapewnia, że obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa, niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i  jest  wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i  usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na  rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako  „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Z powyższego wynika więc, że świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie). Przy  ocenie charakteru świadczenia, jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa o  podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, zgodnie z art. 7 ustawy. Dodatkowo, warto wskazać, że pojęcie „świadczenia” wywodzi się z prawa cywilnego i należy je rozumieć zgodnie z ukształtowaną w tej gałęzi prawa definicją jako „każde zachowanie się na rzecz innej osoby”.

Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy  wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Co więcej, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy:

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być  zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), który stanowi, że:

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Przepis ten reguluje zatem takie sytuacje, kiedy podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku, gdy podmiot nabywa usługę, a następnie odsprzedaje ją kontrahentowi w tzw. „stanie nieprzetworzonym”, uznawany jest za podatnika, który taką usługę świadczy. Świadczenie takich usług powinno zostać opodatkowane podatkiem od  towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju usług.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Refakturowanie oznacza bowiem de facto świadczenie tej usługi poprzez podmiot refakturujący, potwierdzone fakturą wystawioną w całości lub części dla udokumentowania odsprzedaży w ramach zawartych przez strony umów o współpracę bez doliczania jakiejkolwiek marży i zmiany stawki podatku od towarów i usług. „Refaktura” jest więc zwykłą fakturą VAT, tyle że wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Traktowana jest jako odrębne świadczenie usługi lub dostawy towarów.

Z wniosku wynika, że są Państwo podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W związku z działalnością realizują Państwo projekty inwestycyjne polegające na budowie nowych oraz projekty polegające na  utrzymaniu (remontowaniu) i modernizacji już istniejących obiektów infrastruktury wodno–kanalizacyjnej na obszarze Gminy. W toku prowadzonych przez Państwa robót budowlanych doszło do naruszenia nawierzchni drogi, którą jesteście Państwo zobligowani odtworzyć. Równolegle na tej samej ulicy prowadzone były prace związane z gazyfikacją nieruchomości, które również prowadziły do uszkodzenia nawierzchni, z obowiązkiem jej odtworzenia. Pomiędzy Gminą będącą właścicielem drogi, Państwa Spółką oraz przedsiębiorcą prowadzącym roboty gazownicze zawarte zostało Porozumienie dotyczące zasad odtworzenia nawierzchni drogi gminnej oraz rozliczeń finansowych z tym związanych. Z  uwagi na fakt, że obszar realizacji obu inwestycji się częściowo pokrywa oraz  że  racjonalnym i ekonomicznie uzasadnionym jest wykonanie prac przy odtworzeniu podłoża i nawierzchni równocześnie oraz przez jednego z  przedsiębiorców. Postanowiono, że Państwo wykonają roboty odtworzeniowe, a Kontrahent pokryje koszt robót w części. Rozliczenie następuje wg pozycji i iloczynu metrów kwadratowych wykonanych robót wynikających z przedmiaru oraz ceny jednostkowej brutto dla danej pozycji. Kwota wynikająca z ww. rozliczenia jest płatna przez Kontrahenta na Państwa rzecz na podstawie faktury VAT, wystawionej przez ten podmiot po zakończeniu i  zatwierdzeniu (protokołem odbioru) prac. Prace te na Państwa zlecenie wykona podmiot trzeci (podatnik VAT czynny) i udokumentuje fakturami. Część kosztów poniesionych pierwotnie (sfinansowanych) przez Państwa zostanie refakturowana na  Kontrahenta. Spółka odsprzeda część usług kontrahentowi, traktując rozliczenia jako  świadczenie usług budowlanych opodatkowane VAT. Zakupione towary i usługi objęte zakresem pytań będą wykorzystywane wyłącznie do  czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Analiza przedstawionych okoliczności i obowiązujących przepisów prowadzi do wniosku,  że w niniejszym przypadku znajdzie zastosowanie regulacja wynikająca z art. 8 ust. 2a ustawy. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we  własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, traktowany jest najpierw jako  usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inny podmiot – Przedsiębiorcę prowadzącego roboty gazownicze - Kontrahenta, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. W celu obciążenia kosztami podmiotu, który  faktycznie korzystał z usługi, jest jej odsprzedaż przez podmiot uczestniczący pośrednio w świadczeniu, pomimo że pośrednik danej usługi nie wykonał. Przenoszenie kosztów jest więc świadczeniem pomiędzy podmiotem pośredniczącym pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi. Dotyczy to sytuacji, w której podatnik nabywa dane świadczenie, a następnie odsprzedaje je w takiej samej formie ostatecznemu nabywcy.

Wystąpi zatem tzw. fikcja prawna przewidziana w art. 8 ust. 2a ustawy, w świetle której Państwo występują w roli odsprzedającego przedmiotową usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz Kontrahenta. Kontrahent w opisanym przypadku jest beneficjentem usług. Na gruncie ustawy są Państwo traktowani najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tych samych usług, za którą to usługę Państwo obciążają Kontrahenta.

Wobec powyższego, w świetle powołanych przepisów czynność przeniesienia kosztów na  odtworzenie nawierzchni uszkodzonej w wyniku realizacji w pasie drogi gminnej (publicznej) prac gazowniczych, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako  odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt  1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 i ust. 2a ustawy.

Zatem nabywane przez Państwa od podmiotu trzeciego prace odtworzeniowe na  odtworzenie nawierzchni uszkodzonej w wyniku realizacji w pasie drogi gminnej (publicznej) prac gazowniczych są wykorzystywane do czynności opodatkowanych (odsprzedaż Przedsiębiorcy prowadzącemu roboty gazownicze - Kontrahentowi).

Tym samym Państwu, czynnemu zarejestrowanemu podatnikowi VAT, przysługuje prawo do  odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej uszkodzonej w wyniku realizacji w pasie drogi gminnej (publicznej) prac gazowniczych, ponieważ  zakupy te służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - odsprzedaż usług Kontrahentowi - Przedsiębiorcy prowadzącemu roboty gazownicze. 

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 1 uznałem za prawidłowe.

Jak wskazałem wyżej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do  wykonywania czynności opodatkowanych. Przy czym ustawodawca nie precyzuje, w  jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do  wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i  z osiąganymi przychodami. Aby wskazać, czy określone zakupy mają związek pośredni musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między dokonanymi zakupami towarów i usług, a  powstaniem opodatkowanego obrotu. Pośredni związek dokonanych zakupów z  działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz przez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu opodatkowanego VAT.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy wskazania wymaga, że  pomiędzy wydatkami poniesionymi przez Państwa na zakup usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej uszkodzonej w wyniku zrealizowanej przez Państwa inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej rozdzielczej a wykonywanymi przez Państwa czynnościami opodatkowanymi VAT, istnieje związek przyczynowo-skutkowy.

Jak wynika z opisu sprawy, odtworzenie nawierzchni jest warunkiem koniecznym przeprowadzenia przedmiotowej inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowej rozdzielczej. W wyniku realizacji inwestycji staną się Państwo  właścicielem sieci wykorzystywanej do świadczenia usług  zaopatrzenia  w wodę za  wynagrodzeniem – normatywnej taryfy. Obowiązek świadczenia usług za wynagrodzeniem wynika wprost z regulacji ustawy - Ustawa z dnia 7 czerwca 2001 r. o  zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.

Zatem po zrealizowaniu prac odtworzeniowych nawierzchni ww. drogi publicznej będą Państwo czerpać przychody z tytułu świadczonych usług odprowadzania ścieków lub  zaopatrzenia w  wodę z wykorzystaniem infrastruktury położonej w pasie ww. drogi gminnej (publicznej). Ponadto – jak Państwo wskazali - zakupione towary i usługi objęte zakresem pytań będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego w analizowanym przypadku zostaną spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług, określone w art. 86 ust. 1 ustawy, bowiem wydatki na zakup usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej uszkodzonej w  wyniku realizowanej przez Państwa inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej rozdzielczej są konieczne w prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej i mają związek z czynnościami opodatkowanymi VAT (świadczenie usługi zaopatrzenia w wodę za wynagrodzeniem).

Z uwagi zatem na fakt, że są Państwo czynnym podatnikiem VAT, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie usług odtworzenia nawierzchni drogi publicznej uszkodzonej w wyniku realizowanej inwestycji polegającej na budowie sieci wodociągowej rozdzielczej.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 2 uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanej przez państwa interpretacji indywidualnej, zauważenia wymaga, że  interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w  sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30  sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z  2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz  powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).