Uznanie Sprzedających za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą udziałów w prawie własności Nieruchomości oraz opodatkowanie sprzedaży udziałów na rzecz Spółki według właściwej stawki podatku bez możliwości zastosowania zwolnienia z VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, w zakresie uznania, że:

- Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie będą działać w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą, w związku z czym transakcja sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT - jest nieprawidłowe;

- sprzedaż udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej przez Sprzedających na rzecz Spółki nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, ale będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki - jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek wspólny 22 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Sprzedających za podatników podatku VAT w związku ze sprzedażą udziałów w prawie własności Nieruchomości oraz opodatkowania sprzedaży udziałów na rzecz Spółki według właściwej stawki podatku bez możliwości zastosowania zwolnienia z VAT, wpłynął 22 stycznia 2024 r. Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

- X Sp. z o.o.;

2)Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

- Pan Y;

- Pani Z.

Opis zdarzenia przyszłego

X Sp. z o.o. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) prowadzącym działalność deweloperską.

Spółka zamierza nabyć nieruchomość (dalej jako: „Nieruchomość Wydzielona”), która zostanie wydzielona z działki ewidencyjnej nr (…), z obrębu ewidencyjnego nr (…), położonej w województwie (…), w (…), w dzielnicy (…), przy ul. (…), dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (...).

Nieruchomość jest niezabudowana i według sposobu korzystania stanowi grunty orne oznaczone symbolem „R”.

Nieruchomość posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej, tj. ul. (...).

W dniu (...) r. Spółka zawarła z Panem Y oraz Panią Z (dalej określani łącznie jako: „Sprzedający” lub „Zainteresowani”) umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości Wydzielonej (akt notarialny Rep. A nr …; dalej: „Umowa”).

Na dzień sporządzenia Umowy dla Nieruchomości obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zatwierdzony uchwałą Rady Miasta z dnia (…) r. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość położona jest na obszarze obejmującym tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, terenie usług publicznych oraz terenach dróg publicznych klasy lokalnej.

Nieruchomość nie jest przedmiotem żadnej umowy dzierżawy, najmu, użyczenia i nie jest posiadana bez tytułu prawnego przez osoby trzecie.

Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość Wydzieloną w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez wybudowanie na niej i nieruchomości sąsiedniej zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami, z garażem podziemnym oraz naziemnymi miejscami postojowymi, wraz niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową oraz dojazdem na teren inwestycji od ulicy (...) (dalej: „Inwestycja”), a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali.

Zgodnie z Umową, transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości Wydzielonej na Spółkę zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w Umowie warunków, w tym m.in.:

1.wynik audytu prawnego i technicznego Nieruchomości przeprowadzonego przez Wnioskodawcę na jego koszt w nieprzekraczalnym terminie do dnia (...) roku będzie satysfakcjonujący dla Spółki według jej uznania;

2.Wnioskodawca uzyska dla realizacji Inwestycji na własny koszt warunki techniczne przyłączenia Inwestycji do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, cieplnej lub gazowej oraz energetycznej;

3.Spółka uzyska na własny koszt prawomocne i ostateczne pozwolenie na budowę dla Inwestycji wraz ze zjazdem z drogi publicznej, miejscami postojowymi oraz infrastrukturą techniczną i drogową;

4.Wnioskodawca uzyska na własny koszt prawomocne i ostateczne pozwolenie na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości Wydzielonej, o ile będzie konieczne;

5.zostanie wydana prawomocna i ostateczna decyzja, zatwierdzająca podział Nieruchomości, w wyniku której zostanie wyodrębniona Nieruchomość Wydzielona;

6.Spółka będzie miała możliwość nabycia nieruchomości sąsiedniej w tym samym dniu co Nieruchomości Wydzielonej;

7.Nieruchomość Wydzielona będzie wolna od jakichkolwiek roszczeń osób trzecich, długów i obciążeń oraz ograniczeń w rozporządzaniu, nie będzie zajmowana przez osoby trzecie, stan prawny i techniczny Nieruchomości Wydzielonej nie pogorszy się, a oświadczenia i zapewnienia Sprzedających złożone w Umowie nie okażą się nieprawdziwe lub nieaktualne i będą mogły zostać przez nich powtórzone w przyrzeczonej umowie sprzedaży.

W związku z powyższym, Sprzedający udzielili Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością Wydzieloną na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, w rozumieniu art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tekst jednolity Dz. U. z 2023 r., poz. 682 ze zm.) na zasadzie użyczenia. Wynagrodzenie z tego tytułu zawarte jest w cenie sprzedaży.

Ponadto, Sprzedający:

i.zgodzili się i umożliwili przeprowadzenie Wnioskodawcy audytu Nieruchomości, przekazując wszelkie posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości oraz współpracując ze Spółką w celu ustalenia stanu prawnego i technicznego Nieruchomości;

ii.zezwolili Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań;

iii.wyrazili zgodę na uzyskanie przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 306g Ordynacji podatkowej, zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz właściwego Urzędu Miasta stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków lub innych opłat publiczno-prawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych. Zgodnie z Umową, koszty uzyskania wskazanych zaświadczeń ma ponieść Spółka i nie zostaną one zwrócone Wnioskodawcy przez Sprzedających.

Z kolei Wnioskodawca zobowiązał się:

i.ponieść koszty przygotowania projektu podziału Nieruchomości oraz złożyć wniosek o podział Nieruchomości w celu wyodrębnienia Nieruchomości Wydzielonej;

ii.wystąpić z wnioskiem o uzyskanie pozwolenia na budowę dla Inwestycji wraz z infrastrukturą techniczną;

iii.ponieść wszelkie koszty, związane z projektowaniem, obsługą w media oraz uzyskaniem pozwolenia na budowę Inwestycji, w tym koszty obsługi prawnej i zapewnił, że koszty te nie będą podlegały zwrotowi przez Sprzedających.

Podkreślić należy, że zdefiniowane w Umowie warunki, od których uzależnione jest zawarcie transakcji sprzedaży przenoszącej własność Nieruchomości Wydzielonej na Spółkę (pkt 1-7 powyżej), nie zostały jeszcze spełnione. Zainteresowani udzielili pracownikom Spółki pełnomocnictw do działania w ich imieniu. Na ich podstawie oraz na podstawie Umowy zostaną podjęte działania w powyższym zakresie.

W szczególności, na podstawie pełnomocnictwa z dnia (...) r. Sprzedający udzielili pracownikom Wnioskodawcy pełnomocnictwa do reprezentowania ich w toku postępowań administracyjnych przed organami administracji, dotyczących realizacji Inwestycji przez Spółkę, a zwłaszcza:

- w postępowaniach dotyczących decyzji o lokalizacji zjazdów na teren Nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy o drogach publicznych z dnia 21 marca 1985 r.;

- w postępowaniach dotyczących uzyskania decyzji dotyczących remediacji Nieruchomości, w tym decyzji ustalającej plan remediacji dla Nieruchomości oraz w innych postępowaniach przewidzianych przepisami ustawy Prawo ochrony środowiska z dnia 27 kwietnia 2001 r.;

- w postępowaniach prowadzonych na podstawie ustawy z dnia 3 października 2008 r. o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko;

- w postępowaniach dotyczących uzyskania zgody wodnoprawnej dla Nieruchomości w tym pozwolenia wodnoprawnego, dokonywania zgłoszenia wodnoprawnego, wydania oceny wodnoprawnej zgodnie z przepisami ustawy Prawo Wodne z dnia 20 lipca 2017 r.;

- w postępowaniach dotyczących wycinki drzew i krzewów na Nieruchomości;

- w postępowaniach dotyczących zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzenia dokumentacji geologiczno-inżynierskiej dla Inwestycji;

- w postępowaniach dotyczących uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolnej zgodnie z przepisami ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych z dnia 3 lutego 1995 r.;

- w postępowaniach o wyłączenie terenu Nieruchomości z produkcji rolnej;

- w postępowaniach o wydanie pozwolenia na budowę oraz dokonywania odpowiednich zgłoszeń budowlanych na podstawie przepisów ustawy prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r.

Pełnomocnictwo upoważnia również pełnomocników do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania Sprzedających przed gestorami mediów w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Ponadto, na podstawie pełnomocnictwa z dnia (...) r. Sprzedający upoważnili pracowników Spółki do reprezentowania ich w toku postępowań administracyjnych przed organami administracji, dotyczących podziału Nieruchomości. Pełnomocnictwo to upoważnia pełnomocników do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także uzyskiwania postanowień opiniujących projektowany podział Nieruchomości.

Na mocy Oświadczenia z dnia (...) r. Sprzedający wyrazili zgodę, aby Wnioskodawca:

a)wystąpił do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie:

•warunków technicznych, opinii, uzgodnień oraz innych decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji,

•opinii komunikacyjnych oraz warunków usunięcia kolizji,

•wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji lub warunków;

b)wystąpił z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości i w tym celu, na zasadzie art. 83 ust. 1 pkt 1 ustawy o ochronie przyrody z dnia 16 kwietnia 2004 r. Sprzedający udostępnili Spółce Nieruchomość do posiadania;

c)wystąpił z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości;

d)w razie konieczności zawarł z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

e)podejmował wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji;

f)występował przed organami administracji geologicznej w sprawie zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzenia dokumentacji geologiczno- inżynierskiej dla Inwestycji oraz na wykonanie robót geologicznych (wiercenia badawcze o średnicy do 150 mm oraz sondowanie);

g)podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

Sprzedający udzielili również pełnomocnictwa z dnia (...) r. radcy prawnemu do wglądu w akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający lub ich poprzednicy prawni są lub byli stronami z tytułu przysługujących im praw do Nieruchomości, a także do wglądu w:

- akta ksiąg wieczystych, prowadzonych dla Nieruchomości przechowywanych w sądzie wieczystoksięgowym i poprzedzających je ksiąg wieczystych lub hipotecznych, a także zbiorów dokumentów prowadzonych dla Nieruchomości lub jej części,

- dokumentację Nieruchomości przechowywaną w rejestrze gruntów,

- akta postępowań administracyjnych lub sądowych związanych z Nieruchomością

oraz do uzyskania, w szczególności z ewidencji gruntów wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości.

Ponadto, Sprzedający udzielili pełnomocnictw radcy prawnemu do wystąpienia w ich imieniu i uzyskania:

- zaświadczeń o wysokości lub braku zaległości podatkowych na podstawie z art. 306e lub g Ordynacji podatkowej, a zaświadczeń z KRUS oraz PFRON potwierdzających, że Sprzedający nie posiadają żadnych zaległości wobec tych instytucji lub zaświadczeń, że Sprzedający nie figurują w rejestrze któregokolwiek z wymienionych podmiotów,

- dokumentów, o których mowa w art. 19 ust. 6 ustawy z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn.

Na mocy pełnomocnictw z dnia (...) r. Sprzedający upoważnili również radcę prawnego do wystąpienia w ich imieniu i uzyskania zaświadczeń o niezaleganiu w opłacaniu składek ZUS.

Sprzedający są osobami fizycznymi niebędącymi stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku, którzy mają status zainteresowanych w rozumieniu art. 14r Ordynacji podatkowej, wskazanymi w załącznikach do wniosku o wydanie interpretacji ORD-WS/B.

Nieruchomość została nabyta przez (...), Y oraz (...) na współwłasność w udziałach wynoszących po 1/3 części z mocy prawa z dniem (…) roku na podstawie ustawy z dnia 26 października 1971 roku o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych (Dz.U. Nr 27, poz. 250). W dniu wejścia w życie powołanej wyżej ustawy Y pozostawał w związku małżeńskim z Z, w którym od dnia jego zawarcia obowiązywał ustrój majątkowy wspólności ustawowej, gdyż umów majątkowych małżeńskich nie zawierali, a zatem udział wynoszący 1/3 części we współwłasności Nieruchomości wszedł do ich majątku wspólnego. W dniu (...) roku zmarł (...), a spadek po nim na podstawie ustawy nabyli synowie Y oraz (...), w udziałach wynoszących po 1/2 części. (...) darował Y udział wynoszący 1/2 część we współwłasności Nieruchomości, co zostało udokumentowane umową darowizny sporządzoną przed (...), notariuszem w (...), w dniu (...) roku Repertorium A Nr (…).

Sprzedający z przysługującego im udziału wynoszącego 1/3 części we współwłasności Nieruchomości (stanowiącego ich majątek wspólny) darowali Y udział wynoszący 1/2 części do jego majątku osobistego oraz Z udział wynoszący 1/2 części do jej majątku osobistego, zaś Y darował Z. z przysługującego mu udziału wynoszącego 2/3 części we współwłasności Nieruchomości (stanowiącego jego majątek osobisty) udział wynoszący 1/3 części do jej majątku osobistego. Powyższe darowizny zostały udokumentowane umowami darowizny sporządzonymi przed (…), notariuszem w (...), w dniu (…) roku, Repertorium A Nr (…).

Sprzedający są więc obecnie współwłaścicielami Nieruchomości w udziałach wynoszących po 1/2 części Nieruchomości. Udziały we współwłasności Nieruchomości stanowią majątki osobiste Sprzedających, gdyż umów majątkowych małżeńskich rozszerzających wspólność ustawową obowiązującą w ich małżeństwie nie zawierali. Udziały we współwłasności Nieruchomości nabyli w sposób zgodny z prawem, i działali w sposób zgodny z prawem w odniesieniu do Nieruchomości od dnia jej nabycia. Od momentu nabycia przez Sprzedających Nieruchomość była wykorzystywana na cele rolne i nie służyła prowadzeniu działalności gospodarczej.

Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej oraz nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Pani Z prowadziła w przeszłości (do … r.) działalność gospodarczą, ale w związku z prowadzoną działalnością nie była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Ponadto Sprzedający nie ponosili nakładów, nie dokonywali ulepszeń oraz nie podejmowali i nie planują podejmować jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości Wydzielonej w celu jej sprzedaży.

Sprzedający nie prowadzili działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości Wydzielonej, w tym nie korzystali z usług biura nieruchomości.

Zainteresowani dokonali w przeszłości zbycia następujących nieruchomości:

- w (…) grunty rolne - nabyte w drodze spadu i wykorzystywane w celach rolnych. Przedmiotowa nieruchomość została sprzedana na rzecz córki na jej cele mieszkaniowe;

- w (…) roku grunty rolne - nabyte w (…) r. i wykorzystywane w celach rolnych. Przedmiotowa nieruchomość została sprzedana w związku z przejściem Sprzedających na emeryturę i drastycznym pogorszeniem stanu zdrowia.

Z tytułu sprzedaży drugiej z ww. nieruchomości Sprzedający byli zobowiązani zarejestrować się jako czynni podatnicy VAT i wykazać należny podatek VAT od tej sprzedaży.

W świetle powyższego Wnioskodawca i Zainteresowani powzięli wątpliwości odnośnie opodatkowania VAT oraz PCC transakcji sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości Wydzielonej.

Wnioskodawca wraz z Zainteresowanymi postanowili, że podejmą działania w celu ustalenia, czy sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości Wydzielonej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czy też podatkiem VAT, w tym celu wystąpią ze wspólnym wnioskiem o interpretację.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 1 i 3)

1.Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający będą działać w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w rezultacie przeniesienie udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

3.Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej Sprzedający działają w charakterze podatników VAT), sprzedaż udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, ale będzie podlegać opodatkowaniu VAT według właściwej stawki?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad.1.

W ocenie Wnioskodawcy, Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie będą działać w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z czym transakcja sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad. 3.

W ocenie Spółki, w przypadku uznania stanowiska Spółki i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej Sprzedający działają w charakterze podatników VAT), przeniesienie udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej przez Sprzedających na rzecz Spółki nie będzie korzystało ze zwolnienia z VAT, ale będzie podlegało opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych do pytania nr 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a zbycie prawa własności do nich traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Niemniej, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, od pojęciem działalności gospodarczej rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym (vide: art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

- po pierwsze - dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT;

- po drugie - czynność powinna zostać wykonana przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika (w rozumieniu ustawy o VAT).

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, by czynność podlegającą opodatkowaniu została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest zatem stwierdzenie, że dany podmiot dokonujący sprzedaży prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Właściwym jest więc wykluczenie z grona podatników osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Obrót bowiem „nieprofesjonalny” podlega opodatkowaniu PCC.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W powołanym orzeczeniu NSA podkreślił również, że dostawca nie może być uznany za podatnika VAT w sytuacji, gdy sprzedaje swój majątek prywatny. Skoro bowiem taki majątek nabywany jest na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, to jego sprzedaż nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Jednocześnie NSA wskazał, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży.

Przytoczone stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej NSA (jak również wojewódzkich sądów administracyjnych). Przykładowo:

1.w wyroku z dnia 27 maja 2014 r. (sygn. akt. I FSK 774/13) NSA stwierdził, że zbycie nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym, powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy nie przesądza o tym, że sprzedaż stanowi działalność handlową podlegającą opodatkowaniu VAT, jeśli brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, co oznacza, iż czynności takie mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wśród czynności przybierających formę zorganizowaną NSA wymienia: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Ponadto, Sąd podkreśla, że na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg takich okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu pojedynczych z nich;

2.w wyroku z dnia 16 kwietnia 2014 r. (sygn. akt. I FSK 781/13), NSA uznał, że skarżący nie wskazał na okoliczności mogące świadczyć o tym, że podejmował czynności takie, jakie podjąłby sprzedawca profesjonalnie zajmujący się obrotem gruntami. Na taką aktywność wskazują: ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia;

3.w wyroku z dnia 23 stycznia 2013 r. (sygn. akt. I FSK 305/12) NSA uznał, że skarżący nie podejmowali aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami pomimo, że skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji dot. warunków zabudowy dla inwestycji polegających na budowie budynków mieszkalnych na części działek będących przedmiotem sprawy. Jak argumentował Sąd pomimo, że to działanie może przemawiać za podejmowaniem działań charakterystycznych dla działań handlowców, to w świetle pozostałych okoliczności przytoczonych w stanie faktycznym tj. wobec tego, że skarżący nie uzbroili terenu ani nie prowadzili marketingu w celu sprzedaży działek, nie można było uznać, iż działania skarżących mieściły się w dyspozycji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT;

4.w wyroku z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1536/10) NSA uznał, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). Sąd podkreślił także, iż nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych;

5.w wyroku z dnia 27 października 2009 r. (sygn. akt. I FSK 1043/08) NSA podkreślił, że sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe rozważania, w kwestii opodatkowania sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej kluczowe pozostaje ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający w celu dokonania jej sprzedaży podejmowali lub podejmują aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jedynie bowiem takie działania i zaangażowanie skutkowałyby koniecznością uznania Sprzedających za osoby prowadzące działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatników VAT. Skutek taki nie wystąpi jeżeli sprzedaż zostanie dokonana w ramach czynności mieszczących się w zarządzie majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L 347.1, ze zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Przechodząc w tym miejscu na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Sprzedający nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz nie prowadzą działalności gospodarczej. Ponadto, udziały w prawie własności Nieruchomości zostały nabyte przez Sprzedających częściowo z mocy prawa na podstawie ustawy z dnia 26 października 1971 roku o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych, a częściowo w drodze spadku i darowizn. Nieruchomość nie została zatem nabyta przez Sprzedających w celach zarobkowych, ze z góry powziętym zamiarem jej dalszej odsprzedaży. Nieruchomość od momentu jej nabycia była wykorzystywana na cele rolne. Nieruchomość stanowi majątek prywatny Sprzedających, niezwiązany i niewykorzystywany do jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Co więcej, Sprzedający w żaden sposób nie ujawnili zamiaru częstotliwego dokonywania czynności nabywania nieruchomości.

W opinii Zainteresowanych, powyższe okoliczności wskazują, że Sprzedający działają w ramach zarządu majątkiem prywatnym i podjęte przez nich czynności nie wykraczają poza ten zakres.

Nieruchomość nie jest również przedmiotem żadnej umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia, poza użyczeniem na rzecz Wnioskodawcy.

Ponadto Sprzedający nie podejmowali i nie będą podejmować żadnych aktywnych działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości Wydzielonej, polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ogrodzenia, wydzielenia dróg wewnętrznych itp.

Podkreślić należy, iż zdefiniowane w Umowie warunki zawarcia transakcji sprzedaży przenoszącej własność Nieruchomości Wydzielonej na Spółkę (uzyskanie stosownych decyzji i pozwoleń) nie stanowią w istocie działań podejmowanych przez Sprzedających w celu zwiększenia wartości Nieruchomości Wydzielonej, zaś jedynie wyrażenie przez Sprzedających zgody na warunki zakupu określone przez Spółkę i podejmowanie działań prowadzących do ich realizacji przez Wnioskodawcę. Jest to typowe zachowanie przy każdym procesie sprzedaży, w którym strony ustalają czynności/zachowania poprzedzające sprzedaż i nie mogą mieć one znamion „prowadzenia działalności”. Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Sprzedających nie przybiera formy „handlowej”, gdyż na tego rodzaju aktywność musi wskazywać ciąg powiązanych ze sobą czynności, a nie jedynie stwierdzenie zaistnienia pojedynczych z nich (takich jak wyrażenie zgody/udzielenie w toku negocjacji potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do pewnych działań, które są w interesie tego nabywcy).

Prawidłowość powyższego stanowiska znajduje potwierdzenie w wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych (dalej również: „WSA”). Tytułem przykładu można w tym miejscu powołać:

- wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 15 października 2020 r., sygn. akt: I SA/Go 275/20, w którym wskazano, że: „Jeżeli zatem konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to - zdaniem Sądu - nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Działania skarżącego nie noszą znamion działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie względem nich art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy”.

- wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 19 stycznia 2021 r., sygn. akt: I SA/Bd 761/20, zgodnie z którym: „Z opisu przedstawionego we wniosku wynikają warunki, które jasno wskazują, że są istotne z punktu widzenia inwestycji, jaką chce tam dokonać kupujący a nie skarżący. Takie ułożenie stosunków między stronami umowy przedwstępnej niewątpliwie zabezpiecza interesy kupującego - gdyby bowiem okazało się, że gruntu nie można przystosować do jego potrzeb, wówczas nie będzie on zobowiązany do zawarcia definitywnej umowy zakupu. Wszystkie działania podejmowane są już po uzgodnieniu przez strony warunków transakcji, w celu realizacji potrzeb kupującego i to on sam się w nie angażuje; aktywność Skarżącego sprowadza się do udzieleniu pełnomocnictwa. Pełnomocnictwo to jest konieczne do tego, by to kupujący, a nie właściciel, mógł działać. Z podanych wyżej powodów Sąd nie zgadza się z oceną organu, że w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca „zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Reasumując, nie było podstaw do stwierdzenia, że opisane we wniosku czynności związane z jednorazową sprzedażą nieruchomości wykraczają poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym i stanowią zorganizowaną działalność gospodarczą. Nie ma podstaw do stwierdzenia, że Skarżący podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Z podanych wyżej powodów, w połączeniu z tym, że transakcja ma charakter jednorazowy, incydentalny i dotyczy działki nabytej na cele prywatne, a Skarżący nie sprzedawał dotąd żadnych innych działek - zdaniem Sądu należało uznać, że dokona on opisanej sprzedaży działki w ramach zarządu majątkiem prywatnym, nie zaś w ramach działalności gospodarczej i sprzedając działkę nie będzie działała jako podatnik podatku od towarów i usług”.

Ponadto, również NSA w wyroku z dnia 11 stycznia 2022 r., sygn. akt: I FSK 645/21, potwierdził, iż udzielenie kupującemu pełnomocnictwa na cele budowlane, mającego na celu jedynie przyspieszenie procesu inwestycyjnego realizowanego przez kupującego, nie przesądza o podejmowaniu przez sprzedającego daną nieruchomość aktywności przekraczających zarząd majątkiem prywatnym. NSA wskazał w szczególności, że:

„Z przedstawionej w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentacji wynikało zatem, że "wymagana aktywność podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą", ograniczała się do zawarcia przez skarżącą umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości oraz do udzielenia w tej umowie przyszłemu nabywcy (podmiotowi o charakterze deweloperskim) pełnomocnictwa oraz zgody na dysponowanie tą nieruchomościami dla celów budowlanych kupującego.

Czynności te - jak trafnie przyjął Sąd pierwszej instancji - nie wykraczały jednak poza zwykłe wykonywanie prawa własności i nie powodowały, że skarżąca z tytułu tej sprzedaży stała się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Skarżąca - poza odpowiedzią na zaproponowaną jej sprzedaż nieruchomości, zawarciem umowy przedwstępnej zbycia tej nieruchomości oraz zgodą na warunek, że kupujący przed zawarciem definitywnej umowy sprzedaży nieruchomości złoży w swoim imieniu wnioski o wydanie stosownych decyzji administracyjnych, które umożliwią mu realizację planowanej przez niego inwestycji - nie podejmowała aktywnych działań, podobnych do działań prowadzonych przez producentów, handlowców i usługodawców. (...)

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji opis zdarzenia przyszłego, rację należy przyznać Sądowi pierwszej instancji, który stwierdził, że na jego tle nie można przyjąć, że skarżąca w celu dokonania planowanej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkowałoby koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej”.

Podsumowując, w kontekście powołanych regulacji ustawy o VAT oraz przedstawionej utrwalonej linii orzeczniczej nie ulega zatem wątpliwości, że Sprzedający w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości Wydzielonej nie podejmowali działań porównywalnych z działalnością podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami. W rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Sprzedających w związku z planowaną sprzedażą udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej za podatnika VAT, gdyż brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy Nieruchomości Wydzielonej Sprzedający wystąpią w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. będą prowadzić działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na handlu nieruchomościami. Skutkiem powyższego, przeniesienie udziałów w prawie własności niezabudowanej Nieruchomości Wydzielonej za wynagrodzeniem nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Jak wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie, że doszło do dostawy towarów. Wymagane jest bowiem dodatkowo, aby dostawa ta dokonana została przez podmiot, który działa w charakterze podatnika VAT w odniesieniu do tej konkretnej czynności. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedający dokonując w przyszłości dostawy udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej będą korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych do pytania nr 3

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nieruchomość stanowi teren niezabudowany.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zasadniczo zatem dostawa terenów niezabudowanych objęta jest zwolnieniem od VAT, chyba że dotyczy terenów budowlanych.

Pojęcie terenów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem te dostawy terenów niezabudowanych, które mają za przedmiot tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Dla Nieruchomości został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomość jest położona na obszarze terenu zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, terenów usług publicznych oraz terenów dróg publicznych klasy lokalnej. Nie ulega więc wątpliwości że Nieruchomość stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. W rezultacie, Nieruchomość Wydzielona będąca przedmiotem sprzedaży stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, nie zaś „teren niezabudowany inny niż teren budowlany”, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z uwagi na powyższe, przeniesienie udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej przez Sprzedających na Spółkę nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jak podkreślają jednak organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, wyłączenie czynności dostawy niezabudowanych terenów budowlanych z zakresu stosowania przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie przesądza jeszcze o tym, że dana czynność nie może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy ze zwolnienia od podatku korzysta również dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano powyżej, Sprzedający są osobami fizycznymi i nabyli przedmiotową Nieruchomość do majątków osobistych (nabycie nie nastąpiło w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), a zatem nie mogli wykorzystywać Nieruchomości na cele działalności zwolnionej od podatku, jako że nie prowadzili żadnej działalności gospodarczej w odniesieniu do Nieruchomości. Podobnie nabycie przez Sprzedających udziałów w prawie własności Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu VAT - nastąpiło częściowo z mocy prawa na podstawie ustawy z dnia 26 października 1971 roku o uregulowaniu własności gospodarstw rolnych, a częściowo w drodze dziedziczenia i darowizn. Tym samym nie było związane z pojawieniem się jakiegokolwiek podatku naliczonego do odliczenia. Jak podkreśla się natomiast w orzecznictwie, przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE (por. wyrok w sprawie C-280/04, Jyske Finans), komentowane zwolnienie nie ma zastosowania, jeśli podatnik nabywa towar bez podatku naliczonego.

Mając na względzie powyższe, również zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do będącego przedmiotem niniejszego wniosku zdarzenia przyszłego dot. Nieruchomości Wydzielonej.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej Sprzedający działają w charakterze podatników VAT), planowana czynność zbycia przez Sprzedających udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, ale będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

W konsekwencji, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, tj. uznania, że Sprzedający działają w charakterze podatników VAT, Sprzedający powinni opodatkować dostawę udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej poprzez wykazanie podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tego tytułu w stosownym pliku JPK_V7M. Jednocześnie czynność ta, jako dokonana na rzecz Wnioskodawcy będącego podatnikiem VAT, powinna zostać udokumentowana fakturą VAT, stosownie do treści przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, w zakresie podatku od towarów i usług, dotyczące uznania, że:

-Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie będą działać w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą, w związku z czym transakcja sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT - jest nieprawidłowe;

-sprzedaż udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej przez Sprzedających na rzecz Spółki nie będzie korzystała ze zwolnienia z VAT, ale będzie podlegała opodatkowaniu VAT według właściwej stawki - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2809, ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy:

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 ustawy:

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jednakże należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku, wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W niniejszej sprawie należy również odwołać się do orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w (...) (C-181/10), z którego wynika, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z ww. orzeczenia wynika również, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Wskazać należy, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc się do wątpliwości Zainteresowanych objętych zakresem pytania nr 1 we wniosku, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610, ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ww. ustawy, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 389 § 1 ww. ustawy:

W myśl art. 389 § 2 ww. ustawy:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka w dniu (...) r. zawarła ze Sprzedającymi umowę przedwstępną sprzedaży niezabudowanej Nieruchomości Wydzielonej, która zostanie wydzielona z działki ewidencyjnej nr (...).

Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość Wydzieloną w prowadzonej działalności gospodarczej poprzez zrealizowanie na niej i nieruchomości sąsiedniej inwestycji.

Sprzedający są współwłaścicielami Nieruchomości w udziałach wynoszących po 1/2 części Nieruchomości, stanowiących ich majątki osobiste. Od momentu nabycia przez Sprzedających Nieruchomość była wykorzystywana na cele rolne i nie służyła prowadzeniu działalności gospodarczej.

Podali Państwo, że Sprzedający nie ponosili nakładów, nie dokonywali ulepszeń oraz nie podejmowali i nie planują podejmować jakichkolwiek działań zmierzających do zwiększenia wartości Nieruchomości Wydzielonej w celu jej sprzedaży. Sprzedający nie prowadzili również działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości Wydzielonej, w tym nie korzystali z usług biura nieruchomości.

Zainteresowani dokonali w przeszłości sprzedaży gruntów rolnych (wykorzystywanych w celach rolnych):

- w (…) r. - na rzecz córki na jej cele mieszkaniowe;

-    w (…) r. - w związku z przejściem Sprzedających na emeryturę i drastycznym pogorszeniem stanu zdrowia.

Z tytułu sprzedaży drugiej nieruchomości Sprzedający byli zobowiązani zarejestrować się jako czynni podatnicy VAT i wykazać należny podatek VAT od tej sprzedaży.

Wątpliwości Zainteresowanych, w pierwszej kolejności, dotyczą kwestii czy Sprzedający będą działać w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą, a w rezultacie przeniesienie udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa zdaniem, Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie będą działać w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą, w związku z czym transakcja sprzedaży udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Z opisu sprawy wynika, że transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości Wydzielonej na Spółkę zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w Umowie warunków, w tym m.in.:

1.wynik audytu prawnego i technicznego Nieruchomości przeprowadzonego przez Wnioskodawcę na jego koszt w nieprzekraczalnym terminie do dnia (...) roku będzie satysfakcjonujący dla Spółki według jej uznania;

2.Wnioskodawca uzyska dla realizacji Inwestycji na własny koszt warunki techniczne przyłączenia Inwestycji do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, cieplnej lub gazowej oraz energetycznej;

3.Spółka uzyska na własny koszt prawomocne i ostateczne pozwolenie na budowę dla Inwestycji wraz ze zjazdem z drogi publicznej, miejscami postojowymi oraz infrastrukturą techniczną i drogową;

4.Wnioskodawca uzyska na własny koszt prawomocne i ostateczne pozwolenie na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości Wydzielonej, o ile będzie konieczne;

5.zostanie wydana prawomocna i ostateczna decyzja, zatwierdzająca podział Nieruchomości, w wyniku której zostanie wyodrębniona Nieruchomość Wydzielona;

6.Spółka będzie miała możliwość nabycia nieruchomości sąsiedniej w tym samym dniu co Nieruchomości Wydzielonej;

7.Nieruchomość Wydzielona będzie wolna od jakichkolwiek roszczeń osób trzecich, długów i obciążeń oraz ograniczeń w rozporządzaniu, nie będzie zajmowana przez osoby trzecie, stan prawny i techniczny Nieruchomości Wydzielonej nie pogorszy się, a oświadczenia i zapewnienia Sprzedających złożone w Umowie nie okażą się nieprawdziwe lub nieaktualne i będą mogły zostać przez nich powtórzone w przyrzeczonej umowie sprzedaży.

Sprzedający udzielili Wnioskodawcy prawa do dysponowania Nieruchomością Wydzieloną na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji na zasadzie użyczenia. Wynagrodzenie z tego tytułu zawarte jest w cenie sprzedaży.

Ponadto, Sprzedający:

i.zgodzili się i umożliwili przeprowadzenie Wnioskodawcy audytu Nieruchomości, przekazując wszelkie posiadane informacje i dokumenty, które dotyczą Nieruchomości oraz współpracując ze Spółką w celu ustalenia stanu prawnego i technicznego Nieruchomości;

ii.zezwolili Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań;

iii.wyrazili zgodę na uzyskanie przez Wnioskodawcę, zgodnie z art. 306g Ordynacji podatkowej, zaświadczeń z właściwego Urzędu Skarbowego oraz właściwego Urzędu Miasta stwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą podatków lub innych opłat publiczno-prawnych, a także zaświadczeń z właściwych oddziałów ZUS/KRUS potwierdzających, że Sprzedający nie zalegają z zapłatą składek z tytułu ubezpieczeń społecznych. Zgodnie z Umową, koszty uzyskania wskazanych zaświadczeń ma ponieść Spółka i nie zostaną one zwrócone Wnioskodawcy przez Sprzedających.

Z kolei Wnioskodawca zobowiązał się:

i.ponieść koszty przygotowania projektu podziału Nieruchomości oraz złożyć wniosek o podział Nieruchomości w celu wyodrębnienia Nieruchomości Wydzielonej;

ii.wystąpić z wnioskiem o uzyskanie pozwolenia na budowę dla Inwestycji wraz z infrastrukturą techniczną;

iii.ponieść wszelkie koszty, związane z projektowaniem, obsługą w media oraz uzyskaniem pozwolenia na budowę Inwestycji, w tym koszty obsługi prawnej i zapewnił, że koszty te nie będą podlegały zwrotowi przez Sprzedających.

Wskazali Państwo, że, zdefiniowane w Umowie warunki, od których uzależnione jest zawarcie transakcji sprzedaży przenoszącej własność Nieruchomości Wydzielonej na Spółkę, nie zostały jeszcze spełnione.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w celu spełnienia zdefiniowanych w Umowie warunków, Zainteresowani udzielili pracownikom Spółki pełnomocnictw do działania w ich imieniu. Na ich podstawie oraz na podstawie Umowy zostaną podjęte działania w celu sfinalizowania umowy.

W szczególności, na podstawie pełnomocnictwa z dnia (...) r. Sprzedający udzielili pracownikom Wnioskodawcy pełnomocnictwa do reprezentowania ich w toku postępowań administracyjnych przed organami administracji, dotyczących realizacji Inwestycji przez Spółkę, a zwłaszcza w postępowaniach dotyczących decyzji o lokalizacji zjazdów na teren Nieruchomości; remediacji Nieruchomości, w tym decyzji ustalającej plan remediacji dla Nieruchomości oraz w innych postępowaniach przewidzianych przepisami ustawy Prawo ochrony środowiska; w postępowaniach prowadzonych na podstawie ustawy o udostępnianiu informacji o środowisku i jego ochronie, udziale społeczeństwa w ochronie środowiska oraz o ocenach oddziaływania na środowisko; uzyskania zgody wodnoprawnej dla Nieruchomości w tym pozwolenia wodnoprawnego, dokonywania zgłoszenia wodnoprawnego, wydania oceny wodnoprawnej; wycinki drzew i krzewów na Nieruchomości; w postępowaniach dotyczących zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzenia dokumentacji geologiczno-inżynierskiej dla Inwestycji; uzyskania decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolnej o wyłączenie terenu Nieruchomości z produkcji rolnej; o wydanie pozwolenia na budowę oraz dokonywania odpowiednich zgłoszeń budowlanych.

Pełnomocnictwo upoważnia również pełnomocników do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania Sprzedających przed gestorami mediów w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Ponadto, na podstawie pełnomocnictwa z dnia (...) r. Sprzedający upoważnili pracowników Spółki do reprezentowania ich w toku postępowań administracyjnych przed organami administracji, dotyczących podziału Nieruchomości. Pełnomocnictwo to upoważnia pełnomocników do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także uzyskiwania postanowień opiniujących projektowany podział Nieruchomości.

Na mocy Oświadczenia z dnia (...) r. Sprzedający wyrazili zgodę, aby Wnioskodawca:

-wystąpił do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie warunków technicznych, opinii, uzgodnień oraz innych decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji, opinii komunikacyjnych oraz warunków usunięcia kolizji, wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji lub warunków;

-wystąpił z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości i w tym celu Sprzedający udostępnili Spółce Nieruchomość do posiadania;

-wystąpił z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości;

-w razie konieczności zawarł z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości;

-podejmował wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji;

-występował przed organami administracji geologicznej w sprawie zatwierdzenia projektu robót geologicznych, zgłaszania robót geologicznych i zatwierdzenia dokumentacji geologiczno- inżynierskiej dla Inwestycji oraz na wykonanie robót geologicznych (wiercenia badawcze o średnicy do 150 mm oraz sondowanie);

-podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

Sprzedający udzielili również pełnomocnictwa z dnia (...) r. radcy prawnemu do wglądu w akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający lub ich poprzednicy prawni są lub byli stronami z tytułu przysługujących im praw do Nieruchomości, a także do wglądu w akta ksiąg wieczystych, prowadzonych dla Nieruchomości przechowywanych w sądzie wieczystoksięgowym i poprzedzających je ksiąg wieczystych lub hipotecznych, a także zbiorów dokumentów prowadzonych dla Nieruchomości lub jej części, dokumentację Nieruchomości przechowywaną w rejestrze gruntów, akta postępowań administracyjnych lub sądowych związanych z Nieruchomością oraz do uzyskania, w szczególności z ewidencji gruntów wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości.

Ponadto, Sprzedający udzielili pełnomocnictw radcy prawnemu do wystąpienia w ich imieniu i uzyskania zaświadczeń o wysokości lub braku zaległości podatkowych na podstawie z art. 306e lub g Ordynacji podatkowej, a zaświadczeń z KRUS oraz PFRON potwierdzających, że Sprzedający nie posiadają żadnych zaległości wobec tych instytucji lub zaświadczeń, że Sprzedający nie figurują w rejestrze któregokolwiek z wymienionych podmiotów, dokumentów, o których mowa w art. 19 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Na mocy pełnomocnictw z dnia (...) r. Sprzedający upoważnili również radcę prawnego do wystąpienia w ich imieniu i uzyskania zaświadczeń o niezaleganiu w opłacaniu składek ZUS.

W świetle powyższego uznać należy, że Spółka będzie dokonywała szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą Nieruchomości (udziałów w nieruchomości) przez Sprzedających. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Sprzedający udzielili kupującemu stosownych zgód i pełnomocnictw.

Okoliczność, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają one bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających. Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotową Nieruchomość stanowiącą nadal własność Sprzedających. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedających, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży Nieruchomości Wydzielonej Sprzedający nie będą korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. W taki sposób Sprzedający zorganizowali sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, że niejako ich działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

W ocenie Organu uznać należy, że podejmowane przez Kupującego w odniesieniu do Nieruchomości, za pełną zgodą i przyzwoleniem Sprzedających, działania wykluczają sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym przez Sprzedających.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowane przez Sprzedających zbycie udziałów we współwłasności Nieruchomości Wydzielonej, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez Sprzedających w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, Sprzedający podejmują działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C 180/10 i C 181/10, tj. Sprzedający wykazują aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedających, a zbycie udziałów w Nieruchomości Wydzielonej będzie stanowiło realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej grunt będący współwłasnością Sprzedających będzie podlegał wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedających. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez Spółkę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlegał będzie grunt o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Sprzedający podejmując opisane wyżej czynności, zaangażowali środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.

Ponadto, co istotne w sprawie, Zainteresowani w opisie sprawy wskazali, że Sprzedający udzielili Kupującemu prawa do dysponowania Nieruchomością Wydzieloną na cele budowlane na zasadzie użyczenia, a wynagrodzenie z tego tytułu zawarte jest w cenie sprzedaży.

Wskazać w tym miejscu należy, że z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Zasada swobody umów zapisana została w art. 353¹ Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Zatem strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane.

Wskazać należy, że umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy regulujących zasady używania rzeczy. Umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną, zgodnie bowiem z art. 710 Kodeksu cywilnego:

Odnośnie umowy użyczenia, należy wskazać, że istotnymi cechami takiej umowy są dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność. Jednakże jeśli pojawia się jakakolwiek płatność związana z użytkowaniem rzeczy oddanej w używanie, to na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług umowa ta przestaje być umową nieodpłatną i staje się czynnością odpłatną, a więc jako taka podlega opodatkowaniu.

Zatem, zawarcie umowy użyczenia przez Sprzedających spowodowało wyłączenie Nieruchomości z ich majątku osobistego. Taki sposób wykorzystania przez Sprzedających Nieruchomości spowodował, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Sprzedających działalności gospodarczej, a nie w ramach majątku osobistego.

W związku z powyższym uznać należy, że podejmowane przez Sprzedających działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości Wydzielonej, w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym.

Zatem, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Sprzedających udziałów we współwłasności Nieruchomości Wydzielonej będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający będą działali jako podatnicy zdefiniowani w art. 15 ust. 1 ustawy. Tym samym w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą składniki majątku osobistego Sprzedających, a sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Podsumowując należy uznać, że Sprzedający będą działać w charakterze podatników VAT prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a w rezultacie przeniesienie udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej za wynagrodzeniem przez Sprzedających na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Mają Państwo także wątpliwości czy sprzedaż udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, ale będzie podlegać opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

Aby odnieść się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Dla dostawy gruntów ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy,

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy,

Powyższe przepisy jednoznacznie wskazują, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W przypadku gruntów niezabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy,

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika  – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

-przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i stan prawny należy stwierdzić, że dostawa opisanej we wniosku niezabudowanej Nieruchomości Wydzielonej przez Sprzedających (udziałów we współwłasności Nieruchomości Wydzielonej) nie będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak wynika z wniosku – według miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Nieruchomość położona jest na obszarze obejmującym tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, terenie usług publicznych oraz terenach dróg publicznych klasy lokalnej. Wskazuje to więc jednoznacznie, że działka ta stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto przy sprzedaży Nieruchomości Wydzielonej, nie będzie miał zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostały łącznie spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający nabyli udziały we współwłasności Nieruchomości na podstawie umowy darowizny.

Należy zauważyć, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Wobec powyższego należy wskazać, że w odniesieniu do czynności nabycia przez Sprzedających udziałów we współwłasności Nieruchomości nie wystąpił podatek od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że Sprzedającym przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT skoro dostawy nie były objęte tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że Sprzedającym przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. nieruchomości, lub że takie prawo Sprzedającym nie przysługiwało, skoro przy nabyciu tej nieruchomości nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu przez Sprzedających.

Ponadto, nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie do czynności zwolnionych.

Jak bowiem wyjaśniono wcześniej, udostępnienie nieruchomości przez Sprzedających na zasadzie użyczenia, z tytułu, którego wynagrodzenie zawarte jest w cenie sprzedaży, stało się czynnością odpłatną, a więc podlegającą opodatkowaniu.

Oznacza to, że nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia dostawy udziałów w Nieruchomości Wydzielonej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji przeniesienie udziałów w prawie własności Nieruchomości Wydzielonej przez Sprzedających na rzecz Spółki nie będzie korzystało ze zwolnienia z VAT, ale będzie podlegało opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

Zatem, Państwa stanowisko ściśle w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 oceniono prawidłowo.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa zapytań w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanych pytań) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634, ze zm.). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

X Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.).