Czy przejęcie na własność przedmiotu Zastawu Rejestrowego nie jest wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT i podlega opodatkowaniu oraz czy Nabywcy przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

15 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny (brak daty sporządzenia wniosku) o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy przejęcie na własność przedmiotu Zastawu Rejestrowego nie jest wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT i podlega opodatkowaniu oraz czy Nabywcy przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT z faktury. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 lutego 2024 r. (wpływ 12 lutego 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)  Zainteresowana będąca stroną postępowania:

C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2)  Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

A.Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w upadłości

Opis stanu faktycznego

C. Sp. z o.o. (dalej jako „Nabywca” lub „Spółka”) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z wpisem w KRS, przedmiotem przeważającej działalności Nabywcy jest obróbka metali i nakładanie powłok na metale (PKD 25.61.Z).

A. Sp. z o.o. w upadłości (dalej jako „Zbywca”) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z wpisem w KRS przedmiotem przeważającej działalności Zbywcy jest obróbka metali i nakładanie powłok na metale (PKD 25.61.Z).

Zbywca prowadził działalność gospodarczą polegającą głównie na dostarczaniu rozwiązań technologicznych dla branży spożywczej (w szczególności linii produkcyjnych). Postanowieniem z 3 października 2023 r. Sąd Rejonowy ogłosił upadłość Zbywcy. Działalność operacyjna Zbywcy została wstrzymana jeszcze przed ogłoszeniem upadłości.

W roku 2021 Zbywca zawarł z bankiem zagranicznym (dalej jako: „Bank”) umowę o ustanowienie zastawu rejestrowego, której celem było zabezpieczenie wierzytelności Banku wynikającej z umowy kredytu udzielonego przez Bank innemu podmiotowi oraz wszelkich innych wierzytelności, mogących powstać w przyszłości, które na mocy odrębnych uzgodnień miały być objęte zastawem (dalej jako: „Wierzytelności”). W związku z tym, na podstawie § 2 ustawy z 6 grudnia 1996 r. o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2017), Zbywca ustanowił na rzecz Banku zastaw rejestrowy o najwyższym pierwszeństwie zaspokojenia na obecnym i przyszłym mieniu ruchomym oraz prawach należących do Zbywcy (dalej: „Zastaw Rejestrowy”).

W umowie o ustanowieniu Zastawu Rejestrowego Zbywca oświadczył, iż przedmiot Zastawu Rejestrowego stanowi jego wyłączną własność, a także, że rozporządzanie nim nie podlega ograniczeniom. Zgodnie z ww. umową zaspokojenie wymagalnych Wierzytelności może nastąpić, w szczególności, poprzez przejęcie przedmiotu Zastawu Rejestrowego na własność zastawnika.

W roku 2023 Nabywca nabył od Banku Wierzytelności i został wpisany jako zastawnik do rejestru zastawów. Następnie Nabywca złożył oświadczenie o przejęciu na własność przedmiotu Zastawu Rejestrowego (dalej: „Przejęcie”).

Na moment Przejęcia w skład przedmiotu Zastawu Rejestrowego wchodziło mienie ruchome, takie jak: urządzenia, maszyny, samochody ciężarowe, samochody osobowe, narzędzia, zapasy oraz produkcja w toku (dalej razem jako: „Aktywa”).

Wskutek Przejęcia wygasło zobowiązanie Zbywcy do zaspokojenia Wierzytelności. Z uwagi na okoliczność, iż wartość rynkowa Aktywów przewyższała wartość Wierzytelności, Zbywca i Nabywca uzgodnili, że Nabywca uiści na rzecz Zbywcy dopłatę w pieniądzu stanowiącą różnicę między wartością rynkową Aktywów a wartością Wierzytelności. W kolejnym kroku Nabywca uiścił ww. dopłatę na rzecz Zbywcy, a następnie Zbywca wydał Aktywa Nabywcy.

Wskutek Przejęcia doszło jednocześnie do przejścia na Nabywcę zakładu pracy w trybie art. 23¹ ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1465 ze zm., dalej jako: „Kodeks pracy”) wskutek czego Nabywca stał się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy z wszystkimi pracownikami Zbywcy zatrudnionymi u Zbywcy na moment Przejęcia.

Poza Aktywami, na skutek Przejęcia, na Nabywcę nie zostały przeniesione żadne inne składniki majątkowe należące do Zbywcy, w tym prawo własności nieruchomości lub użytkowania wieczystego nieruchomości (ani umowy ustanawiające prawo do korzystania z nieruchomości, np. umowy najmu/dzierżawy). Nieruchomość będąca siedzibą Zbywcy oraz miejscem, w którym prowadził on działalność operacyjną, była wynajmowana przez Zbywcę od podmiotu trzeciego, przy czym umowa ta została wypowiedziana przez wynajmującego przed ogłoszeniem upadłości Zbywcy.

W ramach Przejęcia nie zostały również przeniesione:

·zobowiązania Zbywcy;

·środki pieniężne;

·należności pieniężne;

·oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa);

·tajemnice przedsiębiorstwa;

·księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

·prawa i obowiązki z umów z kontrahentami Zbywcy (w tym z klientami i dostawcami Zbywcy).

Z tytułu nabycia oraz wytworzenia Aktywów, Nabywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Zbywca nie wykorzystywał Aktywów do działalności zwolnionej z VAT. Zbywca wykorzystywał Aktywa do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

Nabywca zamierza za pomocą Aktywów wykonywać taką działalność, jaką prowadził przed jej wstrzymaniem Zbywca, polegającą głównie na dostarczaniu rozwiązań technologicznych dla branży spożywczej (w szczególności linii produkcyjnych). Nabywca będzie wykorzystywał Aktywa do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Po Przejęciu Nabywca zawarł umowę najmu nieruchomości, w której swoją działalność prowadził Zbywca. Ponadto, w okresie między Przejęciem a złożeniem rozpatrywanego wniosku, Spółka zatrudniła dodatkowych pracowników w stosunku do tych, którzy przeszli ze Zbywcy na Nabywcę w trybie wspomnianego przejścia zakładu pracy. Było to spowodowane tym, iż liczba pracowników przejętych w powyższy sposób nie była wystarczająca do prowadzenia przez Nabywcę działalności gospodarczej.

Zbywca wystawił na rzecz Nabywcy fakturę dokumentującą Przejęcie z podatkiem VAT (dalej: „Faktura”).

W związku z powyższym Wnioskodawcy występują z rozpatrywanym wnioskiem, aby potwierdzić skutki w VAT Przejęcia.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy

Na wstępie Wnioskodawcy wskazali na okoliczność, iż do Przejęcia doszło w bardzo specyficznych warunkach, tj. w ramach postępowania upadłościowego.

W związku z tym, obok zasad przewidzianych w ustawie o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów, należy uwzględniać w tym przypadku przepisy prawa upadłościowego, które nie dopuszczają przeniesienia określonych aktywów na rzecz nabywcy majątku upadłego. Dotyczy to, w szczególności, środków pieniężnych (które są przeznaczone na zaspokojenie kosztów postępowania i roszczeń wierzycieli upadłego), a także zobowiązań upadłego.

1.   W odpowiedzi na pytanie o treści: „Kiedy (proszę podać konkretną datę) i z jakiego powodu została wstrzymana działalność operacyjna Zbywcy?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Działalność operacyjna Zbywcy została wstrzymana w dniu 30 czerwca 2023 r., co było konsekwencją złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Zbywcy w dniu 13 czerwca 2023 r. (w związku z czym Spółka stopniowo ograniczała działalność operacyjną, aż do jej wstrzymania w dniu 30 czerwca 2023 r.)”.

2.   W odpowiedzi na pytanie o treści: „Kiedy (proszę podać konkretną datę) Nabywca nabył od Banku Wierzytelności i został wpisany jako zastawnik do rejestru zastawów? Czy z tą datą doszło do przejęcia na własność przedmiotu Zastawu Rejestrowego?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Nabywca nabył od Banku Wierzytelności w dniu 30 sierpnia 2023 r., natomiast Nabywca został wpisany jako zastawnik do rejestru zastawów w dniu 18 września 2023 r.

Z żadną z ww. dat nie doszło do przejęcia na własność przedmiotu Zastawu Rejestrowego. Przejęcie na własność przedmiotu zastawu rejestrowego nastąpiło w dniu 23 października 2023 r. w trybie opisanym w punkcie 5 poniżej”.

3.   W odpowiedzi na pytanie o treści: „Na jakiej podstawie prawnej »w 2023 r. Nabywca nabył od Banku Wierzytelności i został wpisany jako zastawnik do rejestru zastawów«?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Nabywca w 2023 r. nabył od Banku Wierzytelności i został wpisany jako zastawnik do rejestru zastawów na podstawie umowy sprzedaży Wierzytelności wraz z przeniesieniem praw z umowy zastawu rejestrowego z dnia 30 sierpnia 2023 r.”.

4.   W odpowiedzi na pytanie o treści: „Na jakiej podstawie to Nabywca uiścił na rzecz Zbywcy dopłatę w pieniądzu stanowiącą różnicę między wartością rynkową Aktywów a wartością Wierzytelności, skoro Nabywca nabył od Banku Wierzytelności, a następnie złożył oświadczenie o przejęciu na własność przedmiotu Zastawu Rejestrowego. Proszę o dokładne wyjaśnienie tej kwestii”.

wyjaśnili Państwo, że:

„Nabywca uiścił na rzecz Zbywcy dopłatę w pieniądzu stanowiącą różnicę między wartością rynkową Aktywów a wartością Wierzytelności dlatego, że wartość rynkowa Aktywów przejmowanych przez Nabywcę przewyższała wartość Wierzytelności, która uległa zaspokojeniu wskutek Przejęcia. Do uiszczenia dopłaty zobowiązywał Nabywcę bezwzględnie obowiązujący przepis prawa – art. 23 ust. 3 ustawy o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów, powołany w odpowiedzi na pytanie nr 5”.

5.   W odpowiedzi na pytanie o treści: „Jak należy odczytywać stwierdzenie, że »w 2023 r. Nabywca nabył od Banku Wierzytelności i został wpisany jako zastawnik do rejestru zastawów. Następnie Nabywca złożył oświadczenie o przejęciu na własność przedmiotu Zastawu Rejestrowego« w kontekście informacji, że »nabywca uiścił ww. dopłatę na rzecz Zbywcy a następnie Zbywca wydał Aktywa Nabywcy«, proszę o dokładne wyjaśnienie tej kwestii, m.in. poprzez wskazanie, czy uiszczenie przez Nabywcę dopłaty było warunkiem wydania przez Zbywcę Aktywów – jeśli tak, dlaczego? Jakie znaczenie miało złożenie przez Nabywcę oświadczenia o przejęciu na własność przedmiotu Zastawu Rejestrowego w kontekście tego, że Aktywa zostały wydane przez Zbywcę po uiszczeniu dopłaty?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów umowa o ustanowieniu zastawu rejestrowego może przewidywać, że zastawnik jest uprawniony do zaspokojenia się poprzez przejęcie przedmiotu zastawu.

Umowa zastawu rejestrowego, w prawa z której wstąpiła C. sp. z o.o., przewidywała takie uprawnienie dla zastawnika. Oświadczenie o przejęciu przedmiotu zastawu jest jednostronną czynnością prawną, która wywołuje skutek przejścia własności przejętego przedmiotu zastawu z zastawcy na zastawnika.

Po kupnie Wierzytelności zabezpieczonych Zastawem Rejestrowym oraz wstąpieniu w prawa zastawnika C. sp. z o.o. jako zastawnik była uprawniona do zaspokojenia swoich roszczeń poprzez przejęcie przedmiotu Zastawu Rejestrowego. Oświadczenie o przejęciu wywołało skutek przejścia własności przejętego przedmiotu Zastawu Rejestrowego z chwilą jego otrzymania przez Syndyka Zbywcy (tj. 23 października 2023 r.).

Na podstawie art. 23 ust. 3 ustawy o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów wierzytelność zabezpieczona zastawem rejestrowym ulega zaspokojeniu do wysokości wartości przedmiotu zastawu rejestrowego przejętego na własność przez zastawnika. Jeżeli wartość przedmiotu zastawu rejestrowego przewyższa wysokość wierzytelności zabezpieczonej zastawem rejestrowym, zastawnik jest zobowiązany do uiszczenia kwoty nadwyżki w terminie 14 dni od dnia przejęcia.

W przedmiotowej sprawie wartość przedmiotu Zastawu Rejestrowego przewyższała wysokość Wierzytelności zabezpieczonych Zastawem Rejestrowym, wobec czego Nabywca jako zastawnik był zobowiązany do uiszczenia na rzecz Zbywcy jako zastawcy kwoty nadwyżki i tę nadwyżkę uiścił.

Wartość przedmiotu Zastawu Rejestrowego oraz kwota nadwyżki została ustalona przez biegłych powołanych przez Syndyka Zbywcy.

Do objęcia przez Nabywcę jako zastawnika posiadania przejętego przedmiotu Zastawu Rejestrowego potrzebne było jego wydanie przez Syndyka Zbywcy.

Uiszczenie przez Nabywcę dopłaty było warunkiem wydania przez Zbywcę Aktywów (Syndyk Zbywcy uzależnił wydanie Aktywów od jej uiszczenia). Było to niezbędne dla zabezpieczenia zapłaty przez Nabywcę różnicy pomiędzy wartością przejmowanych Aktywów a kwotą Wierzytelności, co było powodowane specyfiką toczącego się postępowania upadłościowego (konieczność zabezpieczenia interesów masy upadłości).

Wobec powyższego chronologia zdarzeń była następująca:

1)   (...) 2023 r. – otrzymanie przez Syndyka Zbywcy oświadczenia o przejęciu przedmiotu Zastawu Rejestrowego;

2)   (...) 2023 r. – zapłata przez Nabywcę jako zastawnika nadwyżki pomiędzy wartością Wierzytelności zabezpieczonych Zastawem Rejestrowym, a wartością przedmiotu Zastawu Rejestrowego na rzecz Syndyka Zbywcy oraz podatku VAT obliczonego od wartości przejętego przedmiotu Zastawu Rejestrowego oraz kwoty nadwyżki;

3)   (...) 2023 r. – protokolarne wydanie przedmiotu Zastawu Rejestrowego Nabywcy jako zastawnikowi.”

6.   W odpowiedzi na pytanie o treści: „Jakie dokładnie czynności (jaką transakcję) w ramach Przejęcia dokumentowała faktura wystawiona przez Zbywcę?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Faktura dokumentowała przejęcie przedmiotu Zastawu Rejestrowego, tj. czynność o której mowa w art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 1996 r. o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów”.

7.   W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy wymienione przez Państwa mienie ruchome wchodzące w skład przedmiotu Zastawu Rejestrowego, tj. urządzenia, maszyny, samochody ciężarowe, samochody osobowe, narzędzia, zapasy oraz produkcja w toku (zwane dalej jako: „Aktywa”) stanowią wszystkie składniki przejętego Zastawu Rejestrowego? Jeśli nie, proszę o dokładne wyjaśnienie tej kwestii.”

wyjaśnili Państwo, że:

„Mienie ruchome wchodzące w skład przedmiotu Zastawu Rejestrowego, tj. urządzenia, maszyny, samochody ciężarowe, samochody osobowe, narzędzia, zapasy oraz produkcja w toku (zwane dalej jako: „Aktywa”) stanowiły wszystkie składniki przejętego Zastawu Rejestrowego”.

8.   W odpowiedzi na pytanie o treści: „Wobec informacji, że przedmiotem Zastawu Rejestrowego było »mienie ruchome, takie jak urządzenia, maszyny, samochody ciężarowe, samochody osobowe, narzędzia, zapasy oraz produkcja w toku« proszę wyjaśnić, w jaki sposób »doszło jednocześnie do przejścia na Nabywcę zakładu pracy w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (...) wskutek czego nabywca stał się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy z wszystkimi pracownikami Zbywcy zatrudnionymi u Zbywcy na moment przejęcia« [np. czy była to kwestia dodatkowych porozumień pomiędzy Zbywcą a Nabywcą, czy stanowiły o tym konkretne przepisy prawa (jeśli tak – jakie?)]. Proszę o dokładne wyjaśnienie tej kwestii”

wyjaśnili Państwo, że:

„Do przejścia na Nabywcę zakładu pracy w trybie art. 23(1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy doszło z mocy samego prawa (tj. wspomnianego przepisu art. 23(1) Kodeksu pracy). Kwestia ta nie była (i nie mogła być) przedmiotem dodatkowych porozumień pomiędzy Zbywcą a Nabywcą. Przepis art. 23(1) Kodeksu pracy jest przepisem bezwzględnie obowiązującym, jego celem jest ochrona pracowników i żadne porozumienie Zbywcy i Nabywcy nie mogło zmienić ani wyłączyć tego ochronnego skutku”.

9.   W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy przejęte przez Nabywcę Aktywa w dniu przejęcia pozostawały ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, że można było o nich mówić jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Wnioskodawcy wskazują, że kwestia oceny, czy Aktywa stanowią ewentualnie przedsiębiorstwo lub ZCP stanowi przedmiot wątpliwości Wnioskodawców. W ocenie Wnioskodawców, przejęte przez Nabywcę Aktywa w dniu przejęcia stanowiły zbiór a nie zespół składników pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach. Przemawia za tym, zdaniem Wnioskodawców, w szczególności, okoliczność, iż na moment Przejęcia, Zbywca nie prowadził już działalności operacyjnej.”

10. W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy okoliczność, że: »Nabywca zamierza za pomocą Aktywów wykonywać taką działalność jaką prowadził przed jej wstrzymaniem Zbywca« stanowi o tym, że przejęte przez Nabywcę Aktywa stanowiły na dzień ich przeniesienia zespół składników majątkowych posiadających potencjalną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie Nabywcy?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Wnioskodawcy wskazują, że kwestia oceny, czy Aktywa stanowią ewentualnie przedsiębiorstwo lub ZCP stanowi przedmiot wątpliwości Wnioskodawców. W ocenie Wnioskodawców, Aktywa nie stanowiły na dzień ich przeniesienia zespołu składników majątkowych posiadających potencjalną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie Nabywcy (w szczególności, z uwagi na okoliczność, iż przedmiotem Przejęcia nie były jakiekolwiek prawa do nieruchomości, a także liczba przejętych pracowników nie była wystarczająca do prowadzenia przez Nabywcę działalności gospodarczej).

Wskazując we wniosku, że »Nabywca zamierza za pomocą Aktywów wykonywać taką działalność jaką prowadził przed jej wstrzymaniem Zbywca« Wnioskodawcy chcieli zwrócić uwagę na okoliczność, iż Nabywca (tak jak Zbywca przed wstrzymaniem działalności) będzie prowadził działalność polegającą na dostarczaniu rozwiązań technologicznych dla branży spożywczej (w szczególności linii produkcyjnych)”.

11.W odpowiedzi na pytanie: „Czy Nabywca będzie kontynuować prowadzoną przez Zbywcę działalność wyłącznie przy pomocy składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem przejęcia? Jeśli nie – proszę wskazać, jakie inne składniki majątkowe będą potrzebne do kontynuowania tej działalności?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Nabywca nie będzie kontynuować prowadzonej przez Zbywcę działalności wyłącznie przy pomocy składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem przejęcia. Do kontynuowania tej działalności Nabywca potrzebuje ponadto, w szczególności:

·  uzyskania praw do nieruchomości;

·  zatrudnienia dodatkowych pracowników;

·  zawarcia umów z dostawcami (w tym dostawcami materiałów do produkcji);

·  zawarcia umów z klientami dla towarów swojej produkcji.”

12.W odpowiedzi na pytanie o treści: „Jak należy odczytywać stwierdzenie, że: »Poza Aktywami, na skutek Przejęcia, na Nabywcę nie zostały przeniesione żadne inne składniki majątkowe należące do Zbywcy, w tym prawo własności nieruchomości lub użytkowania wieczystego nieruchomości (...)«? Czy powyższe oznacza, że:

-  poza Aktywami przeniesionymi na Nabywcę, Zbywca nie posiadał innych składników majątkowych czy

-  Zbywca posiadał inne składniki majątkowe, jednak nie zostały one przeniesione na Nabywcę na skutek Przejęcia?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Zbywca posiadał inne składniki majątkowe, jednak nie zostały one przeniesione na Nabywcę na skutek Przejęcia. Do tych składników należały:

• należności od podmiotów zobowiązanych majątkowo;

• wartości niematerialne i prawne;

• udziały w spółce X”

13.W odpowiedzi na pytanie o treści: „Dlaczego w ramach Przejęcia na Nabywcę nie zostały również przeniesione:

-  zobowiązania Zbywcy;

-  środki pieniężne;

-  należności pieniężne;

-  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa);

-  tajemnice przedsiębiorstwa;

-  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

-  prawa i obowiązki z umów z kontrahentami Zbywcy (w tym z klientami i dostawcami Zbywcy).

Proszę o dokładne wyjaśnienie tej kwestii”

wyjaśnili Państwo, że:

„Ww. składniki nie zostały przeniesione na Nabywcę w ramach Przejęcia, ponieważ nie były objęte przedmiotem Zastawu Rejestrowego, w związku z czym oświadczenie Nabywcy o przejęciu przedmiotu Zastawu Rejestrowego nie mogło dotyczyć tych składników. Ponadto, niektóre z ww. składników (zobowiązania, środki pieniężne) nie mogą być przedmiotem zbycia w ramach postępowania upadłościowego pod żadnym tytułem prawnym”.

14.W odpowiedzi na pytanie o treści: „Jakie okoliczności świadczą o tym, że: »Przedmiot Przejęcia nie był wyodrębniony organizacyjnie ani finansowo w ramach struktury Zbywcy«?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Przedmiot Przejęcia nie był wyodrębniony organizacyjnie w ramach struktury Zbywcy, o czym świadczy okoliczność, iż nie był przypisany do odrębnej jednostki wewnętrznej, np. departamentu, działu, oddziału (taka wewnętrzna jednostka nie została ustanowiona w strukturze Zbywcy).

Przedmiot Przejęcia nie był wyodrębniony finansowo w ramach struktury Zbywcy, o czym świadczą następujące okoliczności:

• nie był dla niego prowadzony odrębny rachunek bankowy;

• nie były dla niego prowadzone oddzielne księgi rachunkowe;

• nie było dla niego sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe”.

15.W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy umowa najmu Nieruchomości będącej siedzibą Zbywcy oraz miejscem, w którym prowadził on działalność operacyjną, została wypowiedziana w związku ze wstrzymaniem przez Zbywcę jego działalności operacyjnej? Czy po Przejęciu Nabywca zawarł umowę najmu ww. Nieruchomości z tym samym podmiotem, z którym wcześniej umowę zawarł Zbywca?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Umowa najmu Nieruchomości będącej siedzibą Zbywcy oraz miejscem, w którym prowadził on działalność operacyjną została wypowiedziana, w związku ze wstrzymaniem przez Zbywcę jego działalności operacyjnej. Po Przejęciu Nabywca zawarł umowę najmu ww. Nieruchomości z tym samym podmiotem, z którym wcześniej umowę zawarł Zbywca”.

16.W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy informacja, że: »Z tytułu nabycia oraz wytworzenia Aktywów, Nabywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT« dotyczy Nabywcy, gdyż z treści wniosku nie wynika by wytworzył on jakiekolwiek Aktywa.”

wyjaśnili Państwo, że:

„Wnioskodawcy pragną doprecyzować ww. informację, która powinna dotyczyć Zbywcy i brzmieć: »Z tytułu nabycia oraz wytworzenia Aktywów, Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT«.”

17.W odpowiedzi na pytanie o treści: „Czy Nabywca będzie wykorzystywał przejęte Aktywa wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT?”

wyjaśnili Państwo, że:

„Nabywca będzie wykorzystywał przejęte Aktywa wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT”.

Pytania

1. Czy Przejęcie podlega przepisom ustawy o VAT i nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2. Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT z faktury?

Państwa stanowisko w sprawie

1.  Przejęcie podlega przepisom ustawy o VAT i nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT z faktury.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców

Ad 1

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z szeregiem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), aby mówić o odpłatnym świadczeniu niezbędne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

·  istnienie związku prawnego między świadczeniodawcą i świadczeniobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne;

·  wynagrodzenie otrzymane przez świadczeniodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za świadczenie na rzecz świadczeniobiorcy;

·  istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczeniobiorcy;

·  odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana podatkiem VAT;

·  istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Ww. przesłanki wynikają w szczególności z wyroku z: 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma; 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81 Hong-Kong Trade Development Council; z 5 lutego 1981 r. w sprawie C-154/80 Association coopérative „Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats GA”.

Z kolei na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tego względu dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, ze zm., dalej „KC”), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)   koncesje, licencje i zezwolenia;

6)   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)   tajemnice przedsiębiorstwa;

9)   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 55(2) KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W świetle wyroku Sądu Najwyższego z 3 grudnia 2009 r., sygn. II CSK 215/09:

„Czynnikiem »konstytuującym« przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym (art. 55(1) k.c.) jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewna całość (zespół). Występowanie elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten ostatni jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości jaką jest przedsiębiorstwo.”

Z kolei, jeśli chodzi o definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako „ZCP”), to zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT pod tym pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż o ZCP można mówić w sytuacji, w której zespół składników materialnych i niematerialnych spełnia łącznie następujące przesłanki:

·     stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

·     posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

·     jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

·     zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Dla oceny, czy w danym przypadku transakcja dotyczy przedsiębiorstwa, istotne jest również orzecznictwo TSUE.

Przykładowo w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes, TSUE podkreślił, iż pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Warunkiem uznania, iż do takiego zbycia doszło jest kontynuowanie działalności gospodarczej za pomocą tych składników przez nabywcę, a nie natychmiastowa jej likwidacja przez tego nabywcę.

Ponadto w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, TSUE orzekł, iż przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym TSUE zauważył również, iż analiza, jakie dobra ruchome i nieruchome są potrzebne, by stwierdzić istnienie przedsiębiorstwa lub jego części, powinna być dokonywana z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto należy zwrócić uwagę na objaśnienia podatkowe z 11 grudnia 2018 r. – „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” wydane przez Ministra Finansów („Objaśnienia”).

Co prawda Objaśnienia odnoszą się bezpośrednio do tzw. nieruchomości komercyjnych (tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących periodycznie przychody na rzecz jej właściciela w przeważającej mierze z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze), to jednak dają również cenne ogólne wskazówki w zakresie przesłanek kwalifikowania przedmiotu transakcji jako potencjalnego przedsiębiorstwa lub ZCP.

W świetle Objaśnień, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy zbywanych składników majątkowych

oraz

2)  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o te składniki.

Jak wskazują Objaśnienia, omawianej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. W związku z tym w przypadku, gdy dla kontynuowania działalności gospodarczej konieczne jest angażowanie przez nabywcę dodatkowych składników majątku (tj. innych niż te, które nie są przedmiotem transakcji) lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zbywane składniki stanowią przedsiębiorstwo lub ZCP.

W tym kontekście Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że przedmiot Przejęcia nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, za czym przemawia szereg następujących argumentów.

Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, iż działalność operacyjna Zbywcy została wstrzymana jeszcze przed ogłoszeniem upadłości. W związku z tym, nie można mówić o kontynuowaniu przez Nabywcę działalności prowadzonej przez Zbywcę, gdyż na moment Przejęcia Zbywca faktycznie takiej działalności nie prowadził.

Ponadto Wnioskodawcy wskazują, iż zakres Aktywów nie obejmuje wszystkich kluczowych elementów niezbędnych do prowadzenia przez Nabywcę działalności prowadzonej przez Zbywcę.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na Nabywcę nie przeszły jakiekolwiek prawa do nieruchomości (w tym prawo własności, użytkowania wieczystego, najmu czy dzierżawy). Na moment przejęcia Zbywca takich praw bowiem nie posiadał. Jak zaznaczono w opisie stanu faktycznego, nieruchomość będąca siedzibą Zbywcy oraz miejscem, w którym prowadził on działalność operacyjną, była wynajmowana przez Zbywcę od podmiotu trzeciego, przy czym umowa ta została wypowiedziana przez wynajmującego przed ogłoszeniem upadłości Zbywcy.

W ocenie Wnioskodawców, prawo do korzystania z nieruchomości (niezależnie od formy prawnej) należy uznać za niezbędny element związany z prowadzeniem działalności produkcyjnej, a więc również działalności wykonywanej przez Nabywcę, bez którego nie można w sposób trwały wykonywać samodzielnej działalności gospodarczej. W konsekwencji, brak tego elementu powinien prowadzić do wniosku, że zbywany zespół składników majątkowych nie może stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa z perspektywy przepisów o podatku VAT.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę, iż w art. 55(1) pkt 2 i 3 KC jako element przedsiębiorstwa wprost wymieniono:

·  własność nieruchomości oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości;

·  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości wynikające z innych stosunków prawnych.

W tym zakresie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca zawarł po Przejęciu umowę najmu nieruchomości, w której swoją działalność prowadził Zbywca.

Z tego względu nie można też mówić o bezpośredniej kontynuacji przez Nabywcę działalności prowadzonej przez Zbywcę, skoro Nabywca musiał pozyskać prawa do nieruchomości, w której będzie prowadził działalność od innego podmiotu niż Zbywca.

Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w okresie między Przejęciem a złożeniem rozpatrywanego wniosku, Spółka zatrudniła dodatkowych pracowników w stosunku do tych, którzy przeszli ze Zbywcy na Nabywcę w trybie wspomnianego przejścia zakładu pracy. Było to spowodowane tym, iż liczba pracowników przejętych w powyższy sposób nie była wystarczająca do prowadzenia przez Nabywcę działalności gospodarczej.

Dodatkowo w ramach Przejęcia nie zostały również przeniesione prawa i obowiązki z umów z kontrahentami Zbywcy (w tym z klientami i dostawcami Zbywcy). W związku z tym Nabywca będzie musiał zawrzeć nowe umowy z kontrahentami, tj. pozyskać zarówno klientów dla towarów swojej produkcji jak i dostawcami (w tym dostawcami materiałów do produkcji).

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że przedmiot Przejęcia nie był wystarczający, aby przy jego pomocy – bez podejmowania dodatkowych działań ze strony Nabywcy – możliwe było prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie można uznać, że przedmiot Przejęcia stanowi przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 ustawy o VAT.

Z analogicznych powodów, w ocenie Wnioskodawców, przedmiot Przejęcia nie może być zakwalifikowany jako ZCP, gdyż zgodnie z jedną z przesłanek wskazanych w definicji ZCP z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest to, aby zespół składników materialnych i niematerialnych mógł stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Zbywca nie był wyodrębniony organizacyjnie ani finansowo w ramach struktury Zbywcy, a w ramach Przejęcia nie doszło do przejścia zobowiązań na Nabywcę.

W związku z tym, że zdaniem Wnioskodawców, Przejęcie nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (tj. ze względu na brak podstaw do uznania tej transakcji za zbycie przedsiębiorstwa/ZCP Zbywcy), odrębnie należy przeanalizować dalsze skutki Przejęcia na gruncie podatku VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wskutek Przejęcia Nabywca nabył własność Aktywów, a Zbywca wydał Aktywa Nabywcy. Zatem, zdaniem Wnioskodawców, nie ulega wątpliwości, iż doszło do dostawy towarów.

Ponadto ww. dostawa towarów miała charakter odpłatny z uwagi na to, iż w zamian za przejście Aktywów na Nabywcę, Zbywca osiągnął wymierną korzyść w postaci wygaśnięcia zobowiązania Zbywcy do zaspokojenia Wierzytelności.

Ponadto z uwagi na okoliczność, iż wartość rynkowa Aktywów przewyższała wartość Wierzytelności, Zbywca i Nabywca uzgodnili, że Nabywca uiści na rzecz Zbywcy dopłatę w pieniądzu stanowiącą różnicę między wartością rynkową Aktywów a wartością Wierzytelności.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawców, należy uznać, iż Przejęcie stanowi na gruncie VAT czynność o charakterze odpłatnym.

Wnioskodawcy zaznaczają, iż zarówno orzecznictwo sądowe, jak i interpretacje organów podatkowych potwierdzają, iż przejęcie na własność przedmiotu zastawu rejestrowego należy traktować jako czynność odpłatną z perspektywy podatku VAT.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 grudnia 2019 r., I FSK 1415/17:

„Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie dostawy istotne jest rozporządzanie towarem w sensie ekonomicznym, co wiąże się z wydaniem rzeczy. W stanie faktycznym wskazanym we wniosku przedmiot zastawu znajdował się we władaniu wnioskodawcy. Dopiero po skorzystaniu przez bank ze swych uprawnień, wynikających z umowy zastawu rejestrowego, nastąpiła zmiana władztwa ekonomicznego. Nie stanowi dostawy samo zawarcie umowy zastawu rejestrowego. Dostawa następuje dopiero w razie skorzystania przez zastawnika ze swoich uprawnień (...)”.

„Trudno zgodzić się też ze skargą kasacyjną w zakresie braku odpłatności czynności. W ustawie o podatku od towarów i usług ani w Dyrektywie 2006/112/ WE jak również w poprzednio obowiązującej Szóstej Dyrektywie brak jest definicji odpłatności. Zarówno w piśmiennictwie jak i orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, nie budzi jednak wątpliwości, że jeżeli w zamian za dostawę towaru, czy świadczenie usług, podatnik otrzymuje jakiekolwiek przysporzenie majątkowe, w tym także zmniejszenie jego pasywów, to wówczas spełniony jest warunek odpłatności, o którym mowa w art. 2 ust. 1 a i c Dyrektywy 2006/112/WE jak i w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Skoro w związku z przejęciem przedmiotu zastawu rejestrowego zmniejszeniu uległy zobowiązania skarżącego wobec Banku, to warunek odpłatności, określony w powołanych wyżej przepisach wbrew zarzutom skargi kasacyjnej został spełniony.”

W interpretacji indywidualnej z 18 listopada 2020 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.515.2020.1.MP Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził prawidłowość następującego stanowiska wnioskodawcy:

„Z wyżej przywołanych poglądów judykatury oraz organów podatkowych na kwestię opodatkowania VAT czynności ustanowienia i wykonania zabezpieczeń na towarach wynika, że czynność ustanowienia zabezpieczenia w formie zastawu rejestrowego czy też przewłaszczenia na zabezpieczenie jest neutralna na gruncie VAT, jednakże definitywne przeniesienie własności zabezpieczonych przedmiotów celem zaspokojenia wierzyciela stanowi dostawę towarów. Trzeba także wskazać, że na gruncie Ustawy o VAT dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności na podstawie procedur przewidzianych obowiązującym prawem, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem.

W związku z powyższym, w ocenie SPV, w sprawie będącej przedmiotem rozpatrywanego wniosku, czynnością podlegającą opodatkowaniu będzie wykonanie Zabezpieczeń ustanowionych na rzecz SPV, poprzez przejęcie na własność przez SPV przedmiotów zastawu rejestrowego w trybie przepisów ustawy o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów oraz spełnienie się warunku zawieszającego zawartego w umowie przewłaszczenia na zabezpieczenie i przejęcie na własność przewłaszczonych Przedmiotów Zabezpieczenia.”

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 5 października 2018 r. sygn. 0112-KDIL4.4012.438.2018.1.NK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym:

„Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, Zabezpieczenia zostaną ustanowione przede wszystkim w celu zapewnienia otrzymywania przez SPV strumienia płatności, które Spółka ma obowiązek pobierać od Dłużników i przekazywać do SPV jako serwiser sekurytyzowanych Wierzytelności. W istocie więc wierzytelnościami zabezpieczonymi przez Zabezpieczenia będą wierzytelności SPV związane z prawem do otrzymania środków pieniężnych wynikających z nabytych Wierzytelności. Przede wszystkim zabezpieczonymi wierzytelnościami SPV będą te, które dotyczą prawa do otrzymywania przez SPV środków finansowych, które Spółka otrzyma od Dłużników lub też uzyska w wyniku sprzedaży Przedmiotów Zabezpieczenia po zakończeniu Umów Leasingu. W przypadku nieprzekazania danych transz Wierzytelności przez Spółkę do SPV lub też nie przekazania innych kwot należnych SPV, SPV będzie miała prawo przejęcia na własność Przedmiotów Zabezpieczenia. W związku z powyższym, za wynagrodzenie w przypadku dostawy towarów, o której mowa powyżej, powinna być uznana kwota wierzytelności przysługujących SPV w stosunku do Spółki, które zostały zaspokojone poprzez przejęcie Przedmiotów Zabezpieczenia.”

Ponadto w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 sierpnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.303.2017.1.AO zauważono, iż:

„W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że wydanie Aktywów Bankowi na skutek złożenia oświadczenia o przejęciu na własność przedmiotu zastawu rejestrowego stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania Aktywami jak właściciel. Dłużnik wykorzystywał Aktywa do prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym, posiadał on prawo do rozporządzania Aktywami. W konsekwencji, przeniesienia prawa do rozporządzania Aktywami jak właściciel dokonuje Dłużnik, który posiadał to prawo i prawo to przeniósł na rzecz Banku. Zatem wydanie Aktywów w związku z przejęciem na własność przedmiotu zastawu rejestrowego stanowi dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT dokonywaną przez Dłużnika na rzecz Banku. Dostawa ta ma charakter odpłatny, gdyż wynagrodzeniem w analizowanej sytuacji jest niespłacona wierzytelność, która przysługiwała Bankowi. W zamian za Aktywa Dłużnik przestał być zobowiązany do spłaty długu ciążącego na nim względem Banku.”

„W konsekwencji, w sytuacji przedstawionej we wniosku, miała miejsce dostawa towarów (wydanie przedmiotu zastawu – towarów wyszczególnionych w umowie zastawu rejestrowego) w zamian za niespłaconą w terminie wierzytelność (zadłużenie). Wydanie przez Dłużnika przedmiotu zastawu zaspokajające przysługującą Bankowi wierzytelność pełni funkcję dostawy faktycznie odpłatnej. Zatem odpłatna czynność, do której wprost odnosi się art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z wydaniem Aktywów w postaci przedmiotów zastawu powstał obowiązek w podatku od towarów i usług. Obowiązek ten, nie dotyczy Banku, gdyż w analizowanym przypadku Dłużnik posiadał prawo do rozporządzania Aktywami jak właściciel natomiast Bank jest nabywcą Aktywów.”

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, Przejęcie podlega przepisom ustawy o VAT i nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyżej wskazanych regulacji wynika, że możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Ponadto podkreślić należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, stosownie do którego nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wykazano w pkt 1 powyżej, zdaniem Wnioskodawców, przejęcie podlega opodatkowaniu VAT i nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (tj. jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP).

W dalszej kolejności, w ocenie Wnioskodawców, należy przeanalizować, czy Przejęcie nie będzie podlegało żadnemu zwolnieniu z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, z tytułu nabycia i wytworzenia Aktywów, Nabywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Ponadto Zbywca nie wykorzystywał Aktywów do działalności zwolnionej z VAT (Zbywca wykorzystywał Aktywa do wykonywania czynności opodatkowanych VAT).

W konsekwencji Przejęcie nie jest zwolnione z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zatem wyłączenie z prawa do odliczenia VAT, o którym mowa art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Nabywca będzie wykorzystywał Aktywa do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, Nabywcy przysługuje prawo do odliczenia VAT z faktury.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT z faktury.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też dla potrzeb tych przepisów należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

W myśl tego przepisu:

Ponadto zgodnie z treścią art. 55² Kodeksu cywilnego:

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i materialnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Należy jednocześnie podkreślić, że o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Podsumowując, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

-  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

-  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

-  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

-  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1)  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2)  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie TSUE należy stwierdzić, że definicja przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że A. Sp. z o.o. w upadłości (dalej jako Zbywca) prowadził działalność gospodarczą polegającą głównie na dostarczaniu rozwiązań technologicznych dla branży spożywczej (w szczególności linii produkcyjnych). Postanowieniem z 3 października 2023 r. Sąd Rejonowy ogłosił upadłość Zbywcy. Działalność operacyjna Zbywcy została wstrzymana jeszcze przed ogłoszeniem upadłości. W roku 2021 Zbywca zawarł z bankiem zagranicznym (dalej jako: „Bank”) umowę o ustanowienie zastawu rejestrowego, której celem było zabezpieczenie wierzytelności Banku wynikającej z umowy kredytu udzielonego przez Bank innemu podmiotowi oraz wszelkich innych wierzytelności mogących powstać w przyszłości, które na mocy odrębnych uzgodnień miały być objęte zastawem (dalej jako: „Wierzytelności”). W związku z tym, na podstawie ustawy z 6 grudnia 1996 r. o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów, Zbywca ustanowił na rzecz Banku zastaw rejestrowy o najwyższym pierwszeństwie zaspokojenia na obecnym i przyszłym mieniu ruchomym oraz prawach należących do Zbywcy (dalej: „Zastaw Rejestrowy”). W umowie o ustanowieniu Zastawu Rejestrowego Zbywca oświadczył, iż przedmiot Zastawu Rejestrowego stanowi jego wyłączną własność, a także że rozporządzanie nim nie podlega ograniczeniom. Zgodnie z ww. umową zaspokojenie wymagalnych Wierzytelności może nastąpić w szczególności poprzez przejęcie przedmiotu Zastawu Rejestrowego na własność zastawnika.

W roku 2023 C. Sp. z o.o. (dalej jako Nabywca lub Spółka) nabyła od Banku Wierzytelności i została wpisana jako zastawnik do rejestru zastawów. Następnie Spółka złożyła oświadczenie o przejęciu na własność przedmiotu Zastawu Rejestrowego (dalej: „Przejęcie”). Na moment Przejęcia w skład przedmiotu Zastawu Rejestrowego wchodziło mienie ruchome, takie jak: urządzenia, maszyny, samochody ciężarowe, samochody osobowe, narzędzia, zapasy oraz produkcja w toku (dalej razem jako: „Aktywa”). Wskutek Przejęcia wygasło zobowiązanie Zbywcy do zaspokojenia Wierzytelności. Z uwagi na okoliczność, że wartość rynkowa Aktywów przewyższała wartość Wierzytelności, Zbywca i Nabywca uzgodnili, że Nabywca uiści na rzecz Zbywcy dopłatę w pieniądzu stanowiącą różnicę między wartością rynkową Aktywów a wartością Wierzytelności. W kolejnym kroku Nabywca uiścił ww. dopłatę na rzecz Zbywcy, a następnie Zbywca wydał Aktywa Nabywcy.

Wskutek Przejęcia doszło jednocześnie do przejścia na Nabywcę zakładu pracy w trybie art. 23¹ ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (dalej jako: „Kodeks pracy”) wskutek czego Nabywca stał się z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy z wszystkimi pracownikami Zbywcy zatrudnionymi u Zbywcy na moment Przejęcia.

Poza Aktywami, na skutek Przejęcia, na Nabywcę nie zostały przeniesione żadne inne składniki majątkowe należące do Zbywcy, w tym prawo własności nieruchomości lub użytkowania wieczystego nieruchomości (ani umowy ustanawiające prawo do korzystania z nieruchomości, np. umowy najmu/dzierżawy). Nieruchomość będąca siedzibą Zbywcy oraz miejscem, w którym prowadził on działalność operacyjną, była wynajmowana przez Zbywcę od podmiotu trzeciego, przy czym umowa ta została wypowiedziana przez wynajmującego przed ogłoszeniem upadłości Zbywcy.

W ramach Przejęcia nie zostały również przeniesione:

·  zobowiązania Zbywcy;

·  środki pieniężne;

·  należności pieniężne;

·  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa);

·  tajemnice przedsiębiorstwa;

·  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

·  prawa i obowiązki z umów z kontrahentami Zbywcy (w tym z klientami i dostawcami Zbywcy).

Jak wynika z opisu sprawy, Nabywca zamierza za pomocą Aktywów wykonywać taką działalność, jaką prowadził przed jej wstrzymaniem Zbywca, polegającą głównie na dostarczaniu rozwiązań technologicznych dla branży spożywczej (w szczególności linii produkcyjnych).

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy opisane we wniosku Przejęcie nie podlega wyłączeniu z opodatkowania, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym majątku zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności.

Zaznaczyć jednak należy, że jak wynika z powołanego art. 55² Kodeksu cywilnego, strony (poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych) mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa (art. 55¹ Kodeksu cywilnego). Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwa.

Jak wskazano powyżej zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że mienie ruchome wchodzące w skład przedmiotu Zastawu Rejestrowego, tj. urządzenia, maszyny, samochody ciężarowe, samochody osobowe, narzędzia, zapasy oraz produkcja w toku stanowiły wszystkie składniki przejętego Zastawu Rejestrowego. Zbywca posiadał inne składniki majątkowe, jednak nie zostały one przeniesione na Nabywcę na skutek Przejęcia. Były to należności od podmiotów zobowiązanych majątkowo, wartości niematerialne i prawne, udziały w spółce (…). Ponadto w ramach Przejęcia na Nabywcę nie zostały przeniesione: zobowiązania Zbywcy, środki pieniężne, należności pieniężne, oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa), tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, prawa i obowiązki z umów z kontrahentami Zbywcy (w tym z klientami i dostawcami Zbywcy), ponieważ nie były one objęte przedmiotem Zastawu Rejestrowego. Jak Państwo zaznaczyli, do Przejęcia doszło w specyficznych warunkach, tj. w ramach postępowania upadłościowego. W związku z tym, obok zasad przewidzianych w ustawie o zastawie rejestrowym i rejestrze zastawów, w tym przypadku należy uwzględniać przepisy prawa upadłościowego, które nie dopuszczają przeniesienia określonych aktywów na rzecz nabywcy majątku upadłego. Dotyczy to w szczególności środków pieniężnych (które są przeznaczone na zaspokojenie kosztów postępowania i roszczeń wierzycieli upadłego), a także zobowiązań upadłego.

Z przedstawionych informacji wynika także, że przedmiot Przejęcia nie był wyodrębniony organizacyjnie w ramach struktury Zbywcy, o czym świadczy okoliczność, że nie był przypisany do odrębnej jednostki wewnętrznej, np. departamentu, działu, oddziału (taka wewnętrzna jednostka nie została ustanowiona w strukturze Zbywcy). Przedmiot Przejęcia nie był również wyodrębniony finansowo w ramach struktury Zbywcy, gdyż nie był dla niego prowadzony odrębny rachunek bankowy, oddzielne księgi rachunkowe oraz nie było dla niego sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe.

Jednocześnie jak Państwo wskazali Nabywca nie będzie kontynuować prowadzonej przez Zbywcę działalności wyłącznie przy pomocy składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem Przejęcia. Do kontynuowania tej działalności Nabywca potrzebuje w szczególności: uzyskania praw do nieruchomości, zatrudnienia dodatkowych pracowników, zawarcia umów z dostawcami (w tym dostawcami materiałów do produkcji), czy zawarcia umów z klientami dla towarów swojej produkcji.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot Przejęcia nie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ponieważ w ramach opisanej transakcji nie doszło do transferu szeregu kluczowych składników niematerialnych i materialnych wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że aby zbycie określonej części składników majątkowych było uznane za zbycie przedsiębiorstwa albo ZCP, poza tym że muszą one – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, to musi także wystąpić zamiar kontynuowania działalności przez nabywcę tych składników majątkowych.

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi działalność, która była prowadzona w nabywanym przedsiębiorstwie/zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

Zatem w kwestii zastosowania regulacji określonej w art. 6 pkt 1 ustawy trzeba mieć na uwadze, że sformułowanie zawarte w przepisie, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów, który jest przedmiotem zbycia, pozwala na prowadzenie i służy w sposób trwały prowadzeniu samodzielnej działalności gospodarczej nabywcy, realizowanej uprzednio w przedsiębiorstwie zbywcy.

W rozpatrywanej sytuacji należy przede wszystkim zauważyć, że Nabywca nie ma możliwości kontynuowania działalności prowadzonej przez Zbywcę, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – Zbywca na moment Przejęcia nie prowadził już działalności operacyjnej. Co prawda Nabywca (tak jak Zbywca przed wstrzymaniem swojej działalności) będzie prowadził działalność polegającą na dostarczaniu rozwiązań technologicznych dla branży spożywczej (w szczególności linii produkcyjnych), to jednak ponieważ działalność operacyjna Zbywcy została wstrzymana jeszcze przed ogłoszeniem upadłości, a więc przed Przejęciem – nie można w tej sytuacji mówić o faktycznej możliwości kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem Przejęcia.

Tym samym, zgodnie z uwagami poczynionymi powyżej, Aktywa przeniesione na Nabywcę na skutek Przejęcia nie stanowiły przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, a w konsekwencji do tej transakcji nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, a więc wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT.

Podsumowując, opisane we wniosku Przejęcie podlega przepisom ustawy i nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Zatem czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1)   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;

2)   przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Opis sprawy wskazuje, że z tytułu nabycia i wytworzenia Aktywów Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Ponadto Zbywca nie wykorzystywał Aktywów do działalności zwolnionej z VAT – Aktywa wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Oznacza to, że opisane we wniosku Przejęcie nie jest objęte zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie zostały spełnione określone w tym przepisie warunki niezbędne do zastosowania tego zwolnienia.

W konsekwencji Przejęcie przedmiotu Zastawu Rejestrowego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Czynność ta zatem jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Przechodząc natomiast do kwestii prawa do odliczenia przez Nabywcę podatku VAT wynikającego z faktury wystawionej przez Zbywcę, należy wskazać że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Stosownie do cytowanych przepisów, na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Przejęcie przez Spółkę przedmiotu Zastawu Rejestrowego zostało udokumentowane fakturą wystawioną przez Zbywcę na rzecz Spółki.

Uwzględniając powyższe, a także mając na uwadze, że po Przejęciu przedmiotu Zastawu Rejestrowego Spółka będzie wykorzystywała Aktywa wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółka ma pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem tych Aktywów. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku zostaną spełnione przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, określone w art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT z faktury. Prawo to przysługuje Spółce pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z treści art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, w szczególności wykorzystywanie efektów projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów usług, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).