Zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy prowadzonych zajęć sportowych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy prowadzonych zajęć sportowych.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 2 lutego 2024 r. (wpływ 7 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W umowie Spółki, jako przedmiot działalności wskazano:

1)(PKD 47.19.Z) pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach;

2)(PKD 47.64.Z) sprzedaż detaliczna sprzętu sportowego prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach;

3)(PKD 47.91.Z) sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub internet;

4)(PKD 77.21.Z) wypożyczanie i dzierżawa sprzętu rekreacyjnego i sportowego;

5)(PKD 85.51.Z) pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych;

6)(PKD 85.59.B) pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

7)(PKD 85.6) działalność wspomagająca edukację;

8)(PKD 86.90) pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej;

9)(PKD 93.13.Z) działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej;

10)     (PKD 93.19.Z) pozostała działalność związana ze sportem;

11)   (PKD 93.2) działalność rozrywkowa i rekreacyjna;

12)   (PKD 96.04) działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej;

13)   (PKD 96.09) pozostała działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Spółka świadczy usługi polegające na organizacji i prowadzeniu zajęć sportowych z zakresu akrobatyki sportowej dla dzieci do 18 roku życia. Zajęcia odbywają się kilka razy w tygodniu według ustalonego grafiku. Za organizację i prowadzenie zajęć Spółka pobiera miesięczne opłaty. Zajęcia z akrobatyki prowadzone są przez wykwalifikowaną kadrę trenerską z odpowiednimi uprawnieniami. Trenerzy zatrudniani są na podstawie umów o świadczenie usług. W ramach zajęć uczestnicy wykonują ćwiczenia fizyczne podnoszące ich sprawność i kondycję fizyczną oraz współzawodniczą w organizowanych przez trenerów konkursach. Ponadto, w ramach comiesięcznych opłat, tj. bez dodatkowego wynagrodzenia, Spółka zgłasza swoich podopiecznych do konkursów akrobatycznych organizowanych przez kluby sportowe i związki sportowe. Spółka organizuje przejazd uczestników na zawody oraz opiekę i wsparcie trenerów. Działalność Spółki opiera się na umowie Spółki i regulaminie ustalonym uchwałą wspólników. Zgodnie z regulaminem Spółka prowadzi klub sportowy stosownie do przepisów ustawy o sporcie. Członkami klubu sportowego są uczestnicy organizowanych przez Spółkę zajęć akrobatycznych uiszczający comiesięczną opłatę.

Zgodnie z regulaminem klubu: podstawowym celem Klubu jest działalność mająca na celu:

a)propagowanie uprawiania akrobatyki wśród dzieci i młodzieży,

b)tworzenie warunków do uprawiania akrobatyki przez członków Klubu oraz do stałego podnoszenia ich poziomu sportowego,

c)prowadzenie szkolenia wyczynowego i rekreacyjnego członków Klubu,

d)udział w zawodach organizowanych przez (...) Związek (...) i inne związki sportowe,

e)organizowanie imprez sportowych i rekreacyjnych,

f)organizowanie spotkań integrujących dla rodziców i członków Klubu,

g)organizowanie obozów sportowych i zgrupowań dla członków Klubu.

Spółka prowadzi następujące rodzaje zajęć:

1)Akrobatyka sportowa

Akrobatyka sportowa to dyscyplina, w której zawodnicy demonstrują swoją zręczność, siłę i gibkość, prezentując widowiskowe figury akrobatyczne. Zawodnicy konkurują ze sobą pod względem precyzji, trudności i elastyczności ruchów, zdobywając uznanie za technikę i widowiskowość wykonania. Podczas zajęć z akrobatyki instruktorzy skupiają się na rozwijaniu podstawowych umiejętności, takich jak wytrzymałość, gibkość i koordynacja ruchowa. Dla początkujących dzieci organizowane są zajęcia wprowadzające do podstawowych technik akrobatyki, gdzie uczą się bezpiecznych sposobów wykonywania podstawowych elementów, takich jak przewroty czy mostki. Wprowadzane są stopniowo coraz trudniejsze elementy, nie tylko w formie ścisłej, ale również zabawowej. Dla dzieci na kolejnym poziomie zaawansowania zajęcia obejmują rozwijanie bardziej skomplikowanych akrobatycznych elementów, takich jak salta czy piramidy akrobatyczne, z naciskiem na poprawność techniki i precyzję wykonania. Dla grupy zaawansowanej prowadzone są treningi skoncentrowane na doskonaleniu różnego rodzaju akrobatycznych połączeń, przygotowując ich do udziału w zawodach i pokazach.

2)Akrobatyka powietrzna

Akrobatyka powietrzna to forma sztuki, w której artysta wykonuje akrobacje, figury i ewolucje na specjalnych urządzeniach zawieszonych w powietrzu, takich jak koło cyrkowe czy szarfa wertykalna, prezentując widowiskowe pokazy zręczności i siły. Zajęcia z akrobatyki powietrznej prowadzone są na szarfach (aerial silks) oraz kołach (aerial hoop). Każdy uczestnik zajęć ćwiczy na swoim stanowisku. Podczas treningu instruktor skupia się na nauce podstawowych technik, ale przede wszystkim na bezpiecznych sposobach wykonywania akrobacji w powietrzu, z naciskiem na prawidłową postawę ciała i precyzję ruchów. Udział w zajęciach zachęca dzieci do rozwijania swojej elastyczności, siły i koordynacji, a także kreatywnego podejścia do tworzenia własnych choreografii na urządzeniach. Treningi akrobatyki powietrznej pomagają nie tylko w budowaniu fizycznej sprawności, ale także rozwijają pewność siebie i umiejętność współpracy z innymi uczestnikami. Zajęcia prowadzone są w dwóch grupach podstawowych, z podziałem ze względu na wiek oraz w grupie zaawansowanej, która prezentuje swoje umiejętności na pokazach.

3)Gimnastyka artystyczna

Gimnastyka artystyczna to widowiskowy sport łączący elementy tańca, akrobatyki i rytmiki, w którym zawodnicy prezentują precyzyjne i płynne ruchy na podłożu oraz z użyciem przyrządów. W gimnastyce artystycznej liczą się umiejętności techniczne oraz estetyka wykonania. Podczas tych zajęć dzieci uczą się różnorodnych elementów gimnastycznych, takich jak skoki, piruety, równoczesne ruchy rąk i nóg, co pomaga w rozwijaniu koordynacji ruchowej. Instruktor często stosuje różnorodne przyrządy, jak obręcze, wstążki gimnastyczne, piłki czy skakanki, aby urozmaicić treningi i zachęcić dzieci do aktywności. Oprócz nauki technik gimnastycznych, zajęcia te pomagają w budowaniu pewności siebie, samodyscypliny oraz zdolności koncentracji u dzieci, co ma pozytywny wpływ na ich ogólny rozwój. Regularne udział w zajęciach z gimnastyki artystycznej może nie tylko przyczynić się do doskonalenia umiejętności sportowych, ale także wprowadzić dzieci w świat zdrowego stylu życia i aktywności fizycznej.

4)Zajęcia ogólnorozwojowe z elementami akrobatyki

Zajęcia przeznaczone dla najmłodszych dzieci, rozwijające sprawność fizyczną poprzez zabawę. Wprowadzają dzieci w świat akrobatki, przygotowują do treningów akrobatyki sportowej, powietrznej oraz gimnastyki artystycznej. Treningi przeznaczone są dla dzieci w dwóch grupach wiekowych 1-3 lata - zajęcia w których dzieci biorą udział razem z rodzicem/opiekunem oraz dla dzieci w wieku 3-5 lat. Zabawy akrobatyczne oraz pokonywane na każdych zajęciach tory przeszkód są dostosowane do wieku i umiejętności każdego dziecka, promując jednocześnie zdrową konkurencję i współpracę. W trakcie zajęć, dzieci uczą się podstawowych elementów akrobatycznych w sposób bezpieczny, rozwijając jednocześnie pewność siebie i zdolności społeczne.

Zajęcia akrobatyczne prowadzone są w wynajmowanym przez Spółkę lokalu usługowym przystosowanym do uprawiania sportu. Sale ćwiczeniowe zaopatrzone są w materace oraz wszelkie niezbędne przedmioty służące efektywnemu wykonywaniu ćwiczeń. Wynajmowany lokal posiada szatnie. Spółka nie jest nastawiona na osiąganie zysku z prowadzonej działalności organizowania zajęć sportowych, niemniej jednak gdyby taki się pojawił, zamierza nie wypłacać go w formie dywidendy, lecz przeznaczać go na rozwój i inwestycje w poszerzanie działalności oraz poprawę jakości świadczonych usług.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Opłaty wnoszone za uczestnictwo w opisanych zajęciach sportowych z zakresu akrobatyki są bezpośrednio powiązane z aktywnym uprawianiem sportu.

Świadczone usługi za które uczestnicy zajęć wnoszą opłaty, których dotyczy wniosek, nie stanowią:

a)działalności marketingowej lub reklamowo-promocyjnej,

b)wstępu na imprezy sportowe,

c)usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym,

d)usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Pytanie z wniosku dotyczy tylko opłat za udział w zajęciach, a nie za usługi wskazane w pkt a- c. Wnioskodawca nie świadczy takich usług, niemniej jednak nawet gdyby świadczył, wiązałoby się to z dodatkową opłatą tytułem innej usługi niż usługa uczestnictwa w zajęciach sportowych, a nie tego dotyczy wniosek w niniejszej sprawie.

Pytanie

Czy wynagrodzenie (comiesięczna opłata) pobierane za uczestnictwo w zajęciach sportowych z zakresu akrobatyki prowadzonych przez Spółkę podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie przedstawione w stanie faktycznym sprawy usługi w postaci zajęć z akrobatyki kwalifikują się do zwolnienia przedmiotowego z podatku od towarów i usług wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji wynagrodzenie Spółki za świadczenie tych usług nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 3 w zw. z art. 2 ustawy o sporcie, działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego, którym może być tylko osoba prawna.

Z kolei działalnością sportową są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach. Zdaniem Spółki, prowadzona przez nią działalność polegająca na organizowaniu zajęć sportowych z zakresu akrobatyki połączona z uczestnictwem w zawodach sportowych organizowanych przez inne kluby sportowe lub związki sportowe, podpada pod działalność sportową, a jako że Spółka posiada osobowość prawną, należy ją uznać za klub sportowy.

O statusie Spółki jako klubu sportowego świadczy również przedmiot działalności zawarty w umowie Spółki oraz treść uchwalonego regulaminu klubu.

Niewątpliwie prowadzenie zajęć akrobatycznych jest ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Siłą rzeczy usługi te są również konieczne do organizowania i uprawiania sportu. Spółka zapewnia zaplecze techniczne i infrastrukturalne a ćwiczenia wykonywane są pod pieczą wykwalifikowanych trenerów. Przedstawione usługi są świadczone na rzecz osób uprawiających sport, tj. uczestników zajęć z akrobatyki. Spółka nie jest nastawiona na osiąganie zysku z prowadzonej działalności organizowania zajęć sportowych, niemniej jednak gdyby taki się pojawił, zamierza nie wypłacać go w formie dywidendy, lecz przeznaczać go na rozwój i inwestycje w poszerzanie działalności oraz poprawę jakości świadczonych usług.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że Spółka spełnia warunki do zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych kosztów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Definicja świadczenia usług, stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Zakres oraz zasady zwolnień od podatku od towarów i usług zostały zdefiniowane w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

a)są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

b)świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

c)są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

- z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1)nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2)ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport. Przy czym, z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Ponadto, zwolnienie powyższe ma zastosowanie w sytuacji, gdy podmiot wykonujący ww. czynności nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a jeśli je osiąga – są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Co istotne, zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy stanowi wynik implementacji do polskiego porządku prawnego art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, w świetle którego:

Państwa członkowskie zwalniają od podatku świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Przepisy ustawy nie zawierają jednak definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym.

W pewnym zakresie do kwestii tej odniósł się TSUE w wyroku z 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club, Canterbury Ladies Hockey Club przeciwko The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, w którym to wyjaśnił, że świadczenie usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym „może być zwolnione tylko wtedy, gdy są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu, tj. uprawiania sportu lub wychowania fizycznego” (pkt 22). Ponadto TSUE podkreślił, że „Zwolnienie transakcji należy zatem ustalić w szczególności w zależności od charakteru świadczonych usług oraz ich związku ze sportem lub wychowaniem fizycznym” (pkt 23).

Natomiast w wyroku z 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że:

„W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu”. Z wyroku tego wynika również, że art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany.

Wskazać należy, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji klubu sportowego oraz definicji sportu. W celu ustalenia prawidłowego rozumienia tych pojęć należy odnieść się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2048).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy o sporcie:

Sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach.

Sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną.

Stosownie do art. 3 ust. 1 i ust. 2 ustawy o sporcie:

Działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego.

Klub sportowy działa jako osoba prawna.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Spółka świadczy usługi polegające na organizacji i prowadzeniu zajęć sportowych z zakresu akrobatyki sportowej dla dzieci do 18 roku życia. Zajęcia odbywają się kilka razy w tygodniu według ustalonego grafiku. Za organizację i prowadzenie zajęć Spółka pobiera miesięczne opłaty. Zajęcia z akrobatyki prowadzone są przez wykwalifikowaną kadrę trenerską z odpowiednimi uprawnieniami. Trenerzy zatrudniani są na podstawie umów o świadczenie usług. W ramach zajęć uczestnicy wykonują ćwiczenia fizyczne podnoszące ich sprawność i kondycję fizyczną oraz współzawodniczą w organizowanych przez trenerów konkursach. Ponadto, w ramach comiesięcznych opłat, tj. bez dodatkowego wynagrodzenia, Spółka zgłasza swoich podopiecznych do konkursów akrobatycznych organizowanych przez kluby sportowe i związki sportowe. Spółka organizuje przejazd uczestników na zawody oraz opiekę i wsparcie trenerów. Działalność Spółki opiera się na umowie Spółki i regulaminie ustalonym uchwałą wspólników. Zgodnie z regulaminem Spółka prowadzi klub sportowy stosownie do przepisów ustawy o sporcie. Członkami klubu sportowego są uczestnicy organizowanych przez Spółkę zajęć akrobatycznych uiszczający comiesięczną opłatę. Spółka prowadzi następujące rodzaje zajęć: akrobatyka sportowa, akrobatyka powietrzna, gimnastyka artystyczna oraz zajęcia ogólnorozwojowe z elementami akrobatyki. Zajęcia akrobatyczne prowadzone są w wynajmowanym przez Spółkę lokalu usługowym przystosowanym do uprawiania sportu. Sale ćwiczeniowe zaopatrzone są w materace oraz wszelkie niezbędne przedmioty służące efektywnemu wykonywaniu ćwiczeń. Wynajmowany lokal posiada szatnie. Spółka nie jest nastawiona na osiąganie zysku z prowadzonej działalności organizowania zajęć sportowych, niemniej jednak gdyby taki się pojawił, zamierza nie wypłacać go w formie dywidendy, lecz przeznaczać go na rozwój i inwestycje w poszerzanie działalności oraz poprawę jakości świadczonych usług. Opłaty wnoszone za uczestnictwo w opisanych zajęciach sportowych z zakresu akrobatyki są bezpośrednio powiązane z aktywnym uprawianiem sportu. Świadczone usługi za które uczestnicy zajęć wnoszą opłaty, których dotyczy wniosek, nie stanowią: działalności marketingowej lub reklamowo-promocyjnej, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, usług wynajmu sprzętu sportowego i obektów sportowych za odpłatnością.

Państwa wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą kwestii, czy wynagrodzenie (comiesięczna opłata) pobierane za uczestnictwo w zajęciach sportowych z zakresu akrobatyki prowadzonych przez Spółkę podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dokonując wykładni art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy w związku z art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy stwierdzić należy, że w celu skorzystania ze zwolnienia podatnik powinien spełniać przesłanki o charakterze podmiotowym oraz przedmiotowym.

Podmiotami uprawnionymi do skorzystania ze zwolnienia są podmioty będące klubem sportowym, związkiem sportowym oraz związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, a także inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku. Przy czym, świadczone usługi muszą być ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim. Jednocześnie usługi muszą być świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Jak wynika z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, które świadczone są przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych mogą korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43, jednakże obwarowane jest to spełnieniem warunków przewidzianych ustawowo. W konsekwencji, zgodnie z przepisami – zarówno przesłanki od strony podmiotowej, jak i przedmiotowej muszą zostać wypełnione, aby przysługiwało prawo do zastosowania zwolnienia.

Polskie ustawodawstwo w powyższym zakresie należy jednakże rozpatrywać szczególnie w świetle rozwiązań unijnych i tym samym konieczne jest odniesienie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT do art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 112, z czego wynika, że zwolnieniem oprócz podmiotów wskazanych w polskiej ustawie objęte mogą być również tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku.

Należy stwierdzić, że w opisanej sytuacji spełniona zostanie przesłanka podmiotowa. Jak wynika z opisu sprawy są Państwo podmiotem wymienionym w analizowanym wcześniej przepisie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy. Ponadto Spółka nie jest nastawiona na osiąganie zysku z prowadzonej działalności organizowania zajęć sportowych, niemniej jednak gdyby taki się pojawił, zamierza nie wypłacać go w formie dywidendy, lecz przeznaczać go na rozwój i inwestycje w poszerzanie działalności oraz poprawę jakości świadczonych usług.

Zatem stwierdzenia wymaga, że w analizowanym przypadku jest spełniona przesłanka podmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Natomiast przesłanka o charakterze przedmiotowym odnosi się do charakterystyki usług świadczonych przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy – są to usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

W analizowanej sprawie należy podkreślić, że zgodnie z brzmieniem ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnieniu podlegają usługi „ściśle” związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 26 października 2017 r. w sprawie C-90/16, w którym Trybunał uznał, że „Wobec braku w dyrektywie 2006/112 jakiejkolwiek definicji pojęcia «sportu», określenia znaczenia i zakresu tego wyrazu należy w myśl utrwalonego orzecznictwa Trybunału dokonać zgodnie z jego zwykłym znaczeniem w języku potocznym, przy jednoczesnym uwzględnieniu kontekstu, w którym został on użyty, i celów uregulowania, którego jest częścią (zob. podobnie wyroki: z 3 września 2014 r., Deckmyn i Vrijheidsfonds, C-201/13, EU:C:2014:2132, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 26 maja 2016 r., Envirotec Denmark, C-550/14, EU:C:2016:354, pkt 27).

W odniesieniu najpierw do znaczenia pojęcia «sportu» w języku potocznym, pojęcie to określa zwykle, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 23 opinii, aktywność o charakterze fizycznym lub, innymi słowy, aktywność cechującą się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym.

Jeśli chodzi następnie o systematykę Dyrektywy, z przytoczonego orzecznictwa Trybunału wynika, że wyrażenia użyte dla określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 tej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, jako że stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, według której VAT jest pobierany od każdego odpłatnego świadczenia zrealizowanego przez podatnika. Niemniej zasada ścisłej wykładni nie oznacza, że terminy użyte do zdefiniowania wskazanych zwolnień powinny być interpretowane w sposób, który pozbawiałby je skuteczności (zob. podobnie wyroki: z 18 listopada 2004 r., Temco Europe, C- 284/03, EU:C:2004:730, pkt 17; a także z 25 lutego 2016 r., Komisja/Niderlandy, C-22/15, niepublikowany, EU:C:2016:118, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo).

Ponadto, chociaż, jak wskazuje tytuł rozdziału, w ramach którego mieści się omawiany artykuł, zwolnienia przewidziane w tym artykule mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności w interesie publicznym, to jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności wykonywanej w interesie publicznym, lecz jedynie tej działalności, która została w tym przepisie wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy sposób (zob. podobnie wyrok z 21 lutego 2013 r., Žamberk, C-18/12, EU:C:2013:95, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 26 lutego 2015 r., VDP Dental Laboratory i in., C-144/13, C-154/13 i C-160/13, EU:C:2015:116, pkt 45).

Analiza kontekstu art. 132 ust. 1 lit. m) dyrektywy 2006/112 przemawia zatem za wykładnią, zgodnie z którą znajdujące się w tym przepisie pojęcie «sportu» ogranicza się do aktywności odpowiadających zwykłemu znaczeniu wyrazu «sport», które cechują się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym, i nie obejmuje wszystkich aktywności mogących w ten bądź inny sposób wiązać się z tym pojęciem”.

W opinii Rzecznika Generalnego przedstawionej w dniu 15 czerwca 2017 r. do sprawy C-90/16 w pkt 18 wskazał on, iż „Po trzecie, Trybunał wypowiadał się w kwestii, jakie rodzaje aktywności mogą być uznane za sport. W sprawie Žamberk (9) uznał, że niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa jest objęta zwolnieniem. W sprawie Komisja/Niderlandy (10) orzekł, że wynajem łodzi rekreacyjnych nie może być traktowany jako aktywność sportowa, ponieważ łodzie te mogą być wykorzystywane w celach czysto rekreacyjnych (11). Sprawa ta nie dotyczyła jednak definicji sportu jako takiej, ponieważ nie kwestionowano w niej, że żeglarstwo może być uznane za sport”.

Należy również odnieść się do wyroku TSUE z 21 lutego 2013 r. C-18/12, w którym Trybunał wskazał, że: „W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies Hockey Club, pkt 27).

Podobnie art. 132 ust. 1 lit. m) dyrektywy VAT w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany bądź w celu uczestniczenia w zawodach sportowych, o ile jednak podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki”.

Jak wskazano powyżej, żeby mogli Państwo skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, muszą Państwo również spełnić przesłanki o charakterze przedmiotowym, które odnoszą się do charakterystyki usług świadczonych przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy – czyli usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, koniecznych do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim i świadczonych na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że spełniają Państwo również przesłankę o charakterze przedmiotowym. Spółka świadczy usługi polegające na organizacji i prowadzeniu zajęć sportowych z zakresu akrobatyki sportowej dla dzieci do 18 roku życia. W ramach zajęć uczestnicy wykonują ćwiczenia fizyczne podnoszące ich sprawność i kondycję fizyczną oraz współzawodniczą w organizowanych przez trenerów konkursach. Ponadto, wskazali Państwo, że opłaty wnoszone za uczestnictwo w opisanych zajęciach sportowych z zakresu akrobatyki są bezpośrednio powiązane z aktywnym uprawianiem sportu. Świadczone usługi za które uczestnicy zajęć wnoszą opłaty, których dotyczy wniosek, nie stanowią: działalności marketingowej lub reklamowo-promocyjnej, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Zatem, skoro usługi w formie zajęć sportowych z zakresu akrobatyki mają ścisły związek z uprawianiem sportu i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport i – jak wskazano powyżej – Spółka nie jest nastawiona na osiąganie zysku z prowadzonej działalności organizowania zajęć sportowych, niemniej jednak gdyby taki się pojawił, zamierza nie wypłacać go w formie dywidendy, lecz przeznaczać go na rozwój i inwestycje w poszerzanie działalności oraz poprawę jakości świadczonych usług, to usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wobec spełnienia przesłanki podmiotowej, jak i przedmiotowej wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, do organizowanych przez Państwa zajęć sportowych z zakresu akrobatyki ma zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w wyżej wymienionym przepisie. W związku z tym, wynagrodzenie pobierane za uczestnictwo w ww. zajęciach sportowych z zakresu akrobatyki prowadzonych przez Spółkę podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).