Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT użyczenia budynku, braku prawa do pełnego odliczenia podatku w związku z nabyciem (montażem) paneli fotowoltaicznych, prawa do częściowego odliczenia podatku w związku z zakupem instalacji fotowoltaicznej w ramach realizacji inwestycji oraz wydatków dotyczących zakupu energii elektrycznej, możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego poprzez korekty rozliczenia podatku VAT, korekty podatku naliczonego w związku z odliczeniem częściowym podatku.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest:

• prawidłowe w zakresie:

• niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT użyczenia budynku na rzecz OSP,
• braku prawa do pełnego odliczenia podatku w związku z nabyciem (montażem) paneli fotowoltaicznych,
• prawa do częściowego odliczenia podatku w związku z zakupem instalacji fotowoltaicznej w ramach realizacji inwestycji pn. „(…)” oraz wydatków dotyczących zakupu energii elektrycznej,
• możliwości dokonania odliczenia podatku naliczonego poprzez korekty rozliczenia podatku VAT,
• korekty podatku naliczonego w związku z odliczeniem częściowym podatku;
• nieprawidłowe w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku w związku z montażem paneli fotowoltaicznych na budynku oddanym w użyczenie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych realizacji projektu pn. „(…)”.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 lutego 2024 r. (wpływ 1 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Gmina realizuje swoje ustawowe zadania wynikające z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40), który stanowi, że gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gmin należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy, wskazanych w art. 7 ust. 1 tej ustawy należą m.in. sprawy porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej, czy też zaopatrzenia w energię elektryczną.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego zrealizowała zadanie pt. „(…)” zgodnie z umową (…) z dnia (…) marca 2022 r. (dalej: „Zadanie”), polegające m.in. na montażu instalacji fotowoltaicznej (dalej: „Mikroinstalacja”) na budynku użyteczności publicznej w (…), przy ul. (…) (dalej: „Budynek”), w którym to Budynku mieści się Ochotnicza Straż Pożarna w (…) (dalej: „OSP”).

Zadanie zrealizowano w celu zwiększenia wykorzystania energii pochodzącej z źródeł odnawialnych. Budynek, na którym została zamontowana instalacja fotowoltaiczna, stanowi własność Gminy oraz nie jest wykorzystywany do celów komercyjnych, tj. w szczególności Gmina nie dokonuje odpłatnego wynajmu/dzierżawy pomieszczeń/powierzchni znajdujących się w Budynku. Również panele fotowoltaiczne umieszczone na Budynku nie są/nie będą wykorzystywane w taki sposób (nie będą one przedmiotem, np. dzierżawy, czy też najmu).

Budynek ten znajduje się w zarządzie Urzędu (…) w (…) (dalej: „U”).

Budynek użyczono na rzecz OSP i Gmina nie obciąża OSP kosztami użytkowania budynku, w tym kosztami energii elektrycznej.

Faktury dokumentujące ww. zadanie zostały wystawione na Gminę w 2022 r. Wykonawca wystawiał je po wykonaniu (danego etapu) Zadania.

Całość wydatków na ww. Zadanie dot. termomodernizacji Budynku (w tym zakup/montaż paneli fotowoltaicznych) ujęto (na podstawie dokumentu OT z dn. 30 grudnia 2022 r.) w wartości początkowej środka trwałego, klasyfikowanego do KŚT 109 — pozostałe budynki niemieszkalne.

Z treści faktur dokumentujących wykonanie ww. zadania wynika, że w okresie od 31 marca 2022 r. do 10 października 2022 r. wydatek na nabycie i montaż paneli fotowoltaicznych wyniósł (…). Natomiast w okresie od 11 października 2022 r. do 30 października 2022 r. wydatek na ten cel wyniósł (…). Podane kwoty są kwotami netto, a zastosowana przez wykonawcę stawka VAT to 23%.

Wydatek Gminy na montaż instalacji fotowoltaicznej wyniósł zatem łącznie (…) (w tym netto: (…) oraz VAT: (…)).

Gmina nie dokonała odliczenia VAT z faktur dokumentujących wykonanie ww. zadania, w tym w zakresie w jakim kwoty ujęte na tych fakturach dotyczyły montażu instalacji fotowoltaicznej na Budynku.

Ustalona dla U. ostateczna wartość prewspółczynnika (tj. proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT) na rok 2022 wyniosła 5%.

U. dokonał kalkulacji prewspółczynnika zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

Z kolei, współczynnik (proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 2-3 ustawy o VAT) wyniósł dla U. za rok 2022 - 100%.

Gmina wskazuje, że celem instalacji paneli fotowoltaicznych jest obniżenie kosztów utrzymania budynku użyteczności publicznej poprzez zmniejszenie kosztów energii elektrycznej.

System fotowoltaiczny na Budynku został podłączony do sieci lokalnego Operatora Systemu Dystrybucyjnego (dalej: „OSD”).

Zgodnie umową zawartą między Gminą a przedsiębiorstwem energetycznym (dalej: „Sprzedawca”), Sprzedawca świadczy usługę kompleksową na rzecz Gminy sprzedaży energii elektrycznej, świadczenie usługi dystrybucji oraz świadczenie usługi odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD z Mikroinstalacji. Za wykonaną usługę Sprzedawca wystawia fakturę VAT obciążającą Gminę. Gmina kupuje energię elektryczną w celu zaspokojenia potrzeb własnych. Ilość zakupionej energii elektrycznej będzie określana na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego. Sprzedaż energii elektrycznej oraz świadczenia usługi jej dystrybucji w ramach Umowy rozliczane będą według stawek i opłat zawartych odpowiednio w taryfie/cenniku oraz w taryfie OSD zgodnie z grupą taryfową Gminy.

Sprzedawca dokonuje rozliczenia na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej zbilansowanej w każdej godzinie. OSD udostępnia Sprzedawcy dane obejmujące godzinowe ilości energii elektrycznej sumarycznie zbilansowanej w każdej godzinie. OSD udostępnia Sprzedawcy dane obejmujące godzinowe ilości energii elektrycznej wprowadzonej i pobranej z sieci OSD.

Sumarycznie zbilansowana ilość energii elektrycznej, wprowadzona do i pobrana z sieci OSD przez Gminę jest wyznaczana dla danej godziny według następującego wzoru:

Eb(t) = Ep(1) — Ew(t)

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

Eb(t) — ilość energii sumarycznie zbilansowanej w godzinie (t) i wyrażona w kWh, podlegającą rozliczeniu w danym okresie rozliczeniowym; wartość dodatnia oznacza ilość energii elektrycznej pobranej w danej godzinie (t) z sieci OSD, a wartość ujemna oznacza ilość energii elektrycznej wprowadzonej w danej godzinie (t) do tej sieci,

Ep(1) — sumę ze wszystkich faz ilości energii elektrycznej w godzinie (t) z sieci OSD, wyrażoną w kWh,

Ew(t) — sumę ze wszystkich faz ilości energii elektrycznej wprowadzonej w godzinie (t) do sieci OSD, wyrażoną w kWh.

W celu prowadzenia rozliczeń z Prosumentem, zgodnie z art. 4c ust. 1 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), dalej - „ustawa o OZE”, Sprzedawca prowadzi dla niego konto (konto prosumenta), na którym ewidencjonuje ilość energii elektrycznej pobranej i wprowadzonej przez Prosumenta oraz wartość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci przez Prosumenta w celu jej zużycia na potrzeby własne.

Po wyliczeniu wartości sald wszystkich okresów niezbilansowania (czyli wszystkich godzin dób w miesiącu, w których powstało saldo dodatnie, albo saldo ujemne) następuje rozliczenie drugiego etapu poprzez różnicę pomiędzy wartością energii wprowadzoną do sieci elektroenergetycznej oraz wartością energii pobranej przez Prosumenta z tej sieci. W przypadku gdy suma wartości sald dodatnich będzie większa nad sumą sald ujemnych powstanie zobowiązanie Prosumenta wobec Sprzedawcy (art. 4 ust. 3a i art. 4c ust. 3 ustawy o OZE). W przypadku odwrotnym - gdy suma wartości sald ujemnych będzie większa nad sumą sald dodatnich powstanie depozyt prosumencki, który przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań Prosumenta z tytułu zakupu energii elektrycznej od Sprzedawcy poprzez pomniejszanie zobowiązania Prosumenta w następnych okresach rozliczeniowych (art. 4c ust. 1, 2 i 4 ustawy o OZE).

Następuje to poprzez zmniejszanie zobowiązania wobec Sprzedawcy w kolejnych okresach rozliczeniowych, w których występuje nadwyżka sum wartości sald dodatnich nad sumą sald ujemnych. Prawo do rozliczenia kwot środków zgromadzonych jako depozyt prosumencki jest ograniczone czasowo. Kwoty te mogą być rozliczone przez okres kolejnych 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie Prosumenta (art. 4c ust. 5 ustawy o OZE). Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane środki w części stanowiącej nie więcej niż 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej w danym miesiącu kalendarzowym stanowią nadpłatę, którą Sprzedawca zwraca w terminie nie dłuższym niż do końca 13 miesiąca następującego po danym miesiącu, w którym powstał ten depozyt. Pozostała nierozliczona i nie zwrócona Prosumentowi kwota podlega umorzeniu (art. 4 ust. 11 pkt 2 oraz art. 4c ust. 6 ustawy o OZE).

Nadwyżka energii elektrycznej zostanie wprowadzona do sieci lokalnej OSD. We wspomnianej wyżej umowie zawartej ze Sprzedawcą, Gmina figuruje zarówno jako Odbiorca energii elektrycznej, jak i Prosument energii elektrycznej.

Gmina — jako prosument—w związku z rozliczeniem w modelu net-billing, wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji będzie traktować jako czynności opodatkowane VAT (odpłatna dostawa towarów w postaci energii elektrycznej). W związku z tym Gmina będzie wystawiać faktury na Sprzedawcę tytułem wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji.

Podkreślenia wymaga to, iż przedmiotowa Mikroinstalacja zainstalowana na Budynku jest instalacją typu „on grid”, która nie jest w stanie funkcjonować bez zewnętrznego źródła energii elektrycznej. Elementem wymagającym zasilania jest falownik (inwerter). Jego zadaniem jest przetwarzanie produkowanego przez system PV prądu stałego (DC) w prąd zmienny (AC), wykorzystywany w domowej instalacji energetycznej oraz:

a.zabezpieczanie poprawnego funkcjonowania instalacji fotowoltaicznej, zwłaszcza w przypadku awarii, gdy dochodzi do zaniku napięcia w sieci;

b.kontrolowanie całego systemu poprzez wykrywanie wszelkich nieprawidłowości, czy konieczności przeprowadzenia prac konserwacyjnych.

Mikroinstalacja nie posiada licznika i tym samym nie jest możliwe dokładne oszacowanie, na co została zużyta energia.

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

Zgodnie z wiedzą i zamierzeniami Wnioskodawcy na dzień składania wniosku oraz niniejszego uzupełnienia wniosku, Instalacja fotowoltaiczna (Mikroinstalacja) nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Jak wskazano powyżej (por. pkt 1), zgodnie z wiedzą i zamierzeniami Wnioskodawcy na dzień składania wniosku oraz niniejszego uzupełnienia wniosku, Instalacja fotowoltaiczna (Mikroinstalacja) nie będzie wykorzystywana również do czynności zwolnionych od VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca nie jest w stanie dokonać bezpośredniego i jednoznacznego przyporządkowania wydatków dotyczących realizacji ww. inwestycji oraz zużywanej energii do czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług;

b)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższe wynika w szczególności z faktu, iż (jak wskazano we wniosku) „przedmiotowa Mikroinstalacja zainstalowana na Budynku jest instalacją typu „on grid”, która nie jest w stanie funkcjonować bez zewnętrznego źródła energii elektrycznej (...) Mikroinstalacja nie posiada licznika i tym samym nie jest możliwe dokładne oszacowanie, na co została zużyta energia”.

Zgodnie z dokumentem OT (Przyjęcie środka trwałego) pn. „(…)” przyjęcie ww. środka trwałego nastąpiło z dniem 30 grudnia 2022 r.

System fotowoltaiczny na Budynku OSP został podłączony do sieci lokalnego Operatora Systemu Dystrybucyjnego (dalej: „OSD”).

W dniu 3 listopada 2022 roku Wnioskodawca zawarł z A. S.A. (dalej: „A”) umowę kompleksową sprzedaży energii elektrycznej, świadczenia usługi dystrybucji oraz świadczenia usługi odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD z mikroinstalacji dla prosumentów. Dotyczy ona sprzedaży, usług dystrybucji oraz odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzanej do sieci, w punkcie poboru zlokalizowanym w Budynku OSP.

Jak wskazano w ww. umowie, „Zgłoszenie przyłączenia Mikroinstalacji do sieci elektroenergetycznej nastąpiło w dniu 13 października 2022 r., zgodnie z przedłożonym przez Prosumenta dokumentem - potwierdzenie możliwości świadczenia usługi dystrybucji i określenie parametrów technicznych dostaw - Prosumenta nr (…)”.

Zgodnie z danymi wskazanymi na fakturach otrzymanych od A, pierwsze wprowadzenie wytworzonej energii elektrycznej do sieci miało miejsce w marcu 2023 r. Z tego tytułu, Wnioskodawca wystawił fakturę na (…) i wykazał należny VAT.

Wydatki na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej (Mikroinstalacji) na budynku użyteczności publicznej, poniesione w ramach zadania inwestycyjnego pt. „(…)” zgodnie z umową (…) z dnia 31 marca 2022 r. (dalej: „Zadanie”), zostały - łącznie z pozostałymi wydatkami dotyczącymi ww. Zadania - ujęte przez Wnioskodawcę w wartości początkowej nowego środka trwałego (pn. „(…)”), a nie jako ulepszenie/zwiększenie wartości środka trwałego - budynku OSP.

Powyższe nie przesądza o prawidłowości takiego ujęcia w szczególności w świetle przepisów o podatku dochodowym.

Jak bowiem wskazano we wniosku (w ramach stanowiska własnego Wnioskodawcy), „Panele fotowoltaiczne zamontowane na dachu Budynku Gminy powinny zatem stanowić odrębny od Budynku środek trwały. Panele te nie są trwale związane z budynkiem, gdyż można je odłączyć bez uszkodzenia wchodzących w jego skład urządzeń, jak również konstrukcji dachu. Jeżeli zatem panele fotowoltaiczne posiadają, wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania, jako całość, zgodnie z przeznaczeniem (tj. są kompletne i zdatne do użytku) oraz Gmina zamierza je wykorzystywać w toku podstawowej działalności operacyjnej dłużej niż rok, to powinny one stanowić samodzielny środek trwały”.

Warto przytoczyć interpretację, indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 września 2020 r. (0113-KDIPT2-3.4011.522.2020.2.AC), a dotyczącą możliwości dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego nabytego systemu fotowoltaicznego. W interpretacji tej czytamy że: „(...) Wnioskodawca zamierza zainstalować na wspomnianym budynku instalacje fotowoltaiczną, która ma obniżyć koszty eksploatacji budynku. Przewidywany koszt zakupu i montażu instalacji to około 50.000 zł, bez podatku od towarów i usług. Instalacja fotowoltaiczna zostanie zabudowana w taki sposób, że w każdym momencie może zostać zdemontowana, bez szkody dla substancji budowlanej i przeniesiona w inne miejsce, w tym na inny budynek. Pozwala na to konstrukcja samej instalacji oraz sposób jej montażu.

W publikowanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, wydanych w zbliżonych stanach faktycznym ustabilizował się pogląd, że instalacje fotowoltaiczne najlepiej klasyfikować, zgodnie z KŚT, pod symbolem 669. Pogląd ten został wyrażony w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 16 października 2019 r., nr 0113‑KDIPT2‑1.4011.389.2019.1.DJD oraz interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2016 r., nr 3063-ILPB2.4510.105.2016.1.AK.

Uznając jednolite stanowisko Krajowej Informacji Podatkowej w zakresie traktowania instalacji fotowoltaicznej, jako odrębnego środka trwałego o symbolu klasyfikacyjnym KŚT 669 uznać należy, że instalacja taka stanowić będzie odrębny środek trwały, który nie modyfikuje wartości budynku, na którym został zamontowany.

Nie można zatem traktować instalacji fotowoltaicznej jako zwiększenia wartość budynku, jego części składowej, a wyłącznie, jako odrębny środek trwały”.

W tym zatem kontekście (co jest elementem stanowiska własnego Wnioskodawcy), w ocenie Wnioskodawcy, wydatki na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej na budynku OSP (które poniesiono w ramach realizacji ww. Zadania) nie stanowią „wytworzenia nieruchomości” w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT („wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym”), bowiem powinny one składać się na wartość początkową odrębnego (od ww. budynku — nieruchomości) środka trwałego, innego niż budynek (czy też inna nieruchomość).

Pytania

1.Czy nieodpłatne użyczenie Budynku na rzecz OSP stanowi czynność opodatkowaną VAT na gruncie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT?

2.Czy Gminie przysługiwało/przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku nabyciem (montażem) paneli fotowoltaicznych na Budynku, tj. z pominięciem zastosowania art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.?

3.W przypadku uznania, iż Gminie przysługiwało/przysługuje prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku nabyciem (montażem) paneli fotowoltaicznych na Budynku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., czy prawidłowe będzie dokonanie częściowego odliczenia VAT według prewspółczynnika ustalonego dla U. w drodze korekty rozliczenia VAT za właściwe okresy rozliczeniowe, w których otrzymano faktury dokumentujące nabycie (montaż) tych paneli fotowoltaicznych?

4.W przypadku uznania, iż Gminie przysługiwało/przysługuje prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku nabyciem (montażem) paneli fotowoltaicznych na Budynku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., czy podatek VAT odliczony od nabycia (montażu) paneli fotowoltaicznych na Budynku podlega korekcie 10 letniej, czy też 5 letniej, zgodnie z art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT?

5.Czy Gminie przysługuje prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem energii elektrycznej do punktu poboru — Budynku z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., ustalonej dla U.?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się - w świetle art. 8 ust. 1 ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Ponadto, w myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Ponadto należy wskazać, że w świetle art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z cyt. wyżej przepisu wynika, że wyłączenie z grona podatników VAT dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wskazano np. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 lipca 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.331.2020.2.MG), „powyższy przepis nie jest samodzielną podstawą do określenia, kiedy organ władzy publicznej jest podatnikiem VAT. Nie można go bowiem interpretować w oderwaniu od wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy definicji podatnika jako podmiotu wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu ust. 2 tego artykułu, przy czym działalność ta musi być wykonywana samodzielnie – we własnym imieniu i na własny rachunek. Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo- przedmiotowy”.

Biorąc pod uwagę powyższe na gruncie podatku od towarów i usług jednostki samorządu terytorialnego mogą występować w dwóch różnych rolach:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Na mocy art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym Gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie ochrony przeciwpożarowej.

W celu realizacji ww. zadania, Gmina m.in. wyposażyła OSP w Budynek.

Zdaniem Wnioskodawcy istnienie OSP na obszarze Gminy leży w interesie lokalnej społeczności i w pełni koresponduje z zadaniem zawartym w cytowanym art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy opisane zdarzenie nie będzie podlegało podatkowi od towarów i usług („VAT”) z uwagi na fakt, iż Gmina nie występuje w tym zakresie w roli podatnika, tj. nieodpłatne użyczenie Budynku na rzecz OSP nie będzie rodziło obowiązku podatkowego na gruncie VAT.

Ad 2

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Ponadto zaznaczyć należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2 h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b tej ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Co też istotne, w myśl art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie powyższej delegacji, wydano rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Do obowiązków podatnika należy w pierwszej kolejności przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik jest zatem zobowiązany do odrębnego określania, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Każdorazowo zatem, gdy takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, przy jednoczesnym braku takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT lub zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Jak wskazano w opisie sprawy:

• Gmina zrealizowała zadanie pt. „(…)” („Zadanie”) polegające m.in. na montażu instalacji fotowoltaicznej („Mikroinstalacja”) na budynku użyteczności publicznej w (…), przy ul. (…) („Budynek”), w którym to budynku mieści się Ochotnicza Straż Pożarna w (…) („OSP”);
• Budynek, na którym zostały zamontowane instalacje fotowoltaiczne stanowi własność Gminy i nie jest on udostępniany odpłatnie podmiotom trzecim. W szczególności Gmina nie dokonuje odpłatnego wynajmu/dzierżawy pomieszczeń/powierzchni znajdujących się w przedmiotowym Budynku. Również instalacja fotowoltaiczna umieszczona na Budynku nie jest/nie będzie przedmiotem dzierżawy, czy też najmu;
• Budynek użyczono na rzecz OSP i Gmina nie obciąża OSP kosztami użytkowania budynku, w tym kosztami energii elektrycznej;
• Gmina — jako prosument — w związku z rozliczeniem w modelu net-billing, wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji będzie traktować jako czynności opodatkowane VAT (odpłatna dostawa towarów w postaci energii elektrycznej). W związku z tym Gmina będzie wystawiać faktury na Sprzedawcę tytułem wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji.

Zdaniem Gminy w przypadku ponoszenia wydatków na realizację ww. zadania, jej obowiązkiem, jako zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT, jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej od VAT) oraz innej niż gospodarcza (poza VAT), z którymi wydatki te są związane. Gmina ma obowiązek dokonania tzw. bezpośredniej alokacji, czyli odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanej faktury zakupu związanych z realizowanym zadaniem. Jeśli takie wyodrębnienie wydatków jest możliwe przysługuje Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast, gdy Gmina nie ma możliwości przypisania w całości poniesionych wydatków na realizację zadania do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a‑2h ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy w zw. z realizacją ww. Zadania, przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku nabyciem (montażem) paneli fotowoltaicznych na Budynku, tj. z pominięciem zastosowania art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.

W oparciu o faktury od wykonawcy ww. Zadania Gmina jest w stanie ustalić kwotę netto oraz odpowiadającą jej kwotę VAT w odniesieniu do nabycia (montażu) paneli fotowoltaicznych.

Należy bowiem zauważyć, że panele te będą służyć do produkcji energii elektrycznej, a Gmina - jako prosument — w związku z rozliczeniem w modelu net-billing, wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji będzie traktować jako czynności opodatkowane VAT (odpłatna dostawa towarów w postaci energii elektrycznej). W związku z tym Gmina będzie wystawiać faktury na Sprzedawcę tytułem wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji.

W związku z powyższym panele fotowoltaiczne  będą służyć do celów działalności gospodarczej — czynności opodatkowanych VAT w postaci odpłatnej dostawy towarów (energii elektrycznej).

W pozostałym zakresie, Gmina nie będzie odliczała VAT z faktur dotyczących realizacji ww. Zadania, bowiem Budynek, którego to Zadanie dotyczy został nieodpłatnie użyczony na rzecz OSP.

Ad 3

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przy czym, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Na podstawie powyższej delegacji, wydano rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 pkt 5 ww. Rozporządzenia, przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Z kolei, w myśl § 3 ust. 1 ww. Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Jednostkami organizacyjnymi samorządu terytorialnego są: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowe oraz zakłady budżetowe (§ 2 pkt 8 ww. rozporządzenia).

Natomiast w § 3 ust. 2 Rozporządzenia wskazano sposób określenia/kalkulacji proporcji - „prewspółczynnika” dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (sposób ustalony według wzoru).

Jednocześnie wskazać należy, iż w myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Przy czym, jak stanowi ust. 11 ww. artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jednakże — stosownie do ust. 13 ww. artykułu - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej:

1)za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, albo

2)za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 99 ust. 2 i 3, za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

- nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak wskazano w opisie sprawy:

• Budynek, na którym zainstalowano panele fotowoltaiczne znajduje się w zarządzie Urzędu Miejskiego w (…) („U”);
• Wykonawca wystawiał faktury po wykonaniu (danego etapu) Zadania;
• Gmina nie dokonała do tej pory odliczenia VAT z faktur dokumentujących wykonanie Zadania, w tym w części w jakie dotyczą one montażu paneli fotowoltaicznych.

A zatem, w przypadku uznania, iż Gminie przysługiwało/przysługuje jedynie prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku nabyciem (montażem) paneli fotowoltaicznych na Budynku OSP z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., prawidłowe będzie dokonanie częściowego odliczenia VAT:

• według „prewspółczynnika” ustalonego dla U.;
• w drodze korekty rozliczenia VAT za właściwe okresy rozliczeniowe, w których otrzymano faktury dokumentujące nabycie (montaż) paneli fotowoltaicznych.

Ad 4

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przy czym, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Zgodnie natomiast z treścią art. 90c ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego.

Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Artykuł 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.

W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Jak wskazano w opisie sprawy:

• Gmina zrealizowała zadanie pt. „(…)” („Zadanie”) polegające m.in. na montażu instalacji fotowoltaicznej („Mikroinstalacja”) na budynku użyteczności publicznej w (…), przy ul. (…) („Budynek”), w którym to budynku mieści się Ochotnicza Straż Pożarna w (…) („OSP”);
• Budynek, na którym zostały zamontowane instalacje fotowoltaiczne stanowi własność Gminy;
• Budynek ten znajduje się w zarządzie Urzędu Miejskiego w (…) („U”);
• Całość wydatków na ww. Zadanie dot. termomodernizacji Budynku (w tym zakup/montaż paneli fotowoltaicznych) ujęto (na podstawie dokumentu OT z dn. 30 grudnia 2022 r.) w wartości początkowej środka trwałego, klasyfikowanego do KŚT 109 — pozostałe budynki niemieszkalne;
• Budynek nie jest udostępniany odpłatnie podmiotom trzecim. Również instalacja fotowoltaiczna umieszczona na Budynku nie jest/nie będzie przedmiotem dzierżawy, czy też najmu;
• Budynek użyczono na rzecz OSP i Gmina nie obciąża OSP kosztami użytkowania budynku, w tym kosztami energii elektrycznej;
• Gmina - jako prosument - w związku z rozliczeniem w modelu net-billing, wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji będzie traktować jako czynności opodatkowane VAT (odpłatna dostawa towarów w postaci energii elektrycznej). W związku z tym Gmina będzie wystawiać faktury na Sprzedawcę tytułem wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji.

W przypadku uznania, iż Gminie przysługiwało/przysługuje prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku nabyciem (montażem) paneli fotowoltaicznych na Budynku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a‑2h ustawy o VAT oraz Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., Gmina byłaby zatem zobowiązana do dokonania korekty odliczonego VAT zgodnie z art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT.

Należy zatem ustalić, czy podatek VAT odliczony od nabycia (montażu) paneli fotowoltaicznych na Budynku podlega korekcie 10 letniej, czy też 5 letniej.

W tym kontekście wskazać należy, iż składnik majątku można zakwalifikować do środków trwałych, jeżeli spełnia on warunki zawarte w art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości. Z przepisu tego wynika, że środki trwałe to rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Do środków trwałych zalicza się nieruchomości, maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy oraz ulepszenia w obcych środkach trwałych.

Z kolei nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego ujmuje się, co do zasady, jako zwiększenie wartości początkowej środka trwałego. Ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji i powoduje, że wartość użytkowa ulepszonego środka trwałego po zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową, mierzoną okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami (por. art. 31 ust. 1 ustawy o rachunkowości).

Natomiast z przepisów podatkowych wynika, że środki trwałe uważa się za ulepszone, jeżeli suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł oraz wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji (por. art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Z kolei na mocy objaśnień szczegółowych do grupy 1 KŚT „Budynki i lokale oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego i spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego”, do wyposażenia budynku zalicza się wszystkie instalacje wbudowane w konstrukcje budynku na stałe, np. instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku, takie jak wbudowane meble. W skład budynku, jako pojedynczego obiektu inwentarzowego, wlicza się także obiekty pomocnicze obsługujące dany budynek, np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie. Obiekty pomocnicze, obsługujące więcej niż jeden budynek, należy zaliczać do właściwych rodzajów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Z objaśnień do grupy 1 KŚT można zatem wnioskować, że paneli fotowoltaicznych niewbudowanych w konstrukcję budynku, nie kwalifikuje się do elementów wyposażenia budynku, a tym samym nie jest zasadne stosowanie przepisów dotyczących ulepszenia środka trwałego (tu: budynku, na którym zamontowane są panele).

Panele fotowoltaiczne zamontowane na dachu Budynku Gminy powinny zatem stanowić odrębny od Budynku środek trwały. Panele te nie są trwale związane z budynkiem, gdyż można je odłączyć bez uszkodzenia wchodzących w jego skład urządzeń, jak również konstrukcji dachu. Jeżeli zatem panele fotowoltaiczne posiadają wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania, jako całość, zgodnie z przeznaczeniem (tj. są kompletne i zdatne do użytku) oraz Gmina zamierza je wykorzystywać w toku podstawowej działalności operacyjnej dłużej niż rok, to powinny one stanowić samodzielny środek trwały.

Warto przytoczyć interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 września 2020 r. (0113-KDIPT2-3.4011.522.2020.2.AC), a dotyczącą możliwości dokonania jednorazowego odpisu amortyzacyjnego nabytego systemu fotowoltaicznego. W interpretacji tej czytamy, że: „(...) Wnioskodawca zamierza zainstalować na wspomnianym budynku instalację fotowoltaiczną, która ma obniżyć koszty eksploatacji budynku. Przewidywany koszt zakupu i montażu instalacji to około 50.000 zł, bez podatku od towarów i usług. Instalacja fotowoltaiczna zostanie zabudowana w taki sposób, że w każdym momencie może zostać zdemontowana, bez szkody dla substancji budowlanej i przeniesiona w inne miejsce, w tym na inny budynek. Pozwala na to konstrukcja samej instalacji oraz sposób jej montażu”.

W publikowanych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, wydanych w zbliżonych stanach faktycznym ustabilizował się pogląd, że instalacje fotowoltaiczne należy klasyfikować, zgodnie z KŚT, pod symbolem 669. Pogląd ten został wyrażony w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 16 października 2019 r., nr 0113-KDIPT2-1.4011.389.2019.1.DJD oraz interpretacji indywidualnej z dnia 3 listopada 2016 r., nr 3063-ILPB2.4510.105.2016.1.AK.

Uznając jednolite stanowisko Krajowej Informacji Podatkowej w zakresie traktowania instalacji fotowoltaicznej, jako odrębnego środka trwałego o symbolu klasyfikacyjnym KŚT 669 uznać należy, że instalacja taka stanowić będzie odrębny środek trwały, który nie modyfikuje wartości budynku, na którym został zamontowany.

Nie można zatem traktować instalacji fotowoltaicznej jako zwiększenia wartość budynku, jego części składowej, a wyłącznie, jako odrębny środek trwały.

Tym samym - przypadku uznania, iż Gminie przysługiwało/przysługuje prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku nabyciem (montażem) paneli fotowoltaicznych na Budynku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. - Gmina będzie zobowiązana do korekty dokonanego odliczenia VAT od nabycia/montażu paneli fotowoltaicznych w ciągu 5 kolejnych lat licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania (co zgodnie z dokumentem OT nastąpiło w 2022 r.), w oparciu o zasady korekty wieloletniej (tj. na podstawie art. 90c w zw. z art. 91 ustawy o VAT) z uwzględnieniem zmian wartości „prewspółczynnika” (tj. proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT) ustalonego dla U.

Ad 5

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przy czym, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Na podstawie powyższej delegacji, wydano rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 pkt 5 ww. Rozporządzenia, przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego rozumie się urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Z kolei, w myśl § 3 ust. 1 ww. Rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Jednostkami organizacyjnymi samorządu terytorialnego są: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowe oraz zakłady budżetowe (§ 2 pkt 8 ww. rozporządzenia).

Natomiast w § 3 ust. 2 Rozporządzenia wskazano sposób określenia/kalkulacji proporcji - „prewspółczynnika” dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (sposób ustalony według wzoru).

Jak wskazano w opisie sprawy:

• Gmina zrealizowała zadanie pt. „(…)” („Zadanie”) polegające m.in. na montażu instalacji fotowoltaicznej („Mikroinstalacja”) na budynku użyteczności publicznej w (…), przy ul. (…) („Budynek”), w którym to budynku mieści się Ochotnicza Straż Pożarna w (…) („OSP”);
• Budynek, na którym zostały zamontowane instalacje fotowoltaiczne stanowi własność Gminy i nie jest on udostępniany odpłatnie podmiotom trzecim. W szczególności Gmina nie dokonuje odpłatnego wynajmu/dzierżawy pomieszczeń/powierzchni znajdujących się w przedmiotowym Budynku. Również instalacja fotowoltaiczna umieszczona na Budynku nie jest/nie będzie przedmiotem dzierżawy, czy też najmu;
• Budynek ten znajduje się w zarządzie Urzędu Miejskiego w (…) („UM”);
• Budynek użyczono na rzecz OSP i Gmina nie obciąża OSP kosztami użytkowania budynku, w tym kosztami energii elektrycznej;
• Gmina — jako prosument — w związku z rozliczeniem w modelu net-billing, wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji będzie traktować jako czynności opodatkowane VAT (odpłatna dostawa towarów w postaci energii elektrycznej). W związku z tym Gmina będzie wystawiać faktury na Sprzedawcę tytułem wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji;
• W umowie zawartej przez Gminę ze Sprzedawcą, Gmina figuruje zarówno jako Odbiorca energii elektrycznej, jak i Prosument energii elektrycznej;
• zamontowana Mikroinstalacja jest instalacją typu on grid. Instalacja typu on grid nie jest w stanie funkcjonować bez zewnętrznego źródła pozyskiwanej energii elektrycznej. Elementem wymagającym zasilania jest falownik (inwerter). Jego zadaniem jest przetwarzanie produkowanego przez system PV prądu stałego (DC) w prąd zmienny (AC), wykorzystywany w domowej instalacji energetycznej oraz:

a.zabezpieczanie poprawnego funkcjonowania instalacji fotowoltaicznej, zwłaszcza w przypadku awarii, gdy dochodzi do zaniku napięcia w sieci;

b.kontrolowanie całego systemu poprzez wykrywanie wszelkich nieprawidłowości, czy konieczności przeprowadzenia prac konserwacyjnych.

- Mikroinstalacja nie posiada licznika i tym samym nie jest możliwe dokładne oszacowanie, na co została zużyta energia.

Ponadto, jak wspomina się na portalach branżowych, zauważyć należy, iż falownik pobiera/zużywa energię elektryczną, zarówno w trybie spoczynku, jak i w trybie pracy, a w instalacji on-grid falownik nie jest w stanie funkcjonować bez zasilania z sieci. Jest to spowodowane tym, że falownik musi dostarczać energię do silnika, aby mógł on działać. Przy każdej zmianie parametrów pracy silnika (np. częstotliwości lub napięcia) falownik musi pobrać dodatkowy prąd. W zależności od rodzaju falownika i jego mocy może to być bardzo duża ilość energii. Ponadto falowniki mogą również pobierać energię z sieci elektrycznej, aby zasilić swoje wewnętrzne elementy elektroniczne.

W ten sposób można zapewnić stabilizację napięcia i czasu pracy silnika oraz zmniejszyć straty energii (por: https://(...) /).

W związku z tym Gmina uważa, że bez zewnętrznego źródła energii elektrycznej nie jest w stanie działać jako prosument energii elektrycznej czyli podejmować działań opodatkowanych VAT, tj. sprzedaży energii elektrycznej wprowadzonej do sieci.

W związku z powyższym, nabywana energia elektryczna jest wykorzystywana przez Gminę zarówno do celów prowadzenia działalności gospodarczej (sprzedaż energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (tj. eksploatacja Budynku, który użyczono na rzecz OSP.)

Ze względu na brak liczników energii elektrycznej w Mikroinstalacji Gmina nie jest w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej (przyporządkowania) podatku VAT naliczonego od nabycia energii elektrycznej do poszczególnych rodzajów działalności.

W związku z tym uznać należy, iż Gminie przysługuje prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem energii elektrycznej do punktu poboru - Budynku z uwzględnieniem proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT oraz Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., ustalonej dla U.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe. 

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Z treści przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy. Przy czym muszą być spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

Powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku C-16/93 z 3 marca 1994 r. pomiędzy R. J. Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, Trybunał zauważył, że czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy.

Ponadto w myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Zatem opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia zastosowanie fikcji prawnej i objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony, podatnik nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług.

Należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie wpisywało się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu, nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 i 14 ustawy o samorządzie gminnym:

Wskazali Państwo, że są zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Zrealizowali Państwo zadanie pt. „(…)” polegające m.in. na montażu instalacji fotowoltaicznej (Mikroinstalacji) na budynku użyteczności publicznej (Budynek), w którym to Budynku mieści się Ochotnicza Straż Pożarna (OSP). Budynek ten znajduje się w zarządzie Urzędu Miejskiego (UM).

Mają Państwo wątpliwości, czy nieodpłatne użyczenie Budynku na rzecz OSP stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że zakres aktywności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, tj. że ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy. Obowiązywanie tej zasady powoduje, że działania podejmowane przez jednostki samorządu terytorialnego w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu tych jednostek, a dotyczące mienia gminy, należy uznać za działanie publiczne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które są wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne.

Zatem czynności wynikające z zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego, z tytułu których gmina nie uzyskuje wpływów, pozostają poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Są one bowiem realizowane przez gminę poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a gmina realizując te czynności, nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem w tym zakresie działa jako organ władzy w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanej sprawie, świadczenie polegające na nieodpłatnym udostępnieniu Budynku Ochotniczej Staży Pożarnej, wiąże się z wykonywaniem przez Państwa zadań własnych mających na celu zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie ochrony przeciwpożarowej, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym.

Wskazali Państwo, że użyczają Budynek na rzecz OSP i nie obciążają OSP kosztami jego użytkowania, w tym kosztami energii elektrycznej.

Mając na uwadze powyższe przepisy prawa, w kontekście niniejszej sprawy należy stwierdzić, że nieodpłatne udostępnienie ww. Budynku pozostaje poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwo użyczając Budynek nie występują w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji nieodpłatne użyczenie przez Państwa Budynku na rzecz OSP, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy, bowiem nieodpłatne udostępnienie Budynku odbywa się w związku z wykonywaniem przez Państwa zadań publicznych.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Mają Państwo  także wątpliwości w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku nabyciem (montażem) paneli fotowoltaicznych na Budynku oraz zakupem energii elektrycznej do punktu poboru — Budynku.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia:

W przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz  (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy:

Jak stanowi art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy:

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczające zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym, podatnik dokonując zakupu towarów, czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa.

Prawo do odliczenia powstaje w związku z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego. Zatem jeżeli obowiązek podatkowy z tytułu danej czynności powstanie u dostawcy towarów czy usług, to u podatnika będącego odbiorcą tej czynności powstanie także prawo do odliczenia (którego źródłem jest ta właśnie czynność).

Natomiast o ile podstawą odliczenia podatku będzie powstanie obowiązku podatkowego u dokonującego dostawy lub świadczącego usługi, możliwość zrealizowania prawa do odliczenia nastąpi w okresie otrzymania faktury.

W sytuacji gdy podatnik nie zrealizował prawa do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy) i podatnik otrzymał fakturę (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy), obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego można dokonać w jednym z trzech kolejnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy). Natomiast gdy podatnik nie dokonał odliczenia w powyższych terminach, ma prawo dokonania takiej czynności poprzez skorygowanie deklaracji za okres, w którym to prawo powstało albo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jednak nie później niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (art. 86 ust. 13 ustawy).

Zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), zwanej dalej ustawą o OZE:

W myśl art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

Wskazali Państwo, że celem nabycia instalacji paneli fotowoltaicznych jest obniżenie kosztów utrzymania Budynku użyteczności publicznej oddanego w użyczenie poprzez zmniejszenie kosztów zużycia energii elektrycznej.

Zatem wydatki dotyczące Mikroinstalacji dotyczą realizacji zadań własnych niepodlegających opodatkowaniu.

Wskazali Państwo także, że system fotowoltaiczny na Budynku został podłączony do sieci lokalnego Operatora Systemu Dystrybucyjnego (OSD).

Zgodnie z umową zawartą przez Państwa z przedsiębiorstwem energetycznym, Sprzedawca świadczy usługę kompleksową na Państwa rzecz w zakresie sprzedaży energii elektrycznej, świadczenia usługi dystrybucji oraz świadczenia usługi odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD z Mikroinstalacji. Za wykonaną usługę Sprzedawca wystawia fakturę obciążającą Państwa. Kupują Państwo energię elektryczną w celu zaspokojenia potrzeb własnych. Ilość zakupionej energii elektrycznej będzie określana na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego. Sprzedaż energii elektrycznej oraz świadczenia usługi jej dystrybucji w ramach Umowy rozliczane będą według stawek i opłat zawartych odpowiednio w taryfie/cenniku oraz w taryfie OSD zgodnie z Państwa grupą taryfową.

Sprzedawca prowadzi dla Państwa konto (konto prosumenta) w myśl ustawy o OZE, na którym ewidencjonuje ilość energii elektrycznej pobranej i wprowadzonej przez Prosumenta oraz wartość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci przez Prosumenta w celu jej zużycia na potrzeby własne.

W zawartej umowie ze Sprzedawcą, są Państwo zarówno Odbiorcą energii elektrycznej, jak i Prosumentem energii elektrycznej. Jako Prosument w związku z rozliczeniem w modelu net-billing, wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji będą Państwo traktować jako czynności opodatkowane VAT (odpłatna dostawa towarów w postaci energii elektrycznej). W związku z tym będą Państwo wystawiać faktury na Sprzedawcę tytułem wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wytworzonej w Mikroinstalacji.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W przypadku ponoszenia wydatków na realizację ww. inwestycji, Państwa obowiązkiem, jako zarejestrowanego czynnego podatnik VAT, jest przypisanie konkretnych wydatków inwestycyjnych do określonego rodzaju działalności gospodarczej (opodatkowanej i zwolnionej od VAT) oraz innej niż gospodarcza (poza VAT), z którymi wydatki te są związane. Mają Państwo obowiązek dokonania, tzw. bezpośredniej alokacji czyli odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu związanych z realizowaną inwestycją.

Jeśli takie wyodrębnienie wydatków jest możliwe przysługuje Państwu pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do wydatków poniesionych na towary i usługi wykorzystywane do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Jeżeli nie mają Państwo możliwości przypisania w całości ponoszonych wydatków na realizację inwestycji do działalności gospodarczej, zastosowanie znajdą przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy należy uznać, że wydatki poniesione na nabycie i montaż Mikroinstalacji na dachu Budynku mają związek zarówno z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu (oddanie Budynku zaopatrywanego w energię elektryczną z Mikroinstalacji w nieodpłatne użytkowanie Ochotniczej Straży Pożarnej w ramach realizacji zadań własnych) oraz opodatkowanymi podatkiem VAT (Mikroinstalacja służy do produkcji prądu, którego dostawa podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT).

Z okoliczności sprawy wynika także, że Mikroinstalacja nie jest w stanie funkcjonować bez zewnętrznego źródła energii elektrycznej. Zatem ponoszą Państwo wydatki również w zakresie zakupu energii elektrycznej.

Mikroinstalacja nie posiada licznika i tym samym nie jest możliwe dokładne oszacowanie, na co została zużyta energia.  

Zatem zakupiona energia elektryczna, również służy do wykonywanych przez Państwa czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, od wydatków dotyczących nabycia Mikroinstalacji oraz zakupu energii elektrycznej, która jest niezbędna do prawidłowego działania Mikroinstalacji nie przysługuje Państwu prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego.

Odnośnie wydatków poniesionych na realizację inwestycji w zakresie nabycia i montażu Mikroinstalacji oraz wydatków w zakresie zakupu energii do punktu poboru w Budynku przysługuje Państwu prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w takim zakresie w jakim wydatki te są związane z wykonywaniem opodatkowanej podatkiem VAT działalności gospodarczej z uwzględnieniem zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz § 3 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Ponadto wskazali Państwo, że nie dokonywali odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem (montażem) Mikroinstalacji.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dla Państwa w zakresie wydatków poniesionych na Mikroinstalację powstało w okresie, w którym otrzymali Państwo faktury dokumentujące poniesione wydatki (o ile w tym okresie lub wcześniej powstał obowiązek podatkowy po stronie dostawcy/usługodawcy w zakresie dostawy i montażu Mikroinstalacji) lub w trzech następnych okresach rozliczeniowych.

Zatem jeżeli nie dokonali Państwo odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ww. Mikroinstalację w terminach wynikających z art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy, z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego mogą Państwo skorzystać poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym to prawo Państwo uzyskali, albo za jeden z trzech następnych okresów rozliczeniowych, po okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jednak nie później niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, przy zachowaniu pozostałych warunków wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa, po zakończeniu roku zobowiązani są Państwo ustalić na podstawie rzeczywistych wartości ostateczną wartość prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz w przepisach § 3 ust. 2  rozporządzenia.

W momencie dokonywania korekty rozliczenia podatku VAT za lata poprzednie w celu skorzystania z odliczenia podatku naliczonego, ostateczna wartość prewspółczynnika dla danego roku podatkowego, którego dotyczy korekta jest już znana.

Zatem korekt rozliczenia podatku w zakresie odliczenia podatku naliczonego od nabycia Mikroinstalacji mogą Państwo dokonać za okres, w którym nabyli Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie ww. ostatecznego prewspółczynnika (ustalonego według zasad określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz § 3 ust. 2 rozporządzenia) dla roku, w którym nabyli Państwo prawo do odliczenia podatku od ww. zakupów. Ponadto powinni Państwo dokonać także stosowanej korekty uwzględniając okres korekty środka trwałego, którego dotyczyła inwestycja.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytanie nr 2 dotyczące prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na nabycie (montaż) paneli fotowoltaicznych jest nieprawidłowe.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 dotyczące prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków na nabycie (montaż) paneli fotowoltaicznych z uwzględnienie proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a – 2h oraz § 3 ust. 2 rozporządzenia oraz dokonania korekt za właściwe okresy rozliczeniowe, w których otrzymano faktury dokumentujące nabycie (montaż) paneli fotowoltaicznych jest prawidłowe.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 5 dotyczące prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego z uwzględnienie proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a – 2h oraz § 3 ust. 2 rozporządzenia od wydatków na nabycie energii elektrycznej, która będzie wykorzystywana w Mikroinstalacji i Budynku jest prawidłowe.

Mają Państwo także wątpliwości, czy przysługiwało/przysługuje Państwu prawo do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku nabyciem (montażem) paneli fotowoltaicznych w ramach korekty 5 letniej, czy 10 letniej.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 90c i art. 91 ustawy.

Jak stanowi art. 90c ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 90c ust. 1 ustawy:

W myśl art. 90c ust. 3 ustawy:

Zatem z art. 90c ust. 1 ustawy wynika obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego z jednoczesnym wskazaniem, że w zakresie tej korekty zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 2-9 ustawy.

Wyjaśnić należy, że w art. 91 ustawy zostały określone zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy:

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy:

Jak stanowi art. 91 ust. 6 ustawy:

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy:

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy:

Powołany wyżej przepis art. 91 ust. 2 ustawy, wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Z okoliczności sprawy wynika, że Budynek stanowi środek trwały podlegający amortyzacji.

Zgodnie z dokumentem OT (Przyjęcie środka trwałego) pn. „(…)” przyjęcie ww. środka trwałego nastąpiło z dniem 30 grudnia 2022 r.

System fotowoltaiczny na Budynku OSP został podłączony do sieci lokalnego Operatora Systemu Dystrybucyjnego (OSD).

W dniu 3 listopada 2022 roku zawarli Państwo z A. S.A. (A) umowę kompleksową sprzedaży energii elektrycznej, świadczenia usługi dystrybucji oraz świadczenia usługi odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzonej do sieci OSD z Mikroinstalacji dla prosumentów. Dotyczy ona sprzedaży, usług dystrybucji oraz odbioru i rozliczania energii elektrycznej wprowadzanej do sieci, w punkcie poboru zlokalizowanym w Budynku OSP.

 Z umowy wynika, że zgłoszenie przyłączenia Mikroinstalacji do sieci elektroenergetycznej nastąpiło w dniu 13 października 2022 r.

Zgodnie z danymi wskazanymi na fakturach otrzymanych od A., pierwsze wprowadzenie wytworzonej energii elektrycznej do sieci miało miejsce w marcu 2023 r. Z tego tytułu, wystawili Państwo fakturę na (…) i wykazali podatek VAT należny.

Wydatki na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej (Mikroinstalacji) na budynku użyteczności publicznej, poniesione w ramach ww. Zadania inwestycyjnego zostały - łącznie z pozostałymi wydatkami dotyczącymi tego zadania - ujęte przez Państwa w wartości początkowej nowego środka trwałego (pn. „(…)”), a nie jako ulepszenie/zwiększenie wartości środka trwałego - Budynku OSP.

Jak Państwo wskazali wydatki na zakup i montaż instalacji fotowoltaicznej na budynku OSP (które ponieśli Państwo w ramach realizacji ww. Zadania) nie stanowią „wytworzenia nieruchomości” w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy o VAT („wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym”), bowiem powinny one składać się na wartość początkową odrębnego (od ww. budynku — nieruchomości) środka trwałego, innego niż budynek (czy też inna nieruchomość).Wartość Mikroinstalacji przekroczyła wartość 15.000 zł.

Zatem nakłady, które Państwo ponieśli na inwestycję polegającą na montażu paneli fotowoltaicznych na Budynku należy traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro - jak Państwo wskazali - instalacja fotowoltaiczna (Mikroinstalacja) stanowi odrębny środek trwały i nie jest ulepszeniem nieruchomości - nie zwiększa wartości Budynku, to korekty podatku naliczonego dotyczącego ww. Mikroinstalacji powinni Państwo dokonać zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy, w ciągu 5‑letniego okresu, licząc od roku, w którym ww. instalacja - jako odrębny środki trwały - została oddana do użytkowania.

Zatem Państwa stanowisko, w myśl którego uważają Państwo, że powinni dokonać korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w ciągu 5 kolejnych lat, licząc od roku, w którym przyjęto do użytkowania Mikroinstalację jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytań). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Wydając niniejszą interpretację, Organ przyjął jako element stanu faktycznego wskazane przez Państwa okoliczności, że wartość instalacji fotowoltaicznej nie zwiększy wartości nieruchomości, instalacja fotowoltaiczna (Mikroinstalacja) stanowi odrębny środek trwały, a nie jest ulepszeniem już istniejącego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).