Prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina… zaplanowała inwestycję obejmującą kompleksową modernizację stacji uzdatniania wody dla miasta…, zlokalizowanej przy…, która została wybudowana w roku…, a zmodernizowana w latach… i w całości jest własnością Gminy...

Realizację przedsięwzięcia zaplanowano w …etapach. Pierwszy etap został już zrealizowany. Kolejne podzielono na trzy inwestycje: „…”, „…”, „…”.

Poszczególne zadania realizowane będą zarówno ze środków budżetu miasta…, jak również pozyskanych na ten cel środków zewnętrznych. W przypadku etapu… będą to środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach programu Fundusze Europejskie dla… na lata... Na realizację pozostałych etapów pozyskano wsparcie w ramach Programu (…).

Szacunkowo stacja zaopatruje w wodę pitną ok. …tys. mieszkańców oraz zakłady produkcyjne. Obecnie sprzedaż wody wynosi ponad …m³/rok.

Głównym celem projektu jest zaspokojenie obecnego i przyszłego zapotrzebowania na wodę dla mieszkańców miasta... Cel ten wiąże się z utrzymaniem wzrostu społeczno-gospodarczego miasta. Zaspokojenie rosnących potrzeb miasta na dostawy wody wiąże się z zapewnieniem ciągłej podaży wody dla ludności oraz zabezpieczeniem odpowiedniej ilości wody dla potrzeb ogólnokomunalnych.

Szczegółowe cele realizacji projektu są następujące:

‒(...).

Szczegółowy zakres realizowanych inwestycji obejmować będzie:

‒(…).

Remontowana infrastruktura zapewni potrzeby wodociągu gminnego zaopatrującego nieruchomości w wodę na cele bytowo-gospodarcze i przeciwpożarowe. Utworzona infrastruktura umożliwi procesy uzdatniania w celu spełnienia wymagań jakości wód na potrzeby zaopatrzenia mieszkańców, na cele socjalno-bytowe, zasili wodociąg zaopatrujący poszczególnych odbiorców.

Gmina… jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. z poz. 1570, z późn. zm.), wykonuje nałożone odrębnymi przepisami na nią zadania, dla realizacji, których została powołana, spoza VAT, jak również czynności podlegające VAT, na podstawie umów cywilnoprawnych, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Gmina… z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT z podległymi jednostkami. Jednostki organizacyjne wchodzą w skład struktury Gminy Miasta... Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina i to ona świadczy usługi opodatkowane i ma prawo do odliczenia VAT naliczonego, a samorządowy zakład budżetowy, jak i jednostki budżetowe, nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów w zakresie podatku od towarów i usług, co oznacza, że wszelkie czynności przez nie wykonywane na rzecz osób trzecich rozliczane są przez Gminę, a czynności dokonywane w ramach Gminy zarówno pomiędzy jednostkami budżetowymi, jak i samorządowym zakładem budżetowym mają charakter wewnętrzny.

Właścicielem remontowanej w ramach zadania infrastruktury pozostanie Gmina Miasta…, natomiast operatorem obiektu i odpowiedzialnym za jego prawidłowe funkcjonowanie i utrzymanie będzie samorządowy zakład budżetowy – Zakład...

Zakład… nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. z poz. 1570 z późn. zm.).

Zakład realizuje zadania w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w szczególności obszarze wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.). Stacja uzdatniania wody wykorzystywana jest wyłącznie w ramach realizacji zadań dotyczących zaopatrzenia mieszkańców w wodę.

Przedmiot inwestycji mieści się w zakresie zadań własnych gminy - art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 z późn. zm.).

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Modernizowaną Stacją Uzdatniania Wody administruje samorządowy zakład budżetowy Zakład…, który dostarcza wodę do odbiorców i obciąża ich za zużytą wodę (wystawia faktury VAT oraz noty księgowe). Wystawcą faktur będzie Zakład…, a sprzedawcą będzie Gmina.

Zakład…, prowadzi działalność gospodarczą polegającą na odpłatnym świadczeniu usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców i firm z terenu Gminy... Działalność ta podlega opodatkowaniu VAT, a podatek należny z tego tytułu jest ujmowany w scentralizowanym rozliczeniu VAT Gminy, natomiast sprzedaż realizowana na rzecz Gminy… i jednostek organizacyjnych ma charakter wewnętrzny i nie podlega podatkowi VAT, w związku z tym wystawiana jest nota obciążeniowa, która również ujmowana jest w scentralizowanym rozliczeniu VAT Gminy.

Gmina nie zna sposobu, aby wydatki związane planowaną przebudową infrastruktury bezpośrednio przyporządkować do określonej grupy czynności (opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej VAT).

W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się z prośbą o wydanie interpretacji indywidualnej.

Podstawa prawna

Art. 15, art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. z poz. 1570, z późn. zm.).

Pytanie

Czy w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych finansowanych ze środków budżetu Gminy, obejmujących nakłady na przebudowę stacji uzdatniania wody, Gminie będzie przysługiwać prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku VAT wyliczonej dla samorządowego zakładu budżetowego – Zakładu… zgodnie z metodologią wskazaną w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999), według danych za poprzedni rok podatkowy?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z przebudową Stacji Uzdatniania Wody, której właścicielem pozostanie Gmina, natomiast samorządowy zakład budżetowy – Zakład… będzie prowadził ich bieżącą eksploatację, przeprowadzał wszelkie naprawy oraz konserwację.

Za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W konsekwencji zatem, w przypadku, gdy dany budynek służy zarówno działalności opodatkowanej, jak również przeznaczony jest do wykonywania zadań własnych gminy niepodlegających opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, Gmina ma prawo odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu właściwego prewspółczynnika.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Jeżeli Gmina nie jest w stanie przyporządkować dokonywanych nabyć towarów i usług do poszczególnych rodzajów działalności (pozostającej poza zakresem podatku od towarów i usług oraz opodatkowanej), zobowiązana jest do odliczenia podatku naliczonego, na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług przy uwzględnieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników - § 3 ust. 2 rozporządzenia (wzoru ustalonego dla zakładu budżetowego).

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast - w świetle przepisów art. 86 ust. 2a ustawy - w sytuacji, gdy przypisanie nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – „sposób określenia proporcji”.

Obiekt stacji uzdatniania wody wykorzystywany jest zarówno do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, jak również do czynności poza tą działalnością niepodlegających opodatkowaniu VAT. Dla kosztów realizacji inwestycji gmina potrafi wyodrębnić cenę netto oraz VAT związanych wykonaniem robót budowlanych. Brak jest jednak możliwości przyporządkowania podatku naliczonego z tytułu przeprowadzonej przebudowy stacji do konkretnego rodzaju działalności. Modernizowana infrastruktura wykorzystywana jest przez zakład budżetowy Gminy.

Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków związanych z przebudową stacji uzdatniania wody w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji powyższego, odnośnie wydatków poniesionych na przebudowę stacji uzdatniania wody, która będzie wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej - do czynności opodatkowanych oraz do celów innych niż działalność gospodarcza, a Gmina nie będzie miała możliwości przypisania poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności, to w celu wyliczenia kwoty podatku naliczonego Gmina będzie zobowiązana stosować sposób określenia proporcji określony w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz w przepisach rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. dla zakładu budżetowego – Zakład...

Skoro ww. infrastruktura nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych, to tak obliczony podatek będzie podatkiem naliczonym do odliczenia. Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur będzie przysługiwało na wskazanych zasadach pod warunkiem, że nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczam, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Dodatkowo wskazuję, że podany przez Państwa we własnym stanowisku przepis prawa określony jako „(…) § 3 ust. 2 rozporządzenia (…)”, uznałem za oczywistą omyłkę pisarską, ponieważ treść wniosku, w tym własne stanowisko odnosi się do stosowania prewspółczynnika dla zakładu budżetowego, o którym mowa w § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i Państwo zastosują się do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.