Skutki podatkowe związane z dostawą działki (powstałej z podziału działki).

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 listopada 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 30 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy dostawa udziału w działce nr 1 (numer po podziale) powstałej z podziału działki nr 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 lutego 2024 r. (wpływ 6 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (pozostający w związku małżeńskim o ustroju wspólności majątkowej) w celu wybudowania gospodarstwa rolnego, (w tym siedliska dla rodziny) i prowadzenia tam działalności rolniczej wraz z żoną w 1995 r. nabył w oparciu o akt notarialny od (…) działki nr 3 obręb (…) pow. 3,88 ha (łąka), nr 4 obręb (…) pow. 11,50 ha (grunt rolny i grunt orny). Środki na zakup gruntu pochodziły w głównej mierze ze sprzedanego wcześniej mieszkania.

Na wskazanych gruntach od 1995 r. prowadzona jest działalność rolnicza. Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą, tj. gospodarstwo rolne A. B., w ramach którego zidentyfikowane są następujące rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej:

• 0130 Z- uprawy rolne połączone z chowem i hodowlą zwierząt (działalność mieszana).

Przez wzgląd na konieczność zmiany pracy w 1997 r. Wnioskodawca wraz z żoną i całą rodziną zmienił miejsce zamieszkania, które oddalone jest o ponad 100 km od miejsca nabytej nieruchomości. W związku z tym w niektórych okresach po nabyciu ww. gruntów, były oddane one w dzierżawę na cele prowadzenia działalności rolniczej. Wnioskodawca ani jego żona nigdy nie prowadzili pozarolniczej działalności gospodarczej.

Część z działki 4 obrębu (…) o pow. 1,0392 ha została podzielona na mniejsze działki. 7 sierpnia 2008 r. została wydana decyzja Wójta Gminy (…) o warunkach zabudowy, w oparciu o którą dokonano podziału części działki 4 na mniejsze działki. Z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy wystąpił Wnioskodawca wraz z żoną. Wskutek dokonanego podziału powstały m.in. działki:

• dz. nr 5 pow.0,1357ha (sprzedana 23 lipca 2020 r.);

• dz. nr 6 pow. 0,1381 ha (sprzedana 3 grudnia 2021 r.);
• dz. nr 7 pow. 0,1308 ha (sprzedana 22 listopada 2021 r.);
• dz. nr 8 pow. 0,1319 ha (sprzedana 28 czerwca 2021 r.);
• dz. nr 9 pow. 0,2067 ha (sprzedana 13 lutego 2021 r.);
• dz. nr 10 pow. 0,2005 ha (sprzedana 13 lutego 2021 r.).

W momencie sprzedaży wszystkie z ww. działek posiadały nadal status terenów rolniczych.

Wnioskodawca wraz z żoną dokonywali sprzedaży ww. działek aby uzyskać środki na pomoc swoim dzieciom wchodzącym w dorosłość i zakładającym własne rodziny. Na sprzedawanych działkach nie prowadzili żadnych prac zwiększających ich wartość, tj. nie doprowadzili mediów, nie utwardzali gruntu do dojazdu, nie ogrodzili nieruchomości. Przy sprzedaży nie korzystali z pośredników od sprzedaży nieruchomości. Nie zainwestowali uzyskanych środków w kolejne grunty przeznaczone do dalszej sprzedaży.

Jednocześnie Wnioskodawca wraz z żoną wystąpił z wnioskami o wydanie warunków zabudowy i o podział działki 2 (powstałej z podziału działki 4) na kilkanaście mniejszych działek.

Wystąpienie z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy było elementem niezbędnym do uzyskania decyzji o podziale działki 2 na mniejsze działki, tj. działanie to nie miało prowadzić do rozpoczęcia budowy jakichkolwiek obiektów na terenie gruntu, a jedynie było warunkiem niezbędnych do tego, aby została wydana decyzja dzieląca na mniejsze działki ww. grunt.

Część działek, których powstanie nastąpi wskutek planowanego podziału zostanie przeznaczona do sprzedaży. Działki powstałe z podziału działki 2 położone są na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawca wraz z żoną nie planują prowadzić na działkach prac takich jak: doprowadzenie energii elektrycznej, utwardzenie gruntu do dojazdu, ogrodzenie nieruchomości.

Natomiast w związku z porozumieniem zawartym z gminą, na terenie której położona jest nieruchomość, Wnioskodawca został zobowiązany do wybudowania sieci wodno-kanalizacyjnej do dzielonych działek. Sieć ta będzie następnie przekazana na rzecz gminy. Jest to warunek konieczny do uzyskania decyzji o podziale działki 2. W momencie sprzedaży podzielonych działek wszystkie one będą posiadały status terenów rolniczych. Żadna z działek, które będą sprzedane nie jest zabudowana jakimikolwiek obiektami.

Wnioskodawca wraz z żoną przy planowanej sprzedaży nie mają zamiaru korzystać z pośredników w obrocie nieruchomościami, czy profesjonalnych pełnomocników. Nabywcy - jeśli tacy się pojawią - będą zgłaszać się głównie w oparciu o tzw. pocztę pantoflową. Działki będę planowane do sprzedaży w celu uzyskania środków na bieżące funkcjonowanie i pomoc finansową najbliższej rodzinie. Środki uzyskane ze sprzedaży działek nie będą inwestowane w zakup kolejnych nieruchomości, które miałyby być przeznaczone na sprzedaż.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Sformułowane we wniosku pytanie dotyczy tylko działki, która będzie sprzedawana.

Działki nr 3 i 4 zostały nabyte od  X w likwidacji. Transakcja nabycia nie była opodatkowana VAT. Do transakcji Sprzedawca nie wystawił faktury z wykazaną kwotą podatku VAT.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem działek nr 3 i 4.

Wnioskodawca nie był i nie jest rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.).

Wnioskodawca z tytułu prowadzonej działalności rolniczej od 1995 r. nie był i nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Z działek nr 3 i 4 oraz działek, które zostaną albo zostały wydzielone nigdy nie były ani nie są obecnie sprzedawane płody rolne opodatkowane podatkiem VAT.

Wszystkie działki, które Wnioskodawca już sprzedał, i które planuje sprzedać były wydzielane z terenów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.

Działki wydzielone z podziału działki nr 4, które zostały sprzedane były częścią prowadzonego gospodarstwa rolnego. Działki, które zostaną wydzielone z działki nr 2 a jeszcze są nie sprzedane, nadal są częścią prowadzonego gospodarstwa rolnego.

Umowa dzierżawy była zawarta przez Wnioskodawcę wraz z małżonką. Stroną umowy był Wnioskodawca wraz z małżonką.

Działka nr 3 nigdy nie była dzierżawiona. Część działki 4 była dzierżawiona na okres 10 lat, tj. 2012-2022 r.

Przed dokonaniem sprzedaży działek już sprzedanych Wnioskodawca nie zawierał umów przedwstępnych. Przed dokonaniem planowanej sprzedaży działek, które mają powstać z podziału Wnioskodawca zamierza zawrzeć umowy przedwstępne, w których zawarcie umowy przenoszącej własność uzależnione będzie od uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji o podziale działki 2 i uzyskania warunków zabudowy dla sprzedawanej działki.

W ramach umowy przedwstępnej Wnioskodawca nie udzielił i nie będzie udzielał żadnemu podmiotowi pełnomocnictwa. Natomiast Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa synowi B., który może składać w imieniu Wnioskodawcy i zawierać umowy sprzedaży działek (pełnomocnictwo obejmuje możliwość składania oświadczeń woli w imieniu Wnioskodawcy i zawierania aktów notarialnych przenoszących własność działek, Pełnomocnik może zawierać także umowy przedwstępne sprzedaży tych nieruchomości). Syn Wnioskodawcy nie posiadał pełnomocnictwa do sprzedaży działek, które zostały już wcześniej sprzedane.

Wnioskodawca w ramach umowy przedwstępnej nie udzielił i nie będzie udzielał żadnemu podmiotowi pełnomocnictwa. Wnioskodawca natomiast udzielił, jak już wskazano wyżej pełnomocnictwa synowi B., który może w imieniu Wnioskodawcy zawierać umowy sprzedaży działek (pełnomocnictwo obejmuje możliwość składania oświadczeń woli w imieniu Wnioskodawcy i zawierania aktów notarialnych przenoszących własność działek, pełnomocnik może zawierać także umowy przedwstępne sprzedaży tych nieruchomości).

W związku z planowaną sprzedażą działek Wnioskodawca będzie zawierał z Kupującymi umowy przedwstępne, w których będą ustalone warunki od spełnienia których  będzie zależało zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej własność danej działki. Zawarcie umowy przenoszącej własność uzależnione będzie od uzyskania przez Wnioskodawcę decyzji o podziale działki nr 2 i uzyskania warunków zabudowy dla sprzedawanej działki. Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa do działania w imieniu Wnioskodawcy w związku z planowaną sprzedażą działek. Pełnomocnikiem Wnioskodawca ustanowił syna B., który może w imieniu Wnioskodawcy zawierać umowy sprzedaży działek (pełnomocnictwo obejmuje możliwość składania oświadczeń woli w imieniu Wnioskodawcy i zawierania aktów notarialnych przenoszących własność działek, pełnomocnik może zawierać także umowy przedwstępne sprzedaży tych nieruchomości).

Żadne działki planowane do sprzedaży, (które powstaną z wydzielenia działki nr 2) nie zostały jeszcze sprzedane. Data sprzedaży działek, które Wnioskodawca sprzedał w latach poprzednich są oznaczone w stanie faktycznym w ramach pierwotnego wniosku.

Podział działki nr 2 powinien nastąpić w 2024 r.

Działka nr 2 zostanie podzielona na 18 działek, którym planowo mają zostać nadane numery od 1/1-2/1.

Obecnie jest potencjalny Kupiec na jedną z działek (planowany nr po podziale 1/1), które mają postać z podziału działki nr 2. Kupiec ten nigdy wcześniej nie nabywał od Wnioskodawcy żadnej nieruchomości. Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną.

Dla wszystkich niezabudowanych działek i tych sprzedanych, i tych planowanych do sprzedaży z podziału zostały i będą wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Pytania

1.Czy sprzedaż działki (planowany nr po podziale 1/1), która powstanie z podziału działki 2 jest opodatkowana podatkiem VAT?

2.Czy sprzedaż działki (planowany nr po podziale 1/1), która powstanie z podziału działki nr 2 jest zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9?

Pana stanowisko w sprawie ostatecznie sformułowane w nadesłanym uzupełnieniu

Ad 1

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o VAT, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Z kolei jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o powyższe, aby doszło do opodatkowania we wskazanym przypadku, muszą zaistnieć określone okoliczności. Po pierwsze czynność musi być wykonywana przez podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Jednocześnie musi być odpłatna oraz dotyczyć towaru albo usługi. A contrario, brak spełnienia którejkolwiek okoliczności, powoduje, że dana czynność nie może być uznana za odpłatną dostawę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Analizując powyższe, należy dokonać sprawdzenia, czy w przypadku Wnioskodawcy, będziemy mieli do czynienia z opodatkowaniem VAT, tj. czy występują wszystkie okoliczności z art. 5 ust. 1 pkt 1, o czym mowa powyżej.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na definicję „towaru”.

W ramach art. 2 pkt 6 ustawy, czytamy że przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak natomiast stanowi art. 45 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy natomiast m.in. rzeczy, a te z kolei dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle powyższego, grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. W przypadku, w którym przeniesienie własności tej rzeczy następuje za wynagrodzeniem, oczywiście występuje także element odpłatności, jako ekwiwalent w zamian za przeniesienia prawa własności.

Mając na uwadze powyższe, de facto o objęciu opodatkowaniem transakcji sprzedaży działki przez Wnioskodawcę, będzie decydowało czy w ogóle można przypisać mu status podatnika VAT, a jeśli tak, to czy działa w takim charakterze w przypadku sprzedaży działki. Sprzedaż działki za wynagrodzeniem jest bowiem odpłatną dostawą towarów.

Zatem warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

• „po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”,
• „po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług”.

Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT.

Należy zatem ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży, Wnioskodawca będzie spełniał przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług. Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Mianowicie w świetle art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei jak stanowi art. 15 ust. 2 ww. aktu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem aby mówić o prowadzeniu działalności gospodarczej, która z kolei pozwala nam traktować podmiot za podatnika VAT, czynności podejmowane przez niego powinna cechować stałość, powtarzalność i profesjonalizm.

Przestawiona definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Natomiast w ocenie Wnioskodawcy, w kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanych w sposób profesjonalny czynności. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Dlatego też przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt lub budynek działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Bowiem działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że w określonych sytuacjach sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Daje to w konkluzji podstawę do przyjęcia, że kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i zarządzeniem majątkiem prywatnym. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki, czy działek nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się  w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Nie możemy bowiem w takim wypadku przypisać charakteru podatnika właścicielowi działek, którego działania nie spełniają definicji działalności gospodarczej z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Nie zmienia tego nawet fakt, że dany podmiot dokonał podziału gruntu na mniejsze nieruchomości.

Warto także w tym momencie podnieść, że przepisy prawa krajowego ani wspólnotowego nie wskazują nam w jaki sposób należy definiować majątek prywatny, czy zarządzanie nim. TSUE w innym swoim orzeczeniu (C-291/92 Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), wskazał że majątek prywatny to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Dlatego jeśli dana osoba w całym okresie posiadania danej nieruchomości nie wykazuje zamiaru wykorzystywania całości, czy części nieruchomości w celach gospodarczych, nie może być mowy o traktowaniu tych aktywów jako związanych z działalnością ciągłą, zorganizowaną, czy zarobkową.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników VAT, w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Nie bez znaczenia jest w tym wypadku ustalenie tego, czy podmiot dokonujący sprzedaży gruntu podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Nie stanowi takiej działalności podejmowanie pojedynczych czynności z ww., które mają na celu wyłącznie gospodarowanie majątkiem prywatnym, w zakresie ułatwienia, zwiększenia wartości majątku, etc. Prowadzi to do wniosku, że np. podział działki na mniejsze nie powoduje samo przez się, że Wnioskodawca jest uznawany za podatnika na gruncie podatku od towarów i usług.

W przypadku Wnioskodawcy nie może być mowy o działaniu jej w charakterze profesjonalisty. Po pierwsze, wskazuje na to sposób nabycia nieruchomości. Grunty zostały nabyte prawie 30 lat temu. Moment, w którym zostały nabyte, cel tego działania - chęć prowadzenia gospodarstwa rolnego i siedliska dla rodziny, jak i następcze wykorzystywanie gruntów do działalności rolniczej, wskazuje że w tym wypadku mamy do czynienia ewidentnie z majątkiem prywatnym. Majątkiem, który nie był nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej.

Po drugie, Wnioskodawca nie podejmował czynności uatrakcyjniających, które mogą być uznane za takie, które podjąłby podmiot profesjonalnie zajmujący się obrotem nieruchomościami. Samo wydzielenie z gruntu stanowiącego majątek osobisty sprzedawcy większej ilości działek nie stanowi takiej okoliczności. Wnioskodawca nie ogrodził sprzedawanych nieruchomości, nie zlecił ich sprzedaży czy pośrednictwa podmiotom profesjonalnie zajmującym się tego rodzaju czynnościami. Co więcej, Wnioskodawca nie planuje prowadzić profesjonalnych ogłoszeń nieruchomości, a potencjalni nabywcy będą pozyskiwani głównie poprzez tzw. pocztę pantoflową. Zatem sposób ogłaszania sprzedaży nieruchomości należy traktować jako archaiczny, nie odpowiadający nie tylko obecnym realiom gospodarczym w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, ale nawet nie przystający do działania w zakresie zarządzania majątkiem prywatnym. Wskazuje na to chociażby brak profesjonalnych ogłoszeń w Internecie, co w naturalny sposób zawęża grupę odbiorców tych ogłoszeń i prowadzi także do wniosku, że sam Wnioskodawca nie próbuje w tym wypadku maksymalizować dochodowości na sprzedaży działek.

Wobec powyższego należy uznać, że w okolicznościach wskazanych w opisie sprawy zbycie, sprzedaż działki (planowany numer po podziale 1/1) uzyskanej z podziału działki 2 nie stanowi działalności gospodarczej i nie podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT. Brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która to aktywność byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie zmienia tego fakt zbycia w przeszłości gruntów uzyskanych z podziału działki 4. Także okoliczności nabycia, zbycia i zarządzania tym majątkiem nie mogą być traktowane jako spełniające przesłanki prowadzenia działalności gospodarczej na gruncie VAT.

Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży działki Wnioskodawca wystąpi przy tych transakcjach w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 tego aktu prawnego. W sytuacji Wnioskodawcy należy przyjąć, że sprzedaż działki odbywa się na zasadach zarządzania majątkiem prywatnym, które to czynności mają miejsce w sferze prywatnej, i co do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy sprzedaż działki, która powstanie (planowany numer po podziale 1/1) z podziału działki 2 nie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie jest objęta regulacją tego aktu prawnego przez wzgląd na niespełnianie przesłanek uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT.

Ad 2

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o VAT, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Z kolei jak stanowi art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o powyższe, aby doszło do opodatkowania we wskazanym przypadku, muszą zaistnieć określone okoliczności. Po pierwsze czynność musi być wykonywana przez podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Jednocześnie musi być odpłatna oraz dotyczyć towaru albo usługi. A contrario, brak spełnienia którejkolwiek okoliczności, powoduje, że dana czynność nie może być uznana za odpłatną dostawę opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy.

Analizując powyższe, należy dokonać sprawdzenia, czy w przypadku Wnioskodawcy, będziemy mieli do czynienia z opodatkowaniem VAT, tj. czy występują wszystkie okoliczności z art. 5 ust. 1 pkt 1, o czym mowa powyżej.

W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na definicję „towaru”.

W ramach art. 2 pkt 6 ustawy, czytamy że przez towar rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak natomiast stanowi art. 45 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

Wśród dóbr materialnych wyróżniamy natomiast m.in. rzeczy, a te z kolei dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome.

Na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W świetle powyższej analizy grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. W przypadku, w którym przeniesienie własności tej rzeczy następuje za wynagrodzeniem, oczywiście występuje element odpłatności, jako ekwiwalent przeniesienia prawa własności.

Mając na uwadze powyższe, de facto o objęciu opodatkowaniem transakcji sprzedaży działek przez Wnioskodawcę, będzie decydowało czy ogóle można przypisać mu status podatnika VAT, a jeśli tak, to czy działa w takim charakterze w przypadku sprzedaży działek.

W ramach odpowiedzi na pierwsze z zadanych pytań, Wnioskodawca wykazał, że jego zdaniem okoliczności, w których dochodzi do sprzedaży działki, nie pozwalają traktować go jako podatnika podatku od towarów i usług przy dokonywaniu tych czynności.

Niemniej jednak w przypadku, w którym organ wydający byłby innego zdania, Wnioskodawca zwraca się także z pytaniem w zakresie ewentualnej możliwości stosowania regulacji art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. aktu, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Tym samym, ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego.

Jak wskazano w ramach opisu stanu faktycznego, na żadnej z działek planowanych do sprzedaży (także na działce, która po podziale ma uzyskać numer 1/1) nie będzie obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nie można zatem wskazać, że działka planowana do sprzedaży jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę. Nieruchomości planowana do sprzedaży będzie posiadać status nieruchomości rolnej w rozumieniu art. 46 (1) Kodeksu cywilnego. W ramach ewidencji gruntów działka planowana do sprzedaży oznaczona jest jako grunty rolne. Działka ta (planowany numer po podziale 1/1) nie jest zabudowana jakimikolwiek obiektami.

Potwierdzeniem takiego rozumowania jest interpretacja ogólna Ministra Finansów z 18 czerwca 2013 r. (znak: PT10/033/12/207/WLI/13/RD58639). Dlatego też w ocenie Wnioskodawcy nawet w sytuacji traktowania go przy dokonywaniu czynności sprzedaży działek jako podatnika od towarów i usług (co Wnioskodawca neguje w oparciu o przedstawioną powyżej argumentację), planowana sprzedaż działki (planowany numer po podziale 1/1), która powstanie z podziału działki 2, stanowiłaby czynność objętą co prawda regulacją ustawy o VAT, ale podlegającą zwolnieniu w oparciu o regulacje art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. aktu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pan przedstawił we wniosku jest:

• nieprawidłowe w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT dostawy udziału w działce nr 1 (numer po podziale) powstałej z podziału działki nr 2, oraz
• nieprawidłowe w zakresie zastosowania dla tej transakcji zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.):

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 198 ustawy Kodeksu cywilnego:

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu:

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, była przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10).

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Ponadto, Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie, nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działki, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:

• wraz z małżonką jest Pan właścicielem niezbudowanych nieruchomości o nr 3 i 4,
• nabycie przedmiotowych działek nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i nie zostało udokumentowane fakturą, w związku z tym nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu ww. działek,
• na ww. gruntach była prowadzona od 1995 r. działalność rolnicza, tj. gospodarstwo rolne (uprawy rolne połączone z chowem i hodowlą zwierząt),
• nie był Pan i nie jest Pan rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawy,
• nie był Pan również z tytułu prowadzonej działalności rolniczej czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT,
• z działek nr 3 i 4 oraz działek, które zostały wydzielone i będą wydzielone nigdy nie były/nie są sprzedawane płody rolne opodatkowane podatkiem VAT,
• wszystkie działki, które już Pan sprzedał, i które planuje Pan sprzedać zostały wydzielone z terenów wchodzących w skład prowadzonego gospodarstwa rolnego,
• działka nr 3 nigdy nie była przedmiotem umowy dzierżawy,
• część działki 4 została przez Pana i małżonkę wydzierżawiona na okres 10 lat, tj. 2012-2020,
• działka nr 4 została przez Pana podzielona na mniejsze, w wyniku podziału powstały działki nr 5, 6, 7, 8, 9, 10 oraz działka nr 2,
• wraz z żoną wystąpił Pan z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy i o podział działki nr 2 powstałej z podziału działki nr 4,
• działka nr 2 zostanie podzielona na 18 mniejszych (numer działek po planowanym podziale to 1/1-2/1),
• wystąpienie z wnioskiem o wydanie warunków zabudowy było elementem niezbędnym do uzyskania decyzji o podziale działki nr 2 na mniejsze działki,
• dokonał Pan już sprzedaży działek nr 5, 6, 7, 8, 9, 10,
• część działek, które powstaną z podziału działki nr 2 zostanie przeznaczona przez Pana do dalszej sprzedaży,
• obecnie zamierza Pan dokonać dostawy działki nr 1 (nr planowany po podziale), która powstanie z podziału działki nr 2 na mniejsze,
• nie prowadził Pan wraz z małżonką na działkach żadnych prac, takich jak: doprowadzenia energii elektrycznej, utwardzenia gruntu do dojazdu, ogrodzenia nieruchomości,
• w związku z porozumieniem zawartym z gminą zobowiązał się Pan do wybudowania sieci wodno-kanalizacyjnej do dzielonych działek, którą to sieć przekaże Pan gminie (jak Pan wskazał – jest to warunek konieczny do uzyskania decyzji o podziale działki nr 2,
• w momencie sprzedaży działki będą niezabudowane i będą posiadały status terenów rolniczych.

Dodatkowo wskazał Pan, że:

• podział działki nr 2 planowany jest do końca 2024 r.,
• żadne działki planowane do sprzedaży z podziału działki nr 2 nie zostały jeszcze sprzedane,
• na jedną z działek (nr 1/1) jest potencjalny kupiec, z którym zawarł Pan umowę przedwstępną,
• działki, które powstaną z podziału działki nr 2 położone są na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego,
• dla wszystkich działek niezabudowanych (i tych sprzedanych i tych, które planuje Pan sprzedać z podziału zostały i będą wydane decyzje o warunkach zabudowy.

Ponadto, z treści wniosku wynika, że nie udzielił Pan żadnemu innemu podmiotowi pełnomocnictwa. Jedyne pełnomocnictwo udzielił Pan synowi, który może w Pana imieniu zawierać umowy sprzedaży działek (zakres pełnomocnictwa obejmuje możliwość składania oświadczeń woli w Pana imieniu, możliwość zawierania aktów notarialnych przenoszących własność działek, zawierania przez pełnomocnika umów przedwstępnych).

Pana wątpliwości dotyczą tego, czy sprzedaż działki (planowany nr po podziale 1/1), która powstanie z podziału działki 2 będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, objętą zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Dla ustalenia, czy sprzedaż towaru (działki) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w pierwszej kolejności należy ustalić, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości występuje z tytułu tej transakcji w charakterze podatnika podatku VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Jak już wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Dzierżawa jest więc umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz okoliczności wskazane we wniosku należy wskazać, że w przypadku sprzedaży udziałów w działce (planowany nr po podziale 1/1), która powstanie z podziału działki nr 2 nie będzie Pan zbywał majątku osobistego. Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Część działki nr 4 była przedmiotem umowy dzierżawy, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jak wskazano powyżej wypełnia definicję świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej. Dzierżawa przez Pana działki nr 4 na okres 10 lat spowodowała, że nieruchomość ta utraciła charakter majątku prywatnego. Ponadto, podjęte przez Pana zorganizowane działania mające na celu sprzedaż działek - zarówno w stosunku do działek, które już Pan sprzedał oraz w stosunku do działek, które zamierza Pan sprzedawać - (tj. uzyskanie decyzji o podziale, zobowiązanie do wybudowania sieci wodno-kanalizacyjnej (warunek konieczny do uzyskania decyzji o podziale), wydanie warunków zabudowy (niezbędny elementem uzyskania decyzji o podziale) świadczą bezsprzecznie, że działał Pan w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Wszystkie działania podjęte przez Pana w związku dokonaną sprzedażą i dalszą sprzedażą działek stanowią ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądziły, że dostawa działki, powstałej po podziale działki nr 2 wypełnia przesłanki działalności gospodarczej.

Tym samym, w odniesieniu do sprzedaży udziału w działce (planowany nr po podziale 1/1) powstałej z podziału działki nr 2 uznać należy, że dokonując opisanych we wniosku czynności, podjął Pan działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał Pan aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Ponadto, sposób wykorzystywania działki nr 2 (z której zostanie wydzielona działka będąca przedmiotem Pana zapytania) w całym okresie jej posiadania wyklucza uznanie jej za majątek osobisty wykorzystywany do celów prywatnych.

Zatem, stwierdzić należy, że sprzedaż udziału w działce, powstałej z podziału działki nr 2 będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan będzie działał jako podatnik zdefiniowany w art. 15 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pana za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży udziału w działce, powstałej z podziału działki nr 2 gruntu (planowany nr po podziale 1/1) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznaję za nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zaznaczyć należy, że zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U z 2023 r. poz. 977 ze zm.):

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

We wniosku wskazał Pan, że podział działki nr 2 powinien nastąpić do końca 2024 r. Z planowanego podziału ma powstać 18 działek niezabudowanych (numery działek od 1 do 2/1). Z okoliczności wskazanych we wniosku wynika, że działki powstałe z podziału działki nr 2 położone są na terenie nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jednak – zgodnie z Pana wskazaniem – dla wszystkich działek, (i tych sprzedanych, i tych planowanych do sprzedaży po podziale) zostały i będą wydane decyzje o warunkach zabudowy.

W konsekwencji, dostawa działki (planowany nr po podziale 1/1), która powstanie z podziału działki nr 2 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ wydzielona działka na moment sprzedaży stanowić będzie teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem, należy stwierdzić, że planowana sprzedaż udziału w działce, która powstanie z podziału działki (planowany nr po podziale 1/1) będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż przez Pana udziału w działce, która powstanie z podziału działki nr 2 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznaje za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Zatem przedmiotowa interpretacja rozstrzyga w zakresie zastosowania przepisów regulujących podatek od towarów i usług względem Pana, a nie wywiera skutku prawnego dla Pana małżonki.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Ze względu na autonomiczność prawa podatkowego i odrębność uregulowań prawnych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku VAT rozstrzygnięcie przyjęte w niniejszej interpretacji dot. opodatkowania dostawy udziału w działce, powstałej z podziału działki nr 2 (planowany nr po podziale 1/1) pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie przyjęte w tym zakresie na gruncie przepisów dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych.

Wskazuję ponadto, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego przez Pana we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z  29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).