Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Gminy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 grudnia 2023 r. wpłynął wniosek Państwa Gminy z 12 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn.: „...”. Uzupełnili go Państwo pismem z 12 lutego 2024 r. (data wpływu 12 lutego 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina A (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT).

Gmina realizuje zadania własne, określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym) w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym dotyczące ładu przestrzennego oraz gospodarki nieruchomościami.

Gmina jest właścicielem obiektu w B pełniącego dotychczas funkcję oświatową. Gmina zamierza wykorzystać ten obiekt w ramach realizacji projektu, którego jest uczestnikiem, tj. projektu o nazwie: „...” realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa ... na lata 2014-2020, Oś priorytetowa VIII. Infrastruktura dla usług użyteczności publicznej, Działanie 8.4 Infrastruktura społeczna, Poddziałanie 8.4.2 Infrastruktura usług socjalnych i zdrowotnych w obszarze ..., Typ projektu nr 3: Projekty z zakresu wsparcia na rzecz uchodźców z Ukrainy.

Inwestycja Gminy polega na rozbudowie z przebudową budynku w B wraz ze zmianą sposobu jego użytkowania z funkcji oświatowej na budynek mieszkalny. Gmina jest w trakcie realizacji tej inwestycji.

Zakres robót związanych z rozbudową, przebudową i zmianą sposobu użytkowania obejmuje:

‒(...)

Na fakturach dokumentujących ww. wydatki jako nabywca wskazana będzie Gmina.

Po przeprowadzeniu zaplanowanych prac budowlanych powstaną dwa mieszkania. Mieszkania te przygotowywane są z zamiarem ich udostępnienia na rzecz uchodźców z Ukrainy. Zakwaterowanie ma mieć charakter długoterminowy. Lokale te przyznawane będą w oparciu o zasady wynajmowania lokali wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu Wnioskodawcy. Z tytułu udostępnienia lokali Gmina pobierać będzie stosowny czynsz. Czynsz stanowić będzie wynagrodzenie za usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym. Lokale będą mogły pełnić wyłącznie funkcję mieszkalną, nie dopuszcza się realizacji w nich innych celów niż potrzeby mieszkaniowe.

W przypadku braku chętnych lub w przypadku wyprowadzenia się obywateli Ukrainy lokale zostaną wykorzystane na potrzeby mieszkalne mieszkańców Gminy, w tym np. zakwaterowanie osób w trudnej sytuacji oczekujących na mieszkanie lub związane z usamodzielnieniem się wychowanków domów dziecka po opuszczeniu placówek opiekuńczo-wychowawczych lub jako mieszkania wspomagane, lub inne, co zapewni utrzymanie interwencji również w okresie trwałości projektu. Tym samym, zdaniem Gminy, przedmiot projektu będzie służył Gminie do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych VAT, ale jednocześnie korzystających ze zwolnienia z VAT.

Celem projektu jest poprawa integracji społecznej uchodźców z Ukrainy, zagrożonych wykluczeniem społecznym oraz poprawa dostępu do infrastruktury mieszkaniowej.

Projekt dotyczy inwestycji w infrastrukturę niezbędną dla uchodźców z Ukrainy, którzy znaleźli się na terenie Gminy oraz są zagrożeni wykluczeniem społecznym. Dzięki realizacji projektu nastąpi wzmocnienie procesu włączenia społecznego uchodźców z Ukrainy oraz przeciwdziałanie ubóstwu i bezdomności tej grupy społecznej.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że w związku ze złożonym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej projektu „...” Gmina A (dalej: Gmina) pragnie doprecyzować określenie celu wydatków ponoszonych w ramach realizacji projektu. Mianowicie, przedmiot projektu będzie służył Gminie do wykonywania wyłącznie czynności podlegających opodatkowaniu VAT, korzystających ze zwolnienia z VAT.

Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją opisanej inwestycji?

Państwa stanowisko w sprawie

Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją opisanej inwestycji.

UZASADNIENIE:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

‒wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

‒wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

‒nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim wydatki te służą czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu VAT lub czynnościom podlegającym opodatkowaniu VAT, ale korzystającym ze zwolnienia z VAT.

Gmina pragnie zaznaczyć, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wielokrotnie wskazywał, że w celu przyznania podatnikowi prawa do odliczenia podatku naliczonego, co do zasady konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku należnego, a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia. Jednocześnie, zdaniem TSUE, istnieje możliwość przyznania podatnikowi prawa do odliczenia, gdy taki bezpośredni i ścisły związek nie występuje, lecz poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów i usług. Takie wydatki mają bowiem bezpośredni związek z całością działalności gospodarczej podatnika (wyrok TSUE w sprawie C-126/14 Sveda UAB).

Powyższe prowadzi do wniosku, że prawo do odliczenia powstaje zarówno wtedy, gdy dany wydatek pozostaje w ścisłym związku z konkretną czynnością opodatkowaną, jak również, gdy jest związany z większą liczbą takich czynności, a także, gdy zostaje poniesiony w związku z ogółem czynności, kształtujących zakres działalności gospodarczej podatnika. W każdym bowiem z tych przypadków podatek naliczony zapłacony w cenie nabytych towarów lub usług stanowi, w sposób pośredni lub bezpośredni, element cenotwórczy czynności opodatkowanych, pozostając z nimi w ten sposób ścisłym związku, wynikającym zarówno z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Gminy nabywane w ramach Projektu towary oraz usługi będą wykorzystywane przez Gminę do czynności niedających prawa od obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Projekt bowiem będzie służył czynnościom, dla których ustawa o VAT przewiduje zwolnienie z VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 36 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z 26 października 1995 r. o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego.

Zwolnienie, które znajduje się w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT stanowi implementację z art. 135 ust. 1 lit. I Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.). Przepis powyższy stanowi, że Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: „(...) dzierżawę i wynajem nieruchomości”.

Krajowe ustawodawstwo stanowi o zwolnieniu z opodatkowania usługi najmu pod warunkiem jego mieszkaniowego przeznaczenia.

Należy ponadto zauważyć, że stosownie do art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 47 załącznika nr 3 do ustawy.

Powyższe wskazuje, że przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

‒świadczenie usługi na własny rachunek,

‒charakter mieszkalny nieruchomości,

‒mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala natomiast na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi.

W związku z faktem, że Gmina będzie wykonywać usługę najmu we własnym zakresie, lokale będą miały charakter mieszkań, zaś korzystający z lokali powstałych w ramach opisanej inwestycji będą mogli realizować w nich wyłącznie potrzeby mieszkaniowe - Gmina będzie mogła w tym zakresie zastosować zwolnienie z VAT.

Powyższe oznacza, że wydatki ponoszone w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji będą miały związek z czynnościami zwolnionymi z VAT. Tym samym, nie będą spełnione przesłanki warunkujące prawo do odliczenia VAT naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Takie samo stanowisko zaprezentował Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 8 marca 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.24.2023.2.AR.

Mając na uwadze powyższe, brak związku wydatków ponoszonych na inwestycję z występującymi po stronie Gminy czynnościami opodatkowanymi VAT oznacza, że przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostaną spełnione. W związku z powyższym, zdaniem Gminy, nie będzie miała ona prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją opisanej inwestycji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwa Gmina przedstawiła we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są/nie będą w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.