Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości na podstawie faktur VAT-RR w przypadku gdy wynikające z tych faktur płatności na rzecz rolników ryczałtowych zostały pomniejszone o wpłaty udziałów członkowskich.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 grudnia 2023 roku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości na podstawie faktur VAT-RR w przypadku gdy wynikające z tych faktur płatności na rzecz rolników ryczałtowych zostały pomniejszone o wpłaty udziałów członkowskich.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu zdarzenia przyszłego

Spółdzielnia  (...) działa w oparciu o ustawę z dnia 16 września 1982 r. Prawo Spółdzielcze (tekst jedn.: Dz.U. z 2021 r. poz. 648), która obliguje Spółdzielnię do funkcjonowania w oparciu o zatwierdzony statut zawierający zarówno przepisy wymagane prawem, jak i uchwalone przez udziałowców będących dostawcami .... Spółdzielnia jest dobrowolnym zrzeszeniem nieograniczonej liczby osób o zmiennym funduszu udziałowym, która w interesie swoich członków prowadzi wspólną działalność gospodarczą (zgodnie z § 1 oraz § 2 Statutu). Członkami Spółdzielni mogą być osoby fizyczne, które są pełnoletnie, posiadają zdolność do czynności prawnych, posiadają własne lub dzierżawione gospodarstwo rolne, prowadzą hodowlę (...). Warunkiem przyjęcia członka do Spółdzielni jest złożenie przez przystępującego deklaracji pisemnej. Deklaracja powinna zawierać jego imię i nazwisko, imię ojca, datę i miejsce urodzenia, miejsce zamieszkania, ilość zadeklarowanych udziałów a jeżeli przystępujący jest osobą prawną - jej nazwę i siedzibę oraz liczbę zadeklarowanych udziałów. Przystępujący składają na deklaracji oświadczenie, że nie posiadają udziałów w firmie konkurencyjnej i że nie będą sprzedawali ... dla firmy konkurencyjnej. Członka do Spółdzielni przyjmuje Rada Nadzorcza na podstawie deklaracji złożonej pod rygorem nieważności w formie pisemnej i podpisanej przez przystępującego. Przyjęcie na członka powinno być stwierdzone na deklaracji podpisami dwóch członków Rady Nadzorczej z podaniem daty przyjęcia. Obowiązuje to również przy zmianie danych dotyczących zadeklarowanych udziałów. Zgodnie z § 12 Statutu członek Spółdzielni zobowiązany jest zadeklarować co najmniej 1 udział.

Udział członkowski (obowiązkowy) składa się z dwóch składników:

a)składnika podstawowego w kwocie (...) zł,

b)składnika zmiennego, dla osób fizycznych i prawnych dostarczających ... do Spółdzielni, w wysokości kwoty stanowiącej iloczyn od 3 do 10 groszy (kwota ruchoma) i ilości dostarczanego przez członka ..., nie więcej niż (…) zł kwartalnie.

Wysokość kwoty ruchomej na dany miesiąc ustala Rada Nadzorcza w drodze uchwały przed rozpoczęciem nowego miesiąca. W przypadku niepodjęcia uchwały o wysokości kwoty ruchomej na dany miesiąc, obowiązuje wysokość kwoty ruchomej z poprzedniego miesiąca.

Zgodnie z § 13 ust. 1 Statutu Spółdzielni członek Spółdzielni jest zobowiązany wpłacić udział w sposób następujący:

a)kwotę, o której mowa w § 12 ust. 1 pkt a - jednorazowo lub w ratach miesięcznych w ciągu roku od daty przyjęcia członka do Spółdzielni;

b)kwota, o której mowa w § 12 ust. 1 pkt b - będzie potrącana przez Spółdzielnię miesięcznie z należności za dostarczone ... w terminie określonym w § 12 ust. 1 pkt b.

Spółdzielnia prowadzi swoją działalność samodzielnie i posiada osobowość prawną. Przedmiotem działalności Spółdzielni (art. 3 Statutu) jest przede wszystkim skup i przetwórstwo (...) Na potrzeby realizacji swoich zadań Spółdzielnia skupuje ... m.in. od rolników ryczałtowych (w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o VAT) będących jednocześnie jej członkami. Spółdzielnia zawiera z dostawcami umowy kontraktacji ... wyprodukowanego w gospodarstwach - w tym z rolnikami ryczałtowymi. Dostawy realizowane są na zasadach wynikających z (...). W zawartej umowie rolnik oświadczy, czy jest rolnikiem ryczałtowym, czy też jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółdzielnia wystawia w imieniu dostawców faktury VAT RR za dostarczony surowiec zgodnie z art. 115 - 118 ustawy o VAT. Faktury wystawiane są w ujęciu miesięcznym - jedna faktura obejmuje wszystkie dokonane w miesiącu kalendarzowym dostawy ...danego dostawcy i zawiera zryczałtowany zwrot podatku VAT (zgodnie z art. 115 ustawy o VAT). Za dostarczony surowiec, w terminie określonym w Umowie dostaw, Spółdzielnia przekazuje na konto bankowe wskazane przez dostawcę ..., kwotę brutto wykazaną na fakturze VAT RR pomniejszoną o wartość dostarczonych przez Spółdzielnię towarów i usług oraz potrąceń udziałów, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt b) Statutu - skompensowanych z należnościami za dostarczony surowiec. Zapłata dokonywana jest zgodnie z terminami wynikającymi z zawartej z rolnikiem umowy kontraktacji. W tytule zapłaty widnieje numer faktury RR i data jej wystawienia. Spółdzielnia jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT (w tym również jako podatnik VAT UE), składa deklaracje VAT, a zakup ... od dostawców jest związany z dostawą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług - sprzedażą wytworzonych z zakupionego surowca wyrobów .... Obecnie, z uwagi na wątpliwości dotyczące regulacji przepisów art. 116 u.p.t.u, Spółdzielnia z ostrożności nie uwzględnia w swoich rozliczeniach podatku VAT jako podatek naliczony (i nie dokonuje jego odliczenia) części przekazanego rolnikom ryczałtowym zryczałtowanego zwrotu podatku w zakresie dokonanych potrąceń na udziały.

Pytanie

Czy Spółdzielnia ma prawo do odliczenia całości podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT RR w pełnej wysokości, tj. również w zakresie potrąceń wzajemnych wierzytelności wynikających z ustawy - Kodeks Cywilny, tj. wierzytelności należnych Spółdzielni z tytułu wpłat udziałów członkowskich?

Państwa stanowisko w sprawie

Spółdzielnia  (...) spełnia wszystkie, określone w art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, warunki do uznania całości przekazanego przez Spółdzielnię rolnikom ryczałtowym zryczałtowanego zwrotu podatku za podatek naliczony, o którym mowa w art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT. Spółdzielnia ma w związku z tym prawo do odliczenia kwot zwrotu przekazanych rolnikom ryczałtowym w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności (wierzytelności z tytułu wpłat udziałów członkowskich).

Okoliczności przekazania rolnikom ryczałtowym części wynagrodzenia za dostarczone ... w formie ww. potrąceń nie powinny ograniczać prawa Spółdzielni do uwzględnienia całości zryczałtowanego zwrotu w rozliczeniu VAT jako podatku naliczonego. Należy podkreślić, że ciężarem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych obarczono podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników bezpośrednio, przede wszystkim: punkty skupu, hurtownie, przetwórnie, niektóre sklepy itp. Ponadto na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty rolne (usługi rolnicze), a nie na tego rolnika nałożono obowiązek udokumentowania tej transakcji dostawy (usługi). Podatnik omawianego podatku bowiem, nabywający te produkty, rozliczając podatek, ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą zakup tych produktów, oznaczoną jako „Faktura VAT RR”. Aby jednak powyższe obowiązki nałożone na tych podatników były dla nich neutralne, w art. 116 ust. 6 ustawy przewidziano możliwość odzyskania kwoty podatku zryczałtowanego zapłaconego rolnikom, pod warunkiem że:

1)nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;

2)zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;

3)w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Zatem w przytoczonym przepisie art. 116 ust. 6 ustawy, określono warunki, których spełnienie uprawnia nabywców produktów rolnych do zwiększenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku. Jednym z nich jest obowiązek zapłaty należności za produkty rolne, na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. W art. 116 ust. 8, 9 i 9a ustawy, doprecyzowano zasady rozliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku przez nabywców produktów rolnych od rolnika ryczałtowego. Warunek, o którym mowa w art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy, nie dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne i odpowiednio: kwotą należności za towary i usługi dostarczone temu rolnikowi przez nabywcę (art. 116 ust. 8 ustawy), kwotą potrącenia z tytułu rat pożyczek i zaliczek udzielonych rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów (art. 116 ust. 9 ustawy), czy też kwotą potrąceń, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych - egzekucyjnych (art. 116 ust. 9a ustawy). Odnosząc się do powołanego przez Państwa art. 498 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), wskazać należy, że przepis ten reguluje zasady potrącania (kompensowania) wzajemnych należności. Zgodnie z tym przepisem: Gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Na skutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Powyższe oznacza, że potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności), następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Potrącenie stanowi zatem formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą. Kwestię tą rozpatrywał Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z 12 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1124/19. NSA podkreślił, że: „Celem uregulowania art. 116 ust. 6 u.p.t.u. było również powiązanie zapłaty dokonywanej przez podatnika z konkretną transakcją zakupu produktów rolnych oraz określenie warunków, na jakich podatnik może zrealizować odliczenie. Wprowadzenie tych warunków wskazanych w art. 116 ust. 6 pkt 1 - 3 u.p.t.u. służy niewątpliwie zarówno temu, aby zryczałtowany zwrot podatku naliczonego dla nabywcy produktów rolnych od rolnika ryczałtowego był neutralny, lecz z drugiej strony umożliwia organom podatkowym rzetelną kontrolę dokonywanych zwiększeń podatku naliczonego”. Tym samym - jak wskazał NSA – „stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wypełniał dyspozycję z art. 498 k.c. ponieważ rolnik ryczałtowy jest dłużnikiem Spółdzielni w zakresie wpłat z tytułu udziałów członkowskich i składek na F, a jednocześnie wierzycielem z tytułu należności za dostawy mleka”. NSA wskazał, że z treści wniosku wynika, iż wierzytelności Spółdzielni i rolników - jej członków, spełniają warunki wymienione w tym przepisie, ich przedmiotem są bowiem pieniądze, są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwa we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą o VAT”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Art. 2 pkt 19 ustawy o VAT stanowi, że:

Z treści art. 115 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT wynika, że:

Art. 146ef ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT stanowi, że:

W myśl art. 116 ust. 1 ustawy o VAT:

Art. 116 ust. 2 pkt 10 ustawy o VAT stanowi, że:

Zgodnie z art. 116 ust. 3 ustawy o VAT:

 W myśl art. 116 ust. 4 ustawy o VAT:

Zgodnie z powołanym przepisem faktura VAT RR nie jest wystawiana przez sprzedawcę, lecz przez nabywcę. Podatnik podatku od towarów i usług nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego, wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą zakup tych produktów. Oryginał faktury przekazywany jest sprzedawcy, czyli rolnikowi ryczałtowemu. Należy również podkreślić, że celem faktury oraz dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty jest w tym przypadku przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a dodatkowo – dla nabywcy produktów rolnych – potwierdzenie prawa do powiększenia kwoty podatku naliczonego uprawniającej do obniżenia kwoty podatku należnego.

 W myśl art. 116 ust. 6 ustawy o VAT:

Celem regulacji zawartej w powyższym przepisie jest powiązanie zapłaty dokonywanej przez podatnika z konkretną transakcją zakupu produktów rolnych oraz określenie warunków, na jakich podatnik może zrealizować prawo do odliczenia.

Stosownie do art. 116 ust. 7 ustawy o VAT:

Art. 116 ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że:

 Natomiast zgodnie z art. 116 ust. 9 ustawy o VAT:

Na mocy z art. 116 ust. 9a ustawy o VAT:

Z opisu sprawy wynika, że funkcjonują Państwo jako Spółdzielnia w oparciu o statut zawierający zarówno przepisy wymagane prawem, jak i uchwalone przez udziałowców będących dostawcami mleka. Są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zakup mleka od dostawców jest związany z dostawą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług - sprzedażą wytworzonych z zakupionego surowca wyrobów ....

Warunkiem przyjęcia członka do Spółdzielni jest złożenie przez przystępującego deklaracji pisemnej. Deklaracja powinna zawierać jego imię i nazwisko, imię ojca, datę i miejsce urodzenia, miejsce zamieszkania, ilość zadeklarowanych udziałów. Zgodnie z § 12 Państwa Statutu członek Spółdzielni zobowiązany jest zadeklarować co najmniej 1 udział. Zgodnie z § 13 ust. 1 Statutu Państwa Spółdzielni członek Spółdzielni jest zobowiązany wpłacić udział w sposób następujący:

a)kwotę, o której mowa w § 12 ust. 1 pkt a - jednorazowo lub w ratach miesięcznych w ciągu roku od daty przyjęcia członka do Spółdzielni;

b)kwota, o której mowa w § 12 ust. 1 pkt b - będzie potrącana przez Spółdzielnię miesięcznie z należności za dostarczone ...w terminie określonym w § 12 ust. 1 pkt b.

Wystawiają Państwo faktury VAT RR za dostarczony surowiec. Faktury wystawiane są w ujęciu miesięcznym - jedna faktura obejmuje wszystkie dokonane w miesiącu kalendarzowym dostawy mleka danego dostawcy i zawiera zryczałtowany zwrot podatku VAT. Za dostarczony surowiec, w terminie określonym w Umowie dostaw, przekazują Państwo na konto bankowe wskazane przez dostawcę mleka, kwotę brutto wykazaną na fakturze VAT RR pomniejszoną o wartość dostarczonych przez Państwa towarów i usług oraz potrąceń udziałów, o których mowa w § 13 ust. 1 pkt b) Statutu - skompensowanych z należnościami za dostarczony surowiec. W tytule zapłaty widnieje numer faktury RR i data jej wystawienia.

Ciężarem mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych obarczono podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników bezpośrednio, przede wszystkim: punkty skupu, hurtownie, przetwórnie, niektóre sklepy itp. Ponadto na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty rolne (usługi rolnicze), a nie na tego rolnika nałożono obowiązek udokumentowania tej transakcji dostawy (usługi). Podatnik omawianego podatku bowiem, nabywający te produkty, rozliczając podatek, ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą zakup tych produktów, oznaczoną jako „Faktura VAT RR”.

Zwrot „potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw”, którym posłużono się w art. 116 ust. 9a ustawy o VAT, dotyczy wszystkich potrąceń wzajemnych należności, w tym wynikających z umów opartych między innymi na ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.)

Zgodnie z art. 498 § 1 Kodeksu cywilnego:

Art. 498 § 2 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności), następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Potrącenie stanowi zatem formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą. Zatem w przypadku transakcji potrącenia wzajemnych wierzytelności dochodzi do rozliczenia transakcji, gdzie potrącenie (kompensata) stanowi formę zapłaty.

Skoro zatem z jednej strony rolnik ryczałtowy obowiązany jest do dokonania wpłaty udziałów członkowskich na Państwa rzecz, z drugiej natomiast strony Państwo do dokonania na jego rzecz zapłaty należności za produkty rolne (...), to potrącenie to stanowi należności o których mowa w art. 116 ust. 9a ustawy o VAT. Należy podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego obejmuje jedynie te należności, co do których spełniono warunki wynikające z przepisów art. 116 ust. 6 do ust. 9a ustawy.

Zatem będą mieć Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości na podstawie faktur VAT-RR, w przypadku gdy wynikające z tych faktur płatności na rzecz rolników ryczałtowych zostały pomniejszone o wpłaty udziałów członkowskich.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).