Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu dot. instalacji fotowoltaicznych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego lub do zwrotu podatku VAT od wydatków poniesionych na Zadanie pn. „(...)”. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 stycznia 2024 r. (wpływ 29 stycznia 2024 r.) oraz pismem z 1 lutego 2024 r. (wpływ 1 lutego 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Miasto (...) (dalej: Miasto, Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego oraz zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Miasto, jako Beneficjent, 21 grudnia 2021 r. podpisało umowę w sprawie projektu nr (...) pn. (…) (dalej: Projekt), finansowanego ze środków Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2014-2021, w ramach Programu Rozwój Lokalny. Projekt realizowany jest w terminie od (…) 2021 r. do (…) 2024 r.

Projekt obejmuje realizację (...) zadań, zarówno inwestycyjnych jak i nieinwestycyjnych w różnych obszarach działania Miasta. W toku realizacji Projektu, w wyniku powstania oszczędności w budżecie Projektu, Miasto (…) 2023 r. wystąpiło do Operatora Programu, tj. Ministerstwa Funduszy i Polityki Regionalnej, o wyrażenie zgody na wprowadzenie nowego zadania w ramach projektu, tj. „(...)” (dalej: Zadanie, Inwestycja). Zadanie będzie obejmowało dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych dla obiektów użyteczności publicznej na terenie Miasta. W ramach Zadania, Miasto będzie ponosiło wydatki na zakup towarów i usług. Wydatki będą dokumentowane przez jej kontrahentów fakturami VAT, wystawianymi na Miasto, z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Całkowita wartość wydatków przeznaczonych na realizację przedsięwzięcia: (…) PLN brutto; dofinansowanie na poziomie 100% wydatków kwalifikowanych.

Planowana Inwestycja należy do zakresu zadań własnych nałożonych na jednostkę samorządu terytorialnego – Miasto – przepisami ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

Obiekty użyteczności publicznej, na których planowane jest wykonanie instalacji fotowoltaicznych, to jednostki oświatowe (przedszkola, szkoły podstawowe, szkoły średnie), obiekty sportowe (stadion miejski, boisko Orlik, pływalnia miejska), obiekty kulturowe ((...) oraz Miejski Dom Kultury), budynek Urzędu Miejskiego, budynek MPGKiM.

Po dostawie i montażu instalacji oraz po przyłączeniu jej do sieci elektroenergetycznej, jednostki Miasta będą prosumentami energii odnawialnej w rozumieniu przepisów ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.) i zgodnie z art. 4b, 4c ww. ustawy, energia będzie rozliczana w systemie net-billing (na indywidualnym koncie prosumenta). Konto prosumenta służy ewidencjonowaniu ilości energii elektrycznej pobranej i wprowadzonej do sieci przez prosumenta. Wyprodukowana energia będzie wykorzystywana na potrzeby własne ww. jednostek, niemniej jednak system net-billing polega na rozliczaniu kosztowym, opierającym się o wartość energii zakupionej i oddanej. Oznacza to, że jednostki jako prosumenci będą sprzedawać nadwyżki energii wprowadzonej do sieci po określonej cenie, a za energię pobraną będzie płacić jak inni odbiorcy. Sprzedaż taka dokonana przez Miasto jako podatnika VAT stanowi odpłatną dostawę towarów, tym samym jest to czynność podlegająca opodatkowaniu.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy

1-3.Łączna odpowiedź na pytania nr 1, 2 i 3 została przedstawiono w tabeli poniżej:

4.Dwa obiekty nie są wykorzystywane przez jednostki podlegające obowiązkowi centralizacji rozliczeń w podatku VAT w ramach JST – (...) oraz Miejski Dom Kultury (…):

1)zarówno (...) oraz Miejski Dom Kultury (…) wykorzystują obiekty użyteczności publicznej na podstawie umów użyczenia;

2)efekty realizowanego Projektu, polegające na wykonaniu instalacji fotowoltaicznych na obiektach użyteczności publicznej, które są wykorzystywane przez jednostki niepodlegające obowiązkowi centralizacji rozliczeń w podatku VAT w ramach JST, będą wykorzystywane do następujących czynności:

-(...): niepodlegających opodatkowaniu, czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku VAT;

-Miejski Dom Kultury (…): opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku VAT.

5.Faktury dokumentujące wydatki związane z montażem instalacji fotowoltaicznych będą podzielone w następujący sposób:

1)Faktura łączna za obiekty: (…);

2)Faktura łączna za obiekty: (…);

3)Faktura łączna za obiekty: (…);

4)Faktura łączna za obiekty: (...).

Powyższy podział faktur wynika z podzielenia zamówienia publicznego na cztery części (zgodnie ze wskazaniem obiektów powyżej). Cena oferty Wykonawcy ma charakter ryczałtowy i planowane jest otrzymanie jednej faktury od Wykonawcy jednej części zamówienia.

6.Gmina będzie w stanie przyporządkować wydatki związane z montażem instalacji fotowoltaicznych do każdego obiektu, a tym samym do każdej jednostki budżetowej/zakładu budżetowego (na podstawie kosztorysów/kalkulacji od Wykonawcy).

7.

8.Sprzedaż nadwyżki energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Miasto jako Prosumenta stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT.

Obiekty, na których Miasto planuje wykonanie instalacji fotowoltaicznych, wymienione w tabeli w pkt 1-3 są wykorzystywane przez jednostki budżetowe Miasta oraz przez Miejskie Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej – zakład budżetowy (poz. 23) i przez samorządowe instytucje kultury: (...) (poz. 20) i Miejski Dom Kultury (...) (poz. 21).

Miasto informuje, że planuje przekazać wykonane instalacje fotowoltaiczne w nieodpłatne użytkowanie jednostkom niepodlegającym obowiązkowi centralizacji rozliczeń VAT (tj. (...) oraz Miejski Dom Kultury (...)). Oznacza to, że efekty realizowanego projektu Miasto, będzie wykorzystywało do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ powyższe samorządowe instytucje kultury posiadają osobowość prawną i same dokonują rozliczeń z dostawcą energii, w związku z tym, to te jednostki będą wykorzystywały efekty realizowanego Projektu, a nie Miasto.

Pytanie

Czy Miasto jako Beneficjent Projektu „(...)”, finansowanego ze środków Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2014-2021, ma prawo do odliczenia – obniżenia podatku naliczonego lub do zwrotu podatku VAT wynikającego z wydatków poniesionych na Zadanie w ramach wyżej wymienionego Projektu?

Państwa stanowisko w sprawie (przedstawione ostatecznie w piśmie z 23 stycznia 2024 r.)

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady należy rozpatrywać jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W takiej sytuacji, Miasto uznać należy za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem dokonywać ono będzie (poprzez swoje jednostki organizacyjne) dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji na podstawie umów zawartych z dostawcą energii elektrycznej, za wynagrodzeniem. Zatem sprzedaż przez Miasto energii elektrycznej do sieci w systemie net-billing stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy. W związku z powyższym, na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, Miasto ma możliwość do częściowego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą. Zgodnie z treścią ww. przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Przepis art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6l ustawy.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie, z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

Według art. 86 ust. 2c ustawy:

Na podstawie art. 86 ust. 2d ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2g ustawy:

W świetle art. 86 ust. 2h ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Zakres ww. regulacji obejmuje m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

Zgodnie natomiast z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego, jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych, tj. dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej, zakładu budżetowego.

Powyższe rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.

Na mocy § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Stosownie do § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Na podstawie § 2 pkt 4 i pkt 9, 10, 11 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy:

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 10b ustawy:

Jak zatem wynika z art. 90 ust. 10 pkt 2 w związku z art. 86 ust. 2g ustawy, jeżeli proporcja nie przekroczy 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0% i nie dokonywać odliczeń podatku naliczonego. Nie oznacza to jednak, że wskaźnik poniżej 2% pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z zastosowaniem wyliczonej proporcji. W powyższej sytuacji bowiem podatnik ma prawo wyboru, czy dokona on odliczenia w oparciu o wyliczoną proporcję, czy też zrezygnuje z tego prawa i nie odliczy podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczeń, w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Treść powyższych przepisów znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

-podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

-podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Miasto, w celu wypełnienia nałożonych na nie zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT i zwolnionej od podatku) oraz działalności innej niż gospodarcza.

W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości, natomiast w przypadku wydatków związanych z działalnością inną niż gospodarcza lub zwolnionymi od podatku VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje w ogóle. Natomiast w przypadku, gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przyporządkowanie ich do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Dotyczą więc tylko czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), zwaną dalej „ustawą o OZE”:

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o OZE.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Przepis art. 4 ust. 10 ustawy o OZE wskazuje, że:

Na mocy art. 4 ust. 10a ustawy o OZE:

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

Na mocy art. 4d ustawy:

Należy zauważyć, że do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. 2018 r., poz. 1276). Co do zasady zatem, czynności, o których mowa w tym przepisie, stanowić mogą czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku.

Jak wskazano we wniosku, Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego oraz zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Miasto realizuje Zadanie, które będzie obejmowało dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych dla obiektów użyteczności publicznej na terenie Miasta. W ramach Zadania, Miasto będzie ponosiło wydatki na zakup towarów i usług. Wydatki będą dokumentowane przez kontrahentów fakturami, wystawianymi na Miasto, z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Planowana Inwestycja należy do zakresu zadań własnych nałożonych na jednostkę samorządu terytorialnego – Miasto – przepisami ustawy o samorządzie gminnym. Obiekty użyteczności publicznej, na których planowane jest wykonanie instalacji fotowoltaicznych to jednostki oświatowe (przedszkola, szkoły podstawowe, szkoły średnie), obiekty sportowe (stadion miejski, boisko Orlik, pływalnia miejska), obiekty kulturowe ((...) oraz Miejski Dom Kultury), budynek Urzędu Miejskiego, budynek MPGKiM. Po dostawie i montażu instalacji oraz po przyłączeniu jej do sieci elektroenergetycznej, jednostki Miasta będą prosumentami energii odnawialnej w rozumieniu przepisów ustawy o odnawialnych źródłach energii i zgodnie z art. 4b, 4c ww. ustawy, energia będzie rozliczana w systemie net-billing (na indywidualnym koncie prosumenta). Konto prosumenta służy ewidencjonowaniu ilości energii elektrycznej pobranej i wprowadzonej do sieci przez prosumenta. Wyprodukowana energia będzie wykorzystywana na potrzeby własne ww. jednostek, nie mniej jednak system net-billing polega na rozliczaniu kosztowym, opierającym się o wartość energii zakupionej i oddanej. Oznacza to, że jednostki jako prosumenci będą sprzedawać nadwyżki energii wprowadzonej do sieci po określonej cenie, a za energię pobraną będzie płacić jak inni odbiorcy. Sprzedaż taka dokonana przez Miasto jako podatnika VAT stanowi odpłatną dostawę towarów, tym samym jest to czynność podlegająca opodatkowaniu.

Wszystkie wymienione w opisie sprawy jednostki – poza (...) i Miejskim Domem Kultury (...) (które to jednostki są samorządowymi instytucjami kultury) podlegają obowiązkowej centralizacji rozliczeń podatku VAT w ramach JST. Dwa obiekty nie są wykorzystywane przez jednostki podlegające obowiązkowi centralizacji rozliczeń w podatku VAT w ramach JST – (...) oraz Miejski Dom Kultury (...). Zarówno (...) oraz Miejski Dom Kultury (...) wykorzystują obiekty użyteczności publicznej na podstawie umów użyczenia. Faktury dokumentujące wydatki związane z montażem instalacji fotowoltaicznych będą podzielone w następujący sposób:

1.Faktura łączna za obiekty: (…)

2.Faktura łączna za obiekty: (…)

3.Faktura łączna za obiekty: (…)

4.Faktura łączna za obiekty: (...).

Gmina będzie w stanie przyporządkować wydatki związane z montażem instalacji fotowoltaicznych do każdego obiektu, a tym samym do każdej jednostki budżetowej/zakładu budżetowego (na podstawie kosztorysów/kalkulacji od Wykonawcy).

Sprzedaż nadwyżki energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Miasto jako Prosumenta stanowi czynność opodatkowaną podatkiem VAT. Obiekty, na których Miasto planuje wykonanie instalacji fotowoltaicznych są wykorzystywane przez jednostki budżetowe Miasta oraz przez Miejskie Przedsiębiorstwo Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej – zakład budżetowy i przez samorządowe instytucje kultury: (...) i Miejski Dom Kultury (...). Miasto planuje przekazać wykonane instalacje fotowoltaiczne w nieodpłatne użytkowanie jednostkom niepodlegającym obowiązkowi centralizacji rozliczeń VAT (tj. (...) oraz Miejski Dom Kultury – (...)). Oznacza to, że efekty realizowanego projektu – w odniesieniu do budynków (...) i Miejskiego Domu Kultury – Miasto, będzie wykorzystywało do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ powyższe samorządowe instytucje kultury posiadają osobowość prawną i same dokonują rozliczeń z dostawcą energii, w związku z tym, to te jednostki będą wykorzystywały efekty realizowanego Projektu, a nie Miasto.

Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, w następujących obiektach: (…), jest prowadzona zarówno działalność niepodlegająca opodatkowaniu oraz opodatkowana podatkiem VAT (budynki wykorzystywane są na potrzeby własne oraz do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy) i nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej.

Z kolei następujące budynki: (...) są wykorzystywane przez Państwa na potrzeby własne oraz do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a ponadto jak Państwo wskazali we wniosku, służą zarówno do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności zwolnionych od podatku i nie mają Państwo możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków w całości do celów działalności gospodarczej oraz w całości lub w części do poszczególnych rodzajów wykonywanych czynności.

Z kolei – jak wynika z opisu sprawy – budynki (...) będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Planują Państwo przekazać wykonane instalacje fotowoltaiczne w nieodpłatne użytkowanie jednostkom niepodlegającym obowiązkowi centralizacji rozliczeń VAT. Oznacza to, że efekty realizowanego projektu Miasto będzie wykorzystywało do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ samorządowe instytucje kultury posiadają osobowość prawną i same dokonują rozliczeń z dostawcą energii, w związku z tym to te jednostki będą wykorzystywały efekty realizowanego Projektu, a nie Miasto.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy Miasto jako Beneficjent Projektu „(...)”, finansowanego ze środków Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2014-2021, ma prawo do odliczenia – obniżenia podatku naliczonego lub do zwrotu podatku VAT wynikającego z wydatków poniesionych na Zadanie w ramach wyżej wymienionego Projektu.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wskazano wyżej, obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zatem, aby rozstrzygnąć, czy Miastu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, należy ustalić, czy towary i usługi nabywane dla realizacji ww. inwestycji będą w jakimkolwiek zakresie związane z czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do ww. wątpliwości, należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi. W sytuacji, gdy przyporządkowanie ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Następnie w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czynności opodatkowane) oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (czynności zwolnione) – zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik jest obowiązany do rozliczenia podatku naliczonego według proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Z treści wniosku wynika, że instalacje OZE będą montowane m.in. na budynkach: (…). W budynkach tych jest prowadzona zarówno działalność niepodlegająca opodatkowaniu oraz opodatkowana podatkiem VAT (budynki wykorzystywane są na potrzeby własne oraz do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy) i nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej. Jednakże, jak również wynika z treści wniosku, Miasto będzie w stanie przyporządkować wydatki związane z montażem instalacji fotowoltaicznych do każdego obiektu, a tym samym do każdej jednostki budżetowej/zakładu budżetowego na podstawie kosztorysów/kalkulacji od Wykonawcy.

Zatem w odniesieniu do wydatków ponoszonych na ww. budynki przysługuje Państwu – czynnemu, zarejestrowanemu podatnikowi podatku VAT prawo do częściowego odliczenia podatku, z uwagi na spełnienie warunków uprawniających Państwa do odliczenia.

W związku z powyższym, skoro nabywane towary i usługi związane z instalacjami OZE na ww. budynkach będą związane zarówno z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT oraz opodatkowanymi tym podatkiem i jednocześnie nie będą Państwo mieli możliwości obiektywnie wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, to będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku w tej części, w jakiej nabyte towary i usługi będą związane z czynnościami opodatkowanymi, z zastosowaniem prewspółczynnika wyliczonego w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h ustawy. Z uwagi na fakt, że będą Państwo w stanie przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych budynków, a tym samym do każdej jednostki budżetowej/zakładu budżetowego, Miasto będzie miało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących poniesione wydatki na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, według „sposobu określenia proporcji” właściwego dla jednostki organizacyjnej faktycznie wykorzystującej zakupione towary i usługi. Tym samym, w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, będą Państwo mogli również ubiegać się o zwrot podatku VAT. Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Ponadto, jak wynika z okoliczności sprawy opisane instalacje OZE będą realizowane także na budynku (...) i w związku z tym – jak wskazał Wnioskodawca – instalacje te będą wykorzystywane do czynności zarówno opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku VAT i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto wskazali Państwo, że nie będą Państwo mieli również możliwości przyporządkowania kwot podatku do poszczególnych rodzajów działalności. Jednakże, jak również wynika z treści wniosku, Miasto będzie w stanie przyporządkować wydatki związane z montażem instalacji fotowoltaicznych do każdego obiektu, a tym samym do każdej jednostki budżetowej/zakładu budżetowego na podstawie kosztorysów/kalkulacji od Wykonawcy.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy wskazać, że w odniesieniu do ponoszonych wydatków dotyczących ww. budynków, Miasto będzie miało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących poniesione wydatki na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, według „sposobu określenia proporcji” właściwego dla jednostki organizacyjnej faktycznie wykorzystującej zakupione towary i usługi oraz w dalszej kolejności na podstawie współczynnika obliczonego w oparciu o art. 90 ust. 2 i 3 ustawy dla tej jednostki organizacyjnej. Tym samym, w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, będą Państwo mogli również ubiegać się o zwrot podatku VAT. Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

Kolejnymi budynkami, na których instalacje OZE będą montowane, są budynki (...), które – jak wynika z opisu sprawy – będą wykorzystywane przez Państwa wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Planują bowiem Państwo przekazać wykonane instalacje fotowoltaiczne w nieodpłatne użytkowanie jednostkom niepodlegającym obowiązkowi centralizacji rozliczeń VAT. Oznacza to, że efekty realizowanego projektu Miasto będzie wykorzystywało do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ samorządowe instytucje kultury posiadają osobowość prawną i same dokonują rozliczeń z dostawcą energii, w związku z tym te jednostki będą wykorzystywały efekty realizowanego Projektu, a nie Miasto.

Zatem w odniesieniu do ponoszonych wydatków związanych montażem instalacji na ww. budynkach w ogóle nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz do zwrotu podatku na podstawie art. 87 ustawy.

Podsumowując :

1.Skoro instalacje OZE montowane na budynkach: (…), będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT oraz opodatkowanych tym podatkiem i jednocześnie nie będą Państwo mieli możliwości obiektywnie wyodrębnić kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, to Miasto będzie miało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących poniesione wydatki na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, według „sposobu określenia proporcji” właściwego dla jednostki organizacyjnej faktycznie wykorzystującej zakupione towary i usługi. Tym samym, w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, będą Państwo mogli również ubiegać się o zwrot podatku VAT. Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

2.W odniesieniu do ponoszonych wydatków dotyczących budynków (...), Miasto będzie miało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur dokumentujących poniesione wydatki na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, według „sposobu określenia proporcji” właściwego dla jednostki organizacyjnej faktycznie wykorzystującej zakupione towary i usługi oraz w dalszej kolejności na podstawie współczynnika obliczonego w oparciu o art. 90 ust. 2 i 3 ustawy dla tej jednostki organizacyjnej. Tym samym, w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazanych w art. 87 ust. 1 ustawy, będą Państwo mogli również ubiegać się o zwrot podatku VAT. Prawo to będzie Państwu przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.

3.Nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego bądź do zwrotu podatku w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z realizacją Zadania, w zakresie, w jakim wydatki te dotyczą budynków (...).

Tym samym Państwo stanowisko należało całościowo uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, w szczególności wykorzystywanie efektów projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów usług, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Tut. Organ informuje również, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nadwyżki energii wprowadzonej do sieci dokonywana przez Państwa jako prosumenta jest opodatkowana podatkiem VAT, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania. Ww. informację przyjęto jako element opisu sprawy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).