Nie uznanie Sprzedających za podatników z tytułu sprzedaży udziałów w Nieruchomości oraz zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie:

• zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy,

oraz nieprawidłowe w zakresie:

• nie uznania Sprzedających za podatników z tytułu sprzedaży udziałów w Nieruchomości.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

27 listopada 2023 r. wpłynął Pana wniosek wspólny z 8 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania Sprzedających za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości, zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedających. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 30 stycznia 2024 r. (wpływ 30 stycznia 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1.Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ

2.Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

P.P.

3.Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

J.P.

Opis zdarzenia przyszłego

Dwie osoby fizyczne, tj. zainteresowani niebędący stroną postępowania, (dalej „Sprzedający”) są współwłaścicielami w udziałach po ½ części zabudowanej działki gruntu. Znajdujący się na przedmiotowej Nieruchomości budynek mieszkalny został wybudowany w roku 1983 i od tego czasu jest zamieszkiwany.

Prawa do przedmiotowej Nieruchomości Sprzedający nabyli w następujący sposób:

• pierwszy Sprzedający został współwłaścicielem Nieruchomości w roku 1996, następnie na podstawie umowy darowizny z 2009 r. został jedynym właścicielem nieruchomości,
• drugi Sprzedający został współwłaścicielem Nieruchomości w roku 2009 r. poprzez rozszerzenie wspólności majątkowej.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów sporządzonym według stanu na dzień 20 lipca 2023 roku, Nieruchomość stanowi działkę o powierzchni (...) ha, opis użytków - B - Tereny mieszkaniowe i RV - grunty orne. Dla Nieruchomości nie ma uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Sprzedający zawarli z Wnioskodawcą (Kupującym) przedwstępną umowę sprzedaży (dalej „Umowa Przedwstępna”) swoich udziałów w Nieruchomości.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, będącą czynnym podatnikiem podatku VAT.

W wykonaniu Umowy Przedwstępnej Kupujący oraz Sprzedający zawrą (przyrzeczoną) umowę sprzedaży na podstawie której Sprzedający sprzedadzą Udziały w Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy (dalej „Transakcja”). Następnie Kupujący po nabyciu Nieruchomości planuje wybudować na Nieruchomości oraz sąsiadującej działce niebędącej własnością Sprzedających (dalej „Obszar Inwestycji”) inwestycję w postaci budynku handlowego lub budynku mieszkalnego z powierzchniami handlowymi wraz z infrastrukturą techniczną konieczną do korzystania z Budynku.

Zgodnie z Umową Przedwstępną umowa przyrzeczona sprzedaży Udziałów w Nieruchomości zostanie zawarta po spełnieniu się w szczególności następujących warunków:

1)dla działki będącej przedmiotem niniejszej umowy oraz działki sąsiedniej uchwalony zostanie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zapewniający warunki wskazane przez Kupującego;

2)na rzecz Kupującego zostanie wydana ostateczna i prawomocna decyzja o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę przewidująca możliwość zrealizowania na Nieruchomości oraz na działce sąsiedniej inwestycji w postaci budynku handlowo-usługowego o wskazanej minimalnej powierzchni zabudowy wraz z parkingami i infrastrukturą towarzyszącą, zwanej dalej „Inwestycją”;

3)na rzecz Kupującego zostanie wydana ostateczna i prawomocna decyzja o udzieleniu pozwolenia na budowę przewidująca możliwość wybudowania zjazdu z drogi publicznej na Nieruchomość z pełną relacją skrętów (wjazd i wyjazd na prawoskręcie i lewoskręcie) lub właściwy organ w ustawowym terminie nie wyrazi sprzeciwu wobec zgłoszenia zamiaru budowy tego zjazdu;

4)w księdze wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości nie zostaną ujawnione jakiekolwiek obciążenia lub ograniczenia w rozporządzaniu;

5)Kupujący nabędzie własność sąsiedniej działki.

Dodatkowym warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży Udziałów w Nieruchomości jest uzyskanie przez Kupującego oraz Sprzedających interpretacji indywidualnej z niniejszego wniosku wspólnego.

Sprzedający w umowie przedwstępnej wyrazili zgodę na dysponowanie przez Kupującego Nieruchomością na cele budowlane oraz na występowanie w procedurze przygotowania dokumentacji technicznej i projektowej, uzyskania warunków przyłączy mediów, dokonania uzgodnień z gestorami mediów, uzyskania pozwoleń wodno-prawnych, uzgodnienia warunków budowy zjazdów oraz uzyskania pozwoleń na ich budowę, do zlecenia wykonania inwentaryzacji drzew i krzewów, złożenia wniosków o zezwolenie na ich usunięcie i dokonania wycinki, uzyskania innych niezbędnych orzeczeń, zezwoleń i uzgodnień oraz uzyskania przez Kupującego we własnym imieniu decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę istniejącego budynku oraz decyzji o pozwoleniu na budowę z zastrzeżeniem, że prowadzenie robót budowlanych i prac na gruncie, polegających na wznoszeniu budynków Spółka rozpocznie po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży i zapłacie ceny w pełnej wysokości (z tym, że Kupujący ma prawo do dwukrotnego wejścia na teren Nieruchomości celem wykonania badań geologicznych gruntu i związanych z tym odwiertów) z prawem do udzielania przez Spółkę dalszych pełnomocnictw w powyższym zakresie, przy czym za działania pełnomocników pełną odpowiedzialność ponosić będzie Kupujący. W tym zakresie Sprzedający udzielili w dniu zawarcia umowy przedwstępnej odrębnych pełnomocnictw Kupującemu oraz dwóm osobom fizycznym. Wszelkie działania wynikające z powyższej zgody będą wykonywane na własny koszt i na własne ryzyko Kupującego.

Nieruchomość jest zabudowana budynkiem mieszkalnym, w którym wcześniej zamieszkiwali oboje Sprzedający, a obecnie zamieszkuje jeden ze Sprzedających.

Sprzedający nie przeprowadzali żadnych inwestycji mających na celu zmianę przeznaczenia Nieruchomości. Przedmiotowa Nieruchomość nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej i nigdy nie stanowiła środka trwałego w żadnej działalności gospodarczej

Sprzedający nie prowadził działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości. W celu znalezienia kupca na Nieruchomość sprzedający korzystali z pośrednika w zakresie obrotu nieruchomościami.

Nieruchomość nie była przedmiotem żadnych umów dzierżawy czy najmu z osobami trzecimi ani nie była udostępniania odpłatnie osobom trzecim.

Sprzedający nie byli i nie są zarejestrowani jako czynny podatnik podatku VAT. Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej. Sprzedający nie dokonywali sprzedaży innych nieruchomości, w tym działek. Nieruchomość jest sprzedawana z uwagi na sytuację życiową Sprzedających.

Sprzedający jest polskim rezydentem podatkowym i ma w Polsce stałe miejsce zamieszkania.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1.numeru geodezyjnego Nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży;

Numer geodezyjny Nieruchomości to 1 z obrębu (...).

2.czy przed dokonaniem transakcji sprzedaży Nieruchomości Sprzedający zamierzają dokonać rozbiórki budynku mieszkalnego i na moment dostawy będzie to już nieruchomość niezabudowana;

Nie, przed dokonaniem transakcji sprzedaży Nieruchomości Sprzedający nie zamierzają dokonać rozbiórki budynku mieszkalnego i na moment dostawy przedmiotem transakcji będzie nieruchomość zabudowana.

3.czy w związku z zawarciem Umowy Przedwstępnej Sprzedający udzielili pełnomocnictwa (upoważnienia, zgody) Kupującemu do realizacji warunków po spełnieniu których zostanie zawarta umowa przyrzeczona sprzedaży; jeżeli tak, to należy wskazać jaki jest zakres pełnomocnictwa (należało wymienić wszystkie czynności, których pełnomocnik będzie dokonywał w imieniu Sprzedających w związku z dostawą Nieruchomości);

Sprzedający udzielili odrębnie Kupującemu oraz każdemu z dwóch członków zarządu Kupującego pełnomocnictw w zakresie:

na dysponowanie działką na cele budowlane oraz na występowanie w procedurze przygotowania dokumentacji technicznej i projektowej, uzyskania warunków przyłączy mediów, dokonania uzgodnień z gestorami mediów, uzyskania pozwoleń wodno - prawnych, uzgodnienia warunków budowy zjazdów oraz uzyskania pozwoleń na ich budowę, do zlecenia wykonania inwentaryzacji drzew i krzewów, złożenia wniosków o zezwolenie na ich usunięcie i dokonania wycinki, uzyskania innych niezbędnych orzeczeń, zezwoleń i uzgodnień oraz uzyskania przez A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) we własnym imieniu decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę istniejącego budynku oraz decyzji o pozwoleniu na budowę, z prawem do udzielania przez Spółkę dalszych pełnomocnictw w powyższym zakresie, przy czym za działania pełnomocników pełną odpowiedzialność ponosić będzie A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...).

4.czy w odniesieniu do znajdującego się na Nieruchomości budynku mieszkalnego, Sprzedający ponosili wydatki na jego ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli ponosili takie wydatki to proszę wskazać:

a.czy nakłady na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% jego wartości początkowej;

b.kiedy ulepszenie zostało dokonane;

c.czy od tego ulepszenia przysługiwało Sprzedającym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ;

d.czy od momentu ulepszenia do momentu sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata.

Sprzedający nigdy nie prowadzili działalność gospodarczej, nie byli podatnikami VAT, Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w jakikolwiek działalności gospodarczej, nie stanowiła też nigdy środka trwałego, zatem sprzedający nie ponosili wydatków na ulepszenie Nieruchomości, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym;

a.nakłady nie mogły stanowić co najmniej 30 % wartości początkowej, w stosunku do Nieruchomości nigdy nie została określona wartość początkowa;

b.nigdy nie było dokonywanego ulepszenia,

c.Sprzedającym nigdy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT,

5.czy Kupujący będzie wykorzystywał Nieruchomość do czynności opodatkowanych, które nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania;

Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT. Przedmiotem działalności Kupującego jest budowa i sprzedaż budynków handlowych. Kupujący zamierza wybudować inwestycję w postaci budynku handlowego lub budynku mieszkalnego z powierzchniami handlowymi wraz z infrastrukturą techniczną konieczną do korzystania z Budynku. Po wybudowaniu budynek zostanie sprzedany lub będzie wynajmowany. Sprzedaż lub wynajem będą czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i nie będą korzystały ze zwolnienia z VAT.

Pytania (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie)

1)Czy Transakcja polegająca na sprzedaży udziału w Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

2)W Sytuacji uznania, iż sprzedaż udziałów w Nieruchomości przez Sprzedających będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to czy sprzedaż udziałów w przedmiotowej Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

3)Jeżeli sprzedaż udziałów w przedmiotowej Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to czy Kupujący uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedających, dokumentujących sprzedaż Udziałów w Nieruchomości, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Kupujący uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy?

Stanowisko Zainteresowanych (ostatecznie sformułowane w odpowiedzi na wezwanie)

Pytanie nr 1

W Państwa ocenie Transakcja polegająca na sprzedaży udziałów w Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Kupującego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej

Jednakże każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej. W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Wnioskodawca będzie dokonywał określonych czynności w związku ze sprzedażą Udziału w Nieruchomości przez Sprzedających. Działania w postaci uzyskania wszelkich zgód, decyzji pozwoleń, warunków technicznych nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, a przez Wnioskodawcę. Po zawarciu Umowy Przedwstępnej czynności wykonywane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedających. Działania te dokonywane za zgodą Sprzedających, nie wpłyną generalnie na wzrost wartości i atrakcyjności Nieruchomości. Kupujący jest zainteresowany przedmiotową Nieruchomością z uwagi na jej lokalizację. Wszelkie czynności podejmowane przez Kupującego w stosunku do przedmiotowej Nieruchomości są podejmowane w interesie Kupującego, ponieważ spełnienie warunków determinuje sens ekonomiczny zakupu przedmiotowej Nieruchomości, zaś rozpoczęcie ubiegania się o poszczególne zgody i pozwolenia jeszcze przed zakupem. Nieruchomości w sposób znaczny skróci czas planowanej inwestycji. Choć działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedających to jednak z punku widzenia Sprzedających nie wpłyną na wartość tej Nieruchomości.

Wobec tego uznać należy, że Sprzedający pomimo czynności wykonywanych w ich imieniu przez Wnioskodawcę, nie angażują środków podobnych do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10. tj. nie wykazują aktywności w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Należy zatem uznać, że Sprzedający dokonując sprzedaży Udziałów w Nieruchomości na podstawie ww. działań oraz czynności będą korzystać z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym. Sprzedający dokonują zbycia prywatnego majątku, z uwagi na zaistniałą sytuację życiową.

Zatem stwierdzić należy, iż transakcja polegająca na sprzedaży udziałów w Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Kupującego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem

Pytanie nr 2

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

Zgodnie przy tym z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Działka jest zabudowana budynkiem mieszkalnym wybudowanym w roku 1983. Nieruchomość jest zamieszkiwana od jej wybudowania do chwili obecnej. Pierwszy Sprzedawca został współwłaścicielem Nieruchomości w roku 1996, następnie został jej jedynym właścicielem w roku 2004. Drugi Sprzedający został współwłaścicielem Nieruchomości w roku 2009. Nieruchomość była wykorzystywana wyłącznie na cele mieszkalne. Zatem od pierwszego zasiedlenia Nieruchomości upłynęło już 40 lat.

Wobec powyższego uznać należy, że w sytuacji, gdyby przyjąć, iż przedmiotowa sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to sprzedaż udziałów w Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Kupującego będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Pytanie nr 3

W Państwa ocenie, jeżeli sprzedaż udziałów w przedmiotowej Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT to Kupujący uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Sprzedających dokumentujących sprzedaż Udziałów w Nieruchomości, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym byłaby wyższa niż kwota podatku należnego Kupujący uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1)dostawa nieruchomości musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,

2)dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT,

3)nieruchomość musi być wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Jeżeli stanowisko Zainteresowanych na pytania 1 i 2 zostanie uznane za nieprawidłowe i sprzedaż udziałów w Nieruchomości przez Sprzedających stanowić będzie u nich czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT to kryteria z punktu 1 oraz 2 zostaną spełnione.

Zatem rozstrzygnięcia wymaga kryterium z punktu 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT. Kupujący po nabyciu Nieruchomości planuje wybudować na Nieruchomości oraz sąsiadującej działce niebędącej własnością Sprzedających (dalej „Obszar Inwestycji”) inwestycję w postaci budynku handlowego lub budynku mieszkalnego z powierzchniami handlowymi wraz z infrastrukturą techniczną konieczną do korzystania z Budynku. Następnie Kupujący planuje sprzedać lub wynajmować przedmiotowy budynek w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Zatem Kupujący spełniać będzie przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Wobec powyższego Nieruchomość wykorzystywana będzie przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT - do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych) a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Kupującemu przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego Kupujący będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (art. 87 ust. 1 ustawy o VAT).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym jest w częsci prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) - zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego zbycie, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Jak stanowi art. 198 ustawy Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli.

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność jest opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający są współwłaścicielami w udziałach po ½ części, zabudowanej działki gruntu nr 1. Sprzedający zawarli z Kupującym Umowę Przedwstępną swoich udziałów w Nieruchomości. Kupujący jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce będącą czynnym podatnikiem podatku VAT. Zgodnie z Umową Przedwstępną umowa przyrzeczona sprzedaży udziałów w Nieruchomości zostanie zawarta po spełnieniu się określonych warunków tj. m.in.: dla działki będącej przedmiotem niniejszej umowy oraz działki sąsiedniej uchwalony zostanie miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego zapewniający warunki wskazane przez Kupującego; na rzecz Kupującego zostanie wydana ostateczna i prawomocna decyzja o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę przewidująca możliwość zrealizowania na Nieruchomości oraz na działce sąsiedniej inwestycji w postaci budynku handlowo-usługowego o wskazanej minimalnej powierzchni zabudowy wraz z parkingami i infrastrukturą towarzyszącą („Inwestycja”) oraz pod warunkiem, że na rzecz Kupującego zostanie wydana ostateczna i prawomocna decyzja o udzieleniu pozwolenia na budowę przewidująca możliwość wybudowania zjazdu z drogi publicznej na Nieruchomość z pełną relacją skrętów (wjazd i wyjazd na prawoskręcie i lewoskręcie) lub właściwy organ w ustawowym terminie nie wyrazi sprzeciwu wobec zgłoszenia zamiaru budowy tego zjazdu. W wykonaniu Umowy Przedwstępnej Kupujący oraz Sprzedający zawrą (przyrzeczoną) umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedający sprzedadzą udziały w Nieruchomość na rzecz Kupującego („Transakcja”). Dodatkowo Sprzedający w umowie przedwstępnej wyrazili zgodę na dysponowanie przez Kupującego Nieruchomością na cele budowlane.

Ponadto Sprzedający udzielili odrębnie Kupującemu oraz każdemu z dwóch członków zarządu Kupującego pełnomocnictw w zakresie: dysponowania działką na cele budowlane oraz na występowanie w procedurze przygotowania dokumentacji technicznej i projektowej, uzyskania warunków przyłączy mediów, dokonania uzgodnień z gestorami mediów, uzyskania pozwoleń wodno-prawnych, uzgodnienia warunków budowy zjazdów oraz uzyskania pozwoleń na ich budowę, do zlecenia wykonania inwentaryzacji drzew i krzewów, złożenia wniosków o zezwolenie na ich usunięcie i dokonania wycinki, uzyskania innych niezbędnych orzeczeń, zezwoleń i uzgodnień oraz uzyskania przez A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) we własnym imieniu decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę istniejącego budynku oraz decyzji o pozwoleniu na budowę, z prawem do udzielania przez Spółkę dalszych pełnomocnictw w powyższym zakresie, przy czym za działania pełnomocników pełną odpowiedzialność ponosić będzie A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...).

Na tle tak przedstawionego zdarzenia przyszłego Państwa wątpliwości dotyczą m.in. ustalenia czy Transakcja polegająca na sprzedaży udziału w Nieruchomości przez Sprzedających na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie nr 1).

Kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.) zgodnie z którym:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej. Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia przez Sprzedających pełnomocnictwa.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W związku z przedstawionymi okolicznościami sprawy, uznać należy, że rodzaj działań podjętych przez Sprzedających (wykonywanych przez pełnomocników) świadczy o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powoduje, że planowana sprzedaż udziału w Nieruchomości (działce nr 1) przez obydwoje Sprzedających przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Sprzedający udzielili pełnomocnictwa Kupującemu oraz każdemu z dwóch członków zarządu Kupującego do dysponowania działką na cele budowlane oraz na występowanie w procedurze przygotowania dokumentacji technicznej i projektowej, uzyskania warunków przyłączy mediów, dokonania uzgodnień z gestorami mediów, uzyskania pozwoleń wodno-prawnych, uzgodnienia warunków budowy zjazdów oraz uzyskania pozwoleń na ich budowę, do zlecenia wykonania inwentaryzacji drzew i krzewów, złożenia wniosków o zezwolenie na ich usunięcie i dokonania wycinki, uzyskania innych niezbędnych orzeczeń, zezwoleń i uzgodnień, oraz uzyskania przez A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) we własnym imieniu decyzji o pozwoleniu na rozbiórkę istniejącego budynku oraz decyzji o pozwoleniu na budowę. Pomimo, że w analizowanej sprawie działania dotyczące sprzedaży Nieruchomości podejmuje pełnomocnik/pełnomocnicy, to jednak efekty tych działań wywierają bezpośredni skutek dla Sprzedających, tj. zmierzają do sprzedaży Nieruchomości i osiągnięcia pożytku z tego tytułu. Po podpisaniu umowy przyrzeczonej sprzedaży Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości inwestycję w postaci budowy budynku handlowego lub budynku mieszkalnego z powierzchniami handlowymi wraz z infrastrukturą techniczną konieczną do korzystania z Budynku. Po wybudowaniu Budynek zostanie sprzedany lub będzie wynajmowany. Wbrew temu jak Państwo wskazujecie w stanowisku opisane działania dokonywane za zgodą Sprzedających, wpływają na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży jako towaru i wzrost jej wartości.

W analizowanej sprawie nie można również pominąć okoliczności, że łącząca strony Umowa Przedwstępna wyraźnie uzależnia sfinalizowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości od spełnienia konkretnych warunków, tj. m.in. uchwalenia dla działki oraz działki sąsiedniej miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zapewniającego warunki wskazane przez Kupującego; wydania na rzecz Kupującego ostatecznej i prawomocnej decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę przewidującego możliwość zrealizowania na Nieruchomości oraz na działce sąsiedniej inwestycji oraz pod warunkiem, że na rzecz Kupującego zostanie wydana ostateczna i prawomocna decyzja o udzieleniu pozwolenia na budowę przewidująca możliwość wybudowania zjazdu z drogi publicznej na Nieruchomość z pełną relacją skrętów lub właściwy organ w ustawowym terminie nie wyrazi sprzeciwu wobec zgłoszenia zamiaru budowy tego zjazdu.

Jak wynika z przytoczonego powyżej wyroku TSUE (sygn. akt C-180/10 i C-181/10) czynności podjęte w celu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu czy też wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (obok działań polegających np. na uzbrojeniu terenu, wydzieleniu dróg wewnętrznych itd.) przesądzają o tym, że aktywność osoby sprzedającej działkę przybiera formę zawodową i zorganizowaną, a osoba ta działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Odnosząc tezy sformułowane przez TSUE w ww. wyroku na grunt rozpatrywanej sprawy należy uznać, że fakt iż strony uzależniły przeniesienie prawa własności Nieruchomości od uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz od uzyskania ostatecznej i prawomocnej decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i uzyskania pozwolenia na budowę oraz od uzyskania decyzji o udzieleniu pozwolenia na budowę przewidującą możliwość wybudowania zjazdu z drogi publicznej na Nieruchomość z pełną relacją skrętów, a także udzielili pełnomocnictwa Kupującemu oraz dwóm członkom zarządu Kupującego do szeregu różnego rodzaju czynności świadczy o tym, że w analizowanej sprawie mamy do czynienia z taką aktywnością Sprzedających w zakresie obrotu Nieruchomością, które są typowe dla producentów, handlowców i usługodawców. Mimo, że w analizowanej sprawie czynności te faktycznie podejmie pełnomocnik/pełnomocnicy to jednak efekty tych działań wywierają bezpośredni skutek dla Sprzedających tj. zmierzają do zbycia Nieruchomości i osiągnięcia pożytku z tego tytułu. Zatem należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie działania Sprzedających wykraczają poza sferę rozporządzania majątkiem osobistym.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż udziału w Nieruchomości przez Sprzedających będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji Sprzedający wystąpią w charakterze podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

W analizowanej sprawie przedmiotem Państwa wątpliwości jest również ustalenie czy sprzedaż udziałów w przedmiotowej Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (pytanie nr 2).

Wyjaśnić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów mogące mieć zastosowanie w przedmiotowej sprawie zostały określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, zawierających zwolnienie dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej - bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują. Zatem w sytuacji, kiedy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla sprzedaży udziału w opisanej we wniosku Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do ww. budynku mieszkalnego znajdującego się na Nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający są współwłaścicielami w udziałach po ½ części, zabudowanej działki gruntu nr 1. Na Nieruchomości znajduje się budynek mieszkalny, który został wybudowany w roku 1983 i od tego czasu jest zamieszkiwany (wcześniej zamieszkiwali go oboje Sprzedający, a obecnie zamieszkuje jeden ze Sprzedających). Pierwszy Sprzedający został współwłaścicielem Nieruchomości w roku 1996, następnie na podstawie umowy darowizny z 2009 r. został jedynym właścicielem Nieruchomości, natomiast drugi Sprzedający został współwłaścicielem Nieruchomości w roku 2009 r. poprzez rozszerzenie wspólności majątkowej. Dla nieruchomości nie ma uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Sprzedający nigdy nie prowadzili działalność gospodarczej, nie byli podatnikami VAT, Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w jakikolwiek działalności gospodarczej, nie stanowiła też nigdy środka trwałego, zatem Sprzedający nie ponosili wydatków na ulepszenie Nieruchomości, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Zatem, z okoliczności faktycznych wynika, że dostawa budynku mieszkalnego będzie następować po pierwszym zasiedleniu z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia budynku mieszkalnego do chwili dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata i nie były ponoszone nakłady na ulepszenie budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wobec powyższego zostaną spełnione warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy dla dostawy budynku mieszkalnego znajdującego się na Nieruchomości.

Odpowiednio, skoro dostawa budynku mieszkalnego znajdującego się na Nieruchomości, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to ze zwolnienia od podatku, będzie korzystać również dostawa gruntu, na którym budynek mieszkalny jest posadowiony, na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy.

Ponadto, należy wskazać, że badanie przesłanek dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest bezzasadne, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, zgodnie z którym planowana dostawa udziałów w Nieruchomości na rzecz Kupującego będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy uznać za prawidłowe.

Ponadto należy wyjaśnić, że skoro Organ uznał, że Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe tj. że planowana dostawa udziałów w Nieruchomości na rzecz Kupującego będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wskazać należy, że nie wydaje się interpretacji w zakresie pytania nr 3, gdyż interpretacji w tym zakresie oczekiwaliście Państwo w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 tj. uznania przez Organ, że planowana dostawa udziałów w Nieruchomości na rzecz Kupującego nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).