Dotyczy uznania, że Transakcja Działalności zarządczej sprzedawana do Nabywcy będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu kodeksu cywilnego, a tym s... - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 28 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.363.2023.1.AW

Temat interpretacji

Dotyczy uznania, że Transakcja Działalności zarządczej sprzedawana do Nabywcy będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu kodeksu cywilnego, a tym samym będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 28 września 2023 r. dotyczący ustalenia czy będąca przedmiotem Transakcji Działalność zarządcza sprzedawana do Nabywcy będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, a tym samym Transakcja będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, wpłynął 28 września 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą polskim rezydentem podatkowym. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Ogólny opis działalności Spółki:

Spółka specjalizuje się w zarządzaniu nieruchomościami komercyjnymi i obecnie świadczy usługi na rzecz spółek z grup kapitałowych (...) oraz (...), które specjalizują się w inwestowaniu na rynku nieruchomości komercyjnych („Usługobiorcy”). Usługobiorcy są m.in. właścicielami (…) obiektów handlowych w Polsce. Na ten moment Spółka świadczy usługi na rzecz podmiotów powiązanych kapitałowo lub osobowo. W najbliższym czasie planowane jest poszerzenie działalności Spółki również na rynek zagraniczny.

Spółka prowadzi działalność operacyjną – działalność zarządczą, a oprócz tego Spółka posiada udziały w spółkach zależnych oraz jest właścicielem nieruchomości położonej za granicą.

Działalność usługowo-zarządcza w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy:

Zasadnicza i jedyna operacyjna działalność Wnioskodawcy koncentruje się na prowadzeniu działalności usługowej na rzecz Usługobiorców, w szczególności usługi zarządzania, usługi finansowo-księgowe, a także w zakresie zarządzania zasobami ludzkimi oraz usług wsparcia w sprawach związanych z zarządzaniem nieruchomościami m.in. poprzez:

-nadzór finansowy i operacyjny nad określonymi obiektami;

-przygotowanie i realizację budżetu operacyjnego i inwestycyjnego dla obiektów;

-raportowanie do inwestora;

-nadzór nad biurem rachunkowym usługobiorcy;

(dalej jako: „Działalność zarządcza”).

Spółka w ramach Działalności zarządczej wykorzystuje m.in.:

-wynajęte biuro;

-posiadane przez siebie aktywa (samochody służbowe, wyposażenie biurowe, nakłady na aranżacje biura zaksięgowane jako inwestycje w obce środki trwałe, licencje na znak towarowy, domeny;

-wszystkich pracowników i współpracowników zatrudnionych przez Spółkę (kilkadziesiąt osób).

Posiadane przez Spółkę udziały w innych podmiotach oraz nieruchomość nie są wykorzystywane w ramach Działalności zarządczej.

Spółka planuje sprzedać Działalność zarządczą wraz ze wszelkimi składnikami majątkowymi, przeniesieniem wszystkich umów, co do których kontrahenci wyrażają na to zgodę oraz wszystkich pracowników Spółki, tak aby Nabywca kontynuował prowadzenie Działalności zarządczej.

Działalność zarządcza jest faktycznie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki – w prowadzonej działalności Spółki można jasno wyodrębnić to, co jest niezbędne do prowadzenia działalności operacyjnej, a co jest przychodami pasywnymi otrzymywanymi w ramach posiadanych udziałów czy wynajmowania przez Spółkę nieruchomości.

Spółka posiada rachunki bankowe, związane z Działalnością zarządczą, które zostaną przeniesione do Nabywcy w ramach planowanej transakcji.

Sprzedaż Działalności zarządczej pozwala na zbudowanie przejrzystej i efektywniejszej biznesowo struktury, a ponadto pozwala na rozwijanie Działalności zarządczej w sposób niezależny od otrzymywanych przez Spółkę przychodów pasywnych.

Prowadzone przez Spółkę księgi pozwalają na identyfikację wszelkich aktywów (rzeczowych i niematerialnych, trwałych i obrotowych) oraz zobowiązań przypisanych do Działalności zarządczej, jak również przychodów i kosztów związanych z jego działalnością (np. kosztów sprzedaży usług zarządczych, kosztów pracowniczych czy kosztów licencji). W szczególności, Wnioskodawca jest w stanie przygotować rachunek zysków i strat oraz bilans odrębnie dla Działalności zarządczej.

Dodatkowo pozycje bilansowe związane z przychodami pasywnymi są w łatwy sposób identyfikowalne w bilansie Spółki.

Działalność zarządcza wypełnia swoje zadania poprzez przypisany do niej personel, aktywa i pasywa, zobowiązania i należności oraz prawa i obowiązki. W szczególności, przypisane do Działalności zarządczej są: wewnętrzna, hierarchiczna i organizacyjna struktura, zadania, środki trwałe, prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę, czy aktywa i pasywa związane z Działalnością zarządczą. W szczególności przypisane są do niej:

a)wszyscy pracownicy zatrudnieni w Spółce są organizacyjnie i funkcjonalnie związani z działaniami wykonywanymi w ramach Działalności zarządczej, dodatkowo wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące powyższych pracowników, w tym zobowiązania związane z benefitami dla pracowników są również przypisane do Działalności zarządczej;

b)środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne posiadane przez Spółkę są organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez Działalność zarządczą, w tym m.in. wyposażenie biurowe, sprzęt komputerowy, licencja na system księgowy oraz system zarządzania, domeny i kontent na stronach internetowych, samochody oraz telefony służbowe;

c)prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę, które są funkcjonalnie związane z Działalność zarządczą, m.in. umowy świadczenia usług zarządzania, w tym w ramach grup kapitałowych, umowa licencyjna na znak towarowy, umowa najmu biura, umowy leasingowe;

d)prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami towarów i usług oraz odbiorcami, funkcjonalnie związane z Działalność zarządczą;

e)pasywa, obejmujące w szczególności zobowiązania związane z działalnością przypisaną Działalności zarządczej tj. zobowiązania z tytułu pożyczki na pokrycie nakładów inwestycyjnych na biuro, z tytułu zakupu usług, wyposażenia, zobowiązania pracownicze oraz zobowiązania względem współpracowników.

Opis planowanej transakcji i jej motywy:

Ze względu na realizowaną strategię planowane jest przeniesienie Działalności zarządczej na rzecz nowoutworzonego Nabywcy, który następnie będzie świadczył usługi zarządcze.

Planowana transakcja ma polegać na dokonaniu sprzedaży wszystkich składników majątku związanych z Działalnością zarządczą przez Wnioskodawcę do Nabywcy na podstawie umowy sprzedaży (dalej: „Transakcja”).

Nabywca ma formę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a także jest polskim rezydentem podatkowym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W momencie dokonania transakcji Nabywca będzie czynnym podatnikiem VAT. Obecnie jedynym udziałowcem Nabywcy jest zagraniczna osoba prawna, która jest rezydentem (...), jest ona także pośrednim udziałowcem spółek operacyjnych należących do grupy (...).

Nabywca przyjmie dla celów podatkowych wszystkie składniki majątkowe Spółki, które są wykorzystywane w ramach Działalności zarządczej w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki, w szczególności zostaną przeniesione:

-środki trwałe związane z Działalnością zarządczą w postaci m.in. nakładów inwestycyjnych w biurze stanowiących inwestycje w obcych środkach trwałych, wyposażenia biurowego (meble), sprzętów (laptopy, monitory, telefony służbowe), samochodów służbowych;

-wartości niematerialne i prawne związane z Działalnością zarządczą w postaci m.in. licencji na logo Spółki, system księgowy, system zarządzania;

-prawa i obowiązki wynikające z umów świadczenia usług zarządczych (umowy generujące przychody w Spółce);

-zobowiązania z tytułu zakupu usług, wyposażenia, wynagrodzeń, czy też bieżących kosztów działalności, które są funkcjonalnie związane z Działalnością zarządczą.

-umowy z zewnętrznymi dostawcami, w szczególności na usługi, przetwarzania danych, usługi księgowo-finansowe, usługi doradcze, usługi marketingowe czy na świadczenie usług opieki zdrowotnej dla pracowników;

-rachunki bankowe związane z Działalnością zarządczą, wraz ze zgromadzonymi na nich środkami pieniężnymi.

W zakresie użytkowania powierzchni biurowej po przeniesieniu Działalności zarządczej do Nabywcy, Nabywca będzie użytkował tę powierzchnię na podstawie przeniesionej umowy najmu, jak i przeniesionych nakładów inwestycyjnych w powierzchnie biurową. Celem powyższego rozwiązania jest umożliwienie Nabywcy kontynuowania prac w ramach Działalności zarządczej w dotychczas wykorzystywanej lokalizacji.

W ramach Transakcji planowane jest przejęcie wszystkich pracowników organizacyjnie i funkcjonalnie związanych z Działalnością zarządczą poprzez przejęcie zakładu pracy w trybie art. 23¹ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy (Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm. – „Kodeks pracy”). Rozrachunki z pracownikami zostaną przeniesione do Nabywcy razem z przejmowanymi pracownikami. Dodatkowo przeniesione zostaną wszelkie benefity przysługujące pracownikom np. opieka medyczna.

Nabywca przejmie również księgi podatkowo-rachunkowe związane z Działalnością zarządczą.

Nie jest planowane, aby Nabywca dokonywał modyfikacji w przedmiocie czy zakresie przejmowanej działalności, chyba że będzie to wymagane przepisami prawa bądź będzie wynikać z obowiązujących spółkę umów. Po dokonaniu Transakcji Nabywca skoncentruje się na prowadzeniu i rozwijaniu nabytej Działalności zarządczej. Nabywca będzie kontynuować działalność operacyjną w zakresie, w jakim działalność ta jest i będzie prowadzona przez Działalność zarządczą do momentu Transakcji, w oparciu o te same zasoby ludzkie.

Nabywca będzie świadczył usługi zarządzania w oparciu o kapitał ludzki oraz aktywa nabyte w ramach Transakcji od Spółki.

Po Transakcji w Spółce pozostanie jedynie działalność pasywna w ramach której Spółka posiada udziały w innych podmiotach oraz wynajmowaną nieruchomość za granicą. Spółka będzie otrzymywała jedynie przychody pasywne w związku z tą działalnością. W wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia długoterminowych pożyczek zaciągniętych w celu finansowania działalności pasywnej. Jedyną osobą zatrudnioną w Spółce po Transakcji będzie członek zarządu.

Zainteresowani pragną podkreślić, że będąca przedmiotem wniosku Transakcja uwarunkowana będzie przede wszystkim względami gospodarczymi i prawnymi. W szczególności, głównym ani jednym z głównych jej celów nie jest unikanie opodatkowania ani uchylanie się od opodatkowania.

Pytanie z zakresu podatku od towarów i usług

Czy będąca przedmiotem Transakcji Działalność zarządcza sprzedawana do Nabywcy będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, a tym samym Transakcja będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT? (Pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Zdaniem Zainteresowanych, będąca przedmiotem Transakcji Działalność zarządcza sprzedawana do Nabywcy będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ kodeksu cywilnego, a tym samym Transakcja będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego majątek przeniesiony przez Spółkę do Nabywcy w wyniku Transakcji będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.) („kodeks cywilny”), a w konsekwencji Transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi z kolei, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Zainteresowanych „transakcję zbycia” należy traktować w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów”, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. „Zbycie” obejmie zatem wszelkie czynności, w ramach których dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, przykładowo sprzedaż, zamianę, darowiznę czy także przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Biorąc powyższe pod uwagę, planowana Transakcja, w ramach której dojdzie do przeniesienia Działalności zarządczej do Nabywcy powinna zostać uznana za „transakcję zbycia”, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT.

Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Wynika to również z treści przepisu art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, który stanowi, że – w przypadku

transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z treści przytoczonego przepisu wynika, że z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Teza ta znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, które jednolicie podkreślają, że wyłączenie, o którym mowa w ww. unormowaniu, dotyczy tylko takiej transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w wyniku której następca prawny (nabywca) będzie prowadził działalność gospodarczą w oparciu o przekazane przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część (por. np. wyroki NSA: z 6 listopada 2014 r., I FSK 1668/13; z 29 maja 2014 r., I FSK 1028/13; z 1 marca 2013 r., I FSK 375/12).

Dodatkowo, podejście to zostało wyrażone przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w postanowieniu z dnia 16 stycznia 2023 r. w sprawie C-729/21, który stwierdził, że „objęcie zakresem pojęcia „przekazania całości lub części majątku” w rozumieniu art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 wymaga, aby nabywca miał zamiar prowadzić przekazane przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa” (pkt 46).

W konsekwencji istotne jest, aby zbyte przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa służyły nabywcy do prowadzenia działalności gospodarczej z zachowaniem nabytych składników majątku. Co istotne, jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w ww. postanowieniu, „pojęcie „przekazania całości lub części majątku” obejmuje przeniesienie części przedsiębiorstwa, nawet jeśli nie zostały przeniesione na nabywcę wszystkie składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w skład tej części” (pkt 42).

Powyższe stanowisko Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wpisuje się, zdaniem Zainteresowanych, w ramy analizowanego zdarzenia przyszłego.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Jednocześnie przepisy prawa podatkowego nie przewidują definicji pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 55¹ kodeksu cywilnego „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1)oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2)własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3)prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4)wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5)koncesje, licencje i zezwolenia;

6)patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7)majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8)tajemnice przedsiębiorstwa;

9)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Powyższy przepis wskazuje, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że doszło do zbycia przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić z góry.

Z kolei zgodnie z art. 55² kodeksu cywilnego „Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”.

Mając powyższe na uwadze, o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, przesądzają każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, aby można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Ważne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Dodatkowo transakcja zbycia przedsiębiorstwa powinna obejmować składniki majątku wymienione w art. 55¹ kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), które zostaną przekazane nabywcy.

Należy podkreślić, że na gruncie przytaczanego przepisu, istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w art. 55¹ kodeksu cywilnego określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. W konsekwencji z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa, jakie konkretnie składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z dostawą przedsiębiorstwa należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem sprzedaży, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”.

Z orzeczenia tego wynika ponadto, że - w świetle normy art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

W celu dokonania prawidłowej oceny, czy analizowana Transakcja będzie podlegać VAT konieczne jest ustalenie, czy jej przedmiot będzie stanowił przedsiębiorstwo.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji na Nabywcę przejdą wszelkie posiadane przez Spółkę składniki majątku związane z Działalnością zarządczą, a w spółce pozostanie jedynie działalność pasywna i związane z nią aktywa i pasywa.

Tym samym zdaniem Zainteresowanych odnosząc się do definicji zawartej w art. 55¹ kodeksu cywilnego zostanie ona spełniona w ramach Transakcji. Na Nabywcę przeniesione zostaną wszystkie składniki posiadane przez Spółkę w ramach Działalności zarządczej, w tym wszystkie składniki wymienione w definicji przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że Spółka w ogóle posiadała takie składniki i były one potrzebne do jej działalności.

Tym samym przeniesione w ramach Transakcji będą zasadniczo wszystkie składniki majątkowe spółki składające się na działalność operacyjną – pozostały majątek Spółki składa się na działalność pasywną związaną z posiadanymi udziałami i własnością nieruchomości. W szczególności w ramach Transakcji przeniesione zostaną:

-prawa i obowiązki wynikające z umów świadczenia usług zarządczych dla Usługobiorców, umów licencyjnych, umów najmu biura, umów leasingu, a także umów z pracownikami Spółki;

-aktywa – wyposażenie i sprzęt biurowy, samochody służbowe;

-zobowiązania z tytułu zakupu usług, wyposażenia, wynagrodzeń, czy też bieżących kosztów działalności, które są funkcjonalnie związane z działalnością Działalności zarządczej.

-posiadane przez Spółkę licencje, w tym oznaczenie Spółki;

-tajemnice przedsiębiorstwa;

-rachunki bankowe wraz z skumulowanymi na nich środkami pieniężnymi;

-pracownicy – przeniesienie pracowników nastąpi w ramach Transakcji w formie przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy.

Działalność zarządcza nie posiada co prawda odrębnych ksiąg rachunkowych, niemniej w ramach Transakcji przenoszone będą wszystkie składniki bilansu Spółki, poza składającymi się na działalność pasywną Spółki. Są do niej również przypisywane osiągane z działalności operacyjnej przychody jak i ponoszone koszty Spółki (wraz z pełną dokumentacją). Tak określone księgi podatkowo-rachunkowe zostaną przeniesione w ramach Transakcji.

Wykazując niezależność funkcjonowania opisywanego przedsiębiorstwa w pierwszej kolejności należy zauważyć, że składniki majątkowe wchodzące w skład Działalności zarządczej stanowią zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań w tym znaczeniu, że między składnikami majątkowymi istnieją funkcjonalne połączenia – nie jest to zatem zbiór luźnych elementów. Składniki majątkowe służą odrębnym celom biznesowym, które są jasno zdefiniowane i rozpoznawalne. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Działalność zarządcza stanowi podstawową i jedyną operacyjną działalność Spółki. O zorganizowaniu Działalności zarządczej świadczy także fakt wykonywania niezależnych zadań gospodarczych, poprzez wykorzystanie związanych z nią aktywów i pasywów, a także zaangażowania pracowników alokowanych do tej działalności – czyli w praktyce wszystkich pracowników Spółki. W szczególności Działalność zarządcza realizuje swoje zadania dzięki:

-doświadczonym pracownikom;

-zawartym umowom, w szczególności umowom z Usługobiorcami z tytułu usług wspólnych wykonywanych przez Spółkę (przychody Spółki);

-posiadaniu aktywów (rzeczowych i niematerialnych, trwałych i obrotowych).

Tym samym, Działalność zarządczą należy uznać w istocie za zespół składników majątkowych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, że dokonana Transakcja nie będzie stanowić przeniesienia przypadkowego zbioru składników, ale zbioru elementów powiązanych funkcjonalnie. W rezultacie, umożliwi to podjęcie samodzielnej działalności przez Nabywcę po dokonaniu Transakcji w zakresie Działalności zarządczej w oparciu o otrzymane w ramach Transakcji (i ewentualnie własne) składniki majątku. Podkreślić również należy, iż Nabywca zamierza tą działalność kontynuować.

Podsumowanie:

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność operacyjną – Działalność zarządczą w wynajmowanym lokalu, za pomocą zespołu składników niematerialnych i materialnych. Wnioskodawca planuje sprzedać tę część swojego majątku, wraz ze wszelkimi składnikami majątkowymi, przeniesieniem wszystkich umów, co do których kontrahenci wyrażają na to zgodę oraz wszystkich pracowników Spółki, tak aby Nabywca kontynuował prowadzenie Działalności zarządczej. Zbycie przedsiębiorstwa wiązać się będzie z przejęciem przez nabywcę wszystkich pracowników w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy.

Zdaniem Zainteresowanych przenoszone będą wszystkie składniki jakie posiada Spółka składające się na przedsiębiorstwo w myśl art. 55¹ kodeksu cywilnego.

Wszystkie składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej transakcji stanowią funkcjonalnie i organizacyjnie zorganizowaną całość, za pomocą której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej we wskazanym przez Wnioskodawcę zakresie. Tym samym po Transakcji Nabywca będzie mógł prowadzić (kontynuować) działalność gospodarczą w zakresie Działalności zarządczej przy wykorzystaniu przejętych składników majątku (faktyczna możliwość kontynuacji). Równocześnie intencją Nabywcy jest kontynuacja tej działalności.

Tym samym przedstawione okoliczności sprawy prowadzą do wniosku, że przedmiotem dostawy będzie przedsiębiorstwo zgodnie w art. 55¹ kodeksu cywilnego, zdolne do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Przedmiot sprzedaży - przedsiębiorstwo – posiada obecnie zdolność do samodzielnego działania (jest przedsiębiorstwem prowadzącym działalność) i w momencie sprzedaży, również taką zdolność mieć będzie.

Podobne stanowisko zostało potwierdzone w licznych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych, m.in. z dnia 18 sierpnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.257.2023.3.KM, z dnia 2 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.291.2022.3.MPA czy z dnia 1 września 2022 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.405.2022.2.MC.

Biorąc powyższe pod uwagę, majątek przejmowany przez Nabywcę w postaci Działalności zarządczej w ramach Transakcji będzie wyłączony z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ; ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też dla potrzeb tych przepisów należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i niematerialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2.własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3.prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4.wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5.koncesje, licencje i zezwolenia;

6.patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7.majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8.tajemnice przedsiębiorstwa;

9.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

-zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

-faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że prowadzą Państwo działalność operacyjną – działalność zarządczą, którą planują Państwo sprzedać wraz ze wszelkimi składnikami majątkowymi, przeniesieniem wszystkich umów, co do których kontrahenci wyrażają na to zgodę oraz wszystkich pracowników Spółki, tak aby Nabywca kontynuował prowadzenie Działalności zarządczej.