Brak prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pt. „(...)”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. (dalej: A., Uczelnia lub Wnioskodawca) jest publiczną uczelnią akademicką działającą na podstawie przepisów ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. ((Dz.U. z 2018 r. poz. 1668), dalej: PSWN).

Podstawowymi zadaniami statutowymi uczelni są w szczególności kształcenie, wychowanie studentów oraz prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki, jak również upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i działania na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

Ponadto wskazać należy, iż A. jest podmiotem finansów publicznych, gdzie w zakresie swojej podstawowej działalności przychody Uczelni są zwolnione z podatku VAT. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zamierza realizować Projekt pt. „(...)” (Grupa Operacyjna pn. Y.) w ramach Europejskiego Funduszu Rolnego na rzecz Rozwoju Obszarów Wiejskich w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (dalej: Projekt).

Projekt jest realizowany przez Uczelnię w ramach zadań statutowych wynikających z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668 ze zm.). W szczególności realizacja Projektu wpisuje się w realizację podstawowych zadań Uczelni wskazanych w art. 11 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, tj. prowadzenie działalności naukowej, gdzie działalność naukowa obejmuje badania naukowe i prace rozwojowe.

Projekt będzie realizowany w ramach grupy operacyjnej pn. Y., gdzie Liderem jest Pan P.M. prowadzący (...) a Wnioskodawca jest Partnerem Grupy Operacyjnej obok B. z siedzibą w (…), C. z siedzibą w (…), D. z siedzibą w (…), M.O. (prowadzącego (...)), L.K. (prowadzącego (...)), T.R. (prowadzącego (...)), L.C. (prowadzącego (…)) oraz A.R. (prowadzącego (...)).

Podmiotem finansującym realizację Projektu jest Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa (ARiMR) działająca jako instytucja pośrednicząca. Pomiędzy ww. Beneficjentami Projektu została podpisana z ARiMR umowa o przyznaniu pomocy nr (…) z (…) kwietnia 2023 r. W ramach podpisanej umowy z ARiMR nie wystąpi stosunek zlecenia. Dofinansowanie otrzymane na realizację Projektu pokrywać będzie 100% kosztów poniesionych w związku z jego realizacją.

Zgodnie z umową konsorcjum z 15 czerwca 2022 r. celem stron Umowy (zwanej dalej „Umową Konsorcjum”) jest zawiązanie Konsorcjum w celu wspólnej realizacji operacji pt. „Zrównoważona produkcja wołowiny kulinarnej z oparciu o uboczne produkty powstałe przy produkcji alkoholu i skrobi z wykorzystaniem innowacyjnych, niskonakładowych metod ich konserwacji i dystrybucji.” (zwanej dalej „Operacją”), pozyskania na niego finansowania oraz należyte wykonanie Umowy o przyznanie pomocy (zwanej dalej „Umową o przyznanie pomocy”), której przedmiotem jest realizacja Operacji.

Wedle § 3 Umowy Konsorcjum:

1)Strony ustanawiają Lidera Pełnomocnikiem do reprezentowania Konsorcjum we wszelkich sprawach związanych z uzyskaniem pomocy w ramach Operacji „Współpraca” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020, realizacją Operacji będącej przedmiotem Umowy o przyznanie pomocy oraz jej rozliczeniem, w tym:

a)złożenia wniosku o przyznanie pomocy w imieniu Konsorcjum;

b)zawarcia w imieniu Stron umowy o przyznanie pomocy;

c)składania wniosków o płatność i o płatność końcową;

d)dokonywania zmian (aneksowania) w umowie o przyznanie pomocy;

e)reprezentowania Stron w kontaktach z ARiMR, w tym do wymiany informacji oraz prowadzenia korespondencji w związku z realizacją Projektu;

f)wyznaczenia Kierownika Projektu;

g)monitorowania spraw związanych z Projektem oraz nadzór nad realizacją Projektu w związku z opisem i planem finansowym operacji (zwanym dalej: „Planem finansowym”);

h)składania informacji i sprawozdań oraz rozliczeń Projektu do ARiMR zgodnie z umową o przyznanie pomocy;

i)pośredniczenia w przekazywaniu Konsorcjantom środków finansowych na realizację Projektu otrzymywanych od ARiMR zgodnie z zestawieniem rzeczowo-finansowym operacji i zawartą umową o przyznanie pomocy.

2)Lider będzie prowadził bieżące sprawy Konsorcjum i reprezentował je na zewnątrz w zakresie kompleksowego wykonywania Umowy o przyznanie pomocy oraz realizacji całości Operacji będącej przedmiotem Umowy o przyznanie pomocy.

3)Lider Konsorcjum nie jest uprawniony do działania lub składania prawnie wiążących oświadczeń woli w imieniu Stron w sprawach innych, niż wynikających z niniejszej umowy. Zgodnie z § 4 ust. 3 Umowy Konsorcjum w ramach realizacji Operacji będącej przedmiotem Umowy o przyznanie pomocy Partner jednostka naukowa zobowiązany jest do realizacji następujących prac (zadań):

·Zadanie 1 - Opracowanie indywidualnych metodyk prowadzenia badań;

·Zadanie 2 - Koordynacji prowadzonych prac badawczych;

·Zadanie 3 - Zebranie i analiza wyników operacji do użytku powszechnego.

Zgodnie z § 5 Umowy Konsorcjum za zobowiązania wynikające ze złożonego Wniosku o przyznanie pomocy, jak i z tytułu zawartej następnie Umowy o przyznanie pomocy oraz realizacji Operacji będącej przedmiotem Umowy o przyznanie pomocy Strony odpowiedzialne będą wobec ARiMR solidarnie, z zastrzeżeniem zobowiązań, o których mowa w § 2.3.e).

W stosunkach wewnętrznych każda ze Stron jest odpowiedzialna za swoje czyny i ich konsekwencje w stosunku do pozostałych Partnerów oraz Lidera. Do czasu otrzymania pomocy w formie zaliczki, płatności częściowej i płatności końcowej, Strony zobowiązane są do finansowania kosztów kwalifikowanych Projektu w zakresie przydzielonych im zadań ze środków własnych. Każda ze Stron może dochodzić od drugiej Strony odszkodowania spowodowanego niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem obowiązków wynikających z Umowy konsorcjum lub Umowy o przyznanie pomocy, do wysokości poniesionej szkody, na zasadach Kodeksu cywilnego.

Wedle § 6 Umowy Konsorcjum:

(…)

Wedle § 7 Umowy Konsorcjum:

(…)

Partnerzy zobowiązują się do upublicznienia w trakcie realizacji Operacji oraz przez okres 5 lat od dnia otrzymania przez Partnerów płatności końcowej prowadzenia i aktualizacji strony internetowej, na której będą umieszczane informacje na temat realizowanej operacji oraz jej rezultatów.

Wnioskodawca w ramach realizacji Projektu dokona zakupu środków trwałych, które będą w pełnej dyspozycji Uczelni. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z realizacją Projektu wystawiane będą na Wnioskodawcę. Celem głównym operacji i realizacji Projektu jest (…).

Cały Projekt ma tylko charakter naukowo-badawczy i obejmuje jedynie fazę badawczą, co oznacza tym samym, iż A. uczestniczy jedynie w realizacji zadań z zakresu fazy badawczej Projektu. Główne zadanie dla Wnioskodawcy w Projekcie to konsultacje w (…), utworzenie finalnej dokumentacji projektowej w zakresie prowadzonych badań naukowych.

Wydatki w ramach tych czynności będą polegały na zakupie sprzętu badawczego wraz z osprzętem do przeprowadzania analiz naukowych, jak również zakupie odczynników i materiałów oraz pokrycia kosztów prac badawczych pracowników A. Nadto środki trwałe, w tym aparatura po zakończeniu Projektu będą wykorzystywane do utrzymania efektów Projektu oraz prowadzenia badań naukowych zarówno do działalności badawczo-rozwojowej (niekomercyjnej) jak i dydaktycznej.

Dostęp do efektów uzyskanych w ramach realizacji Projektu będzie powszechny i nieograniczony dla zainteresowanych oraz nieodpłatny, w całym zakresie związania celem, czyli przez 5 lat od płatności końcowej dokonanej przez ARiMR z tytułu dofinansowania Projektu.

W ramach Projektu zostaną opracowane publikacje naukowe do czasopism o zasięgu krajowym i międzynarodowym, a wyniki badań uzyskane w Projekcie będą prezentowane na konferencjach naukowych i branżowych, często także o zasięgu międzynarodowym, tudzież podczas zajęć dydaktycznych dla studentów (inżynierantów, magistrantów) oraz słuchaczy szkoły doktorskiej.

Wynikiem Projektu będzie opracowanie (…).

Po stronie A. będą jak wyżej wskazano badania podstawowe (wstępne). Dodatkowo Wnioskodawca w ramach publikacji wykorzysta wyniki Projektu w zakresie takim w jakim będą one mogły być wykorzystane. W realizację Projektu zaangażowani będą studenci, gdzie wyniki tego Projektu będą wzbogacały program dydaktyczny studentów (…). W Projekcie nie przewiduje się komercjalizacji uzyskanych wyników. Wnioskodawca po zakończeniu realizacji Projektu nie będzie sprzedawać licencji do wyników prac powstałych w ramach ww. Projektu. Efekty prac powstałych w ramach ww. Projektu Wnioskodawca będzie wykorzystywał wyłącznie w prowadzonej działalności dydaktycznej i naukowej, o której mowa w ustawie Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ponadto nabyte towary i usługi związane z realizacją Projektu Wnioskodawca będzie wykorzystywał do czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej (niepodlegających opodatkowaniu).

Zgodnie z założeniami Projektu wyniki Projektu, po jego zakończeniu, nie zostaną zastosowane i skomercjalizowane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W Projekcie brak również zamiaru odpłatnego wdrożenia jego efektów. Realizowane w ramach Projektu przez Wnioskodawcę zadania związane z tym Projektem nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, prowadzonych przez A.

Ponadto Wnioskodawca będzie wykorzystywał efekty realizacji Projektu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A. realizuje zadania na potrzeby Projektu i kwalifikuje w koszty Projektu całą wartość poniesionych wydatków uznając, że podatek VAT naliczony nie podlega zwrotowi, ponieważ nie ma powiązania z obrotem opodatkowanym ani opodatkowanym i zwolnionym. Towary i usługi nabyte w związku z realizacją Projektu nie służą Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (nabyte w trakcie realizacji projektu towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności generujących podatek należny) - zarówno obecnie jak i w przyszłości. Dodatkowo zauważyć należy, iż otrzymywana przyznana i wypłacana przez Wnioskodawcę dotacja na realizację Projektu przeznaczona jest na pokrycie wydatków ponoszonych w związku z realizacją Projektu (tzw. dotacja o charakterze zakupowym). Przedmiotowa dotacja nie stanowi dopłaty do wynagrodzenia z tytułu świadczonej usługi, ale jedynie jako zwrot poniesionych kosztów realizacji Projektu (ma charakter zakupowy, a nie sprzedażowy).

Dotacja podlegać będzie rozliczeniu a w przypadku jej wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem podlegać będzie także zwrotowi wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych. Otrzymana dotacja nie będzie stanowiła wynagrodzenia (dopłaty do wynagrodzenia) za wykonanie jakiegokolwiek świadczenia (dostawy towarów, świadczenia usług) dla Wnioskodawcy. Otrzymana dotacja przez A. będzie przeznaczona jedynie na pokrycie wydatków ponoszonych w związku z realizacją Projektu (tzw. dotacja o charakterze zakupowym). Przedmiotowa dotacja nie będzie stanowiła dopłaty do wynagrodzenia z tytułu świadczonej usługi, ale jedynie zwrot poniesionych kosztów realizacji Projektu (będzie miała charakter zakupowy, a nie sprzedażowy). Dotować się będzie bowiem poszczególnych wykonawców Projektu, a nie konkretną, świadczoną przez nich usługę, która stanowiłaby centralną kwestię w umowie o dotację. Dotacja na realizację Projektu będzie pokrywać tylko koszty z nim związane, a przyznana pomoc nie będzie stanowiła dopłaty do ceny świadczonych usług, lecz zwrot poniesionych kosztów. Przedmiotowa dotacja będzie miała właśnie charakter zakupowy.

W związku z realizacją Projektu A. nie otrzyma sfinansowanego dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, lecz zwrot (zaliczkowany) poniesionych kosztów. Otrzymana dotacja na realizację projektu badawczo-rozwojowego nie będzie stanowiła obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu, gdyż nie będzie stanowiła czynności wymienionej w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy o VAT.

Pytanie

Czy w związku z nabywaniem towarów i usług na potrzeby Projektu, które nie są związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych w czasie trwania Projektu ani po jego zakończeniu, Uczelni przysługuje prawo zastosowania przepisów art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem A., Uczelnia nie ma prawa na podstawie przepisów art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z następujących powodów. Po pierwsze w ramach realizacji Projektu Uczelnia nie prowadzi działalności gospodarczej, a zatem nie podlega pod ustawę o podatku VAT. W związku z powyższym brak jest możliwości odliczenia w tym przypadku naliczonego podatku VAT skoro wszystkie zakupy do Projektu będą wykonywane poza prowadzeniem działalności gospodarczej. Dodatkowym argumentem przemawiającym za tezą braku prowadzenia działalności w tym zakresie jest fakt, iż realizacja Projektu odbywa się w ramach podstawowych i statutowych zadań uczelni, które z definicji mają charakter niegospodarczy. W tym zakresie A. jako publicznej szkoły wyższej nie można uznać jako podatnika podatku VAT, gdyż brak w tym przypadku prowadzenia działalności gospodarczej z którą danina ta jest immanentnie związana. Równocześnie w związku realizacją Projektu, poza dotacją, A. nie uzyskuje jakichkolwiek przychodów, a jeśliby nawet takie przychody uzyskała to i tak środki te, jako środki publiczne, których wydatkowanie obwarowane jest ustawą o finansach publicznych i dyscyplinie finansów publicznych, musiałby być reinwestowane w podstawową i statutową działalność uczelni, w tym rozbudowę infrastruktury badawczej.

Zatem skoro Projekt wpisuje się w realizację podstawowych i statutowych zadań Uczelni, bądź to w formie prowadzenia niezależnej działalności badawczej i rozwojowej mającej na celu powiększanie zasobów wiedzy i lepsze zrozumienie, w tym współpracy w zakresie badań i rozwoju; bądź rozpowszechniania wyników badań, to działalność ta ma charakter niegospodarczy, a zatem uczelnia w tym zakresie nie może być uznana za podatnika VAT.

Po drugie, w niniejszej sprawie brak jakichkolwiek podstaw do uznania, że czynności wykonywane przez A. w ramach realizowania Projektu, stanowią odpłatne świadczenie usług. Przede wszystkim w relacjach pomiędzy Uczelnią a podmiotem przyznającym dotację (ARiMR) brak jest jakichkolwiek relacji ekwiwalentności dokonywanych przysporzeń majątkowych. Z opisu zdarzenia wynika, że dotacja podlegać będzie rozliczeniu, a w przypadku jej wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem podlegać będzie także zwrotowi wraz z odsetkami jak dla zaległości podatkowych. Sama umowa o dofinansowanie Projektu nie ma tylko charakteru umowy cywilnoprawnej ale zawiera liczne elementy administracyjnoprawne. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 27 października 2014 r. w sprawie sygn. akt II GPS 2/14, wyjaśnił, że „Po analizie regulacji ustawowych i umownych dotyczących powstałego stosunku dofinansowania trzeba stwierdzić, że nie wszystkie elementy tej relacji mają charakter cywilnoprawny. Ustawodawca wprowadził do tych stosunków prawnych, łączących strony umowy o dofinansowanie elementy publicznoprawne, stanowiące dodatkowe gwarancje, zapewniające prawidłową realizację umowy. Wyposażył instytucję zarządzającą w atrybut władzy administracyjnej w postaci orzekania o zwrocie dofinansowania w drodze decyzji administracyjnej. (...)"

Ponadto w opisanym zdarzeniu brak jest możliwości określenia odbiorcy rzekomych usług (brak konsumpcji rzekomych usług). W żadnym zakresie beneficjentem świadczenia nie jest ani uczelnia, ani podmiot udzielający dotacji, czy też inni partnerzy Projektu. W ramach realizacji projektu Uczelnia nie wykonuje czynności opodatkowanych VAT ani na rzecz innych Beneficjentów Projektu, ani na rzecz podmiotu udzielającego dotacji, w związku z czym nie wystawia faktur na rzecz tych podmiotów. Uczelnia jest jedynie współwykonawcą Projektu dofinansowanego przez podmiot udzielający dotacji. Dotacja nie została przewidziana w umowie o dofinansowanie Projektu jako wynagrodzenie za czynności opodatkowane VAT, gdzie dotacja podlega rozliczeniu a w przypadku jej wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem podlega zwrotowi wraz odsetkami jak dla zaległości podatkowych.

Po trzecie zauważyć trzeba, iż otrzymywana dotacja przez A. będzie przeznaczona jedynie na pokrycie wydatków ponoszonych w związku z realizacją Projektu (tzw. dotacja o charakterze zakupowym). Przedmiotowa dotacja nie stanowi dopłaty do wynagrodzenia z tytułu świadczonej usługi, ale zwrot poniesionych kosztów realizacji projektu (ma charakter zakupowy, a nie sprzedażowy). Dotuje się bowiem poszczególnych wykonawców Projektu, a nie konkretną, świadczoną przez nich usługę, która stanowiłaby centralną kwestię w umowie o dotację. Skoro dotacja na realizację Projektu pokrywa tylko koszty z nim związane, to przyznana pomoc nie będzie stanowiła dopłaty do ceny świadczonych usług, lecz zwrot poniesionych kosztów. Oznacza to, że przedmiotowa dotacja będzie miała właśnie charakter zakupowy.

W konsekwencji, w związku z realizacją Projektu Wnioskodawca nie otrzyma zatem sfinansowanego dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, lecz zwrot (zaliczkowany) poniesionych kosztów. A zatem otrzymana dotacja na realizację projektu badawczo-rozwojowego nie będzie stanowiła obrotu w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie podlega opodatkowaniu, gdyż nie stanowi czynności wymienionej w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy (tak m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 26 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 697/16).

Zaznaczyć bowiem trzeba, iż celem Wnioskodawcy w realizacji Projektu nie jest cel zarobkowy i komercyjny, a przede wszystkim wykonywanie Jej podstawowych zadań, do których została powołana, tj. prowadzenie i rozwijanie badań naukowych. Innymi słowy udział Uczelni w realizacji Projektu nie jest powodowany możliwością uzyskania określonego przychodu czy też odniesienia zysku (co jest cechą immanentną i warunkiem koniecznym działalności gospodarczej), ale pierwszą i podstawową przyczyną podjęcia decyzji o udziale w Projekcie jest możliwość prowadzenia badań naukowych.

Powyższe stanowisko, w analogicznej sprawach, w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami służącymi realizacji Projektu finansowanego z dotacji otrzymanej z NCBR zostało potwierdzone w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 17 stycznia 2017 r. (sygn. akt I SA/Łd 938/16) oraz z 17 stycznia 2017 r. (sygn. akt I SA/Łd 936/16) oraz w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 lutego 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 845/17), z 3 lipca 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 3087/17) oraz z 18 września 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 4139/17).

Podobne stanowisko w niemal identycznym stanie faktycznym zostało zajęte w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Delegatura w Płocku z 17 grudnia 2018 r. (znak: 0114-KDIP4.4012.700.2018.1.AKO), z 24 kwietnia 2019 r. (znak: 0112-KDIL4.4012.68.2019.2.AR), z 1 sierpnia 2019 r. (znak: 0114-KDIP4.4012.349.2019.2.KM), z 9 września 2022 r. (znak: 0114-KDIP4-3.4012.462.2022.1.IG), z 19 stycznia 2023 r. (znak: 0114-KDIP4-1.4012.703.2022.2.PS), z 2 czerwca 2023 r. (znak: 0114-KDIP4-2.4012.216.2023.2.MC) z 2 czerwca 2023 r. (znak: 0114-KDIP4-2.4012.226.2023.2.MC), z 2 czerwca 2023 r. (znak: 0114-KDIP4-1.4012.260.2023.1.APR) oraz z 14 czerwca 2023 r. (znak: 0114-KDIP4-1.4012.267.2023.1.RMA).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”: