Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Gminy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 listopada 2023 r. wpłynął wniosek Państwa Gminy z 31 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...”?

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Gmina ... (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina jest gminą miejsko-wiejską, stąd w ramach niniejszego wniosku może się też pojawiać określenie miasto lub miasto ....

Obecnie Gmina realizuje projekt pn. „...” (dalej: „Projekt”). Na realizację Projektu Gmina uzyskała dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Działania ....

Przedmiotem Projektu jest ..., co przełoży się na poprawę świadomości, bezpieczeństwa i komfortu życia mieszkańców całej Gminy, w warunkach zmieniającego się klimatu (dalej: „Plan adaptacji do zmian klimatu”). W ramach Projektu realizowane są/będą m.in. działania partycypacyjne i edukacyjne oraz informacyjne. Elementem Projektu są również niezbędne analizy i proces strategicznej oceny oddziaływania na środowisko.

Podejmowane przez Gminę działania w ramach Projektu pozwolą w szczególności na budowanie potencjału adaptacyjnego Gminy do zmian klimatu na poziomie strategicznym, co pozwoli na przełożenie wypracowanych w strategiach kierunków- interwencji i priorytetów działań na konkretne działania adaptacyjne zarówno na poziomie infrastrukturalnym, jak i na poziomie działań nie inwestycyjnych.

Ponadto, realizacja Projektu umożliwi zwiększenie świadomości społecznej wśród mieszkańców Gminy oraz pracowników urzędów miejskich w zakresie zagadnień adaptacji do zmian klimatu oraz konieczności podejmowania działań w tym zakresie.

W związku z realizacją Projektu Gmina ponosi/będzie ponosić w szczególności wydatki na zakup następujących usług i materiałów:

‒przygotowanie dokumentacji na wybór wykonawcy / wykonawców partycypacji społecznej;

‒analizę ryzyka oraz stopnia ekspozycji na czynniki klimatyczne w tym identyfikacja szans i zagrożeń związanych ze zmianami klimatu;

‒przygotowanie strategicznej oceny oddziaływania na środowisko;

‒opracowanie części analityczno-diagnostycznej Planu adaptacji do zmian klimatu w oparciu o dane zastane oraz analizę dokumentów strategicznych i planistycznych;

‒organizację …;

‒badania ankietowe / sondażowe;

‒raport z konsultacji społecznych;

‒warsztaty z grupami przedstawicielskimi projektu Planu adaptacji do zmian klimatu;

‒podstronę Projektu;

‒konsultacje z urbanistą - spotkanie planistyczne;

‒organizację konkursu ekologicznego dla ludzi młodych i rodzin z dziećmi;

‒szkolenie dla osób dorosłych w zakresie wybranych opcji adaptacyjnych;

‒opracowanie Planu adaptacji do zmian klimatu;

‒konferencję z debatą na zakończenie Projektu;

‒koszty pośrednie.

Ponoszone w ramach Projektu wydatki są/będą dokumentowane wystawianymi na Gminę przez dostawców/usługodawców fakturami VAT, na których Gmina jest/będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług, w tym z podaniem NIP Gminy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 40 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy dotyczące ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. Biorąc pod uwagę wyznaczony przepisami zakres zadań Gminy oraz zakres rzeczowy Projektu (opracowanie Planu adaptacji do zmian klimatu dla Gminy) należy wskazać, że realizacja Projektu stanowi realizację zadań własnych Gminy w rozumieniu ww. ustawy o samorządzie gminnym, która nie podlega ustawie o VAT.

Efekty realizowanego Projektu będą ogólnodostępne i przeznaczone do użytku niekomercyjnego (tj. działalności innej niż gospodarcza). Będą one służyły nieodpłatnie mieszkańcom Gminy, zgodnie z celami, w których zostały one wykonane - tj. ograniczenie skutków społeczno-ekonomicznych zmian klimatu oraz ograniczeniu negatywnego oddziaływania Gminy ... na klimat. Przedmiotowy Projekt jest skierowany przede wszystkim do mieszkańców Gminy, w tym do mieszkańców miasta ... jako grupy osób, które w sposób szczególny odczuwają negatywne skutki zmian klimatu. W związku z powyższym Gmina nie osiąga/nie będzie osiągać jakichkolwiek dochodów z tytułu świadczeń realizowanych w ramach Projektu. Gmina nie planuje przy tym zmiany charakteru korzystania ze świadczeń realizowanych w ramach Projektu oraz opracowanego w ten sposób Planu adaptacji do zmian klimatu - korzystanie z efektów zrealizowanego Projektu pozostanie bezpłatne.

Pytanie

Czy Gmina ma/będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, a nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (a więc czynności, których następstwem jest określenie zobowiązania podatkowego).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, efekty realizowanego Projektu, po jego zakończeniu, będą wykorzystywane przez Gminę do wykonywania zadań własnych Gminy w zakresie ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej poprzez opracowanie Planu adaptacji do zmian klimatu oraz poprzez realizację celów w jakich jest on wykonywany tj. zwiększanie świadomości społecznej mieszkańców Gminy oraz pracowników urzędów miejskich w zakresie zagadnień adaptacji do zmian klimatu, jak i konieczność podejmowania działań w tym zakresie. Jednocześnie, wszelkie działania, które są / będą podejmowane przez Gminę w ramach Projektu mają / będą miały charakter nieodpłatny i skierowane są / będą przede wszystkim do mieszkańców Gminy oraz do pracowników urzędów Gminy. W konsekwencji. Gmina nie uzyska żadnych dochodów z tytułu świadczeń realizowanych / które będą realizowane w ramach Projektu. Dodatkowo Gmina nie planuje zmiany charakteru korzystania ze świadczeń oferowanych w ramach opracowywania Planu adaptacji do zmian klimatu - korzystanie z efektów będzie nieodpłatne.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności faktyczne sprawy należy wskazać, iż w ocenie Gminy sposób wykorzystania efektów realizowanego Projektu będzie miał charakter publicznoprawny (niekomercyjny). W konsekwencji, wskazać należy, iż efekty realizowanego Projektu wykorzystywane będą przez Gminę wyłącznie na potrzeby czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, nie ma / nie będzie miała ona prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji Projektu, z tego względu, iż wydatki, które są / będą ponoszone na realizację Projektu nie mają / nie będą miały związku z wykonywanymi przez Gminę czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w interpretacjach indywidualnych wydanych w analogicznych stanach faktycznych, tj. przykładowo w interpretacji z dnia 17 marca 2023 r., znak: 0114-KDIP4-1.4012.89.2023.1.MK, w której DKIS wskazał, iż: „Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej. (...) W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – nie wykorzystywali / nie wykorzystują Państwo towarów lub usług nabytych w ramach projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto, wszelkie usługi doradcze realizowane w ramach projektu były/są nieodpłatne dla uczestników. (...) W ramach realizacji projektu ponosili / ponoszą Państwo wydatki jedynie w związku z działaniami w projekcie i nie zawierali / nie zawierają Państwo żadnych umów cywilnoprawnych dotyczących dokonywania przez Państwa odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym, nie mają Państwo - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwa Gmina przedstawiła we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

‒podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

‒podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie został/nie zostanie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – efekty projektu nie są/nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wskazali Państwo, że efekty realizowanego Projektu będą ogólnodostępne i przeznaczone do użytku niekomercyjnego (tj. działalności innej niż gospodarcza). Będą one służyły nieodpłatnie mieszkańcom Gminy. W związku z powyższym, Państwa Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji ww. projektu. Tym samym, z tego tytułu nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwa Gminie prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, Państwa Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...”, ponieważ efekty projektu – jak wynika z okoliczności sprawy – nie są/nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Państwa Gmina i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanej przez Państwa interpretacji wskazuję, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Gminy będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i Państwa Gmina zastosuje się do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).