Korekta podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie środków trwałych w przypadku ich likwidacji oraz odliczenie pełnej kwoty podatku VAT naliczonego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie środków trwałych w przypadku ich likwidacji, prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu części zamiennych do Linii Produkcyjnych, które zostały sprzedane do podmiotu trzeciego oraz prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu importu Materiałów odsprzedanych w ramach sprzedaży krajowej wpłynął 4 października 2023 r. Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 6 grudnia 2023 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z siedzibą w Polsce prowadzącym działalność w zakresie produkcji wyrobów elektronicznych na zlecenie. W ramach prowadzonej działalności, Spółka współpracuje z podmiotami, które zlecają Spółce produkcję uzgodnionych elementów, komponentów czy też części elektronicznych. Na potrzeby współpracy z takimi podmiotami, Spółka każdorazowo dostosowuje swój proces produkcyjny do wymogów produkcji na rzecz danego klienta, co obejmuje zarówno nabycie odpowiednich maszyn lub też całych linii produkcyjnych (stanowiących środki trwałe Spółki), jak również wprowadzenie odpowiednich procedur i wewnętrznych procesów. W zależności od uzgodnień kontraktowych, po zakończeniu współpracy z danym klientem, Spółka wykorzystuje nabyte środki trwałe do produkcji kontraktowej na rzecz innych podmiotów, dokonuje sprzedaży środków trwałych lub też ich likwidacji, jeżeli sprzedaż lub wykorzystanie środków trwałych do dalszej produkcji nie jest możliwe z uwagi na uwarunkowania kontraktowe (w szczególności, z uwagi na specyficzne uzgodnienia z kontrahentami na potrzeby których zostały nabyte dane środki trwałe) albo sytuację rynkową (np. brak popytu na usługi produkcyjne w zakresie danej branży). Co do zasady, konieczność każdorazowego dostosowywania parku maszynowego czy też szerzej, procesu produkcyjnego do wymagań danego kontrahenta, jest immanentną cechą rodzaju działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę jako producenta kontraktowego.

W dniu 21 stycznia 2020 r., pomiędzy Y S.A. (dalej: „Y”) a Z (Spółka jest spółką zależną od Z) została zawarta umowa Master Supply Agreement (dalej: „MSA”), mająca charakter umowy ramowej, regulująca współpracę Y S.A. (oraz spółek powiązanych z Y S.A.) z Z (oraz spółkami powiązanymi z Z) w zakresie produkcji przez spółki grupy Z wyrobów elektronicznych wskazanych w MSA (dalej: „Produkty”). Szczegółowe warunki współpracy pomiędzy poszczególnymi spółkami zostały uregulowane w umowach Product Specific Agreement (dalej: „PSA”) mających charakter umów wykonawczych do MSA.

W ramach warunków biznesowych współpracy ustalonych w MSA oraz PSA obowiązujących Spółkę:

       (i) Spółka była zobowiązana do nabycia linii produkcyjnych w postaci urządzeń i maszyn niezbędnych do produkcji Produktów,

      (ii) Spółka była zobowiązana do wykorzystywania nabytych linii produkcyjnych wyłącznie na potrzeby produkcji Produktów,

     (iii) Spółka była zobowiązana do wyprodukowania Produktów w ilości wskazanej w PSA w okresie 2 lat od dnia zawarcia PSA, przy czym, produkcja każdorazowo miała miejsce na podstawie zamówień składanych przez Y lub spółki powiązane z Y,

     (iv) formuła kalkulacji ceny za Produkty obejmowała cenę podstawową oraz dodatek do ceny produktu kalkulowany w stałej kwocie, w stosunku do danego kwartału kalendarzowego współpracy Wnioskodawcy z Y, w oparciu o planowaną ilość Produktów dostarczanych do Y w danym kwartale(tzw. price adder);

      (v) wartość price adder stosowana do każdego egzemplarza Produktu została ustalona w kwocie odpowiadającej wartości linii produkcyjnych nabytych przez Spółkę w ramach PSA/MSA oraz uzgodnionej ilości egzemplarzy Produktów, które miały zostać wyprodukowane przez Spółkę na podstawie PSA/MSA  z wykorzystaniem linii produkcyjnych,

     (vi) w przypadku, gdyby ilość Produktów zamówionych przez Y w okresie współpracy uregulowanym w PSA/MSA nie pozwalała Spółce pokryć pełnej wartości linii produkcyjnych nabytych w celu produkcji Produktów w ramach PSA/MSA, Y byłoby zobowiązane w stosunku do Spółki do pokrycia różnicy pomiędzy wartością ceny zakupu linii produkcyjnych a łączną wartością price addera dodanego do ceny wyprodukowanych przez Spółkę Produktów, przy czym pokrycie różnicy mogło mieć formę zwiększenia wartości price adder dodawanego do ceny Produktów i tym samym zwiększenia przychodu wykazywanego przez Spółkę z tytułu dostaw Produktów na rzecz Y,

     (vii) postanowienia PSA/MSA wskazują na price adder jako odrębny element kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce od Y mający na celu pokrycie wartości inwestycji Spółki w środki trwałe niezbędne do wytworzenia i dostawy Produktów na rzecz Y, przy czym, faktury dokumentujące dostawy Produktów nie wskazywały na price adder jako odrębnego od ceny Produktów elementu kalkulacji wynagrodzenia Spółki (tj. faktury dokumentujące dostawę Produktów zawierały jedną cenę obejmującą również price adder),

    (viii) w przypadku rozwiązania PSA/MSA, Y było uprawnione do: (a) nabycia linii produkcyjnych od Spółki za cenę odpowiadającą wartości rezydualnej linii produkcyjnych (tj. różnicy pomiędzy ceną nabycia linii produkcyjnych a kwotą inwestycji w linie produkcyjne odzyskaną przez Spółkę w formie uzyskanego price adder) albo (b) do nakazania Spółce zezłomowania linii produkcyjnych (z uwzględnieniem obowiązku Y do pokrycia wartości inwestycji Spółki w Linie Produkcyjne zgodnie z pkt (vi) powyżej,

     (ix) Spółka pozostawała właścicielem linii produkcyjnych nabytych w celu produkcji Produktów na podstawie PSA/MSA, przy czym, z uwagi na ograniczenia umowne, Spółka nie była uprawniona do wykorzystywania linii produkcyjnych na potrzeby produkcji na rzecz innych podmiotów niż spółki z grupy Y, Spółka nie była uprawniona do zbycia linii produkcyjnych na rzecz dowolnego podmiotu trzeciego, jak również nie była uprawniona do samodzielnego dysponowania liniami produkcyjnymi po zakończeniu współpracy w ramach PSA/MSA.

W ramach realizacji obowiązków umownych wynikających z PSA/MSA, w latach 2020-2022 Spółka nabywała maszyny i urządzenia (wykazane w ewidencji Spółki jako środki trwałe) niezbędne do produkcji Produktów (dalej: „Linie Produkcyjne”), przy czym, nabycie Linii Produkcyjnych nastąpiło od Y SA (Y SA), będącego spółką powiązaną z Y (po uprzednim nabyciu Linii Produkcyjnych przez Y SA od podmiotu trzeciego będącego producentem Linii Produkcyjnych) oraz od innych podmiotów trzecich oraz powiązanych ze Spółką.

Po zainstalowaniu Linii Produkcyjnych, Spółka rozpoczęła produkcję Produktów zgodnie z zamówieniami otrzymywanymi na podstawie PSA/MSA wykazując przychód do opodatkowania w ramach działalności pozastrefowej zarówno z tytułu podstawowej ceny Produktów jak również z tytułu price adder. Sprzedaż Produktów na rzecz Y następowała w ramach dostaw podlegających podatkowi od towarów i usług i dających prawo do odliczenia VAT.

Wnioskodawca skorzystał z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy nabyciu Linii Produkcyjnych, jak również zaliczał do podatkowych kosztów uzyskania przychodu wartość odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych Linii Produkcyjnych.

Oprócz Linii Produkcyjnych, na potrzeby współpracy z Y, Spółka nabywała od podmiotów niepowiązanych części zamienne oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych, jak również nabywała od podmiotu powiązanego z siedzibą poza EU materiały do produkcji Produktów. Nabycie zarówno części zamiennych jak i części do modernizacji Linii Produkcyjnych było niezbędne do zabezpieczenia właściwego funkcjonowania Linii Produkcyjnych, w szczególności do zapewnienia ciągłości produkcji Produktów zamówionych przez Y.

Wnioskodawca skorzystał z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy nabyciu części zamiennych, części do modernizacji Linii Produkcyjnych oraz materiałów do produkcji Produktów.

Z uwagi na sytuację rynkową (niedostateczny popyt na Produkty), w dniu 17 kwietnia 2023 r. Y podjęło decyzję o zakończeniu współpracy z Z (i tym samym również ze Spółką) w ramach PSA skuteczną na dzień 1 sierpnia 2023 r. Do momentu podjęcia przez Y decyzji o zakończeniu współpracy z Z oraz Spółką w ramach PSA, wartość inwestycji Spółki w nabycie Linii Produkcyjnych, części zamienne oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych nie została w pełni pokryta poprzez price adder dodawany do ceny Produktów. W celu zapewnienia, że pełna wartość inwestycji Spółki w nabycie Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji ulegnie pokryciu w ramach współpracy Wnioskodawcy z Y, strony podjęły decyzję o istotnym zwiększeniu wartości price adder dodanego do ceny Produktów sprzedawanych przez Spółkę w kwietniu i maju 2023 r.

Ostateczna wartość price adder zwiększającego cenę Produktów dostarczanych przez Spółkę do Y została ustalona na podstawie umów zawartych pomiędzy Y (działającej również w imieniu spółek powiązanych z Y) oraz Z (działającej również w imieniu Wnioskodawcy).

Jedna z umów (dalej: „Porozumienie”) przewiduje obowiązek zapłaty przez Y (lub spółkę powiązaną z Y) na rzecz Spółki kwot stanowiących zwrot poniesionych kosztów inwestycji Spółki m.in. w środki trwałe (Linie Produkcyjne), części zamienne, części do modernizacji Linii Produkcyjnych w zakresie w jakim te koszty nie zostały pokryte przez Y (lub spółki z grupy Y) do momentu zawarcia Porozumienia w ramach zapłaty tzw. price adder na podstawie PSA (dalej: „Dodatkowa Płatność”).

Dodatkowa Płatność została rozliczona przez Spółkę oraz Y jako zwiększenie wartości price adder skutkujące podwyższeniem ceny za Produkty wyprodukowane przez Spółkę, co zostało udokumentowane przez Spółkę odpowiednią korektą faktur sprzedaży za maj 2023 r. zwiększającą przychód rozpoznawany przez Spółkę dla celów podatkowych.

Współpraca pomiędzy Spółką a Y oraz zawarcie Porozumienia spowodowały powstanie następujących zdarzeń będących przedmiotem niniejszego wniosku:

  1. Likwidacja Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji poprzez zezłomowanie i sprzedaż złomu na rzecz podmiotów profesjonalnie zajmujących się przetwarzaniem surowców („Zdarzenie 1”)

Jednym z uprawnień kontrahenta Spółki (Y) wynikających z MSA oraz PSA było prawo nakazania Spółce likwidacji Linii Produkcyjnych, części zamiennych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych poprzez ich zezłomowanie. Z powyżej wskazanego uprawnienia Y skorzystała w stosunku do Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych, co zostało uwzględnione w Porozumieniu oraz w dodatkowych uzgodnieniach pomiędzy Y oraz Spółką zawartych w formie elektronicznej (email).

Od strony technicznej (niezależnie od ograniczeń umownych wynikających z PSA/MSA), nie było możliwe wykorzystanie całości Linii Produkcyjnych do produkcji Produktów (lub artykułów zbliżonych do Produktów) na rzecz innego podmiotu i tym sprzedaż Linii Produkcyjnych w całości na rzecz podmiotu trzeciego nie byłaby możliwa. Przy czym, poszczególne elementy Linii Produkcyjnych (czy też poszczególne maszyny i urządzenia wchodzące w skład Linii Produkcyjnych), po ich wymontowaniu z Linii Produkcyjnych, potencjalnie mogłyby zostać zbyte na rzecz podmiotów trzecich i wykorzystane w ich działalności gospodarczej. Analogiczny komentarz ma zastosowanie do części do modernizacji Linii Produkcyjnych.

Jednocześnie, jak zostało wskazane powyżej, z uwagi na uzgodnienia umowne z Y, Spółka nie była uprawniona do wykorzystywania Linii Produkcyjnych na potrzeby produkcji na rzecz innych podmiotów niż spółki z grupy Y. Spółka nie była uprawniona do zbycia Linii Produkcyjnych na rzecz dowolnego podmiotu trzeciego, jak również nie była uprawniona do samodzielnego dysponowania Liniami Produkcyjnymi po zakończeniu współpracy w ramach PSA/MSA. Jednocześnie, jak zostało wskazane powyżej, Y miał umowne prawo nabycia Linii Produkcyjnych lub nakazania Z likwidacji (zezłomowania) Linii Produkcyjnych na warunkach wskazanych w pkt (viii) powyżej. Analogiczne uzgodnienia miały zastosowanie do części do modernizacji Linii Produkcyjnych.

Tym samym, zezłomowanie przez Spółkę Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych stanowi, z jednej strony odzwierciedlenie obowiązku Y zapłaty na rzecz Spółki kwoty stanowiącej równowartość wartości inwestycji finansowej Spółki w Linie Produkcyjne oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych, a z drugiej strony stanowi odzwierciedlenie zakresu ograniczeń umownych po stronie Spółki oraz odpowiadających im praw przysługujących Y w zakresie dysponowania Liniami Produkcyjnymi oraz częściami do modernizacji Linii Produkcyjnych po zakończeniu współpracy w ramach PSA/MSA.

Likwidacja Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych poprzez ich zezłomowanie nastąpiła w okresie do 5 lat od dnia ich nabycia przez Spółkę. Linie Produkcyjne oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych nie uległy całkowitemu umorzeniu do dnia ich likwidacji poprzez zezłomowanie.

Spółka poniosła koszt zewnętrznego podmiotu, któremu Spółka przekazała Linie Produkcyjne (tj. sprawne maszyny i urządzenia składające się na Linie Produkcyjne) i który wykonał usługę złomowania Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych za wynagrodzeniem co zostało uwzględnione w kwocie Dodatkowej Płatności. Spółka sprzedała złom powstały wskutek likwidacji Linii Produkcyjnych w ramach transakcji opodatkowanej VAT, do podmiotu który dokonał zezłomowania urządzeń i maszyn składających się na Linie Produkcyjne. Cena uzyskana przez Spółkę z tytułu sprzedaży do podmiotu trzeciego złomu powstałego wskutek likwidacji Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji jest niższa niż kwota wydatku na nabycie Linii Produkcyjnych, jak również jest niższa od nieumorzonej części wartości początkowej Linii Produkcyjnych i ceny nabycia części do ich modernizacji.

Przychód z tytułu sprzedaży złomu powstałego wskutek zezłomowania Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych będzie stanowił nieznaczną część inwestycji finansowej Spółki w nabycie Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji. Tym samym, skorzystanie przez Y z umownego uprawnienia do nakazania Spółce zezłomowania Linii Produkcyjnych oraz części zamiennych do Linii Produkcyjnych spowodowało powstanie straty po stronie Spółki.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, pełny zwrot inwestycji finansowej Spółki w Linie Produkcyjne oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych (i tym samym pokrycie wyżej opisanej straty), nastąpił przede wszystkim poprzez uzyskanie przez Spółkę price adder odpowiednio zwiększającego przychód Spółki wykazany z tytułu sprzedaży Produktów.

Na podstawie powyżej wskazanego opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca ma wątpliwości co do skutków podatkowych likwidacji (zezłomowania) Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych w ramach opisanego powyżej Zdarzenia 1.

  2. Sprzedaż części zamiennych do Linii Produkcyjnych do podmiotu trzeciego po cenie niższej niż cena ich zakupu („Zdarzenie 2”)

Jak zostało wskazane powyżej, w związku ze współpracą z Y, Spółka nabywała części zamienne do Linii Produkcyjnych. Wobec likwidacji Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji, części zamienne nabyte przez Spółkę na potrzeby zapewnienia właściwego funkcjonowania Linii Produkcyjnych stały się Spółce zbędne. W konsekwencji, strony uzgodniły, iż Spółka będzie uprawniona do sprzedaży części zamiennych do podmiotu trzeciego bez obowiązku uprzedniego zezłomowania. Jednocześnie, strony uzgodniły w Porozumieniu, iż ostateczna cena Produktów zostanie zwiększona o price adder w wysokości pokrywającej różnicę pomiędzy ceną nabycia przez Spółkę części zamiennych a ceną uzyskaną przez Spółkę z tytułu sprzedaży części zamiennych do podmiotu trzeciego.

W dacie złożenia niniejszego wniosku, po uzyskaniu stosownych zgód Y, części zamienne do Linii Produkcyjnych uległy sprzedaży do podmiotu trzeciego w ramach transakcji opodatkowanej VAT, przy czym, cena uzyskana przez Spółkę z tytułu sprzedaży części zamiennych do podmiotu trzeciego była niższa niż cena zakupu części zamiennych zapłacona przez Spółkę. Jednocześnie, w ramach realizacji postanowień Porozumienia, Spółka uzyska pokrycie różnicy pomiędzy ceną nabycia przez Spółkę części zamiennych do Linii Produkcyjnych a ceną ich sprzedaży do podmiotu trzeciego poprzez otrzymanie przez Spółkę Dodatkowej Płatności zwiększającej price adder dodawany do ceny Produktów sprzedanych przez Spółkę do Y (oraz spółek powiązanych z Y) i tym samym przychód wykazywany przez Spółkę.

 3. Nabycie przez Spółkę materiałów od podmiotu powiązanego ze Spółką i następnie odsprzedaż tych części do podmiotu powiązanego z Y („Zdarzenie 3”)

Na potrzeby produkcji Produktów, Spółka nabywała materiały do produkcji Produktów od podmiotu powiązanego z siedzibą poza UE niebędącego polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Dostawca 1”). W ramach uzgodnień biznesowych, Dostawca 1 nabywał materiały do produkcji Produktów od innego podmiotu powiązanego ze Spółką (dalej: „Dostawca 2”) a następnie Dostawca 1 odsprzedał materiały do Spółki.

Dostawca 2 nabył linie produkcyjne dedykowane do produkcji Materiałów sprzedawanych na rzecz Spółki w ramach współpracy z Y (dalej: „Linie Produkcyjne 2”). Uzgodnienia biznesowe pomiędzy Spółką a Dostawcą 1 oraz Dostawcą 2 przewidywały podobne zasady współpracy do wskazanych powyżej dla Spółki oraz Y tj. wartość inwestycji Dostawcy 2 w Linie Produkcyjne 2 miała zostać pokryta przez kolejne podmioty nabywające materiały (tj. Dostawcę 1, Spółkę a ostatecznie przez Y) poprzez zamówienie odpowiedniej ilości części do produkcji Produktów. Analogicznie jak w opisanym powyżej przypadku Linii Produkcyjnych, również w przypadku zamówień materiałów cena za egzemplarz produktu (materiałów) została powiększona o jednostkową kwotę odpowiadającą wartości inwestycji w Linie Produkcyjne 2 przypadającą na dany egzemplarz materiałów).

Po podjęciu przez Y decyzji o zakończeniu współpracy ze Spółką, Wnioskodawca, Y, Dostawca 1 oraz Dostawca 2 uzgodnili następujące rozliczenia:

 (i)  Spółka nabyła od Dostawcy 1 już wyprodukowane materiały w celu ich dalszej odsprzedaży do Y lub spółki powiązanej z Y (dalej: „Materiały”);

 (ii) cena nabycia Materiałów przez Spółkę od Dostawcy 1 (i odpowiednio cena nabycia Materiałów przez Dostawcę 1 od Dostawcy 2) została ustalona w oparciu o ich cenę podstawową powiększoną o price adder niezbędny do pokrycia pełnej wartości inwestycji Dostawcy 2 w nabycie Linii Produkcyjnych 2.

(iii) Spółka odsprzedała nabyte Materiały do spółki powiązanej z Y za wynagrodzeniem obejmującym cenę podstawową Materiałów (nie uwzględniając price adder dodanego przez Dostawcę 2 oraz Dostawcę 1 zgodnie z pkt (ii) powyżej);

(iv) Spółka powiększyła cenę Produktów sprzedawanych do Y o price adder dodany przez odpowiednio Dostawcę 2 oraz Dostawcę 1 do ceny Materiałów zgodnie z pkt (ii) powyżej.

Biorąc pod uwagę powyższe, nabycie Materiałów zgodnie z pkt (ii) powyżej a następnie ich sprzedaż zgodnie z pkt (iii) powyżej skutkowała powstaniem straty po stronie Spółki. Jednocześnie, ta strata została pokryta zwiększonym przychodem Spółki z tytułu podwyższenia ceny Produktów sprzedanych przez Spółkę na rzecz Y zgodnie z pkt (iv) powyżej.

Analogicznie, wartość VAT rozliczonego przez Spółkę w ramach importu Materiałów od Dostawcy znajdzie odzwierciedlenie zarówno w VAT należnym wykazanym przez Spółkę w ramach sprzedaży Materiałów na rzecz podmiotu powiązanego z Y w ramach dostawy krajowej, jak również sprzedażą Produktów w ramach transakcji podlegających VAT obejmujących wewnątrzwspólnotową dostawę towarów oraz eksport.

Uzupełnienie wniosku

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Kwota podatku VAT naliczonego jest wykazywana przez Spółkę na podstawie dokumentacji obejmującej fakturę zakupu wraz z dokumentem SAD potwierdzających dokonania odprawy celnej. VAT od importu Materiałów rozliczany jest w trybie art. 33a ustawy o VAT.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

   - Czy Spółka jest zobowiązana do dokonania korekty podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie środków trwałych – Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych w przypadku ich likwidacji przed upływem 5 lat od momentu nabycia? (oznaczone we wniosku nr 2)

   - Czy Spółka jest uprawniona do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu części zamiennych do Linii Produkcyjnych, które zostały sprzedane przez Spółkę do podmiotu trzeciego za cenę ustaloną poniżej kosztów zakupu części zamiennych przez Spółkę w ramach transakcji opodatkowanej VAT? (oznaczone we wniosku nr 4)

   - Czy Spółka będzie uprawniona do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu importu Materiałów odsprzedanych następnie do podmiotu powiązanego z Y w ramach sprzedaży krajowej? (oznaczone we wniosku nr 6)

Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku do towarów i usług

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zdaniem Spółki, likwidacja Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji przed upływem 5 lat od ich nabycia nie będzie skutkowała obowiązkiem korekty VAT naliczonego przy nabyciu Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2:

Na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie, na mocy art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy.

Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych jak i w doktrynie prawa podatkowego, przyjmuje się, że prawo do odliczenia VAT naliczonego i tym samym neutralność VAT dla przedsiębiorców jest fundamentalną zasadą podatku VAT. Prawo do zachowania neutralności podatku VAT dla przedsiębiorcy jest uwarunkowane koniecznością wykazania bezpośredniej relacji pomiędzy nabyciem towarów lub usług a sprzedażą danego przedsiębiorcy opodatkowaną VAT.

Ocena czy przedsiębiorca był uprawniony od odliczenia VAT powinna być oparta na zamiarze przedsiębiorcy co do wykorzystania zakupionych towarów i usług w momencie ponoszenia wydatku, jak również na związku ponoszonych wydatków z działalnością opodatkowaną VAT. System korekt przewidziany w art. 90-91 Ustawy o VAT stanowi integralną część systemu odliczeń VAT ustanowionego w ustawie VAT i ma na celu ustanowienie ścisłego i bezpośredniego związku pomiędzy prawem do odliczenia naliczonego VAT a wykorzystaniem towarów lub usług do celów opodatkowanych transakcji.

W szczególności, na podstawie art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jednocześnie, zgodnie z art. 90 ust. 2 Ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem art. 90 ust. 10 Ustawy o VAT.

W konsekwencji, w przypadku, gdy podatnik dokonuje zarówno sprzedaży opodatkowanej VAT jak również zwolnionej z VAT, prawo podatnika do odliczenia VAT ulega ograniczeniu na zasadach wskazanych w art. 90 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT.

Treść art. 91 Ustawy o VAT reguluje sposób dokonywania przez podatnika, po zakończeniu danego roku, korekty kwot odliczonego podatku naliczonego wobec dokonywania sprzedaży zarówno opodatkowanej jak i zwolnionej z VAT (tzw. roczna korekta VAT).

Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku środków trwałych, podatnik jest zobowiązany do dokonywania korekty w ciągu kolejnych 5 lat licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta dotyczy jednej piątej kwoty podatku naliczonego przy nabyciu środków trwałych.

Jednocześnie, na podstawie art. 91 ust. 4 w zw. art. 91 ust. 6 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru w ramach transakcji zwolnionej z VAT lub niepodlegającej opodatkowaniu VAT, w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, wskazuje, że art. 91 ust. 2 i ust. 6 Ustawy o VAT znajduje odpowiednie zastosowanie w przypadku gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Regulacje art. 90 i 91 Ustawy o VAT nie wymieniają bezpośrednio likwidacji środka trwałego jako okoliczności skutkującej obowiązkiem dokonania korekty podatku VAT odliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu środka trwałego. Jednakże, biorąc pod uwagę treść art. 90 oraz 91 Ustawy o VAT, obowiązek korekty odliczonego podatku VAT przy nabyciu środków trwałych może powstać w przypadku:

a. wykorzystywania nabytego środka trwałego w części lub całości do czynności niedających prawa do odliczenia VAT albo

b. sprzedaży nabytych środków trwałych w ramach transakcji podlegającej zwolnieniu z VAT lub niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Spółki, nie można uznać, że likwidacja środków trwałych (Linii Produkcyjnych) oraz części do ich modernizacji w ramach realizacji obowiązków umownych stanowi wykorzystanie środków trwałych do czynności niedających prawa do odliczenia VAT. W szczególności, Spółka pragnie wskazać, że przepisy ustawy VAT w zakresie korekty VAT nawiązują do wykorzystywania środków trwałych do czynności niedających prawa do odliczenia VAT, co zakłada dalsze prowadzenie przez podatnika działalności z wykorzystaniem środków trwałych przy zmienionym prawie do odliczenia VAT. Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie m.in. w treści art. 90 ust. 3 ustawy o VAT regulującym sposób kalkulacji współczynnika korekty VAT opartej na obrocie podatnika wynikającym z czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT oraz obrocie wynikającym z czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (co implikuje osiąganie przez podatnika obrotu niedającego prawa do odliczenia VAT wskutek korzystania ze środków trwałych).

W stanie faktycznym przedstawionym przez Spółkę, do momentu rozpoczęcia procesu likwidacji środków trwałych (Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych), Spółka wykorzystywała je wyłącznie do działalności w zakresie wytwarzania i dostawy Produktów w ramach czynności opodatkowanych VAT. Tym samym, w stanie faktycznym wskazanym przez Spółkę nie dojdzie do sytuacji wykorzystywania przez Spółkę Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych do generowania obrotu z czynności, w związku z którymi Spółce nie przysługiwałoby prawo do odliczenia VAT.

Jednocześnie, zdaniem Spółki, samego faktu likwidacji Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych w ramach realizacji postanowień umowy nie można uznać za wykorzystanie środka trwałego do czynności niedających prawa do odliczenia VAT. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, odzwierciedleniem obowiązku Spółki likwidacji środka trwałego (Linii Produkcyjnych i części do ich modernizacji) był obowiązek Y do zapłaty price adder w tym Dodatkowej Płatności zwiększających cenę Produktów będących przedmiotem dostawy w ramach transakcji podlegających VAT. W konsekwencji, likwidacja środków trwałych (Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji), w istocie nastąpiła za wynagrodzeniem, które zgodnie z postanowieniami umownymi, zostało doliczone przez Spółkę do ceny Produktów dostarczanych do Y w ramach transakcji podlegających VAT.

Co więcej, należy wskazać, iż złom powstały wskutek likwidacji środków trwałych (Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych) był przedmiotem dostawy do podmiotu trzeciego w ramach transakcji opodatkowanej VAT.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, wobec faktu, iż: (i) w okresie od dnia nabycia do dnia likwidacji środków trwałych (Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji) były one wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności dających prawo do odliczenia VAT, (ii) likwidacja środków trwałych (Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji) nastąpi w praktyce za wynagrodzeniem w formie Dodatkowej Płatności zwiększającej cenę Produktów dostarczanych przez Spółkę w ramach dostaw dających prawo do odliczenia VAT; (iii) złom powstały wskutek likwidacji środków trwałych (Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji) był przedmiotem dostawy opodatkowanej VAT; Spółka nie będzie zobowiązana do korekty podatku VAT odliczonego przy nabyciu środków trwałych (Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji) zlikwidowanych przed upływem 5 lat od momentu ich nabycia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Zdaniem Spółki posiada ona prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu części zamiennych do Linii Produkcyjnych, które następnie zostały sprzedane do podmiotu trzeciego za cenę niższą niż cena zakupu części zamiennych przez Spółkę.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4: Podstawowym prawem czynnego podatnika jest jego uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego, w związku z wydatkami dotyczącymi prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wskazano w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwota podatku do odliczenia, wynika z faktury otrzymanej przez podatnika z tytułu nabycia towaru i usługi.

W sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca nabywał części zamienne w związku z czynnościami opodatkowanymi VAT tj. w celu wykorzystania części zamiennych do ewentualnych napraw Linii Produkcyjnych wykorzystywanych przez Wnioskodawcę do produkcji Produktów będących przedmiotem dostawy w ramach transakcji opodatkowanych VAT.

Wskutek decyzji Y o zakończeniu współpracy z Wnioskodawcą: (i) za zgodą Y, Wnioskodawca dokonał sprzedaży części zamiennych na rzecz podmiotu trzeciego w ramach dostawy opodatkowanej VAT; (ii) na podstawie Porozumienia, Wnioskodawca otrzymał pokrycie różnicy pomiędzy ceną nabycia części zamiennych a ceną ich sprzedaży do podmiotu trzeciego, co nastąpiło w formie Dodatkowej Płatności zwiększającej price adder i tym samym cenę za Produkty a w konsekwencji również podstawę opodatkowania VAT dostaw dokonywanych przez Spółkę.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, iż części zamienne do Linii Produkcyjnych zostały wykorzystane przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (m.in. nabycie części zamiennych w bezpośrednim związku z działalnością produkcyjną opodatkowaną VAT oraz dostawa części zamiennych do podmiotu trzeciego w ramach transakcji opodatkowanej VAT) i tym samym Spółka jest uprawniona do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu przez Spółkę części zamiennych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 6.

Spółka będzie uprawniona do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu importu Materiałów odsprzedanych następnie do podmiotu powiązanego z Y w ramach sprzedaży krajowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 6

Podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą, w zgodzie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o VAT).

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, o ile zastaną przez niego spełnione przesłanki pozytywne, wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz jeżeli jednocześnie nie zaistnieją przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ww. ustawy.

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zaznaczyć jednak należy, że ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, iż Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabywanymi Materiałami, które zostały sprzedane w cenie niższej od ceny zakupu. Za prawem do odliczenia przemawia przede wszystkim fakt, iż Materiały zostały nabyte w związku z działalnością Wnioskodawcy dającą prawo do odliczenia VAT m.in. (i) odsprzedażą Materiałów w ramach czynności dających prawo odliczenia VAT; czy też (ii) zwiększeniem price adder dodanym do ceny Produktów będących przedmiotem dostaw w ramach czynności dających prawo do odliczenia VAT.

Mając na względzie powyższe - spełnione są przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy, wobec tego Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych w związku z zakupem Materiałów, które zostaną następnie sprzedane w cenie niższej od ceny zakupu generując stratę.

Jednocześnie, niezależnie od powyższej argumentacji w zakresie związku nabycia Materiałów z czynnościami dającymi prawo do odliczenia VAT, Spółka pragnie wskazać, iż w przepisach ustawy o VAT nie ma żadnych ograniczeń sprzedawcy, jak i nabywcy, w swobodzie kształtowania ceny. Towar może więc zostać sprzedany po cenie niższej od ceny nabycia. Podatek należny oraz naliczony ustalany jest bowiem nie na podstawie ceny rynkowej, lecz w oparciu o dokumenty potwierdzające przeprowadzenie transakcji.

Możliwość swobodnego kształtowania ceny doznaje istotnego ograniczenia w wypadku istnienia powiązań pomiędzy podmiotami. W myśl art. 32 ust. 1 Ustawy o VAT w przypadku, gdy między nabywcą a dokonującym dostawy towarów lub usługodawcą istnieją powiązania, o których mowa w ust. 2, oraz w przypadku gdy wynagrodzenie jest: 3) wyższe od wartości rynkowej, a dokonujący dostawy towarów lub usługodawca nie ma zgodnie z art. 86, art. 86a, art. 88 i art. 90 oraz z przepisami wydanymi na podstawie art. 92 ust. 3 pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - organ podatkowy określa podstawę opodatkowania zgodnie z wartością rynkową, jeżeli okaże się, że powiązania te miały wpływ na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług.

Zdaniem Wnioskodawcy mimo istnienia powiązań między Dostawcą a Spółką ww. przepis nie ma zastosowania, gdyż Dostawca jest podmiotem zagranicznym niebędącym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce, w związku z tym nie podlega regulacjom Ustawy o VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki, Spółka jest uprawniona do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu importu Materiałów.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.) dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

Suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jak stanowi art. 90 ust. 2 ustawy o VAT:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy o VAT:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy o VAT:

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy o VAT:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy o VAT:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

 1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

 2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Stosownie do art. 91 ust. 7 ustawy o VAT:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na mocy art. 91 ust. 7a ustawy o VAT:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z przywołanych wyżej przepisów art. 86 i art. 91 ustawy wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania.

W ramach realizacji obowiązków umownych Spółka nabywała maszyny i urządzenia (wykazane w ewidencji Spółki jako środki trwałe) niezbędne do produkcji Produktów. Po zainstalowaniu Linii Produkcyjnych, Spółka rozpoczęła produkcję Produktów zgodnie z zamówieniami otrzymywanymi na podstawie umów. Sprzedaż Produktów następowała w ramach dostaw podlegających podatkowi od towarów i usług i dających prawo do odliczenia VAT.

Wnioskodawca skorzystał z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy nabyciu Linii Produkcyjnych jak również zaliczał do podatkowych kosztów uzyskania przychodu wartość odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabytych Linii Produkcyjnych.

Oprócz Linii Produkcyjnych Spółka nabywała części zamienne oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych, jak również nabywała materiały do produkcji Produktów. Wnioskodawca skorzystał z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy nabyciu części zamiennych, części do modernizacji Linii Produkcyjnych oraz materiałów do produkcji Produktów

Z uwagi na sytuację rynkową (niedostateczny popyt na Produkty), podjęto decyzję o zakończeniu współpracy. Do momentu zakończeniu współpracy wartość inwestycji Spółki w nabycie Linii Produkcyjnych, części zamienne oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych nie została w pełni pokryta poprzez price adder dodawany do ceny Produktów. W celu zapewnienia, że pełna wartość inwestycji Spółki w nabycie Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji ulegnie pokryciu w ramach współpracy strony podjęły decyzję o istotnym zwiększeniu wartości price adder dodanego do ceny Produktów sprzedawanych przez Spółkę w kwietniu i maju 2023. Porozumienie przewiduje obowiązek zapłaty przez Y (lub spółkę powiązaną z Y) na rzecz Spółki kwot stanowiących zwrot poniesionych kosztów inwestycji Spółki m.in. w środki trwałe (Linie Produkcyjne), części zamienne, części do modernizacji Linii Produkcyjnych w zakresie w jakim te koszty nie zostały pokryte przez Y (lub spółki z grupy Y) do momentu zawarcia Porozumienia w ramach zapłaty tzw. price adder na podstawie umowy.

Dodatkowa Płatność została rozliczona przez Spółkę oraz Y jako zwiększenie wartości price adder skutkujące podwyższeniem ceny za Produkty wyprodukowane przez Spółkę, co zostało udokumentowane przez Spółkę odpowiednią korektą faktur sprzedaży za maj 2023 r. zwiększającą przychód rozpoznawany przez Spółkę dla celów podatkowych.

W pierwszym z opisanych przez Państwa scenariuszy wskazali Państwo, że nastąpiła likwidacja Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych poprzez ich zezłomowanie. Likwidacja miała miejsce w okresie do 5 lat od dnia ich nabycia przez Spółkę. Linie Produkcyjne oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych nie uległy całkowitemu umorzeniu do dnia ich likwidacji poprzez zezłomowanie.

Spółka poniosła koszt zewnętrznego podmiotu, któremu Spółka przekazała Linie Produkcyjne (tj. sprawne maszyny i urządzenia składające się na Linie Produkcyjne) i który wykonał usługę złomowania Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych za wynagrodzeniem co zostało uwzględnione w kwocie Dodatkowej Płatności. Spółka sprzedała złom powstały wskutek likwidacji Linii Produkcyjnych w ramach transakcji opodatkowanej VAT, do podmiotu który dokonał zezłomowania urządzeń i maszyn składających się na Linie Produkcyjne. Cena uzyskana przez Spółkę z tytułu sprzedaży do podmiotu trzeciego złomu powstałego wskutek likwidacji Linii Produkcyjnych oraz części do ich modernizacji jest niższa niż kwota wydatku na nabycie Linii Produkcyjnych, jak również jest niższa od nieumorzonej części wartości początkowej Linii Produkcyjnych i ceny nabycia części do ich modernizacji.

Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu oznaczonym nr 2 dotyczą korekty podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie środków trwałych – Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych w przypadku ich likwidacji przed upływem 5 lat od momentu nabycia.

Nabyte Linie Produkcyjne w postaci urządzeń i maszyn niezbędnych do produkcji Produktów oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych wykorzystywali Państwo wyłącznie do na potrzeby produkcji Produktów za które otrzymywali Państwo wynagrodzenie kalkulowane jako cena podstawowa oraz dodatek od ceny (price adder).

Przysługiwało Państwo zatem w stosunku do tych Linii Produkcyjnych oraz części zamienne i części do modernizacji Linii Produkcyjnych prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów.

Na skutek likwidacji linii produkcyjnej, zgodnie z podpisanymi umowami powstał obowiązek zapłaty przez Y (lub spółka powiązana z Y) na Państwa rzecz kwot stanowiących zwrot poniesionych kosztów inwestycji Spółki (Linie Produkcyjne, części do modernizacji Linii Produkcyjnych), które zostały rozliczone jako istotnie zwiększony dodatek do ceny (price adder). Jednocześnie sprzedali Państwo złom powstały w skutek likwidacji Linii Produkcyjnych w ramach transakcji opodatkowanej VAT.

Tym samym w opisanym we wniosku Zdarzeniu 1 nabyte środki trwałe w postaci Linii Produkcyjnych oraz nabyte części do modernizacji Linii Produkcyjnych, zarówno podczas ich wykorzystywania do produkcji jak i ich likwidacji służyły do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem nie znajdzie zastosowania w opisanym stanie faktycznym art. 90 ustawy, dotyczący towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Wobec tego zastosowania nie będzie miał również art. 91 ustawy dotyczący korekty dokonywanej po zakończeniu roku. W szczególności należy zauważyć, że w przepisach art. 91 ustawy o VAT stanowiącego o korektach, likwidacja środka trwałego nie została wymieniona jako przesłanka powodująca obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego.

Odpowiadając zatem wprost na Państwa pytanie należy stwierdzić, że Spółka nie jest zobowiązana do dokonania korekty podatku VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie środków trwałych – Linii Produkcyjnych oraz części do modernizacji Linii Produkcyjnych w przypadku ich likwidacji przed upływem 5 lat od momentu nabycia.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości wyrażonych w pytaniu nr 4 jest prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu części zamiennych do Linii Produkcyjnych, które zostały sprzedane przez Spółkę do podmiotu trzeciego za cenę ustaloną poniżej kosztów zakupu części zamiennych przez Spółkę w ramach transakcji opodatkowanej VAT.

W opisanym we wniosku Zdarzeniu 2 Spółka dokonała sprzedaży części zamiennych do podmiotu trzeciego bez obowiązku uprzedniego zezłomowania w ramach transakcji opodatkowanej VAT. Cena uzyskana przez Spółkę z tytułu sprzedaży części zamiennych do podmiotu trzeciego była niższa niż cena zakupu części zamiennych zapłacona przez Spółkę. Jednocześnie Spółka uzyska pokrycie różnicy pomiędzy ceną nabycia przez Spółkę części zamiennych do Linii Produkcyjnych a ceną ich sprzedaży do podmiotu trzeciego poprzez otrzymanie przez Spółkę Dodatkowej Płatności zwiększającej price adder dodawany do ceny Produktów sprzedanych przez Spółkę do Y (oraz spółek powiązanych z Y).

Tym samym w opisanym we wniosku Zdarzeniu 2 nabyte części zamienne do Linii Produkcyjnych, zarówno podczas ich wykorzystywania do produkcji jak i ich likwidacji (i związanej z nią sprzedaży do podmiot trzeciego) służyły do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem nie znajdzie zastosowania w opisanym stanie faktycznym art. 90 ustawy, dotyczący towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Wobec tego zastosowania nie będzie miał również art. 91 ustawy dotyczący korekty dokonywanej po zakończeniu roku.

Zatem przysługiwało Państwo w stosunku do nabytych części zamiennych do Linii Produkcyjnych prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów.

Odpowiadając zatem wprost na Państwa pytanie należy stwierdzić, że Spółka jest uprawniona do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego przy nabyciu części zamiennych do Linii Produkcyjnych, które zostały sprzedane przez Spółkę do podmiotu trzeciego za cenę ustaloną poniżej kosztów zakupu części zamiennych przez Spółkę w ramach transakcji opodatkowanej VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości wyrażonych w pytaniu nr 6 jest prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu importu Materiałów odsprzedanych następnie do podmiotu powiązanego z Y w ramach sprzedaży krajowej.

W opisanym we wniosku Zdarzeniu 3 na potrzeby produkcji Produktów, Spółka nabywała materiały do produkcji Produktów od podmiotu powiązanego z siedzibą poza UE niebędącego polskim rezydentem podatkowym, który nabywał materiały do produkcji Produktów od innego podmiotu powiązanego ze Spółką.

Po podjęciu przez Y decyzji o zakończeniu współpracy, Spółka nabyła od podmiotu powiązanego z siedzibą poza UE już wyprodukowane materiały w celu ich dalszej odsprzedaży do Y lub spółki powiązanej z Y.

Spółka odsprzedała nabyte Materiały do spółki powiązanej z Y za wynagrodzeniem obejmującym cenę podstawową Materiałów powiększoną o price adder dodany przez podmiot z siedzibą poza UE.

Kwota podatku VAT naliczonego jest wykazywana przez Spółkę na podstawie dokumentacji obejmującej fakturę zakupu wraz z dokumentem SAD potwierdzających dokonania odprawy celnej. VAT od importu Materiałów rozliczany jest w trybie art. 33a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy

Kwotę podatku naliczonego stanowi w przypadku importu towarów - kwota podatku:

a) wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,

b) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,

c) wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b,

d) wynikająca z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2-3 i art. 34;

Nabyte przez Państwa materiały zostały w całości odsprzedane za wynagrodzeniem. Zatem ich nabycie było związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Tym samym przysługiwało Państwu w stosunku do nabytych materiałów, stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 2 ustawy pełne prawo do odliczenia podatku należnego, rozliczonego zgodnie z  art. 33a ustawy.

Odnosząc się do Państwa stanowiska należy jednocześnie wskazać, że przywołany art. 32 ust. 1 ustawy zarówno w pkt 1 dotyczącym wynagrodzenia niższego od wartości rynkowej, jak i w pkt 3 (który Państwo zacytowali) nie ogranicza prawa do obniżenia podatku należnego w przypadku importu towarów. Przepis ten określa uprawnienia organu podatkowego w przypadku zaistnienia okoliczności w nim przewidzianych do określenia podstawy opodatkowania. Tym samym przepis ten nie znajdzie zastosowania w ocenianym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy wskazać, że weryfikacja wpływu powiązań między podmiotami na ustalenie wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług oraz określenie podstawy opodatkowania w takiej sytuacji, należą do kompetencji właściwego organu podatkowego.

Odpowiadając zatem wprost na Państwa pytanie oznaczone nr 6 należy stwierdzić, że Spółka będzie uprawniona do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu importu Materiałów odsprzedanych następnie do podmiotu powiązanego z Y w ramach sprzedaży krajowej.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 6 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

  - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

  - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.