Mają/mieli Państwo prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących przedmiot Transakcji otrzymanych od Sprzedającego. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy.

Interpretacja indywidualna - stanowisko jest prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest w zakresie pytania nr 1 i nr 2 - prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

11 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej z 10 października 2023 r., który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie m.in.:

• nieuznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część i w konsekwencji uznania przedmiotu sprzedaży za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT - (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
• prawa Nabywcy do obniżenia oraz zwrotu podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących przedmiot Transakcji - (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 7 grudnia 2023 r. (wpływ 7 grudnia 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

- A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. sp. z o.o. (dalej: „Nabywca” lub „A.”) jest polską spółką prawa handlowego (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

A. prowadzi działalność polegającą na prowadzeniu agencji pracy tymczasowej przede wszystkim na terenie (…). Przedmiot działalności A. obejmuje m.in.:

• działalność związaną z wyszukiwaniem miejsc pracy, rekrutacją i selekcją pracowników,
• nawiązywanie kontaktów z przedsiębiorstwami (pracodawcami), które potrzebują pracowników tymczasowych,
• dopasowywanie pracowników do ofert pracy poprzez analizowanie potrzeb pracodawców (przedsiębiorstw) i dopasowywanie do nich odpowiednich pracowników,
• zatrudnianie i wynagradzanie pracowników, jako że to agencja jest ich pracodawcą i jest odpowiedzialna za zawieranie umów o pracę, rozliczanie pac, odprowadzanie podatków i opłacanie składek ubezpieczeniowych,
• zarządzanie administracyjne, a więc obsługa dokumentacji związanej z zatrudnieniem, prowadzenie ewidencji czasu pracy itp., oraz
• zapewnianie wsparcia pracownikom i pracodawcom, poprzez rozwiązywanie problemów i dbanie o bezpieczeństwo pracy, a także regularny kontakt z pracodawcami, pod kątem oceny ich satysfakcji ze świadczonych usług.

Nabywca planuje zwiększyć udział obrotu generowanego na polskim rynku usług agencji pracy tymczasowych.

Biorąc pod uwagę, że część działalności podmiotu powiązanego, tj. B. sp. z o.o. (dalej: B.) (dalej: „Sprzedający”) jest zbliżona charakterem do działalności A., Nabywca zdecydował się nabyć za wynagrodzeniem część działalności prowadzonej przez B. (w zakresie usług agencji pracy tymczasowej) (dalej: „Transakcja”). Sprzedający oraz Nabywca będą w dalszej części określeni łącznie jako: „Wnioskodawcy”.

W powyższym zakresie B. realizuje swoją działalność przez odpowiednio wykwalifikowane osoby (dalej: „Kadry”).

W tym zakresie, zarówno B. przeniosła za odpowiednim wynagrodzeniem część swojej działalności do A. Wskazane działanie pozwoli zwiększyć efektywność przedsiębiorstwa prowadzonego przez A., dzięki m.in. efektowi skali. Przeniesienie działalności odbyło się na podstawie umowy zawartej pomiędzy Nabywcą a Sprzedającym. Wskazana umowa obejmowała wyłącznie:

• przeniesienie praw i obowiązków z wybranych umów z kontrahentami B., oraz
• przeniesienie części zakładu pracy B. obejmującego Kadry, zgodnie z odrębnymi przepisami,

- (dalej łącznie jako: „przedmiot Transakcji”).

Zgodnie z postanowieniami wskazanej umowy, przeniesienie części działalności wraz z częścią zakładu pracy nastąpiło 1 lipca 2023 r. (dalej: „Dzień Przejścia”), przy czym w zakresie w jakim umowy z klientami B lub przepisy powszechnie obowiązującego prawa wymagają do przeniesienia praw i obowiązków zgody drugiej strony umowy lub wierzyciela, skutek przeniesienia nastąpi z chwilą uzyskania takiej zgody lub zawarcia umowy bezpośrednio pomiędzy klientem A.

Tym samym, w ramach Transakcji nie doszło do przejęcia przez A. jakichkolwiek innych umów (np. najmu, na dostawę mediów, umów prowadzenia rachunków bankowych), ani żadnych należności, czy zobowiązań Sprzedającego. W ramach Transakcji nie doszło również do nabycia przez A. nazwy przedsiębiorstwa Sprzedającego, środków finansowych Sprzedającego, czy ksiąg rachunkowych Sprzedającego, związanych z prowadzoną przez niego działalnością. Ponadto, przed jak i w dniu realizacji Transakcji u Sprzedającego:

• przedmiot Transakcji nie był formalnie wyodrębniony w strukturze (np. na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze) jako np. dział, oddział, czy wydział,
• nie prowadzono osobnych ksiąg w stosunku do przedmiotu Transakcji, w tym nie dokonywano zapisów księgowych na odrębnych kontach przyporządkowanych wyłącznie przedmiotowi Transakcji, ale na podstawie istniejących ksiąg Sprzedający jest w stanie przyporządkować do niego przychody i koszty.

Na skutek Transakcji nie doszło również do przeniesienia takich elementów przedsiębiorstwa jak: wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, własność ruchomości i nieruchomości lub prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości. Nie doszło również do przeniesienia elementów niematerialnych przedsiębiorstwa takich jak: know-how, tajemnice i renoma przedsiębiorstwa, bazy danych, systemy informatyczne i oprogramowanie, systemy zarządzania i procedury, strategie marketingowe i plany działania, czy prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości.

Struktury organizacyjne i funkcjonale Sprzedającego po Transakcji pozostały niezmienione. W skład majątku przenoszonego weszły więc wyłącznie składniki niematerialne, tj. umowy zawarte z kontrahentami oraz zasoby ludzkie.

Nabywca wskazuje, że część umów zawartych przez Sprzedającego z klientami nie została skutecznie przeniesiona ze względu na niespełnienie wymogów przepisów powszechnie obowiązującego prawa, co do konieczności udzielenia zgody przez klienta na przeniesienie ogółu praw i obowiązków z umowy, w której jest stroną. Skuteczne przeniesienie umowy nastąpi z chwilą uzyskania takiej zgody.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawcy zobowiązali się współpracować w celu jak najszybszego pozyskania zgód na przeniesienie praw i obowiązków wynikających z umów z klientami na Nabywcę.

W momencie Transakcji zarówno Nabywca, jak i B byli zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT w Polsce. Po zawarciu umowy dotyczącej Transakcji, Nabywca kontynuuje i będzie kontynuował działalność jak dotychczas. Ponadto, Wnioskodawcy nie wykluczają zawarcia w przyszłości kolejnych umów obejmujących zbycie na rzecz A:

• praw i obowiązków z wybranych umów z kontrahentami B, oraz
• przeniesienie części zakładu pracy B obejmującą Kadry, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu w odpowiedzi na pytania zacytowane z wezwania Organu wskazali Państwo:

a)Kiedy wystawiono faktury dokumentujące sprzedaż o której mowa w przedmiotowym stanie faktycznym, tj. sprzedaż dotycząca części działalności prowadzonej przez B(w zakresie usług agencji pracy tymczasowej)?

Odp. Faktury dokumentujące sprzedaż, o której mowa w przedmiotowym stanie faktycznym, zostały wystawione w dniach 17 lipca 2023 r. oraz 19 lipca 2023 r.

Niemniej, Wnioskodawcy pragną również zaktualizować stan faktyczny i wskazać, że w toku realizacji Transakcji zawarli oni łącznie dwie umowy, z których każda obejmowała wyłącznie:

• przeniesienie praw i obowiązków z wybranych umów z kontrahentami B., oraz
• przeniesienie części zakładu pracy Bobejmującego Kadry, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z powyższym, przedmiot Transakcji dla obu umów był analogiczny, natomiast różniły się one wyłącznie Dniem Przejścia, który w drugiej z umów został ustalony na 1 sierpnia 2023 r. Tym samym zdefiniowany w stanie faktycznym „Dzień Przejścia” odnosi się do 1 lipca 2023 r. dla jednej umowy, i do 1 sierpnia 2023 r. dla drugiej z umów. Niemniej, w ocenie Wnioskodawców wskazana zmiana nie ma istotnego wpływu na przedmiot wniosku.

Tym samym odpowiedź udzielona na pytanie oznaczone lit. a, jak również na kolejne pytania w zakresie wezwania obejmuje również stan faktyczny odnoszący się do drugiej z umów (z Dniem Przejścia wskazanym na 1 sierpnia 2023 r.)

b)Kiedy dokonano płatności na rzecz ww. Spółki z tytułu ww. sprzedaży?

Odp. Płatności na rzecz ww. Spółki z tytułu sprzedaży dokonano w dniach 21 lipca 2023 r., 25 lipca 2023 r., 4 września 2023 r.

c)Czy faktury obejmowały należność za całą Transakcję sprzedaży, czy też faktury były wystawione za sprzedaż poszczególnych jej składników?

Odp. Faktury obejmowały wynagrodzenie za przeniesienie praw i obowiązków wynikających z poszczególnych umów z kontrahentami B., które przeszły na Nabywcę z dniem 1 lipca 2023 r. oraz 1 sierpnia 2023 r. oraz wynagrodzenie za przeniesienie części zakładu pracy obejmującego Kadry. Jako, że wszystkie umowy zostały przeniesione w dniu 1 lipca 2023 r. oraz 1 sierpnia 2023 r., więc faktury obejmowały wynagrodzenie wszystkich tych umów oraz części zakładu pracy

d)Czy płatności z tytułu ww. Transakcji miały miejsce przed wystawieniem faktur?

Odp. Płatności z tytułu ww. Transakcji miały miejsce po wystawieniu faktur.

e)Co oznacza sformułowanie: „(…) Do przeniesienia niektórych elementów działalności doszło w Dniu Przejścia (…)”, o jakich elementach mowa – proszę wyjaśnić.

Odp. Powyższe sformułowanie zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym oznacza, że w dniu 1 lipca 2023 r. (lub odpowiednio 1 sierpnia 2023 r.) doszło do przeniesienia elementów objętych umową, do których nie była wymagana zgoda osób trzecich. To znaczy, że w dniu 1 lipca 2023 r. (lub odpowiednio 1 sierpnia 2023 r.) na Nabywcę zostały przeniesione:

• zakład pracy B. obejmujący Kadry, zgodnie z odrębnymi przepisami, oraz
• prawa i obowiązki z wybranych umów z kontrahentami B, co do których przepisy powszechnie obowiązującego prawa albo nie wymagały zgody drugiej strony umowy lub wierzyciela do przeniesienia praw i obowiązków z nich wynikających, albo co do których taka zgoda do dnia 1 lipca 2023 r. (lub odpowiednio 1 sierpnia 2023 r.) została uzyskana.

f)Co oznacza sformułowanie: „(…) do przeniesienia pozostałej części przedmiotu Transakcji (…)”, o jakich elementach mowa - proszę wyjaśnić.

Odp. Sformułowanie to oznacza, że do przeniesienia umów z kontrahentami, co do których przepisy powszechnie obowiązującego prawa lub umowy z kontrahentami wymagały zgody drugiej strony umowy lub wierzyciela do przeniesienia praw i obowiązków z nich wynikających, i co do których taka zgoda do dnia 1 lipca 2023 r. (lub odpowiednio 1 sierpnia 2023 r.) nie została uzyskana, dojdzie każdorazowo w momencie wyrażenia zgody przez drugą stronę umowy lub wierzyciela. „(…) pozostałą część przedmiotu Transakcji” stanowią więc te umowy z kontrahentami, co do których zgoda nie została uzyskana do 1 lipca 2023 r. (lub odpowiednio do 1 sierpnia 2023 r.).

g)Co oznacza „przeniesienie części zakładu” - co konkretnie zostało przeniesione – proszę wyjaśnić.

Odp. Sformułowanie „przeniesienie części zakładu” odnosi się konkretnie do „przeniesienia części zakładu pracy”. Doszło tym samym do przejęcia części zakładu pracy na Nabywcę, w ramach którego stał się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy, dotyczących odpowiednio wykwalifikowanych pracowników w zakresie usług agencji pracy tymczasowej.

h)Czy w umowach sprzedaży została określona jedna cena sprzedaży za wszystkie elementy, które podlegały Transakcji sprzedaży, czy też umowa Transakcji sprzedaży obejmowała poszczególne elementy?

Odp. W umowach sprzedaży została określona cena za wszystkie elementy Transakcji, przy czym składała się na nią cena poszczególnych umów z kontrahentami i powiązanej z tymi umowami - Kadry. W tym zakresie każda z umów zawierała również załącznik, w którym przedstawiono wycenę poszczególnych umów z kontrahentami, które wchodziły w przedmiot Transakcji.

Tym samym, pomimo, że wskazana została jedna cena za realizację całej Transakcji, to strony miały możliwość dokonania wyceny poszczególnych umów, która ta wycena stanowi załącznik będący integralną częścią danej umowy.

Tego typu podejście umożliwia rozliczenie Transakcji w zależności od uzyskiwania zgód od kontrahentów po Dniu Przejścia, o czym Wnioskodawcy wspominali w ramach przedmiotowej interpretacji.

i)Dlaczego Transakcję sprzedaży traktują Państwo jako usługę, skoro w przedmiotowej sprawie dochodzi do przeniesienia praw i obowiązków i powyższe nie ma związku z wykonaniem dla Nabywcy żadnego przedmiotu, programu, itp.?

Odp. Zgodnie z art. 8 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumnie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Mając na względzie przytoczony przepis, stwierdzić należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie).

W ramach umowy Sprzedający zobowiązuje się do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umów zawartych z kontrahentami oraz części zakładu pracy obejmującego Kadry. Tym samym, w ramach Transakcji Sprzedający wykona świadczenie polegające na umożliwieniu Nabywcy wstąpienie w prawa i obowiązki określone w umowach z poszczególnymi kontrahentami, dzięki czemu Nabywca uzyska wymierną korzyść (nabędzie prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z poszczególnych umów z kontrahentami), w zamian za co będzie zobowiązany do zapłaty Sprzedającemu określonego wynagrodzenia.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy o VAT, omawiane przeniesienie praw i obowiązków z umów z kontrahentami stanowić będzie na gruncie ustawy o VAT usługę, która będzie świadczona odpłatnie.

j)Czy ww. przedmiot Transakcji, który obejmował przeniesienie praw i obowiązków z wybranych umów z kontrahentami oraz przeniesienie części zakładu pracy został udokumentowany przez Sprzedawcę fakturą VAT?

Odp. Ze względu na potrzebę biznesową szybkiego zrealizowania Transakcji i brak możliwości wystąpienia z uprzednim wnioskiem o interpretację, Sprzedawca przyjął podejście, zgodnie z którym udokumentował przedmiotową Transakcję fakturą VAT.

Tym samym, celem potwierdzenia właściwości swojego podejścia Wnioskodawcy wystąpili z wnioskiem o interpretację.

k)Czy każdorazowe wyrażenie zgody wiąże się z uzyskaniem przez Sprzedającego wynagrodzenia za każdą zgodę na przeniesienie praw i obowiązków?

Odp. Każdorazowe wyrażenie zgody będzie wiązało się z przejściem na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z określonej umowy z kontrahentem, przy tym dla Sprzedającego będzie to wiązało się z uzyskaniem określonego wynagrodzenia.

l)Czy wyrażenie zgody przez ostatniego z kontrahentów jest jednoznaczne z całkowitym wykonaniem usługi, za które Sprzedający otrzyma pełną kwotę należnego mu wynagrodzenia za tę część przedmiotu Transakcji?

Odp. Wyrażenie zgody przez ostatniego z kontrahentów będzie oznaczać całkowite wykonanie usługi. Wysokość wynagrodzenia za ostatniego z umów wynika z wyceny tej umowy. W zależności od tego, czy we wszystkich umowach strony umów/wierzyciele wyrażą zgodę na przeniesienie praw i obowiązków wynikających z danej umowy, Sprzedający otrzyma pełną kwotę należnego mu wynagrodzenia lub kwotę pomniejszaną o wartość umów, co do których zgoda nie została otrzymana.

Niewyrażenie zgody przez część kontrahentów oznaczać będzie wykonanie usługi w tej części, w której zgody zostały wyrażone. Tym samym, Sprzedający otrzyma wynagrodzenie tylko za umowy, które zostały przeniesione na Nabywcę.

m)W jaki sposób Sprzedający udokumentuje tę część przedmiotu Transakcji, do której dojdzie w momencie wyrażenia zgody przez ostatniego z kontrahentów. Prosimy wskazać, czy dla tej części przedmiotu Transakcji będzie wystawiona jedna faktura dokumentująca sprzedaż tej części, czy jednak faktura będzie wystawiana przez Sprzedającego każdorazowo, tj. z chwilą wyrażania (uzyskiwania) zgód?

Odp. Sprzedający w momencie uzyskiwania zgód dla przeniesienia praw i obowiązków z danej umowy z kontrahentem będzie każdorazowo tę część przedmiotu dokumentował fakturą.

n) Jakie dokładnie składniki majątku Sprzedającego - B. wchodziły/wchodzą w skład przedmiotu Transakcji, proszę wymienić szczegółowo te składniki?

Odp. Majątek Sprzedającego, stanowiący przedmiot Transakcji obejmuje wyłącznie składniki niematerialne, a więc prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z kontrahentami oraz część zakładu pracy obejmującego zasoby ludzkie w postaci wykwalifikowanych pracowników.

o)Jakie dokładnie składniki w ramach części przedsiębiorstwa Sprzedającego - B. zostały przeniesione w ramach Transakcji 1 lipca 2023 r.?

Odp. W ramach Transakcji z dniem 1 lipca 2023 r. (lub odpowiednio 1 sierpnia 2023 r.) zostały przeniesione zasoby ludzkie oraz prawa i obowiązki z określonych umów z kontrahentami, których przeniesienie na ten dzień było możliwe. Tym samym, doszło do przeniesienia zasobów ludzkich w postaci Kadr oraz praw i obowiązków z sześciu umów.

p)Czy przedmiot Transakcji zawiera szczegółowy wykaz umów z kontrahentami (proszę podać ile tych umów zostało wymienionych przedmiocie Transakcji)?

Odp. Szczegółowy wykaz umów z kontrahentami znajduje się w załącznikach do obu umów zawartych pomiędzy Sprzedającymi a Nabywcą. W załącznikach zostało wymienionych łącznie sześć takich umów.

q)ile z tych umów zostało przeniesionych w ramach Transakcji, a ile będzie przenoszonych sukcesywnie w późniejszym czasie po wyrażeniu zgód przez kontrahentów?

Odp. W ramach Transakcji 1 lipca 2023 r. oraz 1 sierpnia 2023 r. zostały przeniesione wszystkie umowy wymienione w załącznikach. Tym samym, w późniejszym czasie nie dojdzie do przenoszenia kolejnych umów będących przedmiotem Transakcji.

r)Czy wynagrodzenie ustalone jest odrębnie za przeniesienie każdej umowy, czy jest to jedna kwota obejmująca cały przedmiot Transakcji?

Odp. Wynagrodzenie zostało ustalone jako jedna kwota obejmująca cały przedmiot Transakcji, natomiast składa się na nie wycena poszczególnych umów z kontrahentami.

Tym samym, w przypadku, gdy uzyskanie zgody co do przeniesienia praw i obowiązków z poszczególnych umów z kontrahentami miałoby miejsce w różnym czasie, Sprzedający będzie otrzymywać każdorazowo wynagrodzenie równe wartości tej umowy, co do której została udzielona zgoda na przeniesienie.

s)Do jakich czynności Nabywca - A. sp. z. o.o. będzie wykorzystywał przedmiot Transakcji?

Odp. Nabywca włączy przedmiot Transakcji do swojej działalności, wyposażając go w składniki materialne i tworząc strukturę, która umożliwi jego funkcjonowanie w organizacji Nabywcy. Dzięki temu będzie możliwe kontynuowanie realizacji umów z kontrahentami, tak jak miało to miejsce u Sprzedającego, a więc kontynuowanie prowadzenia agencji pracy tymczasowej. Do wykorzystania przedmiotu Transakcji w sposób tożsamy, jak miało to miejsce u sprzedającego nie będzie konieczne przejście wszystkich umów będących przedmiotem Transakcji. Kluczowe natomiast będzie odpowiednie dostosowanie organizacji Nabywcy celem umożliwienia nabytych umów. Tym samym, sposób wykorzystania przedmiotu Transakcji nie zmieni się w zależności od liczy przeniesionych umów.

Pytania dotyczące podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku jako pytania nr 1, 2)

1.Czy przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”) w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, tj. art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostającego poza zakresem opodatkowania VAT, a tym samym stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT i Sprzedający zobowiązany są rozpoznać z tego tytułu?

2.Czy w przypadku uzyskania twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, Nabywca uprawniony jest do:

a)obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących Transakcję otrzymanych od Sprzedającego, oraz

b)do uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym powstałej w związku z realizacją Transakcji?

Stanowisko Zainteresowanych

Ad 1

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1

W opinii Wnioskodawców, opisana we wniosku Transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym Transakcja ta stanowi świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT. Wobec tego Sprzedający na skutek realizacji Transakcji zobowiązany jest rozpoznać po swojej stronie VAT należny.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wskazuje, że przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przedmiot wniosku stanowi zbycie praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z wybranych umów z klientami oraz przeniesienie części zakładu pracy, obejmujących Kadry. Wobec tego należy rozstrzygnąć czy przedmiot Transakcji spełnia definicję przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

W ustawie o VAT nie została zawarta definicja przedsiębiorstwa, stąd zgodnie z powszechnie aprobowaną linią orzeczniczą sądów administracyjnych (przykładowo, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z 6 stycznia 2019 r., o sygn. akt I FSK 1216/09) oraz organów skarbowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 października 2015 r. o sygn. IPPP1/4512-969/15-2/KR) należy przyjąć, że zastosowanie znajdzie definicja przedsiębiorstwa zawarta w art. 55 (1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (dalej jako: „k.c.”).

Zgodnie więc z art. 55 (1) k.c. przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Przepis ten wymienia również przykładowe części składowe przedsiębiorstwa, takie jak:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
• własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
• wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
• koncesje, licencje i zezwolenia;
• patenty i inne prawa własności przemysłowej;
• majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
• tajemnice przedsiębiorstwa;
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej;

- pozostawiając jednak katalog składników otwartym.

Oznacza to, że definicję „przedsiębiorstwa” wypełnić może zarówno przedmiot danej transakcji, który zawiera wszystkie składniki wymienione w tym przepisie, tylko niektóre z nich, jak i składać się na niego mogą również składniki w przepisie niewymienione.

Tym samym, immanentnym dla istnienia przedsiębiorstwa nie jest wystąpienie wszystkich składników wymienionych w art. 55 (1) k.c., lecz stanowienie przez te składniki materialne i niematerialne „zespołu” o cechach „zorganizowania”. Składniki te winny nadto być „przeznaczone do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Ponadto, zgodnie z art. 55 (2) k.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo przepisów szczególnych.

W związku powyższym należy stwierdzić, że na gruncie przytoczonych przepisów przedmiot Transakcji nie stanowił zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Przedmiot Transakcji nie stanowił bowiem zespołu składników materialnych i niematerialnych, który wykazywałby cechę zorganizowania do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotem Transakcji są wyłącznie niektóre składniki niematerialne (prawa i obowiązki wynikające z umów oraz część zakładu pracy), a nie przedsiębiorstwa zdolne do kontynuowania dotychczasowej działalności Sprzedającego.

Mając na uwadze, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwa obejmuje wszystko co wchodzi w jego wkład za wyjątkami, należy stwierdzić, że w ramach Transakcji nie zostały przeniesione na Nabywcę składniki majątku, które stanowią elementy przedsiębiorstwa Sprzedającego, jak np. nazwa przedsiębiorstwa, własność nieruchomości lub ruchomości, koncesje, licencje i zezwolenia, tajemnice przedsiębiorstwa czy księgi (rachunkowe) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców, opisana Transakcja nie może być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem Transakcji były tylko i wyłącznie niektóre ze składników niematerialnych, które na dzień dokonania Transakcji nie tworzyły i nie będą tworzyć organizacyjnej oraz funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy realizować określone funkcje w jej ramach.

Z kolei pojęcie ZCP zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zrazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.

Na definicję ZCP składają się zatem cztery przesłanki, które muszą być spełnione łącznie:

• musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
• zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
• składniki te muszą być przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych;
• zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizując zadania gospodarcze.

Na gruncie powyższej definicji, w ocenie Wnioskodawców, aby uznać dany zespół składników za ZCP, niezbędne jest, aby składał się on z co najmniej jednego składnika materialnego i co najmniej jednego składnika niematerialnego.

Przy tym zdaniem Wnioskodawców nie jest wystarczające do uznania za ZCP jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej składników materialnych i niematerialnych, ale musi się ona odznaczać określonymi w przepisach cechami, co słusznie podkreśla Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 10 maja 2023 r. (sygn. 0112-KDIL1-2.4012.44.2023.4.AS).

Wobec tak zarysowanej definicji należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji objęty wnioskiem nie spełnia pierwszej z przesłanek ustawowych, jako że w jego skład wchodzą tylko i wyłącznie składniki niematerialne w postaci praw i obowiązków wynikających z umów oraz części zakładu pracy. Brak jest przy tym jakiegokolwiek składnika materialnego.

Warto w tym zakresie wskazać również na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Warszawie z 29 czerwca 2017 r. - sygn. akt VIII SA/Wa 348/17, w którym podniesiono, że „w warstwie wykładni logiczno-językowej (...) sam zespół składników materialnych zwykle nie będzie wystarczający do uznania za zorganizowane przedsiębiorstwo”.

Podobnie w tym zakresie wypowiedział się WSA w Rzeszowie w wyroku z 7 listopada 2017 r. o sygn. akt I SA/Rz 611/17.

Nadto warto podkreślić, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 wskazano, że „(...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi (...)”. Zgodnie więc z orzeczeniem TSUE podstawowym elementem ZCP muszą być składniki materialne, które nie są przedmiotem Transakcji objętej wnioskiem.

Do uznania danych składników materialnych i niematerialnych za ZCP, konieczne jest ich odpowiednie wyodrębnienie. Nie jest to więc prosta suma składników danego przedsiębiorstwa, a tylko taka która w przyszłości mogłaby prowadzić odrębny zakład, charakteryzująca się pewnym zorganizowaniem. Warunkiem niezbędnym jest więc wydzielenie tego zespołu w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, które powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o VAT nie precyzuje definicji wyodrębnienia organizacyjnego. W literaturze wskazuje się jednakże, że zasadne wydaje się przyjęcie, iż wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce wówczas, gdy zespół przedmiotowych składników w istniejącym przedsiębiorstwie ma swoją form organizacyjną w strukturze organizacyjnej podatnika (T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 16, Warszawa 2021, Legalis).

Twierdzenie doktryny znajduje również swoje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 maja 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.175.2019.2.KP), gdzie stwierdzono, że „przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego rozumiana jest w ten sposób, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Podkreśla się, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.”

Składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie były wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego pod względem organizacyjnym. Brak było w tym zakresie zorganizowania osobnego działu, wydziału, oddziału, czy funkcjonowania przedmiotu Transakcji na podstawie statutu, regulaminu, czy innego aktu.

W związku z tym, z punktu widzenia wyodrębnienia organizacyjnego składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią wyodrębnionego działu lub jednostki organizacyjnej w strukturze Sprzedającego.

Zgodnie z powyższym, skoro przedmiot Transakcji nie został wyodrębniony organizacyjnie w działalności Sprzedającego, nie można go uznać za ZCP na gruncie ustawy o VAT.

Wyodrębnienie finansowe

Wskazuje się, że spełnienie kryterium wyodrębnienia finansowego nie musi wiązać się z samodzielnością finansową, ale sytuacją, w której przez prowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, tak aby na podstawie prowadzonej ewidencji księgowej można w dowolnym momencie ustalić wynik oraz wszystkie zdarzenia gospodarcze i finansowe z tym związane (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 kwietnia 2022 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.131.2022.4.KT).

Zgodnie z orzeczeniem NSA z dnia 15 listopada 2012 r. o sygn. akt II FSK 692/11, przyporządkowanie przychodów i kosztów funkcjonalnie do danego działu można wykazać np. poprzez wykazanie w sprawozdaniu finansowym informacji dot. danego działu. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza więc sytuacji, w której wyodrębniona część przedsiębiorstwa musi mieć formę samodzielnie rozliczającego się oddziału, ale żeby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku.

Zgodnie ze stanem faktycznym zaprezentowanym w niniejszej sprawie Sprzedający jest co prawda w stanie przyporządkować do przedmiotu Transakcji określone przychody i koszty na podstawie istniejących ksiąg, jednak nie prowadzi on osobnych ksiąg w stosunku do przedmiotu Transakcji.

Przykładowo, Sprzedający nie wyodrębnił finansowo w żaden sposób np. w ramach osobnych kont księgowych, działalności związanej z zawartymi umowami, które będą zbywane na rzecz Nabywcy.

Również w zakresie wynagrodzeń pracowników, Sprzedający nie sporządzał osobnych list płac dla Kadr realizujących działalność podlegającą zbyciu na rzecz Nabywcy.

Ponadto, Nabywca:

• nie przejął ksiąg rachunkowych Sprzedającego związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej,
• nie przejął rachunków bankowych ani środków finansowych Sprzedającego,
• nie przejął również zobowiązań ani należności Sprzedającego.

Pomimo, że na podstawie istniejących ksiąg rachunkowych byłoby teoretycznie możliwe przyporządkowanie do przedmiotu Transakcji określonych przychodów i kosztów, to Sprzedający nie wyodrębnił w rzeczywistości na potrzeby księgowe danych finansowych związanych z przedmiotem Transakcji.

Jak zostało to wskazane już wcześniej, w ramach Transakcji nie doszło również do przeniesienia żadnych zobowiązań, co niejako od razu wyklucza zakwalifikowanie przedmiotu Transakcji jako ZCP na gruncie ustawy o VAT.

Tym samym, biorąc pod uwagę, brak przyporządkowania przedmiotu Transakcji zarówno w księgach rachunkowych, jak i brak przypisania do niego należności oraz zobowiązań, należy stwierdzić, że przedmiot Transakcji nie jest wyodrębniony finansowo z perspektywy definicji ZCP.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zespół składników wchodzących w skład ZCP musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych oraz potencjalnie powinien móc stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swe zadania.

Zgodnie więc z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zespół składników majątkowych do uznania go za ZCP musi być wyodrębniony funkcjonalnie.

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego znajduje odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 czerwca 2022 r., o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.115.2022.4.MAZ: „Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. (...) musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się więc do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania, które wcześniej wykonywała w ramach jednego przedsiębiorstwa i samodzielnie funkcjonować na rynku po dokonaniu Transakcji. Oznacza to więc, że zespół składników materialnych i niematerialnych, mający stanowić ZCP nie powinien być przypadkowy, a składniki na tyle między sobą powiązane, żeby były w stanie po transakcji zbycia realizować zadania, które wcześniej były właściwe dla zbywającego. Realizacja tych zadań przy tym, powinna móc odbywać się bez dokonywania dodatkowych inwestycji, reorganizacji, zatrudniania dodatkowego personelu czy zdobywania pozwoleń. Punktem odniesienia dla oceny powyższego jest rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa.

Przenosząc powyższe uwagi na stan faktyczny należy w pierwszej kolejności przypomnieć rodzaj prowadzonej przez Nabywcę działalności. Polega ona na prowadzeniu agencji pracy tymczasowej. Charakterystyka modelu biznesowego agencji pracy tymczasowej sprowadza się do dokonywania szeregu czynności od wyszukiwania miejsc pracy, nawiązywania kontaktów z klientami, którzy poszukują pracowników, zawierania umów z klientami, dopasowywania pracowników do ofert, zatrudniania i wynagradzania pracowników, aż do zarządzania i administracyjnego wsparcia dla kontrahentów. Działalność ta ma zatem charakter kompleksowy i bez któregokolwiek z jej elementów nie byłoby możliwe jej prowadzenie.

Niewątpliwie jej istotnym elementem są umowy zawierane z kontrahentami, które są przedmiotem Transakcji, niemniej, przeniesienie w ramach sprzedaży samych umów wraz z zasobami ludzkimi, nie pozwala na dzień nabycia na prowadzenie w pełni samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie usług agencji pracy tymczasowej.

Prowadzenie działalności w zakresie agencji pracy tymczasowej nie sprowadza się bowiem tylko i wyłącznie do zawierania umów z klientami i ich obsługi, ale jest czynnością dalece bardziej skomplikowaną, a sprowadzenie jej do substratu umowy i zasobów ludzkich stanowiłoby niedające się uzasadnić uproszczenie, niemające nic wspólnego ze stanem faktycznym i realiami gospodarczymi, w których to przedsiębiorstwo funkcjonuje.

Samo przeniesienie umów zawartych przez Sprzedającego nie spowodowało bowiem, że powstała możliwość prowadzenia przedsiębiorstwa.

Z punktu widzenia faktycznego, funkcjonalność przeniesionych składników przedsiębiorstwa ograniczona jest przez ich możliwości działania, które w przedstawionej formie musiałyby ograniczyć się do prostego czuwania nad realizacją zawartych umów tj. np. wypłaty wynagrodzenia pracownikom i otrzymywaniu samodzielnie wynagrodzenia za świadczone przez Nabywcę usługi.

Pytanie zatem sprowadza się do faktycznej możliwości takiego działania, skoro przeniesieniu w ramach Transakcji nie podlegały jakiekolwiek składniki majątkowe. Wobec tego, funkcjonalność musiałaby być ograniczona do porozumień ustnych i rozliczeń w gotówce, jako że wraz z przenoszonymi składnikami majątkowymi nie są przenoszone nawet konta bankowe, co nie daje się pogodzić jakkolwiek z realiami funkcjonowania w ramach prowadzenia działalności agencji pracy tymczasowej.

Z punktu widzenia teoretycznego natomiast, nawet w przypadku istnienia faktycznej możliwości prowadzenia działalności, (co jak już wskazano będzie możliwe dopiero po podjęciu określonych działań przez Nabywcę i wyposażeniu nabytych składników przedsiębiorstwa w składniki materialne) konieczne jest również stworzenie odpowiedniej struktury przenoszonych kadr i sposobu zarządzania umowami.

Przeniesieniu nie podlegają bowiem procedury, czy wewnętrzna struktura Sprzedającego a same składniki nie stanowią w przedsiębiorstwach wyodrębnionej i niezależnej części, co wprost oznacza, że wszystkie te elementy organizacyjne muszą zostać wykonane przez Nabywcę.

Tym samym, Nabywca musi utworzyć odpowiednią strukturę, w tym wśród przeniesionych Kadr przypisać pracownikom odpowiednie stanowiska w ramach organizacji, wdrożyć ich w jej funkcjonowanie, być może nawet przeprowadzić konieczne do tego szkolenia, bez których wykonywanie określonych czynności w ramach działalności realizowanej przez Nabywcę będzie niemożliwe.

Wynika to przede wszystkim z braku organizacji działalności, możliwości zarządzania i wspierania administracyjnego kontrahentów.

Mając na uwadze powyższą analizę przesłanek odnoszących się do definicji ZCP, należy stwierdzić, że składniki niematerialne nabyte przez Nabywcę nie spełniają kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, należy uwzględnić:

• zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01), oraz
• faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji (wyrok TSUE z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10).

Oceny wystąpienia powyższych przesłanek należy dokonać na moment przeprowadzenia Transakcji. Tym samym, gdy koniecznie jest dla kontynuowania działalności gospodarczej angażowanie innych składników majątku, które przedmiotem Transakcji nie są lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku dany zespół składników stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część.

W przedmiotowej sprawie pomimo zamiaru kontynuowania przez Nabywcę prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego działalności agencji pracy tymczasowej, musi on podejmować dodatkowe czynności lub zawrzeć dodatkowe umowy, celem zorganizowania działalności gospodarczej. Nabywca w celu umożliwienia dalszego funkcjonowania zakładu pracy oraz możliwości wykonywania praw i obowiązków z przeniesionych umów będzie musiał podjąć czynności, które będą obejmować m.in.: organizację miejsca pracy, zapewnienie usług kadrowych i rekrutacyjnych, które umożliwiają dalsze funkcjonowanie przeniesionego zakładu pracy, obsługę w zakresie księgowości i usług informatycznych, aż po zapewnienie wsparcia operacyjnego, prawnego i handlowego przy wykonywanych usługach.

Reasumując, przedmiot Transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT.

Wobec tego należy stwierdzić, że Transakcja wypełnia określoną w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definicję świadczenia usług, która na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Tym samym, na skutek realizacji Transakcji Sprzedający zobowiązany jest rozpoznać po swojej stronie VAT należny.

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2.

W opinii Wnioskodawców, w związku z zawarciem Transakcji Nabywca uprawniony jest do:

a)obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedającego dokumentujących Transakcję, oraz

b)uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad podatkiem należnym w związku z realizacją Transakcji.

Uzasadnienie

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (np. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT lub podlega zwolnieniu z VAT).

Wobec powyższego o uprawnieniu Nabywcy do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy realizacji Transakcji decyduje po pierwsze to, czy Transakcja podlega opodatkowaniu VAT, a po drugie czy przedmiot Transakcji będzie wykorzystywany przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Jak zostało wskazane wcześniej, na dzień Transakcji Wnioskodawcy byli zarejestrowani w Polsce jako podatnicy VAT czynni.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1, Transakcja nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Wobec tego okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl, którego transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca w przedmiotowej sprawie.

A. nabył przedmiot Transakcji w celu prowadzenia swojej, opodatkowanej VAT działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług agencji pracy tymczasowej.

W tym celu przedmiot Transakcji został włączony do przedsiębiorstwa prowadzonego przez Nabywcę. Nabywca będzie wykorzystywał przeniesione umowy z kontrahentami Sprzedającego oraz Kadry na rzecz prowadzonej przez siebie własnej działalności świadczenia usług agencji pracy tymczasowej.

Przedmiot Transakcji pomimo więc braku samodzielności w wykorzystaniu do prowadzenia działalności gospodarczej, po jego uzupełnieniu o elementy niezbędne do realizacji wspomnianych usług, będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT przez Nabywcę.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na form, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2.zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3.świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Nabywca ma zamiar kontynuować prowadzenie działalności w zakresie agencji pracy tymczasowej. W ramach prowadzonej działalności Nabywca kontynuować będzie realizację postanowień umów przeniesionych w wyniku Transakcji, a także zawiera nowe umowy. Ponadto, Nabywca będzie wskazaną działalność kontynuował za pomocą m.in. Kadr, w ramach określonych umów zawartych z poszczególnymi pracownikami.

Wobec tego należy stwierdzić, że działalność ta wypełnia określoną w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT definicję świadczenia usług, która na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Spełnione są bowiem wszystkie przesłanki wynikające z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT - między Nabywcą a kontrahentami powstał stosunek prawny (umowa), na mocy którego w zamian za wykonanie przez Nabywcę usługi, kontrahent zobowiązał się do wypłacenia wynagrodzenia. Istniał zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Tym samym Nabywca będzie wykorzystywać przedmiot Transakcji do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. Spełniona jest zatem przesłanka wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, wskutek nabycia przedmiotu Transakcji i otrzymania prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej tę Transakcję, Nabywcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tytułu nabycia przedmiotu Transakcji, gdyż spełniony został warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzyma fakturę lub dokument celny. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlega zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż nabycie przedmiotu Transakcji, jak wskazano powyżej, było opodatkowane VAT, a przedmiot Transakcji będzie wykorzystywany przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Nabywca ma prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od Sprzedającego w związku z nabyciem przedmiotu Transakcji oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad podatkiem należnym na rachunek Nabywcy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wspólnym w zakresie nieuznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część i w konsekwencji uznania Transakcji sprzedaży za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, prawa Nabywcy do obniżenia oraz zwrotu podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących ww. Transakcję - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W tym miejscu należy zauważyć, że w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2.zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3.świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2.własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3.prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4.wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5.koncesje, licencje i zezwolenia;

6.patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7.majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8.tajemnice przedsiębiorstwa;

9.księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, ustawodawca wyłączył ponadto z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy lub przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej całości lub części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą, polegającą m.in. na prowadzeniu agencji pracy tymczasowej. Z tego tytułu są Państwo czynnym podatnikiem podatku VAT. W celu zwiększenia obrotu na polskim rynku podjęli Państwo decyzję o nabyciu części składników niematerialnych od podmiotu powiązanego, tj. podmiotu prowadzącego działalności agencji pracy tymczasowej - B. sp. z o.o. Tym samym zawarli Państwo ze Sprzedającym dwie umowy, tj. jedną 1 lipca 2023 r, i drugą 1 sierpnia 2023 r., z których każda obejmowała wyłącznie niżej wskazane składniki niematerialne, tj.:

• przeniesienie praw i obowiązków z wybranych umów z kontrahentami Sprzedającego B., oraz
• przeniesienie części zakładu pracy Sprzedającego obejmującego Kadry, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Wskazaliście Państwo, że przedmiot Transakcji dla ww. umów był analogiczny, różnica dotyczyła wyłącznie Dnia Przejścia. W ramach Transakcji - zgodnie z Państwa wskazaniem - nie doszło do przejęcia przez Państwa jakichkolwiek innych umów, np. umów najmu, umów na odstawę mediów, umów prowadzenia rachunków bankowych. Transakcja nie obejmowała również żadnych należności, zobowiązań, środków finansowych, czy ksiąg rachunkowych Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie obejmował również nazwy przedsiębiorstwa Sprzedającego. W zakresie Transakcji nie doszło również do przeniesienia takich elementów jak:

• wierzytelności, praw z papierów wartościowych, własności nieruchomości i nieruchomości oraz praw z nieruchomości i ruchomości,
• know-how, tajemnice i renoma przedsiębiorstwa Sprzedającego,
• bazy danych, systemy informatyczne i oprogramowanie,
• systemy zarządzania i procedury, strategie marketingowe oraz plany działania Sprzedającego, oraz
• prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości i ruchomości.

Dodatkowo, z okoliczności wskazanych we wniosku wynika, że przedmiot Transakcji nie był formalnie wyodrębniony w strukturze Sprzedającego w formie regulaminu, działu, oddziału, czy na podstawie statutu. Sprzedający nie prowadził odrębnych ksiąg w stosunku do przedmiotu Transakcji, nie dokonywał zapisów na odrębnych kontach. Wskazaliście Państwo, że Sprzedający ma jednak możliwość przyporządkowania do przedmiotu Transakcji - przychodów i kosztów, jednak nie prowadzi odrębnych kont dla przedmiotu Transakcji. Ponadto, struktury organizacyjne u Sprzedającego i jego funkcjonowanie po realizacji Transakcji pozostały niezmienne. Zarówno Sprzedający, jak i Państwa Spółka na dzień Transakcji byli czynnymi podatnikami podatku VAT.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą tego, czy przedmiot Transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji, czy Transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle powołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy należy zgodzić się z Państwem, że brak jest podstaw do uznania przedmiotu Transakcji - za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny, ponieważ zbyciu nie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Jak bowiem wskazano we wniosku przedmiot Transakcji nie obejmował przeniesienia nazwy przedsiębiorstwa Sprzedającego, know-how przedsiębiorstwa oraz renomy przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotem Transakcji były - zgodnie z Państwa wskazaniem - tylko składniki niematerialne związane z działalnością Sprzedającego w zakresie agencji pracy tymczasowej. W ramach przedmiotowej Transakcji nie doszło do przeniesienia środków finansowych Sprzedającego, zobowiązań, ksiąg rachunkowych, nie doszło także do przeniesienia takich elementów jak: wierzytelności, praw z papierów wartościowych, własności nieruchomości i nieruchomości oraz praw z nieruchomości i ruchomości, bazy danych, systemy informatyczne i oprogramowanie, systemów zarządzania i procedury, strategii marketingowych oraz planów działania Sprzedającego, oraz praw wynikających z umów najmu i dzierżawy nieruchomości i ruchomości. Tym samym, w przypadku opisanej Transakcji ramach sprzedaży składników niematerialnych nie doszło więc do przeniesienia wielu kluczowych składników przedsiębiorstwa Sprzedającego, które są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie w jakim obecnie jest ona prowadzona przez Sprzedającego. Nabywca bez podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki niematerialne nie ma możliwości kontynuowania działalności Sprzedającego. Zatem w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiot Transakcji stanowił przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny.

Wobec tego należy przeanalizować, czy przedmiot Transakcji, na który składały się składniki niematerialne, tj. wybrane umowy z kontrahentami oraz części zakładu pracy Sprzedającego obejmującego Kadry wypełnił warunki do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wyjaśniono wcześniej, podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Istotnym jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy wskazać należy, że opisany we wniosku przedmiot Transakcji nie stanowił również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie odznaczał się odrębnością organizacyjną i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Ponadto w ramach Transakcji nie zostały przeniesione żadne zobowiązania.

Warunek wyodrębnienia organizacyjnego składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji należy uznać za niespełniony, gdyż składniki będące przedmiotem Transakcji nie były wyodrębnione w sposób formalny w strukturze Sprzedającego (np. na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze), nie funkcjonowały one również w postaci działu, oddziału, czy wydziału.

Natomiast o braku wyodrębnienia funkcjonalnego świadczy fakt, że przedmiot Transakcji nie stanowił funkcjonalnej całości. Przedmiot Transakcji nie był zdolny do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Nabywca nie ma faktycznej możliwości prowadzenia samodzielnie działalności gospodarczej w niezmienionym zakresie, wyłącznie w oparciu o nabyte składniki niematerialne, bez konieczności angażowania dodatkowych składników lub podejmowania dodatkowych działań. Pomimo, że Państwa Spółka będzie kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Sprzedającego w zakresie agencji pracy tymczasowej, to jednak będzie musiała również podjąć dodatkowe działania w celu prawidłowej organizacji swojej działalności.

Mając zatem na uwadze okoliczności wskazane we wniosku oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy zgodzić się z Państwem, że opisane we wniosku składniki niematerialne wchodzące w skład przedmiotu Transakcji nie wypełnił definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot Transakcji nie może funkcjonować jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym, będące przedmiotem sprzedaży składniki majątkowe nie są na tyle zorganizowane, aby umożliwiały prowadzenie na nich działalności bez dodatkowych nakładów Państwa Spółki.

W konsekwencji przedmiotem Transakcji nie było przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Nie doszło więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Przechodząc z kolei do Państwa wątpliwości dotyczących uznania, czy przedmiot Transakcji, który obejmował przeniesienie praw i obowiązków z wybranych umów z kontrahentami oraz przeniesienie części zakładu pracy Sprzedającego obejmującego Kadry stanowił czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, należy wskazać, że - jak podali Państwo w opisie sprawy - w zamian za przeniesienie Sprzedający otrzymał wynagrodzenie. W wystawionych fakturach wskazane było wynagrodzenie za przeniesienie praw i obowiązków wynikających z poszczególnych umów z kontrahentami Sprzedającego oraz wynagrodzenie za przeniesienie części zakładu pracy obejmującego Kadry.

W tym miejscu wskazać należy, że przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają zatem wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonana przez podatnika.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust 2. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza zaś, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak już wcześniej wyjaśniono, przedmiot Transakcji, który obejmował składniki niematerialne, tj. przeniesienie praw i obowiązków z wybranych umów z kontrahentami oraz przeniesienie części zakładu pracy Sprzedającego obejmującego Kadry nie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zatem do przedmiotowej Transakcji nie miało zastosowanie wyłączenie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze, że w zamian za sprzedaż składników niematerialnych, które obejmowały: przeniesienie praw i obowiązków z wybranych umów z kontrahentami Sprzedającego oraz przeniesienie części zakładu pracy Sprzedającego obejmującego Kadry Sprzedający otrzymał określone w umowach wynagrodzenie, to przeniesienie tych składników na rzecz Państwa Spółki stanowiło odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowane podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Tym samym zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, w myśl którego przeprowadzona Transakcja stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, nie była wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, i podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT właściwą stawką podatku VAT dla przedmiotu Transakcji.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznaje za prawidłowe.

Państwa dalsze wątpliwości w sprawie dotyczą kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących przedmiot Transakcji otrzymanych od Sprzedającego.

Należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że:

W przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z okoliczności sprawy, zarówno Nabywca (tu Państwo) oraz Sprzedający są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku, a sama Transakcja była opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku VAT dla przedmiotu Transakcji. Ponadto, zgodnie z Państwa wskazaniem - przedmiot Transakcji - włączą Państwo do prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie agencji pracy tymczasowej. Po nabyciu sposób wykorzystania przedmiotu Transakcji będzie tożsamy jak u Sprzedającego.

Przechodząc zatem do prawa do odliczenia podatku VAT, należy jeszcze raz podkreślić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Warunki te w niniejszej sprawie zostały spełnione. Nabywca (tu A. sp. z o.o.) jest czynnym podatnikiem VAT, a otrzymany przedmiot Transakcji zostanie - zgodnie z Państwa wskazaniem - włączony do prowadzonej przez Państwa działalności gospodarczej w zakresie prowadzenia agencji pracy tymczasowej.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że mają/mieli Państwo prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących przedmiot Transakcji otrzymanych od Sprzedającego. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych zawartych w art. 88 ustawy.

Tym samym, jeśli w okresie rozliczeniowym kwota podatku naliczonego będzie wyższa od kwoty podatku należnego, mają Państwo prawo do otrzymania zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy również uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii nieuznania przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, i w konsekwencji uznania przedmiotu sprzedaży za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT - (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), prawa Nabywcy do obniżenia oraz zwrotu podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących Transakcję - (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), natomiast w zakresie pytania nr 3 (podatek VAT) i pytania nr 4 (podatek dochodowy od osób prawnych) dotyczących określenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla przedmiotu Transakcji w tych podatkach zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W świetle art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku oraz przesłanego uzupełnienia opisie stanu fatycznego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „ PPSA” ).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).