Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 października 2023 r. wpłynął Państwa  wniosek z  17 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług w związku z realizacją inwestycji „(…)”, dofinansowanej w części ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 grudnia 2023 r. (wpływ 13 grudnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Związek (zwany dalej Związkiem) jako podmiot, któremu Ustawa przyznaje osobowość prawną, działa na podstawie (…)) oraz Statutu uchwalonego przez Krajowy Zjazd Delegatów Związku i zatwierdzonego przez ministra właściwego do spraw (…)). Zgodnie z art. (…), Związek jest zrzeszeniem osób fizycznych i prawnych, które (…). Pełną listę zadań zawiera § 4 Statutu Związku. Zakres działalności prowadzonej przez Związek został sklasyfikowany wg Polskiej Klasyfikacji Działalności pod numerem 9499 Z - działalność pozostałych organizacji członkowskich gdzie indziej niesklasyfikowanych. Mając na uwadze cele Związku można stwierdzić, że Związek realizuje cele o charakterze związkowym i obywatelskim.

Związek jest płatnikiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. 2022 poz. 931 ze zm., dalej ustawa VAT). Związek prowadzi sprzedaż ze stawką 23%, 8%, 5%, jak również sprzedaż zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 31 lit. b ustawy VAT i rozlicza podatek naliczony, stosując proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy VAT, a także po zmianie przepisów stosując tzw. prewspółczynnik, o którym mowa art. 86 ust. 2a-2h ustawy VAT.

Zgodnie z art. (…) działalność Związku jest finansowana z (…). Przychody te przeznacza się na cele działalności statutowej i inne określone uchwałami organów Związku. Statut doprecyzowuje, iż dochód z działalności gospodarczej może służyć jedynie realizacji celów statutowych i nie może zostać podzielony pomiędzy członków.

Związek w A. będzie realizował przedsięwzięcie o nazwie „(…)”, które będzie dofinansowane ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Obiekt zlokalizowany jest w A. przy ul. (…), na terenie lasów komunalnych, oraz w pobliżu (…). Teren wokół Ośrodka stanowi fragment obszaru ekosystemu leśnego i torfowisk o dominującej w tym obszarze A. funkcji ekologicznej. Ośrodek usytuowany w bezpośrednim sąsiedztwie obszarów Natura 2000 - (…).

Planowane przedsięwzięcie ma charakter kompleksowy. Przewiduje wykonanie prac służących obniżeniu zapotrzebowania budynku na energię cieplną, a także zastosowanie rozwiązań zmniejszających zużycie energii elektrycznej w postaci montażu instalacji PV, systemu zarządzania energią oraz modernizacji oświetlenia. Podstawową przesłanką uzasadniającą potrzebę realizacji inwestycji jest faktyczne, zidentyfikowane w ramach przeprowadzonej analizy zapotrzebowanie na wzrost efektywności energetycznej budynku, której poziom przekłada się wprost na wielkość zużycia energii i związane z tym koszty, a w efekcie na skalę emisji szkodliwych substancji do atmosfery. Obiekt przeznaczony do modernizacji w chwili obecnej wykazuje znaczne, ponadnormatywne zapotrzebowanie na energię cieplną i energię elektryczną, co wykazano w obliczeniach charakterystyki energetycznej dla budynku istniejącego oraz po wykonaniu modernizacji. Ze względu na planowany charakter wykorzystania obiektu jako ośrodka edukacji ekologicznej zastosowano pompy ciepła oraz instalację fotowoltaiczną. Przyjęcie sposobu ogrzewania obiektu przez pompy ciepła uwarunkowane jest lokalizacją na terenie leśnym oraz likwidacją emisji CO2. W celu zmniejszenia zużycia energii w budynku planuje się wykonanie ocieplenia ścian zewnętrznych styropianem, ocieplenie dachu i stropodachu wełną mineralną oraz wymianę okien i drzwi zewnętrznych do parametrów zgodnie z warunkami konkursu. Planowana jest modernizacja instalacji c.o. i wykonanie instalacji ogrzewania podłogowego w części parteru.

Podsumowując Ośrodek edukacji ekologicznej w A. będzie funkcjonował głównie na zasadach działalności statutowej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Po ukończeniu prac termomodernizacji i zmianie systemu ogrzewania obiekt będzie bardzo efektywny energetycznie i zostanie w nim utworzony ośrodek edukacji ekologicznej, (…). Docelowo w Ośrodku planowane jest prowadzenie zajęć edukacyjnych dla dzieci i młodzieży z zakresu ekologii. Obiekt służył będzie również (…) - członkom Związku. Planowana jest organizacja kursów, warsztatów (…) (czynności zwolnione od podatku).

Reasumując: Ośrodek będzie generował koszty, które pokrywa w 100% Związek, i nie będzie przynosił żadnego dochodu. Za zajęcia edukacyjne dla dzieci i młodzieży nie będzie pobierana jakakolwiek opłata, będzie to tylko i wyłącznie działalność prospołeczna i proekologiczna. Natomiast działalność związana ze szkoleniami (…) jest opodatkowana stawką zwolnioną, co nie pozwala na odliczenie podatku naliczonego. W Ośrodku nie jest planowana realizacja żadnej działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Działalność Ośrodka będzie służyła realizacji celów statutowych Związku, tj. szeroko rozumianej (…).

Pytanie

Czy w przedstawionym wyżej stanie faktycznym Związek może odliczyć podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 1-2h oraz 90 ust. 1-3 ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług w związku z realizacją inwestycji „(…)”, która jest dofinansowana w części ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w stanie niniejszej sprawy zastosowanie znajdą normy opisane w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Związek, zgodnie z art. 86 ustawy o VAT i art. 90 ust. 1-3, a także art. 86 ust. 1-2h ustawy VAT – w związku z realizacją inwestycji: „(…)” - nie może odliczyć podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług w związku z realizacją inwestycji: „(…)”. Inwestycja będzie służyła tylko i wyłącznie realizacji celów statutowych podatnika. Ponadto inwestycja nie będzie wykorzystywana do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, a jedynie do celów innych niż działalność gospodarcza. Zgodnie z przytoczonymi artykułami ustawy o VAT, odliczenie i zwrot podatku, przysługuje wyłącznie w takim zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Fakt, że ww. projekt realizuje zadania statutowe Związku, wyklucza, w świetle tych przepisów, możliwość odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących inwestycji, ponieważ wykonywanie działalności statutowej, zwłaszcza w zakresie bezpłatnej edukacji ekologicznej, nie można nawet w najmniejszym stopniu zaliczyć do czynności opodatkowanych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.:

• odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz
• towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Ta zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne oraz art. 90 ustawy.

Art. 86 ust. 2a ustawy:

Art. 86 ust. 2b ustawy:

Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi  pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Art. 15 ust. 2 ustawy:

W przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy, które stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Art. 90 ust. 1 ustawy:

Art. 90 ust. 2 ustawy:

Art. 90 ust. 3 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że działają Państwo na podstawie ustawy (…) i są Państwo zrzeszeniem osób fizycznych i prawnych. Państwa działalność jest finansowana (…). Przychody te przeznaczane są na cele działalności statutowej i inne określone uchwałami Państwa organów. Statut doprecyzowuje, iż dochód z działalności gospodarczej może służyć jedynie realizacji celów statutowych i nie może zostać podzielony pomiędzy członków. W ramach działalności gospodarczej realizują Państwo sprzedaż opodatkowaną właściwymi stawkami podatku VAT oraz sprzedaż zwolnioną od podatku. W celu rozliczenia podatku naliczonego stosują Państwo prewspółczynnik, o którym mowa art. 86 ust. 2a-2h ustawy, oraz proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Będą Państwo realizować w  A. przedsięwzięcie o nazwie „(…)” , które będzie dofinansowane ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Po ukończeniu prac termomodernizacji i zmianie systemu ogrzewania w obiekcie zostanie utworzony ośrodek edukacji ekologicznej, (…). Docelowo w Ośrodku planowane jest prowadzenie zajęć edukacyjnych dla dzieci i młodzieży z zakresu ekologii. Obiekt służył będzie również (…) - członkom Związku. Planowana jest organizacja kursów, warsztatów (…) (czynności zwolnione od podatku).

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1-2h oraz 90 ust. 1-3 ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług w związku z realizacją inwestycji.

Jak wskazano już wyżej, podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki nie wystąpi. Jak bowiem Państwo wskazali, Ośrodek nie będzie przynosił żadnego dochodu. Działalność Ośrodka będzie służyła realizacji celów statutowych Związku, tj. szeroko rozumianej (…). Za zajęcia edukacyjne dla dzieci i młodzieży nie będzie pobierana jakakolwiek opłata, będzie to tylko i wyłącznie działalność prospołeczna i proekologiczna. Natomiast działalność związana ze szkoleniami (…) jest zwolniona od podatku. W Ośrodku nie jest planowana realizacja żadnej działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Nie będą mieli więc Państwo – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków na towary i usługi nabyte w związku z realizacją inwestycji „(…)”.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydając interpretację, przyjęto jako element opisu sprawy wskazaną przez Państwa okoliczność, że działalność związana ze szkoleniami (…) jest zwolniona od podatku, zatem w interpretacji nie dokonano analizy w tym zakresie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność, a Państwo ponoszą wszelkie negatywne konsekwencje przedstawienia zdarzenia przyszłego niezgodnego z rzeczywistością.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).