Prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z realizacją projektu.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Gminy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w części dotyczącej prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...” jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 września 2023 r. wpłynął wniosek Państwa Gminy z 11 września 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

‒prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...”,

‒zwrotu otrzymanego dofinansowania w części odpowiadającej odliczonemu podatkowi VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 14 listopada 2023 r. (data wpływu 15 listopada 2023 r.) oraz z 5 grudnia 2023 r. (data wpływu 6 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Państwa Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego utworzoną z mocy ustawy 27 maja 1990 r. i działającą w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2023 poz. 40 z późn. zm.). Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują w szczególności m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych.

Państwa Gmina jest także czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, korzysta z prawa odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego tylko do czynności związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną tj. dostarczaniem wody, odbiorem ścieków oraz świadczeniem usług asenizacyjnych. Przy odliczaniu podatku naliczonego Państwa Gmina korzysta z możliwości zastosowania własnego prewspółczynnika wyliczonego ze struktury sprzedaży przy pomocy m³. Państwa Gmina za odbiór ścieków, dostarczenie wody oraz usługi asenizacyjne wystawia faktury VAT na których występuje VAT należny. Działania związane z zaopatrzeniem w wodę oraz zbiorowym odprowadzaniem ścieków są kierowane do mieszkańców oraz właścicieli nieruchomości położonych na terenie Państwa Gminy.

W związku z ustanowieniem Rządowego Funduszu Polski Ład: Programu Inwestycji Strategicznych oraz planem rozwoju sieci kanalizacyjnej Państwa Gmina została zakwalifikowana przez Prezesa Rady Ministrów do otrzymania promesy inwestycyjnej z przeznaczeniem na realizację inwestycji: ....

Program Inwestycji Strategicznych realizowany w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład to bezzwrotne dofinansowania inwestycji publicznych realizowanych przez jednostki samorządu terytorialnego na terenie całego kraju. Program ten obejmuje m.in.: inwestycje z zakresu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, modernizacji źródeł ciepła, gospodarowania odpadami oraz inwestycje społeczne np. żłobki, przedszkola czy ścieżki rowerowe. Program realizowany jest poprzez promesy inwestycyjne udzielane przez ....

I taką promesę do kwoty … zł od ... otrzymała również Państwa Gmina. Promesa została udzielona w celu zapewnienia dofinansowania ze środków programu na realizację ww. inwestycji obejmującej swym zakresem:

1.Przebudowę oczyszczalni ścieków w ... w tym:

‒głównej przepompowni ścieków/mechaniczne oczyszczanie/ewakuacja piasku,

‒II stopień oczyszczania mechanicznego w budynku wielofunkcyjnym,

‒komora stabilizacji tlenowej osadu (KSTO),

‒Doposażenie istniejącej stacji odwadniania osadu,

‒Granulacja osadu.

2.Budowę sieci kanalizacyjnej w miejscowościach ..., ..., ... o łącznej długości … m wraz z przepompowniami (… szt.), przykanalikami oraz przyłączeniami,

3.Budowa sieci wodociągowej w ... o dł. … m wraz z przyłączami.

Inwestycja po zakończeniu realizacji będzie przynosiła dochody w postaci opłat za odprowadzone ścieki i dostarczoną wodę, tak więc dokonane w ramach projektu zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Na pytania Organu zawarte w wezwaniu z 9 listopada 2023 r.:

1.Do jakich czynności będą Państwu służyły efekty realizowanego projektu pn.„....”:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b)zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług,

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2.Czy efekty powstałe w wyniku realizacji ww. projektu będą wykorzystywane przez Państwa Gminę:

a)do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)?

b)do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

c)zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

3.W sytuacji, gdy efekty powstałe w wyniku ww. projektu będą wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy będzie istniała możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków będących przedmiotem wniosku w całości do celów wykonywanej przez Państwa działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

4.Czy efekty powstałe w wyniku realizacji ww. projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zwolnionych od podatku VAT?

5.W sytuacji, gdy efekty realizacji ww. projektu będą wykorzystywane – w ramach działalności gospodarczej – do czynności opodatkowanych i zwolnionych, czy będzie istniała możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności?

6.Jaka jednostka organizacyjna Gminy będzie obsługiwała oczyszczalnię ścieków, sieć wodociągową i sieć kanalizacyjną, będące efektami realizacji ww. projektu (dalej: infrastruktura) tj.:

a)urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b)jednostka budżetowa,

c)zakład budżetowy?

7.Ile wynosi prewspółczynnik ustalony dla ww. jednostki organizacyjnej, obsługującej nowo powstałą infrastrukturę, zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy?

8.W sytuacji, gdy prewspółczynnik nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy uznają Państwo, iż wynosi on 0%?

9.Ile wynosi proporcja ustalona dla ww. jednostki organizacyjnej Państwa Gminy zgodnie z art. 90 ust. 2 – ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług?

10.W sytuacji, gdy proporcja nie przekracza 2%, to należy wskazać, czy Państwa Gmina uznaje, iż wynosi ona 0%?

11.Czy nowo powstała infrastruktura będzie wykorzystywana do świadczenia usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków wyłącznie na rzecz odbiorców zewnętrznych (np. mieszkańcy, właściciele nieruchomości położonych na terenie Gminy), czy również na rzecz odbiorców wewnętrznych (np. jednostki organizacyjne Państwa Gminy)?

12.Prosimy o jednoznaczne wskazanie przepisów, z których bezsprzecznie wynika, że w ramach Programu Inwestycji Strategicznych bezzwrotne dofinansowanie jest przyznawane w kwocie brutto planowanej inwestycji.

wskazali Państwo:

Ad. 1

Efekty realizowanego projektu pn. ... poprzez przebudowę oczyszczalni ścieków w ..., budowę sieci kanalizacyjnej w miejscowości ..., ... i ... oraz budowę sieci wodociągowej, będą służyły zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności wyłączonych z podatku VAT, jako usługi wewnątrz organizacji świadczone na rzecz Gminy i jednostek budżetowych (obciążanych notami).

Ad. 2

Efekty powstałe w wyniku ww. projektu będą wykorzystywane przez Gminę ... do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 t.j.). Nie będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza.

Ad. 3

W związku z faktem, iż powstała infrastruktura będzie wykorzystywana tylko do działalności gospodarczej, będzie istniała możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków będących przedmiotem wniosku w całości do celów wykonywanej działalności w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 4

Efekty powstałe w wyniku realizacji ww. projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności wyłączonych z podatku VAT (jako usługi wewnątrz organizacji świadczone na rzecz Gminy i jednostek budżetowych -obciążanych notami).

Ad. 5

W sytuacji gdy efekty realizacji ww. projektu będą wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych oraz do czynności wyłączonych z podatku VAT istnieje możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności.

Ad. 6

Urząd Gminy ... obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego będzie obsługiwał oczyszczalnię ścieków, sieć wodociągową i sieć kanalizacyjną.

Ad. 7

Prewspółczynnik ustalony zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT dla Gminy ... wynosi 96%. Sposób określenia proporcji odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę ... działalności i dokonywanych przez nią nabyć.

Ad. 8

W przypadku, gdy prewspółczynnik nie przekroczy 2% Gmina ... uzna, iż wynosi on 0%.

Ad. 9

Gmina ... zgodnie z otrzymaną interpretacją z dnia 29 kwietnia 2022 roku znak pisma 0114-KDIP4-1.4012.90.2022.2.DP odlicza podatek naliczony od wydatków (zarówno inwestycyjnych jak i bieżących), związanych z infrastrukturą wodno-kanalizacyjną za pomocą rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji / zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT) i wynosi ona w 2023 r. 96%.

Ad. 10

W przypadku, gdy proporcja nie przekroczy 2% Gmina ... uzna, iż wynosi on 0%.

Ad. 11

Nowo powstała infrastruktura będzie wykorzystywana do świadczenia usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków zarówno na rzecz odbiorców zewnętrznych (np. mieszkańcy, właściciele nieruchomości położonych na terenie gminy) jak i na rzecz odbiorców wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy ...).

Ad. 12

Postanowienia § 1 ust 4 oraz § 8 ust. 7 Załącznika do Uchwały nr 84/2021 Rady Ministrów wprowadza regulację dotyczącą obniżania wartości dofinansowania w przypadku niższej wartości inwestycji bądź obniżenia wartości wynagrodzenia wykonawcy inwestycji, bez względu na podstawy tego obniżania. Zgodnie z treścią § 4 przywołanej wyżej uchwały Rady Ministrów wartością zadania inwestycyjnego objętego dofinansowaniem jest całkowita łączna wartość wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania inwestycyjnego w tym wartość ceny dostawy określonych w umowie lub umowach mających na celu realizacje zadania inwestycyjnego. Przywołany przepis § 4 zgodnie z wyjaśnieniem … nr …, kreuje więc zasadę brutto wartości inwestycji objętej dofinansowaniem z Funduszu. Zgodnie w ww. wyjaśnieniem przedmiotowa uchwała stanowiąc zasady przekazywania dofinansowania z Funduszu nie zawiera regulacji odnośnie ewentualnego obniżania wartości inwestycji ze względu na prawo jest do odliczenia podatku naliczonego.

Ponadto, na pytania zawarte w wezwaniu Organu z 28 listopada 2023 r.:

1.Jakie czynności będą przez Państwa Gminę wykonywane za pośrednictwem jednostek organizacyjnych Państwa Gminy do których będzie dostarczana woda oraz będą odprowadzane ścieki przy pomocy infrastruktury objętej zakresem pytania we wniosku:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b)zwolnionych od podatku od towarów i usług,

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Należy wskazać odrębnie dla każdej jednostki.

2.Do jakich czynności będzie wykorzystywana przez Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi infrastruktura objęta zakresem pytania we wniosku, tj. czy do czynności:

a)opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

b)zwolnionych od podatku od towarów i usług,

c)niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

3.Czy infrastruktura objęta zakresem pytania we wniosku będzie wykorzystywana przez Państwa Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.)?

4.Czy infrastruktura objęta zakresem pytania we wniosku będzie wykorzystywana przez Państwa Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług?

5.W sytuacji, gdy infrastruktura objęta zakresem pytania we wniosku będzie wykorzystywana przez Państwa Gminę wraz z jej jednostkami organizacyjnymi zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, to czy będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

6.W przypadku, gdy w ramach działalności gospodarczej infrastruktura opisana we wniosku będzie wykorzystywana zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT, to należy wskazać czy Państwa Gmina będzie miała obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z czynnościami zwolnionymi od podatku VAT?

7.W jaki sposób, przy użyciu jakich urządzeń (aparatura pomiarowa, wodomierze, inne – jakie?) będą Państwo dokonywać pomiaru ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków z zastosowaniem infrastruktury, objętej zakresem pytania we wniosku?

8.Czy urządzenia pomiarowe, przy użyciu których będą Państwo dokonywać pomiaru ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków umożliwią dokładny pomiar dostarczonej wody oraz odebranych ścieków dla poszczególnych odbiorców?

9.Jaki indywidualny prewspółczynnik zamierzają Państwo stosować do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...”? (proszę wskazać sposób jego obliczenia)

10.Jakie konkretne dane liczbowe Państwa Gmina przyjęła/zmierza przyjąć do wyliczenia prewspółczynnika według indywidualnego sposobu odliczenia, o którym mowa we wniosku i uzupełnieniu wniosku?

11.Czy dokonali Państwo na podstawie konkretnych danych liczbowych wyliczenia prewspółczynnika dla jednostki zajmującej się w Państwa Gminie działalnością wodno-kanalizacyjną, zgodnie z treścią rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999)? Jeżeli tak, to należy wskazać w oparciu o jakie konkretnie dane i w jakiej wysokości przewspółczynnik został ustalony?

12.Proszę wskazać przesłanki potwierdzające ocenę Państwa Gminy, że sposób określenia proporcji wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników jest/będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?

13.Proszę przedstawić analizę porównawczą ww. prewspółczynnika wyliczonego według sposobu przedstawionego we wniosku i uzupełnieniu wniosku oraz prewspółczynnika dla jednostki zajmującej się w Państwa Gminie działalnością wodno-kanalizacyjną, wyliczonego zgodnie z treścią ww. rozporządzenia.

14.Proszę podać przesłanki, jakimi kieruje się Państwa Gmina uznając, że wskazany we wniosku i uzupełnieniu wniosku sposób obliczenia prewspółczynnika, jest/będzie najbardziej reprezentatywny – najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Państwa Gminę działalności oraz dokonywanych przez nią nabyć?

15.Czy wskazany we wniosku i uzupełnieniu wniosku sposób obliczenia proporcji zapewnia/będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Państwa Gminę w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane?

16.Czy wskazany we wniosku i uzupełnieniu wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie będzie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

17.Czy woda z objętej zakresem pytania we wniosku infrastruktury, będzie wykorzystywana np. do celów technologicznych, przeciwpożarowych?

18.Jeżeli odpowiedź na powyższe pytanie jest twierdząca, proszę wskazać:

a)W jaki sposób będą Państwo dokonywali pomiaru ilości dostarczanej wody na cele technologiczne, przeciwpożarowe?

b)Czy pomiar zużycia wody na ww. cele będzie opierał się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach?

19.Czy zaproponowany przez Państwa sposób obliczenia prewspółczynnika będzie uwzględniał ww. wodę zużytą na cele przeciwpożarowe, technologiczne?

20.Czy za pomocą infrastruktury objętej zakresem pytania we wniosku będziecie Państwo dostarczać wodę/odbierać ścieki do/od odbiorców, którzy nie posiadają żadnej aparatury pomiarowej do pomiaru dostarczonej wody/odebranych ścieków? Jeśli tak, to prosimy wskazać, w jaki sposób będziecie Państwo dokonywać pomiaru ilości dostarczanej wody/odebranych ścieków do/od takich odbiorców.

wskazali Państwo:

Ad. 1

Jednostki organizacyjne Gminy ... do których będzie dostarczana woda oraz będą odprowadzane ścieki przy pomocy infrastruktury objętej zakresem pytania we wniosku to:

‒Szkoła Podstawowa w ... - nieodpłatna działalność oświatowa,

‒Szkoła Podstawowa w ... - nieodpłatna działalność oświatowa,

‒Urząd Gminy ... - działalność w zakresie administracji publicznej.

Woda doprowadzana do ww. obiektów, jak i odebrane ścieki zaliczane są do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na pełnienie funkcji publicznych. Ww. jednostki za zużycie wody i ilość odebranych ścieków obciążane są notami księgowymi zgodnie z bieżącymi odczytami liczników.

Ad. 2

Infrastruktura objęta zakresem pytania we wniosku będzie wykorzystywana przez Gminę ... do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczenia usług dostawy wody i odbioru ścieków na rzecz mieszkańców i przedsiębiorców z terenu Gminy ... (rozliczanych na podstawie odczytów licznika za pomocą faktur) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w przypadku jednostek organizacyjnych pełniących funkcje publiczne (rozliczanych na podstawie odczytów licznika za pomocą not księgowych).

Ad. 3

Infrastruktura objęta zakresem pytania we wniosku będzie wykorzystywana przez Gminę ... do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.).

Ad. 4

Nowo powstała jak i zmodernizowana infrastruktura objęta zakresem pytania we wniosku nie będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ad. 5

W związku z wykorzystywaniem przez Gminę ... infrastruktury objętej zakresem pytania we wniosku do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług istnieje realna możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej.

Ad. 6

Gmina nie jest w stanie przyporządkować kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi i czynnościami zwolnionymi od podatku VAT bez prewspółczynnika, gdyż specyfika działalności wodno-kanalizacyjnej przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do czynności niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest w głównej mierze działalnością gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT, zaś czynności niepodlegające VAT mają tu znaczenie marginalne.

Ad. 7

Gmina dokonuje precyzyjnego pomiaru zużycia wody i odbioru ścieków, dysponuje odpowiednimi licznikami, wodomierzami posiadającymi homologację, (gdzie w przypadku jednostek organizacyjnych każdy metr zużycia wody jest traktowany jak metr odprowadzenia ścieków). Odczyty te oddają stopień wykorzystywania ww. infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Ad. 8

Urządzenia pomiarowe stosowane przez Gminę umożliwiają dokładny pomiar dostarczonej wody i odebranych ścieków dla poszczególnych odbiorców, posiadają wszelkie wymagane certyfikaty jakości oraz świadectwa homologacji.

Ad. 9

Indywidualny prewspółczynnik to tzw. prewspółczynnik metrażowy obiektywnie odzwierciedlający część wydatków przypadających odpowiednio do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT skalkulowany wg wzoru:

X = Z/(Z+W)*100% gdzie,

X - prewspółczynnik

W - ilość m³ odebranych ścieków do jednostek własnych (czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT)

Z - ilość m³ odebranych ścieków do jednostek zewnętrznych w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT

Ad. 10

Dane przyjęte do wyliczenia prewspółczynnika według indywidualnego sposobu odliczenia zgodnie z art. 86 ust. 2b, 2c, art. 90 i art. 91 ustawy o VAT za 2022 rok :

Z - sprzedaż opodatkowana … m³

W - sprzedaż niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT … m³

(Z+W) - … m³

Ustalony prewspółczynnik na podstawie ww. danych wyniósł ~ 96%

Współczynnik proporcji za 2022 r. = …… × 100% ≈ 96%

Ad. 11

Metoda wskazana w Rozporządzeniu MF w sprawie kalkulacji prewspółczynnika oparta jest na kryterium obrotowym i założeniu, że obrotem z działalności Gminy jest suma jej dochodów z działalności gospodarczej oraz dochody z innych źródeł, niemających charakteru gospodarczego. Wskaźnik obliczony na tej podstawie ma w założeniu odzwierciedlać specyfikę działalności podatnika w oparciu o całościową strukturę jego dochodów, tj. z uwzględnieniem sposobu finansowania tego podmiotu. Nie odnosi się on jednak w żadnym wypadku do specyfiki poszczególnych nabyć. W przypadku Gminy ..., proporcja skalkulowana w ten sposób wynosi 1,7% ~ 2%, gdzie roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej wynosi … zł, a dochody wykonane urzędu obsługującego jest wyniosły … zł.

Ad. 12

Zdaniem Gminy najbardziej adekwatnym sposobem ustalenia proporcji jest sposób oparty na kryterium ilości zużycia wody i odebranych ścieków, gdyż opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (danych pomiarowych) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczą, wykazująca niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi VAT) i co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT w tym obszarze. Porównanie ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych do ogólnej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków przez Gminę dokładnie obrazuje skalę wyświadczonych przez Gminę usług na „zewnątrz” i „wewnątrz” (a więc do realizacji zadań własnych).

Ad. 13

Metoda wskazana w Rozporządzeniu MF w sprawie kalkulacji prewspółczynnika oparta jest na kryterium obrotowym i założeniu, że obrotem z działalności Gminy jest suma jej dochodów z działalności gospodarczej oraz dochody z innych źródeł, niemających charakteru gospodarczego.

Prewspółczynnik wyliczony wg sposobu przedstawionego we wniosku najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności przez podatnika oraz dokonywanych nabyć i wynosi 96% zgodnie z ww. wskazanymi danymi, zaś prewspółczynnik wyliczony zgodnie z treścią rozporządzenia wynosi 1,7% ~ 2%, jednak nie odnosi się on w żadnym wypadku do specyfiki nabyć.

Ad. 14

Ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy - ale tylko w sytuacji gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Za sprawą wyroku NSA sygn. I FSK 219/18 przychylił się do stanowiska podatników wskazując, iż prewspółczynnik metrażowy lepiej oddaje specyfikę działalności JST w sferze wodno-kanalizacyjnej niż prewspółczynnik skalkulowany zgodnie z Rozporządzeniem. Na korzyść prewspółczynnika metrażowego przemawia m.in. fakt, iż oparty jest on na mierzalnych i obiektywnych parametrach, odzwierciedlających charakter prowadzonej działalności.

Ad. 15

Tak, wskazany we wniosku i uzupełnieniu wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Gminę w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Ad. 16

Wskazany we wniosku i uzupełnieniu wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla cześć wydatków przypadającą odpowiednio do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT oraz na cele działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z proporcją opartą o realne zużycie Gmina jest w stanie określić ilość ścieków przypisanych wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz ilości ścieków łącznie, a zatem Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać (procentowo) nie tylko jaka część wydatków przypada wyłącznie na czynności opodatkowane VAT (dające prawo do odliczenia), ale także jaka część przypada na czynności niepodlegające VAT (niedające prawa do odliczenia).

Ad. 17

Woda, z objętej zakresem pytania we wniosku infrastruktury, nie będzie wykorzystywana na cele technologiczne tylko na cele przeciwpożarowe.

Ad. 18

Pomiar ilości wody dostarczonej na cele przeciwpożarowe dokonywany jest na podstawie średniego zużycia, przy każdorazowym poborze wody. Pomiar zużycia wody na ww. cele opiera się na dzień dzisiejszy na średnim zużyciu, w ramach modernizacji sieci wodociągowej planowane są prace związane z wprowadzeniem na hydranty urządzeń pomiarowych.

Ad. 19

Zaproponowany przez Gminę ... sposób obliczenia prewspółczynnika uwzględnia wodę zużytą na cele przeciwpożarowe (wg prowadzonej ewidencji zużycie w 2022 r. wyniosło … m³).

Ad. 20

Na terenie Gminy ... nie ma odbiorców, którzy nie posiadają aparatury pomiarowej do pomiaru dostarczanej wody/odebranych ścieków.

Pytanie

Czy Gmina ... ma prawo dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji pn. ..., sfinansowanych przez gminę ze środków otrzymanych w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Państwa Gminy przy realizacji inwestycji będzie przysługiwało Państwa Gminie prawo odliczenia podatku naliczonego od wydatków majątkowych jak i bieżących związanych z planowaną inwestycją przy zastosowaniu stosownego prewspółczynnika, z uwagi na ścisły związek poniesionych wydatków inwestycyjnych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Państwa Gmina będzie bowiem świadczyć usługi odbioru ścieków i dostarczania wody samodzielnie za pomocą własnej infrastruktury i z tego tytułu będzie wystawiała faktury VAT, od których będzie odprowadzała podatek VAT należny. Zostaną zatem spełnione przesłanki o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku VAT warunkujące prawo obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła we wniosku Państwa Gmina jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Ponadto należy zauważyć, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jeden z nich wskazany został w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1)zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2)obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1)średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2)średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3)roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4)średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Art. 86 ust. 2e ustawy stanowi:

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Z regulacji art. 86 ust. 2f ustaw wynika, że:

Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Stosownie do art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem z dnia 17 grudnia 2015 r.”.

Na mocy § 1 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Rozporządzenie:

1)określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2)wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a)urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b)jednostkę budżetową,

c)zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

          A x 100

X = ––––––––––

           D_UJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D_UJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a)dokonywanych przez podatników:

‒odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

‒odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

‒eksportu towarów,

‒wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b)odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a)dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b)zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c)dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d)środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

e)wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f)kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g)odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Stosownie do § 3 ust. 5 rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1)dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2)transakcji dotyczących:

a)pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b)usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji ich uprzywilejowania poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej – takiego przymiotu nie ma komercyjny przedsiębiorca i jego działalność jest, co do zasady, opodatkowana w całości. Dlatego też, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie, że w odniesieniu do niektórych czynności podmioty te – co do zasady – występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...”.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy, wynika infrastruktura objęta zakresem pytania we wniosku będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomimo, iż wskazują Państwo w uzupełnieniu wniosku, iż efekty powstałe w wyniku realizacji projektu będą wykorzystywane do działalności gospodarczej oraz będzie istniała możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków będących przedmiotem wniosku w całości do celów wykonywanej działalności, to nie sposób zgodzić się z tymi twierdzeniami. Istotne dla całokształtu sprawy jest wskazanie przez Państwa, iż nowo powstała infrastruktura będzie wykorzystywana do świadczenia usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków zarówno na rzecz odbiorców zewnętrznych (np. mieszkańcy, właściciele nieruchomości położonych na terenie gminy) jak i na rzecz odbiorców wewnętrznych (jednostek organizacyjnych Gminy ...), tj. Szkoły Podstawowej w ... - wykonującej nieodpłatną działalność oświatową, Szkoły Podstawowej w ... - wykonującej nieodpłatną działalność oświatową, Urząd Gminy ... - działalność w zakresie administracji publicznej. Mając na uwadze całokształt okoliczności wskazanych w uzupełnieniach wniosku, w tym sposób wykorzystania infrastruktury objętej wnioskiem należy stwierdzić, że przedmiotowa infrastruktura będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza. Przy czym zauważyć tu należy, iż z okoliczności sprawy nie wynika, że infrastruktura objęta zakresem pytania we wniosku będzie wykorzystywana przez Gminę do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wskazali Państwo także, iż w związku z wykorzystywaniem infrastruktury objętej zakresem pytania we wniosku do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług istnieje realna możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów działalności gospodarczej. Z Państwa wyjaśnień wynika, że zgodnie z proporcją opartą o realne zużycie Gmina jest w stanie określić ilość ścieków przypisanych wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz ilości ścieków łącznie, a zatem Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać (procentowo) nie tylko jaka część wydatków przypada wyłącznie na czynności opodatkowane VAT (dające prawo do odliczenia), ale także jaka część przypada na czynności niepodlegające VAT (niedające prawa do odliczenia).

Podkreślić należy, że sposób przyporządkowania podatku naliczonego do działalności gospodarczej musi mieć charakter obiektywny. Natomiast wskazany przez Państwa sposób przyporządkowania wydatków – procentowy dowodzi, że w istocie nie mają Państwo możliwości przyporządkowania wydatków w całości do działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, w odniesieniu do wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji pn. ..., które będą wykorzystywane przez Państwa zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowane podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT), i których nie będą mieli Państwo możliwości przyporządkowania w całości do działalności gospodarczej, powinni Państwo dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej z zastosowaniem tzw. proporcji określonej w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

W przypadku bowiem, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie będzie możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

‒zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

‒obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.

Przy czym, korzystając z delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, Minister Finansów w cyt. wyżej rozporządzeniu określił dla jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego sposoby określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć. W przypadku, gdy infrastruktura wodno-kanalizacyjna będzie wykorzystywana przez Gminę do świadczenia usług za pośrednictwem urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, to do wyliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, uwzględnia się zasady określone w § 3 ust. 2 rozporządzenia.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał, że:

„Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT)”.

Ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego, możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy – ale tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem będą mogli Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda będzie bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiadała specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę, a także sposób finansowania tego podmiotu.

W wyroku z 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane.

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej, specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

We wniosku wskazali Państwo, że Gmina dokonuje precyzyjnego pomiaru zużycia wody i odbioru ścieków, dysponuje odpowiednimi licznikami, wodomierzami posiadającymi homologację, (gdzie w przypadku jednostek organizacyjnych każdy metr zużycia wody jest traktowany jak metr odprowadzenia ścieków). Odczyty te oddają stopień wykorzystywania ww. infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W Państwa opinii, wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przez Gminę w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Wskazują Państwo, iż urządzenia pomiarowe stosowane przez Gminę umożliwiają dokładny pomiar dostarczonej wody i odebranych ścieków dla poszczególnych odbiorców, posiadają wszelkie wymagane certyfikaty jakości oraz świadectwa homologacji.

W Państwa opinii metoda wskazana w Rozporządzeniu MF w sprawie kalkulacji prewspółczynnika oparta jest na kryterium obrotowym i założeniu, że obrotem z działalności Gminy jest suma jej dochodów z działalności gospodarczej oraz dochody z innych źródeł, niemających charakteru gospodarczego. Wskaźnik obliczony na tej podstawie ma w założeniu odzwierciedlać specyfikę działalności podatnika w oparciu o całościową strukturę jego dochodów, tj. z uwzględnieniem sposobu finansowania tego podmiotu. Nie odnosi się on jednak w żadnym wypadku do specyfiki poszczególnych nabyć.

Zdaniem Państwa Gminy, najbardziej adekwatnym sposobem ustalenia proporcji jest sposób oparty na kryterium ilości zużycia wody i odebranych ścieków, gdyż opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (danych pomiarowych) obrazujących specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej (typowo gospodarczą, wykazująca niewielki związek z czynnościami niepodlegającymi VAT) i co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT w tym obszarze. Porównanie ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych do ogólnej ilości dostarczonej wody i odebranych ścieków przez Gminę dokładnie obrazuje skalę wyświadczonych przez Gminę usług na „zewnątrz” i „wewnątrz” (a więc do realizacji zadań własnych).

Wskazany we wniosku i uzupełnieniu wniosku sposób obliczenia proporcji – Państwa zdaniem – obiektywnie odzwierciedla cześć wydatków przypadającą odpowiednio do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT oraz na cele działalności nie podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z proporcją opartą o realne zużycie Gmina jest w stanie określić ilość ścieków przypisanych wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz ilości ścieków łącznie, a zatem Gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać (procentowo) nie tylko jaka część wydatków przypada wyłącznie na czynności opodatkowane VAT (dające prawo do odliczenia), ale także jaka część przypada na czynności niepodlegające VAT (niedające prawa do odliczenia).

Na terenie Gminy nie ma odbiorców, którzy nie posiadają aparatury pomiarowej do pomiaru dostarczanej wody/odebranych ścieków.

Ponadto jak Państwo wskazali, woda z objętej zakresem pytania we wniosku infrastruktury, nie będzie wykorzystywana na cele technologiczne tylko na cele przeciwpożarowe. Pomiar ilości wody dostarczonej na cele przeciwpożarowe dokonywany jest na podstawie średniego zużycia, przy każdorazowym poborze wody. Pomiar zużycia wody na ww. cele opiera się na dzień dzisiejszy na średnim zużyciu, w ramach modernizacji sieci wodociągowej planowane są prace związane z wprowadzeniem na hydranty urządzeń pomiarowych.

Zatem, z uwagi na przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza, Państwa Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, związanych z przedmiotową infrastrukturą wodno-kanalizacyjną za pomocą prewspółczynnika opartego na kryterium ilości ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających VAT, w sumie ilości ścieków odprowadzonych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno transakcji zewnętrznych podlegających VAT i potrzeb własnych niepodlegających VAT).

Wobec powyższego, Państwa stanowisko dotyczące prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...” należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które przedstawiła Państwa Gmina i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie wskazania przez Państwa we wniosku, że „Prewspółczynnik wyliczony wg sposobu przedstawionego we wniosku najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności przez podatnika oraz dokonywanych nabyć (…)”, „Wskazany we wniosku i uzupełnieniu wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie odzwierciedla cześć wydatków przypadającą odpowiednio do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT oraz na cele działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Odnośnie powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie prawa do odliczenia VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „...”. W pozostałym zakresie, tj. w części dotyczącej zwrotu otrzymanego dofinansowania w części odpowiadającej odliczonemu podatkowi VAT, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Gminy będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i Państwa Gmina zastosuje się do interpretacji.

‒Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).