Prawo do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu dotyczącego zakupu wyposażenia.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 listopada 2023 r. (wpływ 10 listopada 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Centrum (...) jest samorządową instytucją kultury non profit, wpisaną do rejestru instytucji kultury pod poz. 3 oraz czynnym podatnikiem VAT, który prowadzi zróżnicowane formy rozliczenia podatku w zależności do jakich działań zostały zakupione towary czy usługi - odliczenie podatku naliczonego 100%, prewspółczynnik, proporcja, brak możliwości odliczenia.

Podstawowym celem statutowym Centrum jest realizacja zadań wojewódzkich z zakresu twórczości i jej upowszechniania, edukacji kulturalnej, informacji, promocji regionu przez sztukę, sport i turystykę. Skala podejmowanych wyzwań wiąże się z wpływem na znaczącą grupę odbiorców, którzy w różnych dostępnych formach korzystają z usług i zaplecza Centrum.

Centrum jako instytucja kultury tworzy warunki do aktywnego uczestnictwa społeczeństwa w szeroko rozumianym życiu kulturalnym, tworzy warunki do rozwoju amatorskiego ruchu artystycznego, pielęgnuje polskość oraz rozwija i kształtuje świadomość kulturową mieszkańców sąsiadujących ze sobą regionów, wspiera działalność mniejszości narodowych, organizuje i realizuje programy szkoleniowe w zakresie kultury i dziedzictwa narodowego oraz wystawy artystów zawodowych i amatorów, realizuje działania aktywizujące osoby z niepełnosprawnościami oraz grup marginalizowanych.

Dla zaspokojenia oczekiwań, jakie w stosunku do tej instytucji kultury wyrażają odbiorcy jej usług niezbędne jest stałe poszerzanie oferty kulturalnej oraz środków przekazu cyfrowego, umożliwiającego dotarcie z ofertą kulturalną do obszarów wykluczenia komunikacyjnego. Działania na rzecz zróżnicowania i tworzenia kompleksowej oferty kulturalnej obejmują między innymi poszerzenie programów i repertuaru instytucji kultury. W tym celu Centrum w ramach projektu: „(...)”, poprzez pozyskane z RPO środki finansowe przystąpiło do modernizacji w zakresie nowoczesnego sprzętu, co pozwoli na zwiększenie możliwości dotarcia do nowych odbiorców, zwiększy komfort odbioru wydarzeń artystycznych i kulturalnych, pomoże zwiększyć ilość i jakość przedsięwzięć kulturalnych, których odbiorcami mogą być nie tylko mieszkańcy (...), regionu i Polski - również dotarcie z ofertą poza granice kraju przy wykorzystaniu streamingu, ale też turyści. W ramach projektu przewiduje się zakup wyposażenia:

• (…);
• (…);
• (…).

Dzięki zakupowi środków trwałych nastąpi wdrożenie nowej oraz rozszerzenie istniejącej oferty w zakresie wystawienniczym, muzycznym, teatralnym, tj.:

• nowa oferta - realizacja wydarzeń kulturalnych w zakresie muzycznym, teatralnym, wystawienniczym zarówno w siedzibie Centrum jak i poza siedzibą Centrum poprzez zakup (…);
• rozszerzenie oraz utrzymanie istniejącej oferty w zakresie muzycznym, teatralnym, wystawienniczym poprzez zakup (…).

Celem głównym projektu „(...)” jest wzrost potencjału turystycznego (...) i regionu poprzez modernizację i rozszerzenie istniejącej oferty, promocja, ochrona i zachowanie dziedzictwa kulturowego poprzez zakup nowoczesnego sprzętu, w tym udostępnienie oferty w nowym kanale cyfrowym.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Nabyte przez Centrum towary (wyposażenie) i usługi będą wykorzystywane do działalności gospodarczej, ale też do celów innych niż działalność gospodarcza - będą to czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku VAT oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym nie będzie możliwości bezpośrednio przypisać zakupionych w ramach projektu towarów i usług do celów wykonywanej działalności ani rodzajów czynności.

Pytanie

Czy Centrum w (...) w ramach projektu „(...)” ma prawo do częściowego odzyskania podatku VAT naliczonego zawartego w cenach usług i towarów związanych z realizacją projektu?

Państwa stanowisko w sprawie

Centrum jest instytucją finansów publicznych nie nastawioną na osiąganie zysków. W ramach projektu „(...)” ma prawo do częściowego odzyskania VAT naliczonego zawartego w cenach usług i towarów związanych z realizacja projektu ponieważ działania, jakie będą prowadzone w wyniku pozyskanego nowego sprzętu przyczynią się do:

• wzmocnienia potencjału turystycznego (...) oraz Województwa (...) poprzez podtrzymanie oferty istniejącej dotychczas w ramach Instytucji oraz rozszerzenie nowej oferty kulturalnej,
• modernizacji oraz wprowadzenia nowej oferty turystycznej oraz oferty skierowanej do mieszkańców miasta i regionu w oparciu o nowe technologie widowiskowe - wzmocnienie przekazu wydarzeń artystycznych i kulturalnych (…), nowy kanał dotarcia do nowych odbiorców (…), a także poszerzenie oferty kulturalnej o możliwość organizacji interdyscyplinarnych wydarzeń: filmowych, teatralnych i muzycznych,
• budowy nowatorskiej oferty kulturalnej popularyzacji historii miasta, regionu z uwzględnieniem dziedzictwa kulturowego w zakresie środka przekazu,
• wzrostu aktywności kulturoznawczej dzieci, młodzieży, dorosłych mieszkańców miasta i okolic oraz gości i turystów,
• wzrostu wykorzystania technik cyfrowych w zakresie transmisji,
• budowy poczucia lokalnej tożsamości,
• włączenia nowej oferty do wachlarza produktów turystycznych województwa (...).

Są to działania różnorodne: podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (np. bilety wstępu na wydarzenia artystyczne) czy działania zwolnione przedmiotowo od podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z  2023 r. poz. 1570 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z samorządową instytucją kultury, zatem zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 194 ze zm.), określającej zasady tworzenia i działania instytucji kultury.

W myśl art. 9 ust. 1-3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

Na mocy art. 12 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 28 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:

W myśl art. 28 ust. 1a cyt. ustawy:

Natomiast przepisy art. 28 ust. 2 i 3 ww. ustawy stanowią, że:

Jak wskazano wyżej, z art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Doprecyzowaniem powołanego wyżej przepisu art. 86 ust. 1 ustawy jest przepis art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2e ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy:

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

Natomiast jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem. Stosownie do § 1 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, jednostki budżetowe, zakłady budżetowe, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć. Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Należy zauważyć, że wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów Minister Finansów wskazał również samorządowe instytucje kultury.

Stosownie do § 4 ust. 1 cyt. rozporządzenia:

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Wyjaśnić należy, że pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji, powinno być interpretowane tak, jak w przypadku art. 90 ustawy. Obrót powinien być rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie – dla celów określenia proporcji – powiększany o otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.

W myśl § 2 pkt 12 rozporządzenia:

Zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia:

Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury (mianownik proporcji), zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę proporcję.

Stosownie do § 8 rozporządzenia:

Przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ww. ustawy.

I tak, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Na podstawie ust. 3 cyt. artykułu:

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

W myśl art. 90 ust. 10a ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 10b ustawy:

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem, dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku ) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo samorządową instytucją kultury oraz czynnym podatnikiem VAT. W ramach projektu: „(...)”, poprzez pozyskane z RPO środki finansowe przystąpili Państwo do modernizacji w zakresie nowoczesnego sprzętu. W ramach projektu przewiduje się zakup wyposażenia:

• (…);
• (…);
• (…).

Nabyte przez Państwa towary (wyposażenie) i usługi będą wykorzystywane do działalności gospodarczej, ale też do celów innych niż działalność gospodarcza - będą to czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku VAT oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym nie będzie możliwości bezpośrednio przypisać zakupionych w ramach projektu towarów i usług do celów wykonywanej działalności ani rodzajów czynności.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do częściowego odzyskania podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności będzie więc przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT), z którymi wydatki te będą związane. Podatnik będzie miał zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakimi czynnościami będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe - podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak będzie natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Natomiast w przypadku, gdy dokonywane zakupy towarów i usług służą do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a bezpośrednie przyporządkowanie tych zakupów do działalności gospodarczej nie jest możliwe, podatek do odliczenia od zakupów realizowanych ustala się z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji, na podstawie art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Mając na uwadze powyższe, skoro nie będą Państwo mieli możliwości przypisania nabywanych towarów (wyposażenia) i usług będących przedmiotem wniosku do konkretnego rodzaju działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej od tego podatku bądź niepodlegającej opodatkowaniu), należy stwierdzić, że będzie Państwu przysługiwać prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, obliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisu § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., dla samorządowej instytucji kultury.

W dalszej kolejności, w przypadku gdy towary (wyposażenie) i usługi nabywane w związku z realizacją projektu, będą wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zarówno do czynności opodatkowanych VAT, jak również zwolnionych od tego podatku, w sytuacji gdy nie będzie możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z realizacją projektu do poszczególnych rodzajów czynności, będą Państwo zobowiązani w odniesieniu do tych zakupów do proporcjonalnego rozliczenia podatku zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Przy czym należy mieć na względzie, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, przysługuje pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).