Interpretacja indywidualna z dnia 12 grudnia 2023 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.627.2023.1.MŻA
Temat interpretacji
Brak prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją projektu.
Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
10 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „(…)”.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Gmina (…) (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.
Gmina będzie realizować projekt pn. „(…)”.
Planowany budynek będzie składał się z (…) lokali, które będą przeznaczone do najmu socjalnego lub jako lokale zamienne. Inwestycja powstanie na działce nr. ew. 1 w (…).
Po zakończeniu inwestycji wskazane lokale zostaną wynajęte na cele mieszkaniowe. Wynajem będzie dokumentowany fakturami i będzie korzystał ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.
Ponadto najemcy będą ponosić koszty energii elektrycznej (na podstawie indywidualnych liczników), a także dostawy wody i gazu ziemnego (na podstawie refaktur wystawianych przez Gminę).
Wartość inwestycji wynosi: (…) zł.
Przewidywany termin realizacji: styczeń 2024 r. - grudzień 2026 r.
Należy wskazać, że Gmina realizując powyższą inwestycję realizuje nałożone na nią w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym zadania własne, w postaci zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w zakresie:
- ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
- gminnego budownictwa mieszkaniowego;
- utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.
Faktury związane z inwestycją będą wystawiane na Gminę (…).
Pytanie
Czy beneficjentowi wsparcia lub inwestorowi (gminie, wnioskodawcy) przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z przedsięwzięciem lub zwrot tego podatku?
Państwa stanowisko w sprawie
Wnioskodawca, czyli Gmina, nie będzie miała możliwości odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na realizację ww. Projektu.
UZASADNIENIE.
Brak możliwości odliczenia podatku VAT przez Gminę wynika z faktu, iż realizowana inwestycja nie będzie służyć prowadzeniu jakiejkolwiek działalności opodatkowanej.
Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.
Z treści powyższych regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych z opodatkowania lub w ogóle niepodlegających temu podatkowi.
Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz. U. z 2023 r. poz. 790 i 1114).
Tak więc z racji wykorzystywania przez Gminę wytworzonego obiektu do czynności podlegających zwolnieniu będzie prowadzić do braku prawa do odliczenia podatku VAT.
Podobne stanowisko zostało zawarte w interpretacji indywidualnej z 15 września 2023 r., wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.644.2023.1.WN, gdzie wskazano:
„Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie zostaną spełnione, gdyż - jak wynika z opisu sprawy - nabywane towary i usługi w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, bowiem do czasu użytkowania lokali przez uchodźców z Ukrainy nie będą Państwo uzyskiwać dochodów z tytułu czynszu, udostępnianie mieszkań uchodźcom z Ukrainy odbywać się będzie na podstawie umowy bezpłatnego użyczenia. Ponadto - co również wynika z Państwa wniosku - po ustaniu funkcji pomocy uchodźcom przedmiotowe lokale zostaną wykorzystane jako mieszkania socjalne, nie będą one generowały dochodów opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ponieważ w ramach swoich zadań własnych będą Państwo świadczyć usługi zwolnione z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT”.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania
czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art.
124.
Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
a)nabycia towarów i usług,
b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
W myśl art. 87 ust. 1 ustawy:
W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.
Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy:
Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
Wskazać należy również, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:
Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):
Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy:
Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
Katalog zadań własnych został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1, 7, 15 ustawy o samorządzie gminnym:
Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:
1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
7) gminnego budownictwa mieszkaniowego;
15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych;
Z przedstawionych przez Państwa informacji wynika, że:
- są Państwo zarejestrowanym i czynnym podatnikiem VAT,
- będą Państwo realizować projekt pn. „(…)”,
- planowany budynek będzie składał się z (…) lokali, które będą przeznaczone do najmu socjalnego lub jako lokale zamienne. Po zakończeniu inwestycji wskazane lokale zostaną wynajęte na cele mieszkaniowe,
- wynajem będzie dokumentowany fakturami i będzie korzystał ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług,
- najemcy będą ponosić koszty energii elektrycznej (na podstawie indywidualnych liczników), a także dostawy wody i gazu ziemnego (na podstawie refaktur wystawianych przez Gminę),
- realizując powyższą inwestycję realizują Państwo zadania własne,
- faktury związane z inwestycją będą wystawiane na Gminę.
Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy beneficjentowi wsparcia lub inwestorowi (gminie, wnioskodawcy) przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z przedsięwzięciem lub zwrot tego podatku.
Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, odliczenie podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT naliczonego nie jest spełniony, ponieważ – jak Państwo wskazali – efekty realizowanego projektu będą przeznaczone do najmu socjalnego lub jako lokale zamienne. Po zakończeniu inwestycji wskazane lokale zostaną wynajęte na cele mieszkaniowe, wynajem będzie dokumentowany fakturami i będzie korzystał ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług.
W konsekwencji, nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją opisanego przedsięwzięcia, gdyż nie została spełniona podstawowa pozytywna przesłanka określona w art. 86 ust. 1 ustawy, jaką jest związek nabywanych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W konsekwencji nie będą też mieć Państwo prawa do zwrotu podatku na podstawie art. 87 ustawy.
Państwa stanowisko jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W interpretacji indywidualnej nie poddawano ocenie czy świadczone przez Państwa usługi będą korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, gdyż nie było to przedmiotem wniosku, nie zadano pytania w tym zakresie. Stwierdzenia te przyjęto jako elementy zdarzenia przyszłego i nie były one przedmiotem oceny.
Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).