Zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy w trybie wywłaszczenia działek, w zamian za odszkodowanie.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dostawy w trybie wywłaszczenia działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, w zamian za odszkodowanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

...(dalej jako: Miasto lub Wnioskodawca) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Na podstawie ustawy z dnia 10.04.2003 r. o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 162; dalej: ustawa o realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych) Miastu, jako byłemu właścicielowi nieruchomości, przysługuje odszkodowanie za część nieruchomości, która została przejęta przez Skarb Państwa na podstawie decyzji Wojewody ... nr ... z dnia 20.12.2011r., znak: …, zezwalającej na realizację inwestycji drogowej (dalej: Decyzja XY) polegającej na budowie …., na odcinku od skrzyżowania al. …. z ul. …., do ul. … w …., od km …. do km …. w ciągu drogi krajowej nr …. wraz z infrastrukturą. Decyzji XY został nadany rygor natychmiastowej wykonalności z dniem 20.12.2011 r. Decyzja XY stała się ostateczna dnia 18.06.2013 r.

Niżej wymienione nieruchomości, oznaczone jako:

• dz. nr 1 w obrębie ...;
• dz. nr 2 w obrębie ...;
• dz. nr 4 w obrębie ...;
• dz. nr 3 w obrębie ....

Miasto nabyło z mocy prawa z dniem 1.01.1999 r., na podstawie ustawy z dnia 13.10.1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną (Dz. U. nr 133 poz. 872 ze zm.) Decyzje Wojewody ... potwierdzające nabycie nieruchomości:

• dz. nr 1 w obrębie ... - decyzja: ...;
• dz. nr 2 w obrębie ..., - decyzja: ...;
• dz. nr 3 w obrębie ...- decyzja: ...;
• dz. nr 4 w obrębie ... - decyzja: ....

Dla ww. działek (zwanych dalej także: Działkami) brak było/jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: mpzp), decyzji o warunkach zabudowy (dalej: decyzja wz) oraz decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego (dalej: decyzja icp).

Wg ewidencji gruntów, przed Decyzją XY, a także na dzień jej wydania i ostateczności dla wymienionych Działek obowiązywało oznaczenie … (droga).

Na Działkach, na dzień nabycia ich przez Miasto z mocy prawa (1.01.1999 r.), na dzień wydania Decyzji XY i nadania jej rygoru natychmiastowej wykonalności (20.12.2011 r.), a także na dzień, w którym Decyzja XY stała się ostateczna (18.06.2013 r.) - występowały następujące naniesienia budowlane:

1. Na działce 4 w obrębie ...:

·Jezdnia (budowla);

·Chodnik (budowla);

·Wjazd z trylinki (urządzenie budowlane);

·Wjazd asfaltowy (urządzenie budowlane);

2. Na działce 3 w obrębie ...:

·Jezdnia (budowla);

·Chodnik (budowla);

·Wjazd z płyt betonowych (urządzenie budowlane);

3. Na działce 2 w obrębie ...:

·Jezdnia asfaltowa (budowla);

4. Na działce 1 w obrębie ...;

·Jezdnia (budowla);

·Nawierzchnia z płyt (urządzenie budowlane);

·Studzienka (urządzenie budowlane).

Ww. naniesienia budowlane były własnością Miasta. Miasto nie poniosło kosztu podatku VAT przy nabyciu przedmiotowych nieruchomości. Miasto począwszy od 1999 r. nie ponosiło wydatków na ulepszenia stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej ww. budowli.

Opisane Działki wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami budowlanymi w postaci jezdni i chodników od 1.01.1999 r. były udostępnione do ruchu w ramach wykonywania zadań własnych Miasta.

Miasto nie wykorzystywało ww. nieruchomości wyłącznie do czynności podlegających zwolnieniu z podatku VAT.

Do dnia złożenia niniejszego wniosku Miasto nie otrzymało odszkodowania z tytułu przejęcia przez Skarb Państwa ww. nieruchomości (Działek zabudowanych wspomnianymi naniesieniami budowlanymi).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia 13 lipca 2023 r., znak pisma: ..., odmówił Miastu wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej dotyczącej działki nr 5 w obrębie ..., przejętej przez Skarb Państwa na podstawie decyzji Wojewody ... nr ... z dnia 20.12.2011r., znak: ... (czyli tej samej ww. Decyzji XY), w odniesieniu do której odszkodowanie należne Miastu z tytułu wywłaszczenia nie zostało ustalone. Odmawiając Miastu wydania interpretacji indywidualnej tut. Organ powołał się na przedawnienie zobowiązania podatkowego.

Wyżej wskazane postanowienie o odmowie wydania interpretacji dotyczyło konkretnej działki (innej niż Działki będące przedmiotem niniejszego wniosku). Wątpliwości wnioskodawcy wzbudzają kwestie poruszone w ww. postanowieniu dotyczące przedawnienia zobowiązania podatkowego. Dlatego też Wnioskodawca składa niniejszy wniosek dotyczący Działek będących w analogicznej sytuacji - czyli w sytuacji, w której Decyzja XY stała się ostateczna w dniu 18 czerwca 2013 r. i do dnia złożenia niniejszego wniosku Miasto nie otrzymało odszkodowania za wywłaszczenie.

Pytanie

Czy dostawa przedmiotowych Działek ze znajdującymi się na nich naniesieniami budowlanymi zwolniona jest z podatku od towarów i usług na postawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy dostawa opisanych w stanie faktycznym Działek ze znajdującymi się na nich naniesieniami budowlanymi podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia 13 lipca 2023 r., znak pisma: ..., odmówił Miastu wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej dotyczącej działki nr 5 w obrębie ..., przejętej przez Skarb Państwa z mocy prawa na podstawie decyzji Wojewody ... nr ... z dnia 20.12.2011 r., znak: ... z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy wzbudzają kwestie poruszone w ww. postanowieniu dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego i biegu terminu przedawnienia. Zdaniem Wnioskodawcy dzień powstania obowiązku podatkowego należy określić na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy o VAT, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienia z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Stanowisko to potwierdził sam Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w Interpretacji Indywidualnej nr 0115-KDIT1-1.4012.738.2018.8.S.RR z dnia 10.05.2023 r., dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu przeniesienia własności nieruchomości zabudowanej w drodze wywłaszczenia za odszkodowaniem oraz w interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP4-2.4012.294.2023.1.WH z dnia 21.07.2023 r., w której wskazano „Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Powyższy przepis art. 19a ust. 1 ustawy formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Natomiast na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy: obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienia z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Stosownie natomiast do treści art. 19a ust. 6 ustawy: w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W przypadku przeniesienia prawa własności działki w zamian za odszkodowanie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienia z mocy prawa, obowiązek podatkowy powstanie dopiero z chwilą otrzymania przez podatnika całości lub części zapłaty z tego tytułu - w odniesieniu do określonej w decyzji ustalającej wysokość odszkodowania, ale już otrzymanej kwoty.

Jak wynika z okoliczności sprawy, na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie otrzymał Pan jeszcze decyzji w sprawie odszkodowania.

Tym samym, obowiązek podatkowy VAT z tytułu przekazania prawa własności działki nr 1 w zamian za odszkodowanie, które w świetle przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy traktowane jest jako dostawa towarów, powstanie w momencie otrzymania całości lub części należnego odszkodowania, stosownie do treści art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy w związku z art. 19a ust. 6 ustawy.”

W związku z powyższym i brakiem otrzymania przez Wnioskodawcę odszkodowania, zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie nie doszło do powstania obowiązku podatkowego, a co za tym idzie do powstania zobowiązania podatkowego. W efekcie, w ocenie Wnioskodawcy bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 70 § 1 ordynacji podatkowej nie uległ w ogóle rozpoczęciu.

Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o VAT zawiera przy tym własną definicję pierwszego zasiedlenia (art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) - przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostaw budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania podatkiem VAT nie wyodrębnia się wartości gruntu. Tym samym, sposób opodatkowania sprzedawanego budynku/budowli lub ich części będzie wyznaczał właściwe opodatkowanie dostawy prawa własności działki.

Uznanie przez ustawodawcę za pierwsze zasiedlenie także czynności oddania budynku/ budowli do użytkowania po ulepszeniu stanowiącym co najmniej 30% wartości początkowej oznacza, że ustawodawca dopuszcza/przewiduje, że budynek/budowla (lub ich część) może być przedmiotem tzw. pierwszego zasiedlenia wielokrotnie (za każdym razem, kiedy dokonane zostaną ulepszenia stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej budynku/budowli). Ulepszenie, o którym mowa w przepisach o podatkach dochodowych (art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) może mieć miejsce na skutek: przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego.

Przedmiotowe Działki - grunt z naniesieniami budowlanymi, Miasto nabyło z mocy prawa z dniem 1.01.1999 r., a co najmniej 12 lat przed datą wydania Decyzji XY, na budowle znajdujące się na Działkach nie poniesiono nakładów o charakterze ulepszeniowym, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej budowli. Zatem, do pierwszego zasiedlenia budowli doszło najpóźniej w 1999 r., bowiem nabycie nieruchomości z mocy prawa stanowi zdarzenie generujące pierwsze zasiedlenie. Poza tym od 1999 r. do dnia ostateczności Decyzji XY Miasto wykorzystywało budowle znajdujące się na Działkach jako fragment pasa drogowego. W konsekwencji oznacza to, że od pierwszego zasiedlenia budowli znajdujących się na Działkach do dnia, w którym Decyzja XY stała się ostateczna (18.06.2013 r.), minął okres dłuższy niż 2 lata, zatem dostawa budowli (jezdnie, chodniki) w związku z wywłaszczeniem będzie korzystać ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zwolnieniu z VAT będzie podlegał także grunt stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Taki pogląd znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, czego przykładem są np. interpretacje indywidualne Dyrektora KIS: Nr 0114-KDIP4-1.4012.130.2022.2.DP z 13.06.2022 r., Nr 0114-KDIP4-3.4012.815.2021.2.DM z 18.02.2022 r. oraz Nr 0112-KDIL1-1.4012.796.2021.3.MB z 2.02.2022 r.:

(...) Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. (...)

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro dostawa przedmiotowej budowli - chodnika z płytek betonowych z krawężnikiem korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to ze zwolnienia od podatku, korzysta również dostawa gruntu, na którym budowla ta jest posadowiona, w oparciu o przepis art. 29a ust. 8 ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z ww. przepisami grunty, budowle i urządzenia budowlane spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra, a ponadto musi to być czynność odpłatna.

Zatem, w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz  wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że  przeniesienie z  nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub  przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w  zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem,  opodatkowaniu  podatkiem  od  towarów  i  usług  nie  podlega  samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności towarów w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Aby doszło do odpłatnej dostawy towarów z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy muszą wystąpić wszystkie elementy składające się na tę czynność, tj. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel  oraz otrzymania zapłaty odszkodowania z tego tytułu. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie otrzymania przez stronę wywłaszczoną zapłaty odszkodowania z tego tytułu.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że:

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Natomiast stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za  podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analiza powyższego prowadzi zatem do stwierdzenia, iż w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki warunkujące uznanie opisanej transakcji za dostawę towarów dokonywaną przez podmiot, który w odniesieniu do niej działa w charakterze podatnika VAT.

Wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie mogą Państwo skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są bowiem realizowane zadania, dla realizacji których organ ten został powołany. Dokonując przeniesienia prawa do rozporządzania nieruchomością, jak już powyżej wskazano, nie realizują Państwo bowiem ani zadań własnych, ani zleconych przez organ administracji rządowej.

Oznacza to, że dostawa taka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dochodzi bowiem do przeniesienia na inny podmiot – nabywcę – prawa do dysponowania towarem jak właściciel. Ponadto w przedmiotowej sprawie ma miejsce odpłatna dostawa towarów, przy czym odszkodowanie stanowi wynagrodzenie za przeniesienie własności tych gruntów.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Na podstawie ustawy o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych przysługuje Państwu, jako byłemu właścicielowi nieruchomości (działki nr 4, nr 3, nr 2, nr 1) odszkodowanie za część nieruchomości, która została przejęta przez Skarb Państwa na podstawie decyzji Wojewody ... nr ... z dnia 20.12.2011 r. zezwalającej na realizację inwestycji drogowej. Decyzji tej został nadany rygor natychmiastowej wykonalności 20 grudnia 2011 r., a stała się ona ostateczna 18 czerwca 2013 r.

Zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach, reguluje ustawa z 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2008 r. Nr 193 poz. 1194 ze zm.).

Należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Przepis art. 11f ust. 1 pkt 6 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że:

Według regulacji art. 12 ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Analiza przywołanych regulacji prowadzi do wniosku, że w przypadku realizacji inwestycji drogowych w trybie przepisów ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zastępuje decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, o której mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 12 ust. 4a ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na mocy art. 12 ust. 4f ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

W myśl art. 12 ust. 5 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych: 

Na podstawie art. 18 ust. 1 cyt. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Zgodnie z art. 17 ust. 1 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na mocy art. 17 ust. 3 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Tym samym, nadanie decyzji o wywłaszczeniu rygoru natychmiastowej wykonalności prowadziło w niniejszym przypadku do uzyskania przez Województwo ... ekonomicznego władztwa nad ww. działkami.

Zgodnie z art. 23 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych:

Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102 poz. 651 ze zm.):

Z kolei w myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Wskazać należy, że art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy w swojej treści odwołuje się bezpośrednio do regulacji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, który definiuje przedmiot opodatkowania podatkiem VAT wskazując, iż opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Zatem, biorąc pod uwagę szczególny rodzaj dostawy towarów jakim jest przeniesienie prawa własności towarów z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa należy uznać, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto zaznaczyć należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków/budowli spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy, oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tych przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku budynków/budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Natomiast jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy dla dostawy działek zabudowanych, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

·towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

·brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli” oraz „urządzeń budowlanych”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zwanej dalej „ustawą Prawo budowlane”.

W myśl art. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Z kolei według art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z wniosku wynika, że nabyliście Państwo działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 z mocy prawa z dniem 1.01.1999 r., na podstawie ustawy z dnia 13.10.1998 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące administrację publiczną. Na Działkach, na dzień nabycia ich przez Miasto z mocy prawa (1.01.1999 r.), na dzień wydania Decyzji XY i nadania jej rygoru natychmiastowej wykonalności (20.12.2011 r.), a także na dzień, w którym Decyzja XY stała się ostateczna (18.06.2013 r.) - występowały następujące naniesienia budowlane:

1. Na działce 4:

·Jezdnia (budowla);

·Chodnik (budowla);

·Wjazd z trylinki (urządzenie budowlane);

·Wjazd asfaltowy (urządzenie budowlane);

2. Na działce 3:

·Jezdnia (budowla);

·Chodnik (budowla);

·Wjazd z płyt betonowych (urządzenie budowlane);

3. Na działce 2:

·Jezdnia asfaltowa (budowla);

4. Na działce 1:

·Jezdnia (budowla);

·Nawierzchnia z płyt (urządzenie budowlane);

·Studzienka (urządzenie budowlane).

Ww. naniesienia budowlane były Państwa własnością.

Dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, kluczowym jest rozstrzygnięcie kwestii czy i kiedy względem budowli znajdujących się na ww. działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z okoliczności sprawy działki nr 1, nr 2, nr 3, nr 4 Państwo nabyli z mocy prawa z dniem 01.01.1999 r. Począwszy od 1999 r. nie ponosiliście Państwo wydatków na ulepszenia stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej ww. budowli. Opisane Działki wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami budowlanymi w postaci jezdni i chodników od 1.01.1999 r. były udostępnione do ruchu w ramach wykonywania Państwa zadań własnych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że transakcja dostawy budowli, tj. jezdni i chodnika  posadowionych na działkach nr 4 i nr 3 i jezdni asfaltowej posadowionej na działce nr 2 oraz jezdni posadowionej na działce nr 1 nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, a od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu ich dostawy w drodze wywłaszczenia upłynął okres znacznie dłuższy niż 2 lata. Ponadto – jak wynika z okoliczności sprawy – budowle te nie podlegały ulepszeniu o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej. Tym samym w odniesieniu do dostawy ww. budowli spełnione zostały przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast, w odniesieniu urządzeń budowlanych, tj. wjazdu z trylinki i wjazdu asfaltowego znajdujących się na działce nr 4 i wjazdu z płyt betonowych znajdującego się na działce nr 3 oraz nawierzchni z płyt i studzienki znajdujących się na działce nr 1, jako elementów przynależnych do budowli znajdujących się na ww. działkach nr 4 i nr 3 oraz nr 1 należy je opodatkować łącznie z budowlą, z którą te urządzenia są powiązane.

Skoro zatem planowana dostawa budowli jest zwolniona od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to również dostawa ww. wjazdu z trylinki i wjazdu asfaltowego znajdujących się na działce nr 4 i wjazdu z płyt betonowych znajdującego się na działce nr 3 oraz nawierzchni z płyt i studzienki znajdujących się na działce nr 1, stanowiących urządzenia budowlane, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie ww. przepisu ustawy.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntu, z którym związane są ww. budowle, również jest zwolniona od podatku. A zatem dostawa gruntu tj. działek nr 1, nr 2, nr 3, nr 4, na których znajdują się ww. budowle (jezdnie, chodniki, jezdnia asfaltowa) również korzysta ze zwolniona z podatku VAT stosowanie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem, Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnośnie powołanego przez Państwa postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak pisma: ..., wskazuję że każda sprawa jest rozpatrywana indywidualnie w odniesieniu do konkretnych okoliczności w ramach systemowej wykładni przepisów prawa. W postępowaniach w sprawie złożonych wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych, w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Organ dokonuje analizy przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i wydaje stosowne rozstrzygnięcie. Z uwagi na indywidualny charakter każdej sprawy wydane rozstrzygnięcia mają charakter indywidualny i odnoszą się tylko do konkretnej sprawy.

Zatem, skoro wskazane przez Państwa ww. postanowienie z 13 lipca 2023 roku znak pisma: … było przedmiotem odrębnego postępowania i w związku z tym jako wydane w odpowiedzi na odrębnie złożony wniosek, to nie może być przedmiotem postępowania w sprawie wydania niniejszej interpretacji.

W odniesieniu natomiast do powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosujecie się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

·Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).