Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczanego w związku z zakupem pojazdów samochodowych oddawanych w najem lub dzierżawę; obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy oraz zgłoszeń informacji właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem pojazdów samochodowych oddawanych w najem lub dzierżawę; obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy oraz zgłoszeń informacji właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, o których mowa w przepisie art. 86a ust. 12 ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka (…) z siedzibą w (…) (zwana dalej także: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) zamierza rozszerzyć dotąd prowadzoną działalność gospodarczą w ten sposób, że rozpocznie oferowanie na rynku najem lub dzierżawę pojazdów mechanicznych. W tym celu Spółka dokona zmiany w KRS swojego przedmiotu działalności poprzez przyjęcie, że jest nim także sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych (45.11.Z) oraz wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (77.11.Z).

Przechodząc do szczegółu. Nowe przedsięwzięcie w zakresie najmu oraz dzierżawy pojazdów mechanicznych Spółka zamierza realizować w następujący sposób.

Spółka będzie oddawała w najem lub dzierżawę jedynie pojazdy samochodowe zdefiniowane w przepisie art. 2 pkt 34 ustawy o VAT, a więc będą to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przy czym nie będą to pojazdy przeznaczone konstrukcyjnie do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą. Co prawda, Spółka dotąd prowadziła operacyjną działalność w ograniczonym zakresie, niemniej zakłada możliwość pozyskania klientów dla najmu lub dzierżawy pojazdów spośród klientów współpracujących z firmami, z którymi Spółka tworzy grupę kapitałową oraz spośród samych tych firm, jak również spośród innych podmiotów gospodarczych lub osób prywatnych.

Po uzgodnieniu z klientem jego zapotrzebowania na najem lub dzierżawę nowego pojazdu/pojazdów mechanicznego Spółka zakupi, o ile pojazd będzie dostępny, u właściwego dealera/producenta taki pojazd, celem oddania go w najem lub dzierżawę klientowi.

Po dopełnieniu wszystkich czynności, w tym podpisaniu umowy najmu lub dzierżawy pojazd zostanie przekazany do używania klientowi. Dokumentacja sporządzana na tę okoliczność będzie zawierała także informacje dotyczące stanu licznika w momencie wydawania pojazdu klientowi Spółki (po zakończeniu najmu lub dzierżawy sporządzona będzie także dokumentacja określająca stan licznika na dzień zakończenia najmu lub dzierżawy).

Klient będzie mógł używać wzięty w najem lub dzierżawę pojazd zgodnie z jego (pojazdu) przeznaczeniem oraz własnymi potrzebami wynikającymi – zważając na to, że antycypowani przez Wnioskodawcę klienci to przede wszystkim (choć nie jedynie) przedsiębiorcy – z prowadzonej przez klientów Spółki działalności gospodarczej. Mając na uwadze rodzaj pojazdów mechanicznych, które Spółka zamierza nabywać, by je oddawać w najem lub dzierżawę (nie będą to pojazdy potocznie nazywane: ciężarowymi ani autobusy oraz busy), można przyjąć założenie, że brane w najem lub dzierżawę przez klientów Spółki pojazdy będą używane przez klientów Wnioskodawcy we własnej działalności klienta Spółki np. poprzez oddanie ich do używania osobom zatrudnionym przez klienta Spółki w charakterze np. handlowców, osoby kierującej lub zarządzającej pracownikami/częścią przedsiębiorstwa klienta, dostawcy małogabarytowych materiałów lub urządzeń, serwisanci urządzeń lub infrastruktury itp. Szczegółowe określenie zasad, sposobu i warunków korzystania z tych pojazdów przez personel klienta Wnioskodawcy pozostawiony będzie decyzji klienta Spółki.

Nabywany celem oddania klientowi w najem lub dzierżawę pojazd mechaniczny nie będzie zatem używany przez Spółkę w żadnym czasie w inny sposób aniżeli tylko dla oddania klientowi w najem lub dzierżawę. Personel Spółki (lub personel podwykonawcy Spółki, którym Wnioskodawca ewentualnie będzie się posługiwał przy wykonywaniu czynności związanych z zakupem, przygotowaniem pojazdów i oddania ich w najem lub dzierżawę) będzie jedynie władał zakupionymi pojazdami w celu oddania ich w najem lub dzierżawę w okresie między odebraniem pojazdu od dealera/producenta a oddaniem go w najem lub dzierżawę klientowi Wnioskodawcy, a władanie to – w aspekcie czynności psychofizycznych – będzie polegało na wykonaniu tych tylko czynności, które będą potrzebne dla procesu przygotowania oraz oddania pojazdu w najem lub dzierżawę klientowi zgodnie z ustaleniami zainteresowanych stron, a więc np. odebranie sprowadzonego przez dealera a zakupionego przez Spółkę pojazdu z przeznaczeniem na najem lub dzierżawę, rejestracja, ubezpieczenie, weryfikacja dokumentów pojazdu, przygotowanie dokumentów oraz pojazdu do oddania w najem lub dzierżawę; w czasie wykonywania tychże czynności pojazd będzie znajdował się, bądź to u dealera bądź w magazynie/placu będącym w dyspozycji Spółki.

Spółka zamierza stosować zasadę oddawania pojazdów w najem lub dzierżawę na czas nieoznaczony oraz posiadania pojazdów nie starszych aniżeli 5 lat oraz z przebiegiem nie większym aniżeli 200 tys. km.

Pomiędzy ewentualnymi umowami najmu lub dzierżawy samochody będą parkowane na wspomnianym już wyżej placu lub magazynie, będącym w dyspozycji Spółki, czyli poza siedzibą i miejscem prowadzenia działalności Wnioskodawcy. W tym czasie dokonywane będą ewentualne naprawy, przeglądy techniczne lub gwarancyjne, samochody będą jeździć na myjnię (inne formy pielęgnacji/konserwacji) lub stację paliw (lub celem uzupełniania innych płynów) bądź celem wykonania wszelkich czynności administracyjnych, formalnych lub technicznych związanych z ubezpieczeniem lub likwidacją szkód w pojeździe. Trasa takich przejazdów nie przekroczy kilku/kilkunastu kilometrów, a wszystkie przejazdy będą wyłącznie związane z koniecznością utrzymania pojazdów w idealnym stanie technicznym i wizualnym. W okresie, kiedy pojazdy będą stały na parkingu lub w magazynie, dokumenty do nich wraz z kluczykami są zabezpieczone w siedzibie Wnioskodawcy. Nie ma możliwości, aby personel bez zgody Wnioskodawcy użytkował te pojazdy.

Nabywane celem oddania klientowi w najem lub dzierżawę pojazdy mechaniczne będą zatem wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki w zakresie ich najmu lub dzierżawy. Nie będą one używane na jakikolwiek inny użytek służbowy (tym bardziej prywatny) Spółki lub jej personelu.

Podkreślenia wymaga, że w przedstawianym zdarzeniu przyszłym będą istniały obiektywne okoliczności potwierdzające wykorzystywanie tychże pojazdów jedynie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy w tym zakresie. Wymienić należy w tym miejscu, przykładowo, następujące spośród nich:

1)  zostanie przyjęty przez Spółkę regulamin lub wydane zarządzenie adresowane do jej personelu, z którego będzie wynikał zakaz używania przez pracowników Spółki pojazdów mechanicznych nabywanych celem oddania ich przez Wnioskodawcę w najem lub dzierżawę klientom do innych celów aniżeli ściśle związane z procesem przygotowywania oraz oddawania tychże pojazdów w najem lub dzierżawę oraz ich zdawania;

2)  unormowania regulaminu lub zarządzenia, o których mowa w pkt 1) powyżej zostaną, w granicach przepisów prawa powszechnie obowiązującego i autonomii woli drugiej strony, inkorporowane do umów o współpracę z ewentualnym podwykonawcą Spółki (o ile takie umowy o współpracę zostaną w ogóle zawarte) w taki sposób, by unormowania te były przestrzegane także przez personel podwykonawcy (chodzi o to, że Wnioskodawca w chwili obecnej zatrudnia małą liczbę osób, i w zależności od warunków rynkowych, jakie będą panowały w gospodarce, czynności w zakresie zakupu pojazdów, oraz przygotowania i realizacji procesu oddawania w najem lub dzierżawę (oraz ich zdawania) pojazdów mechanicznych będą wykonywali jego pracownicy lub podwykonawca albo osoby zatrudnione przez podmiot trzeci na podstawie umowy o pracę tymczasową, którzy to pracownicy tymczasowi byliby delegowani do wykonywania w tym zakresie swoich obowiązków na rzecz Spółki);

3)  potwierdzeniem sposobu wykorzystywania pojazdów będą nadto umowy najmu lub dzierżawy pojazdu zawierane z klientami Spółki (wraz z protokołami przekazania oraz zdania pojazdu i pozostałą dokumentacją) potwierdzające w szczególności: daty przekazania pojazdu, zdania pojazdu, fakt oddania pojazdu w najem albo dzierżawę, czasu trwania najmu lub dzierżawy, stan licznika w momencie wydania i zdania pojazdu przez klienta Spółki;

4)  dokumenty oraz kluczyki do pojazdów będą znajdować się w siedzibie Spółki, a nie na placu lub magazynie, w którym pojazdy będą przechowywane przed wzięciem ich w najem lub dzierżawy przez klienta Wnioskodawcy.

Pytania

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku poniesienia przez Spółkę wydatków związanych z zakupem pojazdów mechanicznych nie ma zastosowania przepis art. 86a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, co oznacza, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia 100% kwoty VAT naliczonego w związku z zakupem tych pojazdów?

2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, który to wymóg wynika z przepisu art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, czy też będzie z tejże powinności zwolniony na podstawie przepisu art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT?

3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonywania zgłoszeń informacji właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, o których mowa w przepisie art. 86a ust. 12 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Spółki, na zadane organowi podatkowemu pytania, w opisanym zdarzeniu przyszłym, należy udzielić następującej odpowiedzi: Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia 100% kwoty VAT naliczonego w związku z zakupem tych pojazdów, jak również nie będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu tych pojazdów i dokonywania zgłoszeń informacji właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, o których to zgłoszeniach mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT.

Pojazdy mechaniczne, o których mowa w złożonym wniosku (pojazdy nabywane w celu oddania ich w najem lub dzierżawę), będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Pojazdy te nie będą zatem używane przez Spółkę do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Zatem, zgodnie z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1, przepis art. 86a ust. 1 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. W konsekwencji Wnioskodawcy przysługiwać będzie uprawnienie do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego z tytułu faktur VAT otrzymanych przez podatnika w związku z nabyciem przedmiotowych pojazdów mechanicznych.

W ocenie Spółki, uznać także należy, iż zamierzone czynności Wnioskodawcy w pełni wykluczą użycie przedmiotowych samochodów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W tym kontekście przypomnieć należy stanowisko orzecznictwa sądów administracyjnych, z którego wynika, że wymagania, określonego w przepisie art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT, nie należy pojmować jako mającego cechy gwarancji. Orzecznictwo bowiem słusznie konstatuje, że:

1)  „U.p.t.u. nie reguluje w jaki sposób podatnik ma zapewnić wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w firmie pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Przepis wymaga stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania pojazdów, które w możliwie największym stopniu zapewnią wykorzystanie ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika. Dopóki mamy do czynienia z tzw. "czynnikiem ludzkim" dopóty istnieje zagrożenie, że dany pojazd może potencjalnie zostać wykorzystany do celów innych niż związane z działalnością gospodarczą podatnika. Okoliczności tej nie da się całkowicie wyeliminować. Chodzi zatem jedynie o stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania pojazdów, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika”, (por. wyrok WSA w Warszawie z 14 marca 2017 r. sygn. III SA/Wa 3452/15);

2)  „W ocenie Sądu art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w ten sposób, że na podatniku ciąży obowiązek stworzenia takich regulacji wewnętrznych oraz mechanizmów kontroli przestrzegania wykorzystania postawionych do dyspozycji pracowników pojazdów, które zminimalizują ryzyko wykorzystania samochodów również dla celów nie związanych z działalnością gospodarczą (wykonywaniem obowiązków służbowych). Nie jest natomiast, zdaniem Sądu, prawidłowe rozumienie przepisu, że wymaga on wykluczenia nawet potencjalnego wykorzystania samochodów do celów prywatnych. W rzeczywistości prowadziłoby to do wykluczenia możliwości zastosowania tego przepisu w praktyce, gdyż dopóki mamy do czynienia z tzw. „czynnikiem ludzkim” zawsze istnieje potencjalne zagrożenie, że dany pojazd może zostać wykorzystany do celów innych, niż związane z działalnością gospodarczą Spółki. Chodzi jedynie o stworzenie takich mechanizmów używania pojazdów, które dają maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika”, (por. wyrok NSA z 28 czerwca 2017 r., sygn. I FSK 1669/15);

3)  „W oparciu o zasady doświadczenia życiowego nie sposób kazuistycznie przewidzieć wszystkich możliwych zdarzeń, dlatego gdy mamy do czynienia z tzw. „czynnikiem ludzkim” – istnieje potencjalne zagrożenie, że dany pojazd może zostać wykorzystany do celów innych niż związane z działalnością gospodarczą spółki. Okoliczności tej nie da się całkowicie wyeliminować, chodzi zatem jedynie o stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania pojazdów, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika (por. wyrok WSA w Łodzi, z 25 maja 2015 r., o sygn. akt I SA/Łd 435/15, dostępny: HW.cbois.nsa.gov.pl)”. (por. wyrok WSA w Poznaniu z 8 czerwca 2016 r., sygn. I SA/Po 2089/15).

Zważając na treść przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego uprawniony jest wniosek, że będzie on zwolniony z obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu na podstawie przepisu art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, gdzie prawodawca stanowi, że: „Warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych:

1)wyłącznie do:

a)odprzedaży,

b)sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,

c)oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

-jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika”.

Hipoteza tego przepisu ustawy podatkowej będzie spełniona w przedstawionym w złożonym wniosku opisie zdarzenia przyszłego, gdyż nabywane przez Wnioskodawcę pojazdy będą używane w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jedynie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu lub dzierżawy.

W tym miejscu warto przytoczyć – zważając na podobieństwo niektórych aspektów sprawy – w szerszym zakresie uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 marca 2015 r., sygn. I SA/Po 1123/14, gdzie wskazano:

„VAT związany z nabyciem samochodów przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umów najmu można uwzględnić w pełni bez prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. (...)

W zaskarżonej interpretacji organ stwierdził, że skarżąca w celu uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie oraz poniesienie wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi na wynajem, jeśli samochody te wykorzystywane są również w prowadzonej działalności, ma obowiązek prowadzenia w odniesieniu do tych pojazdów ewidencji ich przebiegu.

Tak przedstawione stanowisko organu nie może się ostać, w świetle literalnej wykładni przepisu art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c u.p.t.u., w świetle którego warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze – jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika. (...)

Nie można zaakceptować twierdzenia organu interpretacyjnego, zgodnie z którym korzystanie przez pracownika skarżącej z samochodu na potrzeby związane z działalnością gospodarczą obejmującą między innymi najem pojazdów w okresie kiedy pojazd nie będzie objęty umową najmu skutkuje tym, że art. 86 ust. 5 pkt 1 lit. c u.p.t.u. wyłączający obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu nie znajdzie zastosowania. Fakt przemieszczania przez pracowników skarżącej samochodów przeznaczonych wyłącznie na wynajem z jednego oddziału do drugiego, mając na uwadze, że przemieszczenie to związane będzie z udostępnieniem tych samochodów osobom je wynajmującym nie może uzasadniać odmowy zastosowania przytoczonego przepisu. (...)

W świetle tak przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego pojazdy będą zatem niewątpliwe związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą obejmującą między innymi oddawanie w najem samochodów. (...)

Nie można bowiem racjonalnie wyobrazić sobie prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na oddaniu samochodów w odpłatne używanie, bez doprowadzenia pojazdu do miejsca wskazanego przez najemcę, stacji benzynowej, stacji kontroli pojazdów, czy warsztatu. Przy czym po zakończeniu czynności bezpośrednio związanej najmem, samochód zostanie pozostawiony na parkingu skarżącej spółki. (...)

Z powyższych przepisów prawa krajowego wynika zatem, że w odniesieniu do samochodów przeznaczonych wyłącznie do ich oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, jeżeli czynności te stanowią przedmiot działalności podatnika, ustawodawca za wystarczający warunek udowodnienia, że pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej uznał określenie przez podatnika takiego sposobu ich wykorzystywania, który wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą”.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Ustawodawca zapewnił zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno, tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego) oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zasady odliczania i rozliczania na gruncie podatku od towarów i usług wydatków dotyczących pojazdów samochodowych zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy.

Jak stanowi art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy:

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy:

Zatem zgodnie z powyższymi regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością, np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”. Przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Jednakże, od zasady wynikającej z art. 86a ust. 1 ustawy przewidziano wyjątki.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy:

Na mocy art. 86a ust. 4 ustawy:

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy:

Użycie wyrazu „wyłącznie” w art. 86a ust. 5 ustawy, wskazuje, że zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji nie obejmuje sytuacji, gdy pojazdy są wykorzystywane – choćby przejściowo – do innych celów (np. użytek prywatny, jazda próbna, użytek służbowy podatnika, itp.). Zatem w odniesieniu do pojazdu, który np. jest przeznaczony do odprzedaży, ale jest wykorzystywany przez podatnika także do innych celów, nie może być zastosowane zwolnienie z obowiązku prowadzenia ewidencji.

Jak wynika z art. 86a ust. 12 ustawy:

Na podstawie ust. 13 cyt. artykułu:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza rozszerzyć dotąd prowadzoną działalność gospodarczą w ten sposób, że rozpocznie oferowanie na rynku najem lub dzierżawę pojazdów mechanicznych. W tym celu Spółka dokona zmiany w KRS swojego przedmiotu działalności poprzez przyjęcie, że jest nim także sprzedaż hurtowa i detaliczna pojazdów samochodowych (45.11.Z) oraz wynajem i dzierżawa samochodów osobowych i furgonetek (77.11.Z). Spółka będzie oddawała w najem lub dzierżawę jedynie pojazdy samochodowe zdefiniowane w przepisie art. 2 pkt 34 ustawy, a więc będą to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przy czym nie będą to pojazdy przeznaczone konstrukcyjnie do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą. Co prawda, Spółka dotąd prowadziła operacyjną działalność w ograniczonym zakresie, niemniej zakłada możliwość pozyskania klientów dla najmu lub dzierżawy pojazdów spośród klientów współpracujących z firmami, z którymi Spółka tworzy grupę kapitałową oraz spośród samych tych firm, jak również spośród innych podmiotów gospodarczych lub osób prywatnych. Po uzgodnieniu z klientem jego zapotrzebowania na najem lub dzierżawę nowego pojazdu/pojazdów mechanicznego Spółka zakupi, o ile pojazd będzie dostępny, u właściwego dealera/producenta taki pojazd celem oddania go w najem lub dzierżawę klientowi. Po dopełnieniu wszystkich czynności, w tym podpisaniu umowy najmu lub dzierżawy pojazd zostanie przekazany do używania klientowi. Dokumentacja sporządzana na tę okoliczność będzie zawierała także informacje dotyczące stanu licznika w momencie wydawania pojazdu klientowi Spółki (po zakończeniu najmu lub dzierżawy sporządzona będzie także dokumentacja określająca stan licznika na dzień zakończenia najmu lub dzierżawy). Klient będzie mógł używać wzięty w najem lub dzierżawę pojazd zgodnie z jego (pojazdu) przeznaczeniem oraz własnymi potrzebami wynikającymi – zważając na to, że antycypowani przez Wnioskodawcę klienci to przede wszystkim (choć nie jedynie) przedsiębiorcy – z prowadzonej przez klientów Spółki działalności gospodarczej. Nabywany celem oddania klientowi w najem lub dzierżawę pojazd mechaniczny nie będzie zatem używany przez Spółkę w żadnym czasie w inny sposób aniżeli tylko dla oddania klientowi w najem lub dzierżawę. Personel Spółki (lub personel podwykonawcy Spółki, którym Wnioskodawca ewentualnie będzie się posługiwał przy wykonywaniu czynności związanych z zakupem, przygotowaniem pojazdów i oddania ich w najem lub dzierżawę) będzie jedynie władał zakupionymi pojazdami w celu oddania ich w najem lub dzierżawę w okresie między odebraniem pojazdu od dealera/producenta a oddaniem go w najem lub dzierżawę klientowi Wnioskodawcy, a władanie to – w aspekcie czynności psychofizycznych – będzie polegało na wykonaniu tych tylko czynności, które będą potrzebne dla procesu przygotowania oraz oddania pojazdu w najem lub dzierżawę klientowi zgodnie z ustaleniami zainteresowanych stron, a więc np. odebranie sprowadzonego przez dealera a zakupionego przez Spółkę pojazdu z przeznaczeniem na najem lub dzierżawę, rejestracja, ubezpieczenie, weryfikacja dokumentów pojazdu, przygotowanie dokumentów oraz pojazdu do oddania w najem lub dzierżawę; w czasie wykonywania tychże czynności pojazd będzie znajdował się, bądź to u dealera bądź w magazynie/placu będącym w dyspozycji Spółki. Spółka zamierza stosować zasadę oddawania pojazdów w najem lub dzierżawę na czas nieoznaczony oraz posiadania pojazdów nie starszych aniżeli 5 lat oraz z przebiegiem nie większym aniżeli 200 tys. km. Pomiędzy ewentualnymi umowami najmu lub dzierżawy samochody będą parkowane na wspomnianym już wyżej placu lub magazynie, będącym w dyspozycji Spółki, czyli poza siedzibą i miejscem prowadzenia działalności Wnioskodawcy. W tym czasie dokonywane będą ewentualne naprawy, przeglądy techniczne lub gwarancyjne, samochody będą jeździć na myjnię (inne formy pielęgnacji/konserwacji) lub stację paliw (lub celem uzupełniania innych płynów) bądź celem wykonania wszelkich czynności administracyjnych, formalnych lub technicznych związanych z ubezpieczeniem lub likwidacją szkód w pojeździe. Trasa takich przejazdów nie przekroczy kilku/kilkunastu kilometrów, a wszystkie przejazdy będą wyłącznie związane z koniecznością utrzymania pojazdów w idealnym stanie technicznym i wizualnym. W okresie, kiedy pojazdy będą stały na parkingu lub w magazynie, dokumenty do nich wraz z kluczykami są zabezpieczone w siedzibie Wnioskodawcy. Nie ma możliwości, aby personel bez zgody Wnioskodawcy użytkował te pojazdy. Nabywane celem oddania klientowi w najem lub dzierżawę pojazdy mechaniczne będą zatem wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki w zakresie ich najmu lub dzierżawy. Nie będą one używane na jakikolwiek inny użytek służbowy (tym bardziej prywatny) Spółki lub jej personelu. Wnioskodawca wskazał, że w przedstawianym zdarzeniu przyszłym będą istniały obiektywne okoliczności potwierdzające wykorzystywanie tychże pojazdów jedynie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy w tym zakresie, przykładowo następujące spośród nich:

1)  zostanie przyjęty przez Spółkę regulamin lub wydane zarządzenie adresowane do jej personelu, z którego będzie wynikał zakaz używania przez pracowników Spółki pojazdów mechanicznych nabywanych celem oddania ich przez Wnioskodawcę w najem lub dzierżawę klientom do innych celów aniżeli ściśle związane z procesem przygotowywania oraz oddawania tychże pojazdów w najem lub dzierżawę oraz ich zdawania;

2)  unormowania regulaminu lub zarządzenia, o których mowa w pkt 1) powyżej zostaną, w granicach przepisów prawa powszechnie obowiązującego i autonomii woli drugiej strony, inkorporowane do umów o współpracę z ewentualnym podwykonawcą Spółki (o ile takie umowy o współpracę zostaną w ogóle zawarte) w taki sposób, by unormowania te były przestrzegane także przez personel podwykonawcy (chodzi o to, że Wnioskodawca w chwili obecnej zatrudnia małą liczbę osób, i w zależności od warunków rynkowych, jakie będą panowały w gospodarce, czynności w zakresie zakupu pojazdów, oraz przygotowania i realizacji procesu oddawania w najem lub dzierżawę (oraz ich zdawania) pojazdów mechanicznych będą wykonywali jego pracownicy lub podwykonawca albo osoby zatrudnione przez podmiot trzeci na podstawie umowy o pracę tymczasową, którzy to pracownicy tymczasowi byliby delegowani do wykonywania w tym zakresie swoich obowiązków na rzecz Spółki);

3)  potwierdzeniem sposobu wykorzystywania pojazdów będą nadto umowy najmu lub dzierżawy pojazdu zawierane z klientami Spółki (wraz z protokołami przekazania oraz zdania pojazdu i pozostałą dokumentacją) potwierdzające w szczególności: daty przekazania pojazdu, zdania pojazdu, fakt oddania pojazdu w najem albo dzierżawę, czasu trwania najmu lub dzierżawy, stan licznika w momencie wydania i zdania pojazdu przez klienta Spółki;

4)  dokumenty oraz kluczyki do pojazdów będą znajdować się w siedzibie Spółki, a nie na placu lub magazynie, w którym pojazdy będą przechowywane przed wzięciem ich w najem lub dzierżawy przez klienta Wnioskodawcy.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku poniesienia przez Spółkę wydatków związanych z zakupem pojazdów mechanicznych nie ma zastosowania przepis art. 86a ust. 1 ustawy, co oznacza, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia 100% kwoty VAT naliczonego w związku z zakupem tych pojazdów (pytanie oznaczone we wniosku nr 1); czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, który to wymóg wynika z przepisu art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, czy też będzie z tejże powinności zwolniony na podstawie przepisu art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) oraz czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonywania zgłoszeń informacji właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, o których mowa w przepisie art. 86a ust. 12 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości zauważyć należy w pierwszej kolejności, że powołany wyżej przepis art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy wprowadza ograniczenie odliczeniu podatku naliczonego do 50% w odniesieniu do wszystkich wydatków dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do „użytku mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Z cytowanych przepisów art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a i art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia w pełnej wysokości kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z pojazdami samochodowymi oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Do celów pełnego odliczenia podatku, fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. Co do zasady, w celu dokonania pełnego odliczenia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, musi wykluczać ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Jednakże w powołanym art. 86a ust. 5 ustawy zostały wymienione ściśle określone sytuacje, w których wyłączony zostaje obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.

I tak, zgodnie z art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze. Ponadto, przepis art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy ma zastosowanie, jeżeli oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w wysokości 100% z tytułu wydatków poniesionych na nabycie pojazdów samochodowych, które będą przedmiotem najmu lub dzierżawy na rzecz przede wszystkim (choć nie jedynie) przedsiębiorców. W rozpatrywanej sprawie pojazdy samochodowe – w rozumieniu art. 2 pkt 34 ustawy – będą od momentu ich nabycia przeznaczone przez Państwa wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu lub dzierżawy na rzecz innych podmiotów (wykluczają Państwo wykorzystanie tych pojazdów do innych celów). Przy czym, dany pojazd samochodowy będzie nabywany w celu oddania klientowi w najem lub dzierżawę, a w konsekwencji – jak wskazaliście Państwo w opisie sprawy – nie będzie używany przez Spółkę w żadnym czasie w inny sposób aniżeli tylko dla oddania klientowi w najem lub dzierżawę. Ponadto, we wniosku wskazano, że Personel Spółki (lub personel podwykonawcy Spółki, którym Wnioskodawca ewentualnie będzie się posługiwał przy wykonywaniu czynności związanych z zakupem, przygotowaniem pojazdów i oddania ich w najem lub dzierżawę) będzie jedynie władał zakupionymi pojazdami w celu oddania ich w najem lub dzierżawę w okresie między odebraniem pojazdu od dealera/producenta a oddaniem go w najem lub dzierżawę klientowi Wnioskodawcy, a władanie to – w aspekcie czynności psychofizycznych – będzie polegało na wykonaniu tych tylko czynności, które będą potrzebne dla procesu przygotowania oraz oddania pojazdu w najem lub dzierżawę klientowi zgodnie z ustaleniami zainteresowanych stron. Pomiędzy ewentualnymi umowami najmu lub dzierżawy samochody będą parkowane na placu lub magazynie, będącym w dyspozycji Spółki, czyli poza siedzibą i miejscem prowadzenia działalności Wnioskodawcy. W tym czasie dokonywane będą ewentualne naprawy, przeglądy techniczne lub gwarancyjne, samochody będą jeździć na myjnię (inne formy pielęgnacji/konserwacji) lub stację paliw (lub celem uzupełniania innych płynów) bądź celem wykonania wszelkich czynności administracyjnych, formalnych lub technicznych związanych z ubezpieczeniem lub likwidacją szkód w pojeździe. Trasa takich przejazdów nie przekroczy kilku/kilkunastu kilometrów, a wszystkie przejazdy będą wyłącznie związane z koniecznością utrzymania pojazdów w idealnym stanie technicznym i wizualnym. W okresie, kiedy pojazdy będą stały na parkingu lub w magazynie, dokumenty do nich wraz z kluczykami są zabezpieczone w siedzibie Wnioskodawcy. Nie ma możliwości, aby personel bez zgody Wnioskodawcy użytkował te pojazdy. Ww. pojazdy samochodowe – jak wskazaliście Państwo w opisie sprawy – nie będą używane na jakikolwiek inny użytek służbowy (tym bardziej prywatny) Spółki lub jej personelu. Równocześnie Wnioskodawca wskazał, że w przedstawianym zdarzeniu przyszłym będą istniały obiektywne okoliczności potwierdzające wykorzystywanie tychże pojazdów jedynie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Nabywane celem oddania klientowi w najem lub dzierżawę ww. pojazdy mechaniczne będą zatem wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki w zakresie ich najmu lub dzierżawy.

Zatem w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie art. 86a ust. 4 pkt 1 w zw. z art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy. W konsekwencji nie będą Państwo mieli obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów samochodowych, o których mowa w rozpatrywanej sprawie, które będą przedmiotem najmu lub dzierżawy na rzecz innych podmiotów, a w następstwie powyższego do dokonywania zgłoszeń informacji właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, o których mowa w przepisie art. 86a ust. 12 ustawy.

Zatem, biorąc pod uwagę fakt, że czynności objęte umowami najmu lub dzierżawy będą czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących wydatki poniesione na nabycie opisanych we wniosku pojazdów samochodowych, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy oraz art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy oraz art. 86a ust. 5 pkt 1 lit. c ustawy. Przy czym, prawo to będzie Państwu przysługiwało, o ile nie zaistnieją wyłączenia wynikające z art. 88 ustawy.

Podsumowując, w odpowiedzi na zadane pytania, należy wskazać, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku poniesienia przez Spółkę wydatków związanych z zakupem pojazdów mechanicznych (wskazanych w opisie sprawy) nie ma zastosowania przepis art. 86a ust. 1 ustawy, co oznacza, że będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego w związku z zakupem tych pojazdów. Przy czym, prawo to będzie Państwu przysługiwało, o ile nie zaistnieją wyłączenia wynikające z art. 88 ustawy. Ponadto Spółka nie będzie zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, który to wymóg wynika z przepisu art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy, gdyż znajdzie zastosowanie art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji nie będą Państwo zobowiązani do złożenia informacji właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, o których mowa w przepisie art. 86a ust. 12 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1, nr 2 i nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·    w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·    w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).