Opodatkowania podatkiem VAT przekazania Wyposażenia w ramach umowy toolingu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Wyposażenia.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania podatkiem VAT przekazania Wyposażenia w ramach umowy toolingu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Wyposażenia.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

a)Wnioskodawca jest spółką kapitałową (dalej: Wnioskodawca lub Franczyzodawca), podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: CIT), polskim rezydentem dla celów podatkowych. Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: VAT), Wnioskodawca prowadzi (wyłącznie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej) działalność handlową polegającą na prowadzeniu sklepów samoobsługowych branży spożywczo-przemysłowej (sprzedaż towarów (...)). Wnioskodawca prowadzi zarówno własne sklepy, jak i rozwija sieć sklepów franczyzowych.

b)W tym celu Wnioskodawca zawiera i będzie zawierał kolejne umowy z franczyzobiorcami dotyczące prowadzenia przez nich działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży detalicznej artykułów pod oznaczeniem handlowym Franczyzodawcy.

c)Franczyzodawca i franczyzobiorcy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów o cenach transferowych zawartych w updop.

d)Występowanie przez Wnioskodawcę w roli franczyzodawcy jest efektem opracowania przez Wnioskodawcę własnego konceptu prowadzenia franczyzowych sklepów ogólnospożywczych, na który składają się w szczególności:

a.oznaczenia handlowe tj. nazwa, logo, hasło oraz znaki towarowe,

b.system identyfikacji wizualnej sklepu i standard wyposażenia sklepu,

c.sieć dostawców, system zamówień i dostaw towarów oraz umowy z dostawcami i warunki zakupowe od dostawców,

d.system logistyczny,

e.systemy oznakowań produktów,

f.wybór asortymentu i oferta handlowa, w tym polityka asortymentowa i cenowa sklepów,

g.sposób reklamy i promocji,

h.sposób obsługi klienta,

i.systemy zarządzania informatycznego i system szkoleń,

j.standardy operacyjne i metody prowadzenia sklepu.

e)W ramach kontraktu z franczyzobiorcami standardowo zawierane są następujące rodzaje umów:

i.Umowa franczyzowa - regulująca prawo prowadzenia działalności zgodnie z konceptem franczyzowym Franczyzodawcy, inne prawa i obowiązki Franczyzodawcy oraz franczyzobiorcy, wynagrodzenie należne Franczyzodawcy (dalej: Umowa franczyzowa).

ii.Umowa handlowa - regulująca warunki współpracy w zakresie dostaw towarów (dalej: Umowa handlowa).

iii.Umowa udostępnienia wyposażenia - na podstawie tej umowy, która spełnia cechy nienazwanej kodeksowo umowy toolingu, Franczyzodawca przekazuje franczyzobiorcom określone wyposażenie trwałe lokalu (...), w tym z uwzględnieniem ewentualnych prac montażowych (dalej: Wyposażenie), które jest niezbędne do prowadzenia przez nich handlu detalicznego pod oznaczeniem handlowym Franczyzodawcy (dalej: Umowa toolingu).

f)Na Wyposażenie przekazywane przez Franczyzodawcę w ramach Umowy toolingu mogą składać się w szczególności: regały i lady, witryny, stanowiska kasowe, stoły, urządzenia i instalacje (...) (w tym urządzenia chłodnicze), elementy oświetlenia, elementy wizualizacji.

g)Wyposażenie przekazywane przez Franczyzodawcę franczyzobiorcom jest finansowane przez Franczyzodawcę. Na podstawie Umowy toolingu Franczyzodawca udostępnia franczyzobiorcom Wyposażenie, bez przekazania prawa własności Wyposażenia. W rezultacie, Franczyzodawca pozostaje właścicielem Wyposażenia. Wnioskodawca zakłada, że każdorazowo Wyposażenie będzie kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania (przekazania franczyzobiorcom) i przewidywany okres używania Wyposażenia będzie dłuższy niż rok. Część Wyposażenia może oznaczać nakłady o charakterze ulepszeniowym na już istniejące środki trwałe należące do właściciela budynku, w którym prowadzona jest działalność handlowa (detaliczna) przez franczyzobiorcę.

h)Przekazanie Wyposażenia w ramach Umowy toolingu jest nieodpłatne dla franczyzobiorcy, pod warunkiem utrzymania stosunku franczyzowego (czyli w praktyce prowadzenia działalności handlowej) w określonym umownie czasie. Korzyści Franczyzodawcy z nieodpłatnego udostępnienia Wyposażenia wynikają ze stosunku franczyzowego, a więc opłat franczyzowych ponoszonych przez franczyzobiorców na podstawie Umowy franczyzowej oraz realizowania przez Franczyzodawcę dostaw towarów na podstawie Umowy handlowej. Udostępnienie Wyposażenia wiąże się zatem z ekwiwalentnością świadczeń na poziomie całego stosunku franczyzowego.

i)Franczyzobiorca jest zobowiązany do użycia Wyposażenia w ściśle określony sposób, tj. zgodnie z celami Umowy franczyzowej i Umowy toolingu. W przypadku zerwania Umowy franczyzowej (i/lub Umowy toolingu) przez franczyzobiorcę przed upływem terminu, Franczyzodawca może mieć prawo do dodatkowego wynagrodzenia za udostępnianie Wyposażenia lub do kary umownej. W takim wypadku, jak również po standardowym wygaśnięciu Umowy franczyzowej, Wyposażenie może zostać przekazane innemu franczyzobiorcy lub do jednego ze sklepów własnych Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie wyklucza również, że w przypadku wypowiedzenia Umowy franczyzowej przez franczyzobiorcę, Franczyzodawca będzie kontynuował bezpośrednio działalność detaliczną w miejsce takiego franczyzobiorcy z użyciem tego samego Wyposażenia, które wcześniej wykorzystywał franczyzobiorca.

j)Wnioskodawca nie wyklucza, że po wygaśnięciu Umowy franczyzowej i/lub Umowy toolingu, Wyposażenie może zostać przez niego odpłatnie zbyte lub darowane franczyzobiorcy. Część Wyposażenia może nie być wtedy jeszcze w pełni zamortyzowana przez Wnioskodawcę, tj. część Wyposażenia może posiadać tzw. dodatnią wartość początkową netto dla celów podatkowych, zgodnie z ewidencją środków trwałych prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Pytania (oznaczone we wniosku jako pytania nr 3 i 4)

1)Czy Wnioskodawca ma prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Wyposażenia?

2)Czy przekazanie Wyposażenia przez Wnioskodawcę w ramach Umowy toolingu podlega opodatkowaniu VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1 - odliczenie VAT naliczonego przy nabyciu Wyposażenia

a)Zgodnie z art. 86 ust. 1 uptu, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w takim zakresie, w jakim dane towary są wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

b)W ocenie Wnioskodawcy, ma on pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z zakupem Wyposażenia, gdyż Wyposażenie jest wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

c)W praktyce przyjmuje się, że związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy może być bezpośredni lub pośredni. Związek bezpośredni występuje, gdy zakup towarów i usług przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż. Z kolei o związku pośrednim można mówić, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, tj. mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Niemniej musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić, gdy zakup towarów i usług ma wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości lub przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

d)Wyposażenie jest udostępniane franczyzobiorcom na podstawie Umowy toolingu, która z kolei jest ściśle związana z Umową franczyzową i Umową handlową. W ramach stosunku franczyzowego Franczyzodawca świadczy usługi franczyzowe na rzecz franczyzobiorców, które podlegają VAT. Wyposażenie stanowi składniki majątkowe, które są wykorzystywane przez Franczyzodawcę do świadczenia usług na rzecz franczyzobiorców w ramach stosunku franczyzowego. Istnieje zatem związek pomiędzy udostępnieniem Wyposażenia a działalnością Wnioskodawcy opodatkowaną VAT, tj. obrotem generowanym przez działalność franczyzową Wnioskodawcy. Związek między nabywanym przez Wnioskodawcę Wyposażeniem, a wykorzystaniem go do czynności opodatkowanych VAT jest zatem pośredni (zakładając, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy do pytania nr 4, że nieodpłatne udostępnianie Wyposażenie nie stanowi czynności opodatkowanej VAT).

e)Takie podejście potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

i.W interpretacji z 2 czerwca 2023 r., znak: 0112-KDIL1-2.4012.162.2023.1 .AS, organ podatkowy potwierdził prawo podatnika do odliczenia VAT naliczonego po stronie udostępniającego wyposażenie w ramach umowy toolingu - „Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu narzędzi, przekazanych w ramach umowy toolingu (...) stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na zakup narzędzi”.

ii.W interpretacji z 25 kwietnia 2022 r., znak: 0114-KDIP4-2.4012.77.2022.2.MC potwierdzono prawo do odliczenia VAT: „nieodpłatne udostępnianie przez Państwa Kontrahentom warsztatów mobilnych, które będą służyły wykonywaniu przez Kontrahentów usługi na Państwa rzecz, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (...) w analizowanym przypadku będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu warsztatów mobilnych”.

Ad 4 - opodatkowanie przekazania Wyposażenia podatkiem VAT

a)Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uptu, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez „dostawę towarów” uptu rozumie zasadniczo przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel (art. 7 ust. 1 uptu), podczas gdy „świadczeniem usług” jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (art. 8 ust. 1 uptu).

b)Jak stanowi art. 7 ust. 2 uptu, przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1)przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2)wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

c)Z kolei na podstawie art. 8 ust. 2 uptu za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1)użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2)nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

d)Mając na uwadze powyższe przepisy, w ocenie Wnioskodawcy, udostępnienie Wyposażenia franczyzobiorcom, nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług w rozumieniu uptu. W szczególności nie dojdzie do dostawy towarów, gdyż Umowa toolingu nie przewiduje przeniesienia prawa do dysponowania Wyposażeniem jak właściciel. Franczyzobiorcy będą mogli wykorzystywać Wyposażenie na ściśle określone cele w ramach stosunku franczyzowego. Z kolei do świadczenia usług nie dojdzie z tego powodu, że udostępnianie Wyposażenia nie stanowi odrębnej usługi (np. najmu), lecz stanowi element techniczny i pomocniczy stosunku franczyzowego. Nie ulega też wątpliwości, że udostępnianie Wyposażenia w ramach Umowy toolingu jest związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, co wyklucza zastosowanie art. 8 ust. 2 uptu.

e)Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo w interpretacji z 25 kwietnia 2022 r., znak: 0114-KDIP4-2.4012.77.2022.2.MC dotyczącej umowy toolingu organ podatkowy wskazał na brak wystąpienia dostawy/usługi opodatkowanej VAT w związku z udostępnieniem wyposażenia: „nieodpłatne udostępnianie przez Państwa Kontrahentom warsztatów mobilnych, które będą służyły wykonywaniu przez Kontrahentów usługi na Państwa rzecz, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. (...) w analizowanym przypadku będzie przysługiwać Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu warsztatów mobilnych”.

f)Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przekazanie Wyposażenia w ramach Umowy toolingu nie jest opodatkowane VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, które nie stanowi dostawy towarów. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, a „świadczenie” – to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś na czyjąś rzecz.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy, a w przypadku świadczenia usług –w art. 8 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy:

Jak wynika z powyższego przepisu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia, w całości lub części, kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w ww. przepisach w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatna dostawa towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zatem dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Aby zatem nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a co za tym idzie za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego itp.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wątpliwości dotyczą między innymi ustalenia, czy czynność przekazanie Wyposażenia przez Wnioskodawcę w ramach Umowy toolingu podlega opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610):

Umowa zakładająca udostępnienie kontrahentowi narzędzi wykorzystywanych w ramach przedsięwzięcia – którą w praktyce gospodarczej przyjęto nazywać umową toolingową (z ang. tool – narzędzie) – jako umowa nienazwana nie została unormowana w prawie cywilnym. Na mocy umowy toolingowej zlecający zobowiązuje się do bezpłatnego udostępnienia wykonawcy, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, określonych składników majątkowych stanowiących jego własność. Wykonawca zobowiązuje się natomiast do wykorzystania otrzymanych przedmiotów do wykonania uzgodnionych w umowie toolingowej usług na rzecz zlecającego. W wyniku zawarcia umowy nie dochodzi do przeniesienia własności składników majątkowych na rzecz wykonawcy, nie jest on również uprawniony do swobodnego dysponowania udostępnionymi przedmiotami.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność handlową polegającą na prowadzeniu sklepów samoobsługowych branży spożywczo-przemysłowej (sprzedaż towarów (...)). Wnioskodawca prowadzi zarówno własne sklepy, jak i rozwija sieć sklepów franczyzowych. W tym celu Wnioskodawca zawiera i będzie zawierał kolejne umowy z franczyzobiorcami dotyczące prowadzenia przez nich działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży detalicznej artykułów pod oznaczeniem handlowym Franczyzodawcy.

W ramach kontraktu z franczyzobiorcami standardowo zawierane są następujące rodzaje umów: umowa franczyzowa, umowa handlowa, umowa udostępnienia wyposażenia. Na Wyposażenie przekazywane przez Wnioskodawcę w ramach Umowy toolingu mogą składać się w szczególności: regały i lady, witryny, stanowiska kasowe, stoły, urządzenia i instalacje (...) (w tym urządzenia chłodnicze), elementy oświetlenia, elementy wizualizacji.

Z okoliczności sprawy wynika zatem, że na podstawie Umowy toolingu Wnioskodawca udostępnia franczyzobiorcom Wyposażenie, bez przekazania prawa własności Wyposażenia. Przekazanie Wyposażenia w ramach Umowy toolingu jest nieodpłatne dla franczyzobiorcy, pod warunkiem utrzymania stosunku franczyzowego (czyli w praktyce prowadzenia działalności handlowej) w określonym umownie czasie.

Zatem czynności udostępniania przez Wnioskodawcę franczyzobiorcom Wyposażenia nie sposób traktować jako dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy, skoro franczyzobiorcy nie będą mieli prawa do rozporządzania Wyposażeniem jak ich właściciel.

Przedmiotowe udostępnienie franczyzobiorcom Wyposażenia nie będzie stanowić również świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

W przedstawionych okolicznościach czynności udostępniania franczyzobiorcom Wyposażenia nie będzie można uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Udostępnianie Wyposażenia stanowić będzie bowiem element składowy współpracy franczyzobiorców z Wnioskodawcą i będzie mieć na celu umożliwienie franczyzobiorcom realizacji stosunku franczyzowego na rzecz Wnioskodawcy, a Wnioskodawca ramach Umowy toolingu będzie nieodpłatnie udostępniał Wyposażenia.

Przedmiotowe udostępnianie Wyposażenia nie będzie stanowiło również świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy. Czynność nieodpłatnego udostępniania Wyposażenia na podstawie Umowy toolingu, służyć będzie wyłącznie do prowadzenia działalności handlowej (franczyza). Udostępnienie to będzie mieć na celu ułatwienie wykonania usług realizowanych przez franczyzobiorców na potrzeby działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Tym samym, nieodpłatne udostępnienie Wyposażenia związane będzie z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, dlatego nie mają tutaj zastosowania przepisy art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Zatem czynność ta nie będzie świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie udostepnienie Wyposażenia na podstawie Umowy toolingu przez Wnioskodawcę, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Ponadto mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku będzie przysługiwać Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu Wyposażenia.

W analizowanej sprawie zachodzi bowiem pośredni związek zakupu Wyposażenia z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Zakup przez Wnioskodawcę Wyposażenia nie skutkuje jego bezpośrednią sprzedażą przez Wnioskodawcę lecz ma ogólny wpływ na działania Wnioskodawcy, przyczynia się do zawierania umów z franczyzobiorcami dotyczących prowadzenia przez nich działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży detalicznej artykułów pod oznaczeniem handlowym Wnioskodawcy. Udostępnienie Wyposażenia na podstawie Umowy toolingu ma ogólny wpływ na działanie Wnioskodawcy oraz przyczynia się do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej (dającej prawo do odliczenia).

W rozpatrywanej sprawie zostanie spełniony warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie Wyposażenia, tj. związek pośredni nabywanych towarów ze sprzedażą opodatkowaną. W analizowanym przypadku franczyzobiorcy będą użytkować Wyposażenie Wnioskodawcy w celu sprzedaży detalicznej artykułów pod oznaczeniem handlowym Wnioskodawcy. Ponadto, Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem opisanego we wniosku Wyposażenia, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, o ile nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).