Opodatkowanie świadczenia usług obowiązku mocowego oraz powstanie obowiązku podatkowego.

Interpretacja indywidualna   – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w zakresie podatku od towarów i usług, który dotyczy opodatkowania świadczenia usług obowiązku mocowego oraz powstania obowiązku podatkowego.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

L. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą na rynku mocy jako dostawca mocy, będąc podmiotem upoważnionym przez właścicieli jednostek fizycznych tworzących jednostkę rynku mocy, na podstawie zawartych z nimi umów, do dysponowania tymi jednostkami fizycznymi na rynku mocy, zgodnie z ustawą z dnia 8 grudnia 2017 r. o rynku mocy (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1854 ze zm., dalej: „UoRM”).

W ramach działalności prowadzonej na rynku mocy Wnioskodawca wykonuje na rzecz … będącej operatorem systemu przesyłowego elektroenergetycznego (dalej: „Operator”), obowiązek mocowy, na podstawie odpowiednich przepisów UoRM i aktów wykonawczych do tej ustawy, postanowień Regulaminu Rynku Mocy opracowanego przez Operatora, określającego szczegółowe warunki współpracy uczestników rynku mocy (które mają charakter komplementarny w stosunku do przepisów UoRM i aktów wykonawczych do tej ustawy; dalej: „RRM”) oraz umowy mocowej.

Wykonywanie obowiązku mocowego polega na pozostawaniu w gotowości do dostarczania przez jednostkę rynku mocy określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu oraz dostarczeniu określonej mocy elektrycznej do systemu w okresach przywołania na rynku mocy.

Spółka wykonuje obowiązek mocowy w zakresie dostarczenia mocy elektrycznej do systemu w okresach przywołania na rynku mocy dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania przez czasowe ograniczenie poboru energii elektrycznej z sieci elektroenergetycznej.

Za wykonywanie obowiązku mocowego Wnioskodawca otrzymuje od Operatora wynagrodzenie należne za dany miesiąc, na podstawie wystawionej na jego rzecz faktury. Wynagrodzenie za wykonywanie obowiązku mocowego jest powiększane o należny podatek od towarów i usług (dalej: „VAT”), zgodnie z art. 65 UoRM. Wynagrodzenie to wypłaca Spółce zarządca rozliczeń finansowych rynku mocy (dalej: „Zarządca rozliczeń”), na podstawie pisemnej dyspozycji Operatora, określającej kwotę brutto należną za dany miesiąc.

Po zakończeniu każdego kwartału Spółka zobligowana jest do wykazania Operatorowi zdolności do wykonania obowiązku mocowego w stosunku do każdej z jednostek rynku mocy, której dotyczy umowa mocowa – poprzez wskazanie określonej w przepisach wykonawczych do UoRM liczby godzin w każdym kwartale, w których jednostka rynku mocy dostarczała moc do systemu na potrzeby demonstracji (dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania – przez ograniczenie mocy pobieranej z sieci elektroenergetycznej).

Niezależnie od wskazanych wyżej obowiązków po stronie Wnioskodawcy, co do zasady nie częściej niż raz na kwartał dla każdej jednostki rynku mocy, Operator może ogłosić testowy okres przywołania na rynku mocy (dalej: „TOP”) dla wybranych jednostek rynku mocy objętych obowiązkiem mocowym, w celu weryfikacji gotowości do dostarczania przez te jednostki określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu, w ramach wykonywanego przez Spółkę obowiązku mocowego.

Wynik TOP ogłaszany jest w prowadzonym przez Operatora rejestrze rynku mocy, stanowiącym elektroniczną platformę prowadzenia rynku mocy, gromadzenia, przetwarzania i wymiany danych handlowych, rozliczeniowych i technicznych na tym rynku oraz składania określonych w UoRM oświadczeń uczestników rynku mocy, uznawanych za złożone z chwilą wpisu do tego rejestru (dalej: „Rejestr”), nie później niż do 10. dnia kalendarzowego miesiąca następującego po miesiącu, w którym został przeprowadzony TOP. Podstawą do wyznaczenia przez Operatora wyniku TOP są najbardziej aktualne dane pomiarowo-rozliczeniowe przekazane Spółce.

Jeżeli dostarczona moc przez jednostkę rynku mocy jest nie mniejsza od pełnej wielkości obowiązku mocowego tej jednostki w TOP, wynik TOP uznaje się za pozytywny (przy uwzględnieniu braku możliwości dostarczenia całości lub części tej mocy do systemu, jeżeli wynikał on z poleceń zmiany grafiku pracy tej jednostki, wydanych przez Operatora). W przeciwnym razie, wynik TOP uważa się za negatywny.

W przypadku pozytywnego wyniku TOP, Operator pokrywa na wniosek Spółki uzasadnione koszty związane z jego wykonaniem dla jednostki rynku mocy, przy czym – w przypadku jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania – wysokość rekompensaty jest równa wartości tygodniowego wynagrodzenia Spółki w odniesieniu do tej jednostki rynku mocy (zgodnie z art. 67 ust. 5 pkt 2 UoRM), (dalej: „Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP”). Wnioskodawca zwraca uwagę, że tak ustalone Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP są całkowicie niezależne od wysokości kosztów poniesionych przez Spółkę (w swoim imieniu i na swoją rzecz) w związku z wykonaniem TOP. W konsekwencji, przyznanie oraz wypłata na rzecz Spółki Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP nie wymaga przedstawienia Operatorowi dokumentów (w tym w szczególności wystawionych na Spółkę faktur), potwierdzających faktyczne poniesienie ww. kosztów.

W myśl postanowień RRM, Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP w odniesieniu do jednostki rynku mocy obliczane są dla tygodnia, w którym został przeprowadzony TOP dla tej jednostki rynku mocy. Jak zostało wprost wskazane w postanowieniach RRM, tak obliczone środki wypłacane są Spółce na podstawie faktury wystawionej na rzecz Operatora (pod warunkiem dopełnienia formalności wynikających z postanowień RRM, opisanych szczegółowo poniżej).

Wnioskodawca podkreśla, iż koszty poniesione w związku z TOP, który zakończyłby się wynikiem negatywnym, nie są pokrywane przez Operatora. Ponadto, w takim przypadku przepisy UoRM obligują dostawcę mocy do uiszczenia każdorazowo kary za niewykonanie obowiązku mocowego, natomiast za okres od TOP zakończonego wynikiem negatywnym do dnia otrzymania od dostawcy mocy zgłoszenia gotowości do wykonania obowiązku mocowego przez jednostkę rynku mocy, dostawcy mocy nie przysługuje wynagrodzenie za wykonywanie tego obowiązku (zgodnie z art. 67 ust. 8 i ust. 9 UoRM). O takiej sytuacji Operator informuje Zarządcę rozliczeń.

Odnosząc się do procedury i zasad przyznawania oraz wypłaty Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP, Wnioskodawca wyjaśnia, iż zgodnie z postanowieniami RRM, procedura ta jest kilkuetapowa i odbywa się według następujących zasad:

a)złożenie wniosku przez dostawcę mocy

- wypłata Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP (określona na gruncie postanowień RMM jako zwrot uzasadnionych kosztów związanych z wykonaniem TOP) dokonywana jest przez Operatora na wniosek dostawcy mocy (dalej: „Wniosek”);

- Wniosek może zostać złożony do Operatora poprzez Rejestr nie wcześniej niż w dniu następującym po dniu opublikowania wyników TOP oraz nie później niż w terminie 30 dni kalendarzowych od dnia opublikowania wyników TOP;

- zgodnie z wymogami, Wniosek powinien zawierać wskazane w RRM dane, w tym m.in. datę oraz godzinę TOP, którego Wniosek dotyczy, oraz wnioskowaną kwotę do zwrotu wyrażoną w zł;

b)weryfikacja wniosku i wpis do Rejestru przez Operatora

- w terminie 60 dni kalendarzowych od otrzymania Wniosku, Operator weryfikuje jego zawartość pod kątem kompletności oraz spełnienia wymogów określonych w art. 67 ust. 5 UoRM oraz w RRM;

- pozytywna weryfikacja Wniosku potwierdzana jest dokonaniem przez Operatora wpisu w Rejestrze stosownej informacji w odniesieniu do jednostki rynku mocy, której dotyczy Wniosek (powiadomienie o dokonaniu wpisu ww. informacji do Rejestru jest wysyłane automatycznie na adres e-mail użytkownika Rejestru);

- w razie stwierdzenia niekompletności Wniosku lub wątpliwości w zakresie jego treści, w szczególności w przypadku, gdy Wniosek nie spełnia wymogów określonych w art. 67 ust. 5 UoRM lub w RRM, Operator za pomocą Rejestru wzywa dostawcę mocy do usunięcia wad lub braków formalnych Wniosku, wskazując te wady lub braki formalne w wezwaniu oraz wyznaczając termin nie krótszy niż 7 dni roboczych na ich usunięcie (powiadomienie o wezwaniu do usunięcia wad lub braków formalnych jest wysyłane automatycznie na adres e-mail użytkownika Rejestru);

- w przypadku, gdy dostawca mocy nie usunął wad lub braków formalnych w wyznaczonym terminie, Operator negatywnie weryfikuje Wniosek w odniesieniu do jednostki rynku mocy, której dotyczył Wniosek, o czym niezwłocznie informuje dostawcę mocy, zamieszczając stosowną informację w Rejestrze, zawierającą wskazanie przyczyn negatywnej weryfikacji Wniosku (powiadomienie o dokonaniu wpisu ww. informacji do Rejestru jest wysyłane automatycznie na adres e-mail użytkownika Rejestru);

- w przypadku negatywnej weryfikacji Wniosku, dostawcy mocy przysługuje uprawnienie do złożenia reklamacji wobec dokonanego przez Operatora wpisu w Rejestrze dotyczącego negatywnej weryfikacji Wniosku w terminie 4 dni roboczych od dokonania wpisu;

c)wystawienie faktury przez dostawcę mocy

- w terminie 14 dni kalendarzowych od otrzymania informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku, dostawca mocy wystawia na rzecz Operatora fakturę stanowiącą podstawę do wypłaty Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP (określonej na gruncie postanowień RMM jako zwrot uzasadnionych kosztów związanych z wykonaniem TOP) oraz przesyła ją do Operatora w formie elektronicznej za pośrednictwem platformy elektronicznej wymiany danych, stosowanej u Operatora, a w przypadku braku zgody dostawcy mocy na korzystanie z tej platformy – pocztą elektroniczną na wskazany adres e-mail Operatora;

- przy czym, w przypadku, gdy dostawca mocy skorzystał z uprawnienia do złożenia reklamacji wobec dokonanego przez Operatora wpisu w Rejestrze dotyczącego negatywnej weryfikacji Wniosku, dostawca mocy wystawia fakturę stanowiącą podstawę do wypłaty Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP (określonej na gruncie postanowień RMM jako zwrot uzasadnionych kosztów związanych z wykonaniem TOP) w terminie 14 dni kalendarzowych po upływie terminu na rozpatrzenie złożonej reklamacji, wynoszącego 7 dni kalendarzowych;

d)wypłata należności przez Operatora

- w terminie 14 dni kalendarzowych od otrzymania od dostawcy mocy prawidłowo wystawionej faktury, Operator przekazuje należną kwotę na wskazany przez dostawcę mocy numer rachunku bankowego.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawca wyjaśnia, że przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku jest przede wszystkim zaistniały stan faktyczny, niemniej jednak – mając na uwadze, że Spółka nie może wykluczyć zaistnienia opisanego zdarzenia także w przyszłości (w związku z uprawnieniem Operatora do ogłaszania kolejnych TOP), wnioskiem objęty jest zarówno zaistniały stan faktyczny, jak również zdarzenie przyszłe.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1.Czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że wykonanie przez Spółkę na rzecz Operatora TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

2.W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, czy obowiązek podatkowy w VAT z tytułu wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, powstaje z chwilą dokonania wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Wykonanie przez Spółkę na rzecz Operatora TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

2.W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, obowiązek podatkowy w VAT z tytułu wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, powstaje z chwilą dokonania wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku?

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT precyzuje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl postanowień art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Jednocześnie, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, za dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, uważa się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zważywszy, iż w ocenie Spółki wykonanie TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, nie może zostać uznane za dostawę towarów (celem nie jest bowiem dostawa energii, a wykazanie gotowości do dostarczenia określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu, potwierdzonej wpisem do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku, złożonego po opublikowaniu pozytywnego wyniku TOP w Rejestrze), czynność tę  należy rozpatrywać w kontekście świadczenia usług.

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Biorąc pod uwagę powyżej zaprezentowane regulacje ustawy o VAT należy zauważyć, że pojęcie świadczenia usług ma charakter dopełniający w stosunku do pojęcia dostawy towarów. Innymi słowy: za świadczenie usług należy uznać każde działanie, które nie może być zdefiniowane jako dostawa towarów. Dodatkowo należy stwierdzić, że definicję świadczenia usług spełnia działanie nie tylko o charakterze aktywnym (świadome zachowanie podatnika ukierunkowane na określony cel), lecz także działanie o charakterze pasywnym (zaniechanie wykonania określonej czynności lub tolerancja wobec konkretnej czynności lub sytuacji).

Niemniej jednak, aby stwierdzić, że dane działanie bądź zaniechanie może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i tym samym podlegać opodatkowaniu VAT, musi istnieć wyraźny i bezpośredni związek o charakterze przyczynowo-skutkowym pomiędzy wykonaniem tego działania a otrzymanym świadczeniem wzajemnym. Przy czym aspekt wzajemności może być rozumiany jako działanie oferowane podatnikowi w zamian za spełnienie określonego zachowania lub jako kwota wyrażona w pieniądzu, w ramach rzeczywistego wynagrodzenia za konkretne świadczenie.

Dorobek orzeczniczy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) jasno wskazuje na fakt, że czynność podlegającą opodatkowaniu VAT stanowi świadczenie zrealizowane w zamian za wynagrodzenie będące wyrazem związku prawnego, w jakim pozostają w obrębie danego świadczenia jego dawca oraz biorca.

Przykładowo, TSUE w wyroku z dnia 10 stycznia 2019 r. w sprawie C-410/17 (A Oy v. Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö) stwierdził, że:

„(…) dostawa towarów lub świadczenie usług dokonywane „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) dyrektywy 2006/112 zakładają wyłącznie istnienie bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a wynagrodzeniem rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Zdaniem Trybunału tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż zapłata otrzymywana przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy.”

Podobnie wyłożył TSUE w wyroku z dnia 26 września 2013 r. w sprawie C-283/12 (Serebrjannyj wek EOOD v. Direktor na Direkcija 'Obżałwane i uprawlenie na izpyłnenieto' - Warna pri Centrałno uprawlenie na Nacionałnata agencija za prichodite): 

„(...) możliwość zakwalifikowania danej transakcji jako transakcji odpłatnej zakłada wyłącznie istnienie bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym rzeczywiście otrzymanym przez podatnika. (…) Tego rodzaju bezpośredni związek ma miejsce, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy.”

Analogicznie wypowiedział się TSUE w wyroku z dnia 3 maja 2012 r. w sprawie C-520/10 (Lebara Ltd v. Commissioners for Her Majesty's Revenue and Customs):

„(...) zgodnie z utrwalonym orzecznictwem świadczenie usług następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy VAT, a zatem podlega opodatkowaniu, wyłącznie jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy. Bezpośredni związek między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem jest zatem konieczny.”

W zgodzie z orzecznictwem TSUE w w/w zakresie, ukształtowała się linia orzecznicza polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) we Wrocławiu w wyroku z dnia 7 lutego 2020 r. (sygn. I SA/Wr 694/19) stwierdził, że:

„(…) świadczenie usług podlega opodatkowaniu wyłącznie wówczas, gdy jedna ze stron transakcji, może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta usług (tj. konsument, który ze świadczenia otrzymuje korzyść majątkową, chociażby była korzyścią potencjalną). Ponadto, aby uznać dane świadczenie (usługę) za odpłatne, za tę usługę musi zostać wypłacone wynagrodzenie (usługa i wynagrodzenie muszą istnieć w bezpośrednim związku tj. musi zaistnieć wzajemność świadczeń). Innymi słowy, musi być możliwa do zidentyfikowania bezpośrednia korzyść usługodawcy.”

Kontynuując, WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 10 kwietnia 2019 r. (sygn. I SA/Gd 1/19) podniósł, że:

„Z powyższego wynika, że dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, iż zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania usługi. Zauważyć przy tym należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni odbiorca (konsument), odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. (…) Związek pomiędzy otrzymaną płatnością i świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.”

Analogiczne stanowisko wyraził Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r. (sygn. I FSK 389/13):

„W judykaturze wskazuje się, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być relacje, w których: 1. istnieje jakiś związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne; 2. wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy; 3. istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy usługi; 4. odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem; 5. istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.”

A zatem, z przywołanych orzeczeń TSUE oraz judykatury polskich sądów administracyjnych wynika, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, uważane mogą być relacje, w których:

1)istnieje związek prawny między świadczeniodawcą i świadczeniobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

2)wynagrodzenie otrzymane przez świadczeniodawcę stanowi wartość przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz świadczeniobiorcy,

3)istnieje bezpośrednia i wyraźnie zindywidualizowana korzyść po stronie świadczeniodawcy,

4)odpłatność za otrzymane świadczeniepozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana podatkiem VAT,

5)istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości danego świadczenia wzajemnego.

W ocenie Wnioskodawcy, w odniesieniu do wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, spełnione są wszystkie powyższe przesłanki nakazujące sądzić, że mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usług, podlegającym opodatkowaniu VAT – co znajduje potwierdzenie w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy.

Jak bowiem Wnioskodawca wskazał w opisie okoliczności faktycznych będących przedmiotem niniejszego wniosku, niezależnie od obowiązków wykonywanych przez Spółkę na rzecz Operatora w ramach działalności prowadzonej na rynku mocy (wynikających z przepisów UoRM, aktów wykonawczych do UoRM, RRM oraz umowy mocowej – polegających m.in. na pozostawaniu w gotowości do dostarczania przez jednostkę rynku mocy określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu), Operator może ogłosić TOP dla wybranych jednostek rynku mocy objętych obowiązkiem mocowym (co do zasady nie częściej niż raz na kwartał dla każdej jednostki rynku mocy), w celu weryfikacji gotowości do dostarczania przez te jednostki określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu, w ramach wykonywanego przez Spółkę obowiązku mocowego.

Wynik TOP ogłaszany jest w prowadzonym przez Operatora Rejestrze (nie później niż do 10. dnia kalendarzowego miesiąca następującego po miesiącu, w którym został przeprowadzony TOP), a podstawą do jego wyznaczenia są najbardziej aktualne dane pomiarowo-rozliczeniowe przekazane Spółce.

W przypadku pozytywnego wyniku TOP (tj. w sytuacji, gdy dostarczona moc przez jednostkę rynku mocy jest nie mniejsza od pełnej wielkości obowiązku mocowego tej jednostki w TOP), Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP w kwocie równej wartości tygodniowego wynagrodzenia Spółki w odniesieniu do jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania (zgodnie z art. 67 ust. 5 pkt 2 UoRM). W myśl postanowień RRM, Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP w odniesieniu do jednostki rynku mocy obliczane są dla tygodnia, w którym został przeprowadzony TOP dla tej jednostki rynku mocy. Tak obliczone środki przyznawane są Spółce pod warunkiem dopełnienia formalności wynikających z postanowień RRM, zgodnie z procedurą i zasadami przyznawania oraz wypłaty Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP, opisanymi szczegółowo powyżej (Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP stają się należne nie wcześniej niż z chwilą dokonania wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku).

Na gruncie przedstawionych okoliczności faktycznych badanej sprawy – odnosząc się do wykonania przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP – w kontekście poszczególnych, w/w kryteriów przesądzających o uznaniu analizowanej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca pragnie wskazać, co następuje:

Ad 1)

Związek prawny między świadczeniodawcą i świadczeniobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne

Jak już wcześniej wskazano, obowiązek mocowy w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, wykonywany jest przez Spółkę na podstawie odpowiednich przepisów UoRM i aktów wykonawczych do tej ustawy, postanowień RRM określającego szczegółowe warunki współpracy uczestników rynku mocy (które mają charakter komplementarny w stosunku do przepisów UoRM i aktów wykonawczych do tej ustawy) oraz umowy mocowej – co wskazuje na istniejący związek prawny między Spółką a Operatorem, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne.

Ad 2)

Wynagrodzenie otrzymane przez świadczeniodawcę jako wartość przekazana w zamian za usługi świadczone na rzecz świadczeniobiorcy

Zgodnie z przedstawionymi okolicznościami faktycznymi, w myśl art. 67 ust. 5 pkt 2 UoRM, w przypadku pozytywnego wyniku TOP Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP. Przedmiotowe środki wypłacane są Spółce w związku z TOP ogłaszanym przez Operatora dla wybranych jednostek rynku mocy objętych obowiązkiem mocowym – celem weryfikacji gotowości do dostarczania przez te jednostki określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu, w ramach wykonywanego przez Spółkę obowiązku mocowego, potwierdzonej wpisem do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku, złożonego po opublikowaniu pozytywnego wyniku TOP w Rejestrze.

Wypłacane Spółce Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP mają zatem charakter wzajemny wobec świadczenia wykonywanego przez Spółkę na rzecz Operatora, polegającego na wykazaniu gotowości do dostarczania przez jednostki rynku mocy objęte obowiązkiem mocowym określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu, potwierdzonej odpowiednim wpisem do Rejestru – gdyż w interesie Operatora jest gotowość Wnioskodawcy w wykonania w/w świadczenia. Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP stanowią zatem wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy za świadczenie wykonywane przez Spółkę na rzecz Operatora.

Na możliwość uznania świadczenia polegającego na pozostawaniu w gotowości do świadczenia usługi za wynagrodzeniem za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT wskazuje orzecznictwo TSUE.

Przykładowo, w wyroku z dnia 3 września 2015 r. w sprawie C-463/14 (Asparuchowo Lejk Inwestmynt Kympani OOD) TSUE podsumował swoje wcześniejsze orzecznictwo w tym zakresie:

„W pkt 40 wyroku Kennemer Golf (C‑174/00, EU:C:2002:200) i w pkt 36 wyroku Le Rayon d’Or (C‑151/13, EU:C:2014:185) Trybunał orzekł zasadniczo, że w przypadku gdy rozpatrywane świadczenie usług charakteryzuje się w szczególności ciągłą gotowością usługodawcy do udzielenia w odpowiednim momencie świadczeń wymaganych przez usługobiorcę, to aby uznać, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy wspomnianym świadczeniem oraz otrzymywanym w zamian świadczeniem wzajemnym, nie jest konieczne ustalenie, że zapłata odnosi się do zindywidualizowanego i ściśle określonego świadczenia udzielonego na żądanie usługobiorcy. W obydwu sprawach zakończonych tymi wyrokami występowało świadczenie usług podlegających opodatkowaniu, z którym to świadczeniem wiązała się zryczałtowana kwota, niezależnie od liczby wykonanych i uzyskanych świadczeń, a konkretnie, odpowiednio, przypadków korzystania z pola golfowego lub liczby świadczeń zdrowotnych.”

Przywołać można także przykładowo następujące interpretacje podatkowe:

- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 03.06.2020 r. (nr 0112-KDIL1-3.4012.104.2020.2.TK):

„Usługa gotowości do udzielenia pożyczki świadczona przez Wnioskodawcę stanowi samoistną i niezależną usługę, jest czynnością niezależną od usługi głównej jaką jest usługa udzielania pożyczki, bowiem usługa gotowości do udzielenia pożyczki może być wykonana przez każdy podmiot prawa, który dysponuje odpowiednimi środkami finansowymi (np. Bank). Gotowość do udzielenia pożyczki nie nosi cech charakterystycznych samej usługi pożyczki.(…)

Wobec powyższego, odpłatna usługa polegająca na gotowości Wnioskodawcy do udzielenia pożyczki Spółce celowej, jest/będzie opodatkowana według stawki podstawowej, stosowanie do treści art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.”;

analogicznie w następujących interpretacjach Dyrektora KIS z 28.05.2020 r. (nr 0112-KDIL1-1.4012.100.2020.2.AR, nr 0112-KDIL3.4012.174.2020.2.JK, 0112-KDIL1-1.4012.89.2020.2.JK, nr 0112-KDIL1-1.4012.101.2020.2.AR, nr 0112-KDIL1-1.4012.88.2020.2.JK);

- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 29.04.2019 r. (nr 0112-KDIL2-3.4012.89.2019.1.ZD):

„(...) świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Miasta usługi stwierdzenia zgonu, ustalenia jego przyczyny oraz wystawienia karty zgonu oraz czynność gotowości do świadczenia ww. usług - zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ustawy - podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w stawce 23%. Zatem wystawiając fakturę za ww. czynności Wnioskodawca powinien zastosować stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%.”;

- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 29.03.2018 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012.24.2018.1.PC):

„Analizując przedstawiony stan sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa stwierdzić należy, że zostaną spełnione warunki niezbędne do uznania świadczenia polegającego na pozostawaniu w gotowości do świadczenia usług szkoleniowych za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Mianowicie istnieje konsument świadczenia (Kontrahent), istnieje stosunek prawny między świadczącym usługę a usługobiorcą (umowa między Wnioskodawcą a Kontrahentem), w ramach którego świadczenia stron uznawane są za ekwiwalentne oraz między świadczeniem usługodawcy a wzajemnym świadczeniem usługobiorcy (wynagrodzeniem) istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Tym samym pozostawanie w gotowości do świadczenia usług szkoleniowych na rzecz Kontrahentów stanowić będzie usługę podlegającą opodatkowaniu VAT.”

Dodatkowo należy wskazać, że w UoRM świadczenia dokonywane na podstawie przepisów tej ustawy zostały wprost określone jako usługi. Zgodnie bowiem art. 1 ust. 1 UoRM „Ustawa określa organizację rynku mocy oraz zasady świadczenia usługi pozostawania w gotowości do dostarczania mocy elektrycznej do systemu elektroenergetycznego i dostarczania tej mocy do systemu w okresach przywołania na rynku mocy”.

Ad 3)

Bezpośrednia i wyraźnie zindywidualizowana korzyść po stronie świadczeniodawcy

Jak wskazano w opisie okoliczności faktycznych sprawy, w przypadku pozytywnego wyniku TOP Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP w kwocie równej wartości tygodniowego wynagrodzenia Spółki w odniesieniu do jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania (zgodnie z art. 67 ust. 5 pkt 2 UoRM).

W myśl postanowień RRM, Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP w odniesieniu do jednostki rynku mocy obliczane są dla tygodnia, w którym został przeprowadzony TOP dla tej jednostki rynku mocy. Tak obliczone wynagrodzenie przyznawane jest Spółce pod warunkiem dopełnienia formalności wynikających z postanowień RRM, opisanych szczegółowo powyżej.

Powyższe okoliczności obiektywnie wskazują na bezpośrednią i wyraźnie zindywidualizowaną korzyść po stronie Wnioskodawcy, uzyskiwaną w związku ze świadczeniem wykonanym przez Spółkę na rzecz Operatora.

Ad 4)

Bezpośredni związek odpłatności za otrzymane świadczenie z czynnością, która miałaby podlegać opodatkowaniu VAT

W nawiązaniu do argumentacji przedstawionej powyżej, w ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP pozostają w bezpośrednim (ścisłym) związku ze świadczeniem wykonanym przez Spółkę na rzecz Operatora, polegającym na gotowości do dostarczania przez jednostki rynku mocy objęte obowiązkiem mocowym określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu, w ramach wykonywanego przez Spółkę obowiązku mocowego, potwierdzonej wpisem do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku, złożonego po opublikowaniu pozytywnego wyniku TOP w Rejestrze.

W tym zakresie Wnioskodawca ponownie podkreśla, iż Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP wypłacane są Spółce w związku z TOP ogłaszanym przez Operatora dla wybranych jednostek rynku mocy objętych obowiązkiem mocowym, celem weryfikacji gotowości Wnioskodawcy w wykonania w/w świadczenia. Jednocześnie, przedmiotowe wynagrodzenie wypłacane jest Spółce wyłącznie w przypadku pozytywnej weryfikacji Wniosku, potwierdzonej odpowiednim wpisem do Rejestru, w związku z pozytywnym wynikiem TOP dowodzącym gotowości Spółki do wykonania w/w świadczenia.

Ad 5)

Możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości świadczenia wzajemnego

W okolicznościach faktycznych analizowanej sprawy Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP wypłacane są Spółce w formie pieniężnej, w kwocie równej wartości tygodniowego wynagrodzenia Wnioskodawcy w odniesieniu do jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania (zgodnie z art. 67 ust. 5 pkt 2 UoRM).

Powyższa okoliczność jednoznacznie wskazuje na odpłatny charakter świadczenia wykonywanego przez Spółkę na rzecz Operatora. W tym kontekście Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, przesądzające o odpłatnym charakterze przedmiotowego świadczenia, przyznawane są Spółce zgodnie z opisaną procedurą i zasadami wynikającymi z postanowień RRM, tj. na Wniosek złożony przez Spółkę, podlegający następnie weryfikacji przez Operatora pod kątem kompletności oraz spełnienia określonych wymogów, w wyniku której, w razie braku zastrzeżeń, Operator dokonuje jego akceptacji potwierdzonej wpisem do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku – który ostatecznie konstytuuje prawo dostawcy mocy do Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP. A zatem dopiero z chwilą dokonania wpisu ww. informacji do Rejestru przedmiotowe świadczenie wykonywane przez Spółkę na rzecz Operatora nabiera cech odpłatnego świadczenia, podlegającego w ocenie Wnioskodawcy opodatkowaniu VAT (publikacja pozytywnego wyniku TOP umożliwia Spółce wyłącznie zawnioskowanie o Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, jednak na ten moment, przed pozytywną weryfikacją Wniosku potwierdzoną stosowym wpisem do Rejestru, wynagrodzenie to nie jest należne).

Podsumowując powyższe uwagi, w ocenie Wnioskodawcy, w kontekście przedstawionych okoliczności faktycznych badanej sprawy, spełnione są wszystkie przesłanki przemawiające za uznaniem świadczenia realizowanego przez Spółkę na rzecz Operatora – tj. wykonania obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP – za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT.

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w przepisach UoRM – jak wynika bowiem z art. 65 UoRM, wynagrodzenie za wykonywanie obowiązku mocowego powiększa się o należny podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, bez wpływu na powyższą konkluzję pozostaje okoliczność, iż art. 67 ust. 5 UoRM, stanowiący podstawę dla wypłaty Spółce Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP, posługuje się pojęciem „rekompensaty” w odniesieniu do przedmiotowego wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 2 w/w przepisu.  

Zarówno ustawa o VAT, jak również przepisy UoRM nie definiują pojęcia „rekompensaty”. Niemniej jednak to, w jaki sposób nazwany jest dany transfer pieniężny, nie powinno wpływać na ocenę skutków na gruncie VAT realizowanej płatności.

Wprawdzie transfery pieniężne mające charakter wyrównawczy w stosunku do jakiegoś niedoboru, likwidujące poniesioną stratę, czy równoważące poszczególne braki, pozostają co do zasady poza zakresem opodatkowania VAT, niemniej jednak nie ulega wątpliwości, iż o charakterze transferu pieniężnego nie powinna decydować jego nazwa.

W ocenie Wnioskodawcy, nie każdy transfer pieniężny, określony jako „rekompensata”, implikuje identyczne skutki podatkowe na gruncie ustawy o VAT. Okoliczność, iż dany transfer pieniężny nazwany został „rekompensatą” nie oznacza automatycznie, że transfer ten zawiera w sobie w/w cechy identyfikujące go jako transfer niepodlegający opodatkowaniu VAT.

W celu ustalenia, czy dany transfer pieniężny powinien podlegać opodatkowaniu VAT, konieczna jest każdorazowa analiza charakteru danej płatności. O skutkach podatkowych na gruncie VAT decydować będzie bowiem nie nazwa transferu pieniężnego, lecz faktyczna charakterystyka danej płatności.

Powyższy pogląd znajduje swoje umocowanie w judykaturze polskich sądów administracyjnych.

Przytaczane poniżej wyroki dotyczą płatności określanych jako „odszkodowania”, niemniej jednak w ocenie Wnioskodawcy stanowisko prezentowane przez sądy administracyjne znajdują zastosowanie na zasadzie analogii także w zakresie płatności nazywanych „rekompensatą”.

Przykładowo,  NSA w wyroku z dnia 11 maja 2017 r. (sygn. I FSK 819/15) stwierdził, co następuje:

„Rekompensata w wysokości 10% wartości wynagrodzenia nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż w przedmiotowej sprawie nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu przepisów k.c. powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania. Zachowania obu, wymienionych we wniosku o interpretację, podmiotów są zachowaniami wynikającymi bezpośrednio z łączącego ich porozumienia, na mocy którego uzgodnili, że strony rozwiązują umowę zawartą na odbiór i gospodarowanie odpadami komunalnymi i jednocześnie zgodnie oświadczyli, że żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności za rozwiązanie umowy. Nazwanie otrzymywanej przez skarżącą kwoty "odszkodowaniem" nie może przesądzać o jej charakterze.”

Analogicznie zauważył NSA w wyroku z dnia 31 marca 2021 r. (sygn. I FSK 1731/20):

„Wątpliwości organu były zasadne, gdyż ogólnie rzecz ujmując, odszkodowanie wiązać trzeba z odpowiedzialnością odszkodowawczą, a więc z nałożeniem na określony podmiot obowiązku naprawienia szkody. Obowiązek ten jest wynikiem bądź zaistnienia czynu niedozwolonego, bądź niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem umowy. W sytuacji zatem, gdy nie istnieje odpowiedzialność odszkodowawcza, trudno mówić o otrzymaniu odszkodowania. Dla stwierdzenia takiego charakteru otrzymanego świadczenia nie jest wystarczające samo tylko stwierdzenie, że chodzi o pokrycie poniesionych przez spółkę kosztów, jeżeli nie uwzględni się okoliczności towarzyszących danemu transferowi pieniężnemu.”

Ponadto, Wnioskodawca przedstawia fragment orzeczenia NSA z dnia 28 października 2020 r. (sygn. I FSK 1884/17), zawierający wnioskowanie a contrario wobec cytowanych powyżej wyroków NSA, dotyczących rozumienia pojęcia odszkodowania:

„Przechodząc do istoty sporu w rozpoznawanej sprawie należy przypomnieć, że co do zasady wypłata odszkodowania z istoty nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie wzajemne, w konsekwencji więc dokonana płatność nie jest wynagrodzeniem za usługę, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Odszkodowanie, które jest instytucją prawa cywilnego, jest świadczeniem polegającym na naprawieniu wyrządzonej szkody. Szkodą jest strata w majątku wierzyciela lub utrata korzyści, które mógł on uzyskać, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Rozmiar szkody ustala się poprzez porównanie rzeczywistego stanu majątku ze stanem hipotetycznym, czyli takim, który by istniał, gdyby nie nastąpiło działanie lub zaniechanie wywołujące szkodę. Szkoda zgodnie z art. 361 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny obejmuje straty poszkodowanego (damnum emergens) oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (lucrum cessans).”

Podsumowując, należy jasno stwierdzić, iż okoliczność, w jaki sposób nazwany został dany transfer pieniężny, nie przesądza o jego skutkach podatkowych na gruncie VAT. Jak wskazuje się w orzecznictwie, określenie transferu pieniężnego jako „odszkodowanie” nie oznacza automatycznie, że dokonywana płatność wykazuje cechy charakterystyczne dla odszkodowania, tj. naprawienie wyrządzonej szkody poprzez przywrócenie stanu zaistniałego do nienaruszonego stanu poprzedniego.

Co więcej, dla identyfikacji w/w określonej roli odszkodowania nie jest wystarczające stwierdzenie, że dochodzi do pokrycia przez jeden podmiot kosztów poniesionych przez drugi podmiot w oderwaniu od uwzględnienia faktycznych okoliczności towarzyszących analizowanemu przepływowi pieniężnemu.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy płatność dokonywana przez Operatora na rzecz Wnioskodawcy z tytułu pozytywnego wyniku przeprowadzonego TOP, określona w art. 67 ust. 5 UoRM jako „rekompensata”, nie wykazuje w istocie znamion typowych dla płatności o charakterze odszkodowawczym, rozumianych jako naprawienie wyrządzonej szkody poprzez przywrócenie stanu zaistniałego do nienaruszonego stanu poprzedniego.

Jak bowiem uargumentowano powyżej, Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP wypłacane są Spółce w związku z realizacją świadczenia wzajemnego na rzecz Operatora. Okoliczności przyznania i wypłaty przedmiotowego wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy nie odzwierciedlają de facto sytuacji wyrządzenia szkody, uszczerbku czy wykreowania innego ujemnego układu okoliczności, które winny być wyrównane przez drugą stronę i przywrócone do pożądanego stanu sprzed wystąpienia negatywnych zdarzeń. Ujęty w art. 67 ust. 5 UoRM aspekt pokrycia uzasadnionych kosztów związanych z wykonaniem TOP nie oznacza sam w sobie, że owe pokrycie kosztów przybiera odszkodowawczy charakter. Taka zależność, w ocenie Wnioskodawcy, w rozpatrywanych okolicznościach faktycznych sprawy nie zachodzi. Ponadto, Wnioskodawca ponownie podkreśla, iż Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP są całkowicie niezależne od wysokości kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z wykonaniem TOP. W konsekwencji, przyznanie oraz wypłata na rzecz Spółki Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP nie wymaga przedstawienia Operatorowi dokumentów (w tym w szczególności wystawionych na Spółkę faktur), potwierdzających faktyczne poniesienie ww. kosztów.

Podkreślenia wymaga również okoliczność, iż Spółka ponosi koszty wykonania TOP w swoim imieniu i na swoją rzecz.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, wykonanie przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje, co do zasady, z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ściśle określonych przypadków, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych, w tym w szczególności:

- z chwilą wystawienia faktury – dla dostaw energii elektrycznej oraz świadczenia usług dystrybucji energii elektrycznej (odpowiednio zgodnie z ust. 5 pkt 4 lit. a oraz ust. 5 pkt 4 lit. b tiret szóste, z zastrzeżeniem ust. 7);

-  z chwilą otrzymania, przed dokonaniem dostawy towarów lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty, w odniesieniu do otrzymanej kwoty (zgodnie z ust. 8, z wyjątkiem m.in. wskazanych powyżej dostaw towarów i świadczenia usług, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje w sposób, o którym mowa w ust. 5 pkt 4).

W ocenie Wnioskodawcy, żaden z wymienionych w ustawie przypadków, w stosunku do których obowiązek podatkowy w VAT powstaje na zasadach szczególnych (w szczególności, żaden z przypadków wskazanych przez Wnioskodawcę powyżej), nie znajduje zastosowania w okolicznościach faktycznych będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Oznacza to, że obowiązek podatkowy w VAT z tytułu wykonania przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, powstaje – zdaniem Wnioskodawcy – na zasadach ogólnych, tj. z chwilą wykonania przedmiotowej usługi na rzecz Operatora.

W związku z powyższym, określenie właściwego momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT z tytułu wykonania przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, wymaga rozstrzygnięcia, kiedy przedmiotową usługę uznać należy za wykonaną.

W celu ustalenia momentu wykonania powyższej usługi w rozumieniu przepisów VAT, rozpatrzyć należy sekwencję czynności podejmowanych odnośnie wykonania przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP .

Jak wynika z opisu okoliczności faktycznych będących przedmiotem niniejszego wniosku, zgodnie z przepisami UoRM oraz postanowieniami RRM, wykonanie przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku redukcji zapotrzebowania, skutkujące w rezultacie przyznaniem i wypłatą Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP , wiąże się z następującymi, podejmowanymi kolejno czynnościami:

1.wykonanie TOP;

2.publikacja wyników TOP w Rejestrze [pozytywny lub negatywny wynik TOP];

3.w przypadku pozytywnego wyniku TOP – złożenie Wniosku;

4.weryfikacja Wniosku [pozytywna lub negatywna weryfikacja Wniosku];

5.w przypadku pozytywnej weryfikacji Wniosku – dokonanie wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku;

6.wystawienie faktury;

7.wypłata Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP.

W kontekście przedstawionej powyżej sekwencji czynności podejmowanych w związku z wykonaniem analizowanej usługi na rzecz Operatora, zdaniem Wnioskodawcy, usługę tę należy uznać za wykonaną z chwilą dokonania wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku (pkt 5 powyżej).

Za prawidłowością powyższej konkluzji przemawiają, w ocenie Wnioskodawcy, następujące argumenty:

- Przede wszystkim podkreślić należy, że wykonanie TOP (pkt 1 powyżej) w ramach wykonywania obowiązku mocowego nie jest równoznaczne z wykonaniem usługi dla celów VAT – zważywszy, że:

-wykonaniu przedmiotowej usługi przesądza bowiem wynik TOP, publikowany w Rejestrze

-wyłącznie w przypadku pozytywnego wyniku TOP dochodzi do wykonania przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania;

-a contrario, w przypadku TOP zakończonego wynikiem negatywnym, nie dochodzi do wykonania przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego w powyższym zakresie;

-wynika to wprost z przepisów UoRM, zgodnie z którymi w przypadku negatywnego wyniku TOP, dostawca mocy każdorazowo uiszcza karę za niewykonanie obowiązku mocowego (art. 67 ust. 8 UoRM);

-negatywny wynik TOP jest zatem w świetle przepisów UoRM uznawany za niewykonanie obowiązku mocowego (a w rezultacie dostawcy mocy nie przysługuje wynagrodzenie za wykonanie obowiązku mocowego, za okres od TOP zakończonego wynikiem negatywnym do dnia otrzymania od dostawcy mocy zgłoszenia gotowości do wykonania obowiązku mocowego przez jednostkę rynku mocy, stosowanie do art. 67 ust. 9 UoRM);

-skoro w przypadku TOP zakończonego wynikiem negatywnym nie dochodzi do wykonania w tym zakresie obowiązku mocowego w rozumieniu przepisów UoRM, to uznać należy konsekwentnie, że na gruncie VAT nie dochodzi do wykonania usługi z tytułu wykonania obowiązku mocowego – w związku z niewykonaniem tego obowiązku w omawianym zakresie;

-powyższe ustalenia prowadzą do wniosku, iż wykonanie TOP dla jednostki rynku redukcji zapotrzebowania w ramach wykonywanego przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego nie jest równoznaczne z wykonaniem na rzecz Operatora usługi w rozumieniu przepisów VAT – do wykonania przedmiotowej usługi dojdzie wyłącznie w przypadku TOP zakończonego wynikiem pozytywnym;

-mając powyższe na uwadze, nie sposób zatem uznać, że już w momencie wykonania TOP – kiedy nie jest jeszcze znany jego wynik – dochodzi do wykonania analizowanej usługi na rzecz Operatora.

- Ponadto, nie sposób również uznać przedmiotowej usługi za wykonaną z chwilą publikacji pozytywnego wyniku TOP w Rejestrze (pkt 2 powyżej), gdyż:

-jak wskazano powyżej, wykonanie TOP zakończone wynikiem pozytywnym wiąże się wprawdzie z wykonaniem istotnej czynności na rzecz Operatora, w ramach całej sekwencji czynności składających się na skuteczne wykonanie obowiązku mocowego – niemniej jednak, na moment publikacji pozytywnego wyniku TOP w Rejestrze, usługa ta nie ma jeszcze charakteru odpłatnego (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o VAT), jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT, a tym samym brak jest również podstaw, aby ten etap przedstawionej powyżej sekwencji czynności rozpatrywać jako moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonania obowiązku mocowego w omawianym zakresie;

-o odpłatnym charakterze analizowanej usługi przesądzają bowiem Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP – przyznawane zgodnie z opisaną wyżej procedurą i zasadami wynikającymi z postanowień RRM, tj. na Wniosek złożony przez dostawcę mocy (pkt 3 powyżej), podlegający następnie weryfikacji przez Operatora pod kątem kompletności oraz spełnienia określonych wymogów (pkt 4 powyżej), w wyniku której, w razie braku zastrzeżeń, Operator dokonuje jego akceptacji potwierdzonej wpisem do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku (pkt 5 powyżej) – który ostatecznie konstytuuje prawo dostawcy mocy do Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP;

-w konsekwencji, dopiero wpis ww. informacji do Rejestru uprawnia Spółkę do wystawienia na rzecz Operatora faktury z tytułu wykonania na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania (pkt 6 powyżej), stanowiącej podstawę do wypłaty Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP (pkt 7 powyżej) – wcześniej uprawnienie takie Wnioskodawcy nie przysługuje (publikacja pozytywnego wyniku TOP umożliwia Spółce wyłącznie zawnioskowanie o takie środki (stanowiące wynagrodzenie za wykonane świadczenie, jak uargumentowano w uzasadnieniuw zakresie pytania nr 1), jednak na ten moment, przed pozytywną weryfikacją Wniosku potwierdzoną stosowym wpisem do Rejestru, wynagrodzenie to nie jest należne);

-w związku z powyższym stwierdzić należy, że przedmiotowa usługa wykonana na rzecz Operatora nabiera cech odpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu VAT z chwilą dokonania wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku – i to właśnie w tym momencie usługę tę należy uznać za wykonaną w rozumieniu przepisów VAT.

-Końcowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, iż odmienna konkluzja byłaby nie do przyjęcia w kontekście przepisów ustawy o VAT, regulujących terminy wystawiania faktur:

-fakturę wystawia się bowiem, co do zasady, nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę (stosowanie do art. 106i ust. 1 ustawy o VAT); w myśl natomiast postanowień RRM, faktura dokumentująca Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP wystawiana jest zgodnie z przepisami ustawy o VAT;

-przyjęcie zatem, że analizowaną usługę uznać należy za wykonaną wcześniej niż z chwilą dokonania wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku – w szczególności, z chwilą wykonania TOP (pkt 1 powyżej) bądź alternatywnie z chwilą publikacji pozytywnego wyniku TOP w Rejestrze (pkt 2 powyżej), skutkowałoby uniemożliwieniem Spółce wystawienia faktury dokumentującej Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP w ustawowo przewidzianym terminie (nawet, jeśli Spółka złożyłaby Wniosek niezwłocznie po ogłoszeniu wyniku TOP przez Operatora);

-zgodnie bowiem z opisaną powyżej procedurą i zasadami przyznawania Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP, wynikającymi z postanowień RRM, od dnia otrzymania Wniosku od dostawcy mocy, Operatowi przysługuje 60-dniowy termin na jego weryfikację i dokonanie stosownego wpisu w Rejestrze – co, jak już wcześniej podkreślano, jest warunkiem koniecznym dla wystawienia faktury z tytułu wykonania przez dostawcę mocy obowiązku mocowego w omawianym zakresie.

Podsumowując powyższe rozważania – biorąc pod uwagę przedstawioną sekwencję czynności podejmowanych odnośnie wykonania przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP – w ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z przytoczoną powyżej argumentacją, przedmiotową usługę uznać należy za wykonaną z chwilą dokonania wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku (pkt 5 powyżej).

W konsekwencji, wobec braku w ustawie o VAT przepisów przewidujących powstanie obowiązku na zasadach szczególnych dla świadczenia będącej przedmiotem niniejszego wniosku, uznać należy, że obowiązek podatkowy z tytułu analizowanej usługi powstaje na zasadach ogólnych, tj. z chwilą jej wykonania na rzecz Operatora – co ma miejsce, jak uzasadniono powyżej, w momencie dokonania wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku.

Wyrażone powyżej stanowisko Wnioskodawcy, które podsumować można w formie następujących, zasadniczych tez:

- wpis stosownych informacji do Rejestru ma kluczowe znaczenie z perspektywy określenia momentu powstania obowiązku podatkowego w VAT, a także

- obowiązek podatkowy w VAT nie może powstać wcześniej niż z chwilą dokonania czynności determinującej możliwość wystawienia faktury z tytułu wykonania świadczenia, w związku z jego akceptacją przez świadczeniobiorcę,

znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych na gruncie przepisów UoRM, w przedmiocie skutków podatkowych działalności prowadzonej na rynku mocy w zakresie określonych, dokonywanych na tym rynku transakcji czy zdarzeń. M.in. dotyczy to przeniesienia obowiązku mocowego na jednostkę rynku mocy innego dostawy, w ramach transakcji na rynku wtórym, wykonania obowiązku mocowego za wynagrodzeniem należnym od operatora, czy też kar za niewykonanie obowiązku mocowego.

W tym kontekście Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na następujące rozstrzygnięcia podjęte przez organy podatkowe:

- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 26.02.2021 r. (nr 0111-KDIB3-1.4012.694.2020.1.IK):

„Z brzmienia przepisów art. 19a ustawy o VAT nie wynika, by dla transakcji na rynku wtórnym, można było zastosować inny moment powstania obowiązku podatkowego, niż wykonanie usługi.

(…)

Co istotne ustawa o rynku mocy w treści art. 49 ust. 1 wskazuje wprost, że transakcja, o której mowa w art. 48 ust. 1 (tj. transakcji przeniesienia obowiązku mocowego na rynku wtórnym) jest skuteczna, pod warunkiem że została zgłoszona do rejestru i operator nie wyraził sprzeciwu wobec transakcji oraz dokonał wpisu tej transakcji do rejestru.

W świetle powyższego transakcje wtórne na rynku mocy mogą być realizowane pod warunkami wynikającymi z ustawy o rynku mocy. Zatem transakcje na rynku wtórnym są skuteczne pod warunkiem zgłoszenia ich do rejestru, a operator nie wyraził sprzeciwu wobec transakcji oraz dokonał wpisu tej transakcji do rejestru.

W konsekwencji, transakcji na rynku wtórnym momentem powstania obowiązku podatkowego, zgodnie z art. 19a ust. 1 będzie moment wykonania usługi tj. moment ich skutecznego wpisu do Rejestru.”;

- tożsame stanowisko Dyrektor KIS wyraził w interpretacji indywidualnej z 12.11.2021 r. (nr 0112-KDIL1-2.4012.481.2021.1.NF);

- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 14.12.2022 r. (nr 0111-KDIB3-1.4012.404.2022.3.IK):

„Odnosząc się do kwestii dotyczącej określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu usługi wykonania obowiązku mocowego przejętego na rynku wtórnym, należy wskazać, że w przypadku ww. świadczenia, nie występują okoliczności wskazane przez ustawę, które obligowałyby do zastosowania reguł odrębnych od zasady ogólnej, wyrażonej w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. Kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje natomiast to w jakim momencie dochodzi do wykonania ww. usługi – czy jest to dzień, w którym otrzymują Państwo od O. informację o przysługującym mu wynagrodzeniu, która ze względu na pomoc publiczną wynikającą z wydanych Państwu „zielonych certyfikatów” jest przekazywana kilka miesięcy po miesiącu, w którym został wykonany  obowiązek mocowy. (…)

Biorąc pod uwagę opis sprawy, nie jesteście Państwo w stanie wystawić faktury, dopóki P. nie wskaże kwoty wynagrodzenia za obowiązek mocowy. Jak wynika wprost z przepisów prawa sposób wynagradzania na rynku mocy następuje po wystawieniu faktury, która może być wystawiona dopiero po otrzymaniu od P. informacji zawierającej wartość należnego wynagrodzenia.

Momentem powstania obowiązku podatkowego, jest dzień, w którym P. poinformuje Państwa o przysługującym wynagrodzeniu. W tym bowiem momencie - na gruncie VAT - można mówić o wykonaniu tejże usługi.”

Powyższe tezy wpisują się również w stanowisko, jakie zaprezentował TSUE w orzeczeniu z 02.05.2019 r. w sprawie Budimex S.A. (C-224/18):

„(…) w zakresie, w jakim nie jest możliwe określenie wynagrodzenia należnego od usługobiorcy przed dokonaniem przez niego odbioru usług budowlanych lub budowlano-montażowych, podatek od tych usług nie może stać się wymagalny przed owym odbiorem.

W tych okolicznościach i w zakresie, w jakim odbiór robót został uzgodniony w umowie – świadczenie usług - w sytuacji gdy tego rodzaju warunek odzwierciedla normy i standardy istniejące w dziedzinie, w której jest dokonywana usługa, co podlega zweryfikowaniu przez sąd odsyłający - należy uznać, że formalność ta jest jako taka objęta usługą i że w związku z tym jest ona decydująca dla uznania, że owa usługa została rzeczywiście wykonana.

(…) art. 66 akapit pierwszy lit. c) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on temu, by w wypadku braku wystawienia faktury dotyczącej świadczonych usług lub wystawienia jej z opóźnieniem formalny odbiór tej usługi był uważany za moment, w którym usługa ta została wykonana, gdy (…) państwo członkowskie przewiduje, że podatek staje się wymagalny z upływem terminu rozpoczynającego bieg w dniu, w którym została wykonana usługa, jeżeli, po pierwsze, formalność odbioru została uzgodniona przez strony w umowie wiążącej je postanowieniami umownymi odzwierciedlającymi rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana i, po drugie, formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego (…).”

Wprawdzie wyrok ten zapadał na gruncie sprawy dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług budowlanych, jednak waga rozumowania przedstawionego w tym orzeczeniu jest sięga znacznie dalej. W istocie pogląd wyrażony przez TSUE w sprawie Budimex S.A. jest powszechnie aprobowany przez polskie sądy administracyjne w związku z jego uniwersalnym zastosowaniem, w odniesieniu do wszelkich usług, przyjmowanych/odbieranych w formalny sposób (nie tylko do usług budowalnych, których dotyczyło ww. rozstrzygnięcie), przykładowo:

- w wydanym w ostatnim czasie wyroku z 12.04.2023 r. (sygn. I SA/Gd 1431/22), WSA w Gdańsku stwierdził, iż organ podatkowy błędnie uznał, że:

„(…) akceptacja usługi przez usługobiorcę oraz przyznanie Spółce określonej kwoty wynagrodzenia są czynnościami, w zakresie wzajemnych rozliczeń pomiędzy wnioskodawcą a usługobiorcą, natomiast nie wpływają one na treść ani na fakt jej rzeczywistego zrealizowania.

(…) Nietrafne było zdaniem Sądu stwierdzenie Dyrektora KIS, że nie można warunkować uznania świadczenia za zrealizowane od warunków formalnych.”;

- analogiczne podejście zaprezentował WSA w Warszawie w wyroku z 15.01.2020 r. (sygn. III SA/Wa 2687/19), wskazując w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, że:

"Organy podatkowe niezasadnie prezentowały pogląd, zgodnie z którym o wykonaniu usług budowlanych lub budowlano-montażowych będzie decydować faktyczne wykonanie tych usług.

Tymczasem na termin powstania obowiązku podatkowego wpływ mogą mieć postanowienia umowne pomiędzy stronami umowy o roboty budowlane. Uzgodniony w umowie o świadczenie usług budowlanych i budowlano-montażowych odbiór robót, w sytuacji, gdy tego rodzaju warunek odzwierciedla normy i standardy istniejące w dziedzinie, w której taka usługa jest wykonywana, jest decydujący dla uznania, że usługa została wykonana dla potrzeb określenia chwili powstania obowiązku podatkowego";

- powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w wyroku WSA w Gdańsku z 17.11.2020 r. (sygn. I SA/Gd 700/20), wyroku NSA z 18.07.2019 r. (sygn. I FSK 65/16) oraz wyroku NSA z 11.05.2017 r. (sygn. I FSK 1386/15).

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2, obowiązek podatkowy w VAT z tytułu wykonania przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, powstaje z chwilą wykonania przedmiotowej usługi na rzecz Operatora, tj. z chwilą dokonania wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku.

Ocena stanowiska

Stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT,

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy,

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy,

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy,

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy,

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

-po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

-po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy,

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT,

Ponadto należy zwrócić uwagę, że przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z ww. regulacją Dyrektywy 2006/112/WE Rady, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Powyższe przepisy wskazują, że czynność podlega opodatkowaniu, jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i prowadzą Państwo działalność gospodarczą na rynku mocy jako dostawca mocy, będąc podmiotem upoważnionym przez właścicieli jednostek fizycznych tworzących jednostkę rynku mocy, na podstawie zawartych z nimi umów, do dysponowania tymi jednostkami fizycznymi na rynku mocy, zgodnie z ustawą z dnia 8 grudnia 2017 r. o rynku mocy (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1854 ze zm.).

W ramach działalności prowadzonej na rynku mocy wykonują Państwo na rzecz Operatora, obowiązek mocowy, na podstawie odpowiednich przepisów UoRM i aktów wykonawczych do tej ustawy, postanowień Regulaminu Rynku Mocy opracowanego przez Operatora, określającego szczegółowe warunki współpracy uczestników rynku mocy oraz umowy mocowej. Wykonywanie obowiązku mocowego polega na pozostawaniu w gotowości do dostarczania przez jednostkę rynku mocy określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu oraz dostarczeniu określonej mocy elektrycznej do systemu w okresach przywołania na rynku mocy. Wykonują Państwo obowiązek mocowy w zakresie dostarczenia mocy elektrycznej do systemu w okresach przywołania na rynku mocy dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania przez czasowe ograniczenie poboru energii elektrycznej z sieci elektroenergetycznej. Za wykonywanie obowiązku mocowego otrzymują Państwo od Operatora wynagrodzenie należne za dany miesiąc, na podstawie wystawionej na jego rzecz faktury.

Nie częściej niż raz na kwartał dla każdej jednostki rynku mocy, Operator może ogłosić testowy okres przywołania na rynku mocy („TOP”) dla wybranych jednostek rynku mocy objętych obowiązkiem mocowym, w celu weryfikacji gotowości do dostarczania przez te jednostki określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu, w ramach wykonywanego przez Spółkę obowiązku mocowego.

Wynik TOP ogłaszany jest w prowadzonym przez Operatora rejestrze rynku mocy, stanowiącym elektroniczną platformę prowadzenia rynku mocy, gromadzenia, przetwarzania i wymiany danych handlowych, rozliczeniowych i technicznych na tym rynku oraz składania określonych w UoRM oświadczeń uczestników rynku mocy, uznawanych za złożone z chwilą wpisu do tego rejestru (dalej: „Rejestr”), nie później niż do 10. dnia kalendarzowego miesiąca następującego po miesiącu, w którym został przeprowadzony TOP. Podstawą do wyznaczenia przez Operatora wyniku TOP są najbardziej aktualne dane pomiarowo-rozliczeniowe przekazane Państwu.

Jeżeli dostarczona moc przez jednostkę rynku mocy jest nie mniejsza od pełnej wielkości obowiązku mocowego tej jednostki w TOP, wynik TOP uznaje się za pozytywny (przy uwzględnieniu braku możliwości dostarczenia całości lub części tej mocy do systemu, jeżeli wynikał on z poleceń zmiany grafiku pracy tej jednostki, wydanych przez Operatora). W przeciwnym razie, wynik TOP uważa się za negatywny.

W przypadku pozytywnego wyniku TOP, Operator pokrywa na Państwa wniosek  uzasadnione koszty związane z jego wykonaniem dla jednostki rynku mocy, przy czym – w przypadku jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania – wysokość rekompensaty jest równa wartości tygodniowego Państwa wynagrodzenia w odniesieniu do tej jednostki rynku mocy (zgodnie z art. 67 ust. 5 pkt 2 UoRM), (dalej: „Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP”). Zwracają Państwo uwagę, że tak ustalone Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP są całkowicie niezależne od wysokości kosztów poniesionych przez Państwa (w Państwa imieniu i na Państwa rzecz) w związku z wykonaniem TOP. W konsekwencji, przyznanie oraz wypłata na Państwa rzecz  Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP nie wymaga przedstawienia Operatorowi dokumentów (w tym w szczególności wystawionych na Państwa faktur), potwierdzających faktyczne poniesienie ww. kosztów.

W myśl postanowień RRM, Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP w odniesieniu do jednostki rynku mocy obliczane są dla tygodnia, w którym został przeprowadzony TOP dla tej jednostki rynku mocy. Jak zostało wprost wskazane w postanowieniach RRM, tak obliczone środki wypłacane są Spółce na podstawie faktury wystawionej na rzecz Operatora (pod warunkiem dopełnienia formalności wynikających z postanowień RRM, opisanych szczegółowo poniżej).

Natomiast koszty poniesione w związku z TOP, który zakończyłby się wynikiem negatywnym, nie są pokrywane przez Operatora. Ponadto, w takim przypadku przepisy UoRM obligują dostawcę mocy do uiszczenia każdorazowo kary za niewykonanie obowiązku mocowego, natomiast za okres od TOP zakończonego wynikiem negatywnym do dnia otrzymania od dostawcy mocy zgłoszenia gotowości do wykonania obowiązku mocowego przez jednostkę rynku mocy, dostawcy mocy nie przysługuje wynagrodzenie za wykonywanie tego obowiązku (zgodnie z art. 67 ust. 8 i ust. 9 UoRM). O takiej sytuacji Operator informuje Zarządcę rozliczeń.

Rynek mocy to nowe, szczególne rozwiązanie regulacyjne, wprowadzone przepisami ustawy z 8 grudnia 2017 r. o rynku mocy (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2131).

Jest to mechanizm, zachęcający właścicieli elektrowni konwencjonalnych do utrzymywania bloków energetycznych w „gotowości” do produkcji i dostarczania energii elektrycznej. Takie bloki–jednostki rynku mocy będą dostawać pieniądze właśnie za „gotowość” – odpowiednią ilość PLN za każdy megawat zainstalowanej mocy w gotowej do pracy instalacji. Usługa ta nazwana jest obowiązkiem mocowym.

Zgodnie z art. 2 pkt 23 ww. ustawy o rynku mocy,

Stosownie do art. 57 ust. 7 ustawy o rynku mocy

Zgodnie z art. 58 ust. 6 ww. ustawy,

W myśl art. 67 ust. 5 ustawy o rynku mocy,

Zgodnie z art. 67 ust. 6 ww. ustawy o rynku mocy,

Stosownie do art. 67 ust. 7 ustawy o rynku mocy,

Z powyższych przepisów wynika, że operator ma prawo do wyrywkowego sprawdzania, czy jego kontrahenci są zdolni do wykonania świadczeń z zawartych umów – może ogłosić testowy okres zagrożenia, czyli nakazać dostawcy mocy wykonanie obowiązku mocowego poprzez wskazaną jednostkę, za pokryciem uzasadnionych kosztów.

Obowiązek mocowy jest specyficznym świadczeniem – jego komponent polegający na dostarczeniu mocy do systemu może teoretycznie nigdy nie podlegać wykonaniu w trakcie obowiązywania umowy, jeśli nie wystąpi w tym czasie okres zagrożenia. Gdyby nie instytucje demonstracji oraz testowego okresu zagrożenia, operator nie miałby w istocie narzędzi do sprawdzenia, czy jego kontrahent jest zdolny do należytego wykonania umowy.

W pkt 40 wyroku Kennemer Golf (C‑174/00, EU:C:2002:200) i w pkt 36 wyroku Le Rayon d’Or (C‑151/13, EU:C:2014:185) Trybunał orzekł zasadniczo, że w przypadku gdy rozpatrywane świadczenie usług charakteryzuje się w szczególności ciągłą gotowością usługodawcy do udzielenia w odpowiednim momencie świadczeń wymaganych przez usługobiorcę, to aby uznać, że istnieje bezpośredni związek pomiędzy wspomnianym świadczeniem oraz otrzymywanym w zamian świadczeniem wzajemnym, nie jest konieczne ustalenie, że zapłata odnosi się do zindywidualizowanego i ściśle określonego świadczenia udzielonego na żądanie usługobiorcy. W obydwu sprawach zakończonych tymi wyrokami występowało świadczenie usług podlegających opodatkowaniu, z którym to świadczeniem wiązała się zryczałtowana kwota, niezależnie od liczby wykonanych i uzyskanych świadczeń, a konkretnie, odpowiednio, przypadków korzystania z pola golfowego lub liczby świadczeń zdrowotnych.

Analizując przedstawiony opis sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa stwierdzić należy, że są spełnione warunki niezbędne do uznania świadczenia polegającego na pozostawaniu w gotowości do świadczenia obowiązku mocowego za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Mianowicie istnieje konsument świadczenia (Operator), istnieje stosunek prawny między świadczącym usługę a usługobiorcą (umowa między Państwem a Operatorem), w ramach którego świadczenia stron uznawane są za ekwiwalentne oraz między świadczeniem usługodawcy a wzajemnym świadczeniem usługobiorcy (wynagrodzeniem) istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Tym samym pozostawanie w gotowości do świadczenia usług obowiązku mocowego stanowi/stanowić będzie usługę podlegającą opodatkowaniu VAT.

Natomiast testowy okres przywoływania „TOP” jest narzędziem sprawdzającym czy jego kontrahent (w przedmiotowej sprawie Państwo) jest zdolny do należytego wykonania umowy czyli wykonania obowiązku mocowego polegającego na pozostawaniu w gotowości do dostarczania przez jednostkę rynku mocy określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu oraz dostarczeniu określonej mocy elektrycznej do systemu w okresach przywołania na rynku mocy. W przypadku pozytywnego wyniku otrzymują Państwo wynagrodzenie.

Zatem otrzymują Państwo wynagrodzenie w związku ze świadczeniem wykonanym przez Spółkę na rzecz Operatora.

W konsekwencji wykonanie obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Państwa Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP należy uznać za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu VAT.

Zaznaczyć ponadto należy, że bez wpływu na powyższe pozostaje okoliczność, że art. 67 ust. 5 ustawy o rynku mocy, stanowiący podstawę dla wypłaty Spółce Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP, posługuje się pojęciem „rekompensaty” w odniesieniu do przedmiotowego wynagrodzenia. O skutkach podatkowych na gruncie VAT decydować będzie bowiem nie nazwa transferu pieniężnego, lecz faktyczna charakterystyka danej płatności.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP są całkowicie niezależne od wysokości kosztów poniesionych przez Państwa w związku z wykonaniem TOP. W konsekwencji, przyznanie oraz wypłata na rzecz Spółki Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP nie wymaga przedstawienia Operatorowi dokumentów (w tym w szczególności wystawionych faktur), potwierdzających faktyczne poniesienie ww. kosztów.

Podkreślić również jeszcze raz należy, że testowy okres przywołania (TOP) jest narzędziem, Operatora do sprawdzenia, czy jego kontrahent jest zdolny do należytego wykonania umowy czyli usługi polegającej na pozostawianiu w gotowości do dostarczenia przez jednostkę rynku mocy określonej w umowie mocowej mocy elektrycznej do systemu oraz dostarczeniu określonej mocy elektrycznej do systemu w okresach przywołania na rynku mocy.

Z powyższego zatem wynika, że TOP jest niezbędny do świadczenia obowiązku mocowego.

Podsumowując wykonanie przez Państwa na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Państwa Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, podlega/będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Przechodząc z kolei do obowiązku podatkowego z tytułu wykonania TOP należy wskazać, że:

Zgodnie z przepisem art. 19a ust. 1 ustawy o VAT,

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis art. 19a ust. 1 formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Z brzmienia przepisów art. 19a ustawy o VAT nie wynika, by dla transakcji na rynku wtórnym, można było zastosować inny moment powstania obowiązku podatkowego, niż wykonanie usługi.

Jak wynika z opisu sprawy, zgodnie z przepisami Ustawy oraz postanowieniami regulaminu, wykonanie przez Państwa na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku redukcji zapotrzebowania, skutkujące w rezultacie przyznaniem i wypłatą Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP , wiąże się z następującymi, podejmowanymi kolejno czynnościami:

1.wykonanie TOP;

2.publikacja wyników TOP w Rejestrze [pozytywny lub negatywny wynik TOP];

3.w przypadku pozytywnego wyniku TOP – złożenie Wniosku;

4.weryfikacja Wniosku [pozytywna lub negatywna weryfikacja Wniosku];

5.w przypadku pozytywnej weryfikacji Wniosku – dokonanie wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku;

6.wystawienie faktury;

7.wypłata Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP.

Zatem wniosek złożony przez Państwa, podlega weryfikacji przez Operatora pod kątem kompletności oraz spełnienia określonych wymogów. W przypadku braku zastrzeżeń, Operator dokonuje jego akceptacji potwierdzonej wpisem do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku).

W konsekwencji, dopiero wpis ww. informacji do Rejestru uprawnia Państwa do wystawienia na rzecz Operatora faktury z tytułu wykonania na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, stanowiącej podstawę do wypłaty Środków w związku z pozytywnym wynikiem TOP.

Przede wszystkim podkreślić należy, że wyłącznie w przypadku pozytywnego wyniku TOP dochodzi do wykonania przez Państwa na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania. Za powyższym stwierdzeniem przemawia również to, że w przypadku TOP zakończonego wynikiem negatywnym, nie dochodzi do wykonania przez Państwa na rzecz Operatora obowiązku mocowego w powyższym zakresie, co wynika wprost z przepisu art. 67 ust. 8 ustawy o rynku mocy.  

W związku z powyższym stwierdzić należy, że przedmiotowa usługa wykonana na rzecz Operatora nabiera cech odpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu VAT z chwilą dokonania wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku – i to właśnie w tym momencie usługę tę należy uznać za wykonaną w rozumieniu przepisów VAT.

W konsekwencji obowiązek podatkowy w VAT z tytułu wykonania przez Spółkę na rzecz Operatora obowiązku mocowego w zakresie wykonania TOP dla jednostki rynku mocy redukcji zapotrzebowania, w związku z którym Operator wypłaca na rzecz Spółki Środki w związku z pozytywnym wynikiem TOP, powstaje z chwilą wykonania przedmiotowej usługi na rzecz Operatora, tj. z chwilą dokonania wpisu do Rejestru informacji o pozytywnej weryfikacji Wniosku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

-stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

-zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. Ocena prawna Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy.

Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.