Skutki podatkowe związane z Transakcją wydzielenia Działalności Miejscowej ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług w części dotyczącej pyt 1-3 jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

26 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 7 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych związanych z Transakcją wydzielenia Działalności Miejscowej ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej w zakresie:

• prawa Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawionych przed dniem transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po dniu transakcji;
• prawa Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawionych po dniu transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po dniu transakcji;
• prawa Spółki Dzielonej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych przed dniem transakcji lub po dniu transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie przed dniem transakcji;
• niezależnie od tego, czy na danej fakturze jako nabywca towaru lub usługi zostanie wskazana Spółka Dzielona czy też Spółka Przejmująca.
• prawa Spółki Dzielonej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie po dniu transakcji, w sytuacji gdy nie będzie możliwe powiązanie takich faktur wyłącznie z wydzielaną Działalnością Miejscową, ponieważ faktury te będą dokumentować dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej związane z funkcjonowaniem całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (tj. zarówno wydzielaną Działalnością Miejscową, jak i pozostającą w Spółce Dzielonej),
• prawa Spółki Przejmującej do wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż związaną z Działalnością Miejscową dokonaną przed dniem transakcji (podziału) i niezafakturowaną do dnia transakcji (podziału) przez Spółkę Dzieloną.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

1)Zainteresowana będąca stroną postępowania:

- A. Sp. z o.o.

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

- B. Sp. z o.o.

Treść wniosku wspólnego jest następująca

Opis zdarzenia przyszłego

A.Wprowadzenie

Intencją Zainteresowanych jest potwierdzenie skutków podatkowych planowanego przedsięwzięcia polegającego na przeprowadzeniu podziału spółki Zainteresowanej będącej stroną postępowania przez wydzielenie wyodrębnionej części działalności gospodarczej-opisanej i zdefiniowanej niżej Działalności Miejscowej - do spółki Zainteresowanej niebędącej stroną postępowania (wydzielenie zwane będzie dalej „transakcją”).

Obie Zainteresowane mają i będą mieć w dniu transakcji siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz będą w dniu transakcji zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

A. Sp. z o.o., zwana dalej; „Spółką Dzieloną”, prowadzi działalność gospodarczą w trzech zasadniczych obszarach, jakimi są: (...), które odpowiadają za zdecydowaną większość obrotów i jest to trzon działalności, prowadzonej od ponad (...) lat. Spółka Dzielona świadczy usługi (...) na terenie Polski i całej Unii Europejskiej, dysponując zespołem doświadczonych w tym zakresie pracowników oraz flotą pojazdów jak też, na potrzeby spedycji, także siecią kontrahentów zdolnych zrealizować usługi (...). Działania te są zdecentralizowane i realizowane zasadniczo poza siedzibą Spółki Dzielonej (i jej okolicą) a flota pojazdów, którymi Spółka Dzielona dysponuje przede wszystkim na zasadzie leasingu, jest w niemal ciągłym ruchu.

W toku rozwoju, wykorzystując okazje rynkowe i propozycje biznesowe, Spółka Dzielona rozpoczęła też poboczne działalności, oparte o nieruchomości własne lub dzierżawione. Spółka Dzielona prowadzi warsztat, w którym serwisuje samochody ciężarowe, zajmuje się naprawami powypadkowymi, a także prowadzi sprzedaż ciągników siodłowych oraz świadczy usługi magazynowania towarów dla klientów. Poza tą poboczną działalnością serwisową, Spółka Dzielona prowadzi także przedsięwzięcia „w budowie” oparte na gromadzonych dotychczas nieruchomościach, będąc w procesie m.in. pozyskiwania pozwolenia na budowę stacji paliw oraz planując budowlę parkingu dla samochodów ciężarowych czy rozwój działalności biurowej (Spółka Dzielona rozważa ponowne wynajmowanie przestrzeni komercyjnej, w czym widzi okazję biznesową).

B. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmująca”) zawiązana została w 2008 r., jednak - zgodnie ze sprawozdaniem aktualnie nie wykonuje żadnych usług (w tym usług ...) oraz nie prowadzi żadnej innej działalności. Spółka Przejmująca nie poniosła więc żadnych kosztów i nie przynosiła żadnych dochodów w 2021 r. (ostatnim zamkniętym roku obrotowym), jak też nie zatrudniała (i nie zatrudnia) żadnych pracowników.

B.Opis i przedmiot planowanej transakcji

Spółka Dzielona pragnie dalej profesjonalizować usługi (...) oraz skupić się na rozwoju wyłącznie w tej branży. Z tego powodu Spółka Przejmująca przygotowywana jest jednocześnie do przejęcia od Spółki Dzielonej opisanych niżej, pobocznych przedsięwzięć biznesowych takich jak, w szczególności prowadzenie warsztatu (serwisu) oraz przedsięwzięcia nieruchomościowe, zwane dalej łącznie „Działalnością Miejscową”.

Podział Spółki Dzielonej nastąpi przez wydzielenie, tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej, tj. Działalności Miejscowej, do istniejącej już spółki, tj. Spółki Przejmującej - na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 przepisów ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”). Jednocześnie „zasadnicza” część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, tj. działalność (...), realizowane na podstawie pozyskanej przez Spółkę Dzieloną Licencji, dalej pozostanie w Spółce Dzielonej. Wskutek transakcji, kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony o określoną kwotę (oraz ewentualnie także kapitał zakładowy - agio). Jednocześnie, kapitały własne Spółki Dzielonej również zostaną pomniejszone w ustalonej proporcji, zgodnie z przepisami KSH. Zgodnie z art. 530 §2 KSH, transakcja odniesie skutek prawmy w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

W ramach podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej zostaną utworzone nowe udziały, które zostaną objęte przez wspólnika lub wspólników Spółki Dzielonej. Nowoutworzone udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej zostaną pokryte przenoszonym na Spółkę Przejmującą majątkiem Spółki Dzielonej, stanowiącym Działalność Wydzieloną. W ramach podziału nie jest przewidziane wniesienie żadnych dopłat, o których mowa w art. 529 § 3 i 4 KSH, w szczególności wspólnicy nie otrzymają dopłat w gotówce.

Wartość emisyjna (nie wartość nominalna) udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w ramach podziału. Ustalona na dzień transakcji (dzień podziału) wartość majątku Spółki Dzielonej przyporządkowanego Spółce Przejmującej nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcowi Spółki Dzielonej.

Jednocześnie Zainteresowani wskazują, że udziały wspólników w Spółce Dzielonej i w Spółce Przejmującej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. W okresie poprzedzającym transakcję Spółka Przejmująca nie posiada (i w dniu transakcji nie będzie posiadać) udziałów Spółki Dzielonej.

Dotychczasowe udziały w obu spółkach zostały objęte przez wspólników za wkład pieniężny, udziały te zostały utworzone i objęte w umowie spółki. 

Obie spółki, tj. Spółka Dzielona i Spółka Przejmująca, są podmiotami powiązanymi osobowo. Większościowym udziałowcem Spółki Dzielonej i 100% udziałowcem Spółki Przejmującej jest ta sama osoba fizyczna, będąca polskim rezydentem podatkowym. W okresie poprzedzającymi dokonanie transakcji (podział przez wydzielenie), Spółka Przejmująca nie posiadała i nie będzie posiadała udziałów Spółki Dzielonej. Do dnia transakcji ani też w dniu transakcji nie jest planowana zmiana udziałowców Spółki Dzielonej, czy Spółki Przejmującej. Poza wspólnikiem lub wspólnikami Spółki Dzielonej, w ramach transakcji do Spółki Przejmującej nie będą przystępowały żadne inne podmioty.

Spółka Przejmująca, która nabędzie wskutek transakcji własność Działalności Miejscowej ma zamiar kontynuowania tej działalności z wykorzystaniem składników majątkowych, które będą przedmiotem transakcji.

Przeprowadzenie transakcji (podziału przez wydzielenie) będzie miało po otrzymaniu interpretacji indywidualnej, ze skutkiem na dzień dokonania wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

C.Cel przeprowadzenia transakcji

Poszczególne działalności, którymi zajmuje się Spółka Dzielona są wynikiem nadarzających się okazji i wykorzystywanych możliwości. W wyniku rozwoju i ewoluowania Spółka dzielona przestała jednak stanowić spójne wyspecjalizowane przedsiębiorstwo. Dlatego, ze względu na potrzebę przywrócenia transparentności działalności, pożądane jest uporządkowanie prowadzonej działalności poprzez pozostawanie w Spółce Dzielonej wyłącznie wysokowyspecjalizowanych usług (...).

W związku z rozwojem planów dotyczących działalności grupy C, w celu umożliwienia profesjonalizacji procesów biznesowych oraz lepszego ich dostosowania do zmieniającego się otoczenia rynkowego, które korzystniej postrzegać może także wysoko wyspecjalizowane podmioty i wpłynie na lepsze ekonomicznie pozycjonowanie w relacji do kontrahentów. Jak wskazano wyżej, Zarząd i kadra menedżerska Spółki Dzielonej pragnie skupić się na działalności (...). Spółka Przejmująca, której jedynym wspólnikiem jest większościowy wspólnik Spółki Dzielonej, została dedykowana do przejęcia projektów pobocznych, tj. nieistotnych z perspektywy działalności (...) Spółki Dzielonej przedsięwzięć biznesowych takich jak, w szczególności prowadzenie warsztatu (serwisu), które działać mogą pod wyodrębnioną marką C (lub D. czy E. i podobnych), oraz przedsięwzięcia nieruchomościowe (Działalność Miejscowa).

W konsekwencji transakcji, podział przez wydzielenie przyczyni się bowiem, zdaniem Zainteresowanych, do wzmocnienia pozycji rynkowej Spółki Dzielonej i Spółki poprzez skoncentrowanie działalności na konkretnej działalności operacyjnej. Dodatkowo, zapewni to także bardziej efektywne zarządzanie Działalnością Miejscową w Spółce Przejmującej, obecnie traktowanej w Spółce Dzielonej jako dodatkowa. Dzięki wydzieleniu i przydzieleniu do niego kadry menedżersko-zarządczej procesy decyzyjne ulegną znacznemu skróceniu, a nadzór nad działalnością będzie bardziej efektywny.

Ważnym argumentem jest fakt, że transakcja umożliwi dywersyfikację ryzyka gospodarczego, ekonomicznego oraz prawnego prowadzenia działalności - dzięki czemu, w sytuacji ewentualnego niepowodzenia jednego z rodzajów działalności spowodowanego np. pogarszającą się sytuacją na rynku, wszelkie ryzyka z tym związane będą ponoszone przez jeden z Zainteresowanych podmiotów. Z uwagi na odmienność ryzyk i odpowiedzialności wynikających z tych różnych rodzajów działalności oraz ich specyfiki, projekty te wymagają odmiennych zasad zarządzania i finansowania, co zostanie pełniej zrealizowane w ramach odrębnych podmiotów prawnych. Brak wyraźnego rozdzielenia Działalności Miejscowej od działalności (...) prowadziłaby do dalszego niepożądanego mieszania się w ramach jednego podmiotu ryzyk prawnych o odmiennym zakresie i charakterze.

Podział przez wydzielenie zwiększy też przejrzystość finansową, bowiem oddzielne rozliczenia oraz wyniki księgowe i podatkowe Zainteresowanych pozwolą na łatwiejszą kontrolę rentowności prowadzonych działalności i identyfikowaniu ewentualnych nieprawidłowości. Przeprowadzenie podziału i wyodrębnienie Działalności Miejscowej do odrębnego podmiotu umożliwi większą elastyczność na okoliczność przyszłego wyjścia z inwestycji i znalezienia inwestora zainteresowanego daną wyspecjalizowaną działalnością.

Wobec tego, zdaniem Zainteresowanych, transakcja będzie przeprowadzona z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i jej głównym (lub jednym z głównych) celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

D.Działalność Miejscowa jako zorganizowana część przedsiębiorstwa

W celu dokonania transakcji (podziału przez wydzielenie) Zarządy Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej przygotują plan podziału Spółki Dzielonej, przygotowany i uzgodniony na podstawie art. 533 i 534 KSH. W planie tym opisana zostanie Działalność Miejscowa jako ta część majątku Spółki Dzielonej, która zostanie przeniesiona wskutek transakcji na Spółkę Przejmującą.

Przedmiotem odrębnych wniosków złożonych przez Zainteresowane było potwierdzenie prawidłowości stanowiska, że opisana niżej tzw. Działalność Miejscowa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych, a w rezultacie - także stanowiska dot. neutralności podatkowej transakcji - także na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług.

Na potrzeby niniejszego wniosku i opisu zdarzenia przyszłego Zainteresowane przyjmują, że Działalność Miejscowa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem transakcji będą w szczególności następujące składniki majątku przyporządkowane do Działalności Miejscowej, stanowiącą wydzielaną część przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej:

1)oznaczenie indywidualizujące działalność serwisową D. (i inne charakterystyczne dla działalności warsztatu i serwisu C),

2)nieruchomości wykorzystywane w Działalności Miejscowej, zabudowane budynkiem biurowym i halą użytkową, zagospodarowane jako parking i plac manewrowy oraz niezagospodarowane (niezabudowane),

3)liczne ruchomości związane z Działalnością Miejscową ruchomości, w tym liczne środki trwale czy zapasy, w tym sprzęt i wyposażenie biurowe czy specjalistyczny sprzęt, narzędzia i urządzenia warsztatu i serwisu pojazdów czy instalacje techniczne,

4)zespół pracowników i współpracowników (personel), a także prawa i zobowiązania wobec kontrahentów czy wierzytelności, w tym niżej opisane z tytułu świadczenia usług, środki pieniężne alokowane do działalności serwisowej i innej realizowanej przez Działalność Miejscową oraz ewentualne zobowiązania wobec kontrahentów,

5)tajemnice przedsiębiorstwa - w tym know-how w zakresie procesów biznesowych działalności serwisowej oraz dot. przedsięwzięć biznesowych w toku, a także inne treści i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ten wydzielany majątek obejmuje organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej zespól składników materialnych, jak i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W szczególności, w skład wydzielanej Działalności Miejscowej wchodzić będą, więc środki trwałe (majątek rzeczowy), wartości niematerialne i prawne, prawa i obowiązki wynikające z określonych umów zawartych z klientami przez Spółkę Dzieloną, środki pieniężne, należności, zobowiązania związane z aktywami przypisanymi do Działalności Miejscowej (w tym związane z pracownikami lub współpracownikami), a także wszystkie inne zobowiązania i roszczenia pozostające w związku z Działalnością Miejscową.

Jednocześnie także w Spółce Dzielonej pozostanie po transakcji analogiczny majątek, również wypełniający definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Po dokonaniu transakcji, tj. po przeniesieniu wydzielonej Działalności Miejscowej do Spółki Przejmującej, nowy właściciel będzie miał faktyczną i prawną możliwość kontynuowania działalności serwisowej i inwestycyjnej w oparciu o zespół składników majątkowych i niemajątkowych składających się na wydzielaną Działalność Miejscową. Nabywca nie będzie musiał angażować dodatkowych składników majątku, np. nie będzie miał potrzeby zatrudniania nowego personelu czy samodzielnego urządzenia warsztatu, powierzchni biurowych, a także np. wybudowania parkingu i instalacji dodatkowych urządzeń. Ponadto, na Spółkę Przejmującą przejdą prawa i obowiązki z umów, które będą na dzień transakcji zawarte, a będą konieczne do prowadzenia działalności serwisowej czy inwestycyjnej (w opisanym wyżej zakresie), związane np. z zawartymi umowami serwisowymi, umowami rezerwacyjnymi czy sprzedaży pojazdów, umowami o świadczenie usług utrzymania czy sprzątania powierzchni czy innymi kontrahentami wspomagającymi poszczególne procesy biznesowe w Działalności Miejscowej. Wobec planowanej budowy obiektów na nieruchomościach wchodzących w skład Działalności Miejscowej, planowane jest także (jak wskazano wyżej) przeniesienie decyzji administracyjnych na Spółkę Przejmującą. Na nabywcę przejdą także prawa do wszelkich towarów i zapasów niezbędnych do prowadzenia działalności, np. części zamienne czy wyposażenie biurowe.

Intencją Zainteresowanych jest to, aby przedmiotem transakcji były wszystkie składniki materialne i niematerialne, składające się na Działalność Miejscową, w tym te opisane powyżej. Zainteresowane pragną natomiast zastrzec, że choć prace nad realizacją transakcji są zaawansowane, to pozostają one jeszcze na etapie przygotowawczym, dlatego Zainteresowane nie może obecnie wykluczyć, że z przedmiotu Działalności Miejscowej wyłączone mogą być niektóre umowy, wierzytelności sporne dochodzone na drodze postępowania sądowego lub inne prawa i obowiązki, na których skuteczne przeniesienie do Spółki Przejmującej Spółka Dzielona mogła jeszcze nie otrzymać zgody lub nie otrzyma z przyczyn niezależnych od Spółki Dzielonej (np. zgody od instytucji finansowej albo organów administracji publicznej). Choć byłoby to dla Zainteresowanych niepożądane, z perspektywy Zainteresowanych oraz istoty transakcji znaczenie takich umów, praw i obowiązków oraz ich wartość byłyby marginalne z perspektywy całokształtu wydzielanej Działalności Miejscowej i nie będzie wpływało to w jakikolwiek sposób na możliwość kontynuowania działalności operacyjnej. Stąd też, choć Spółka Dzielona i Przejmująca czynić będzie wszelkie starania dla uwzględnienia w transakcji wszystkich składników materialnych i niematerialnych Działalności Miejscowej, niepowodzenie takich starań nie będzie skutkowało odstąpieniem od transakcji, nie wpłynie na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami wchodzącymi w skład tej działalności, a Zainteresowane przedstawiają taką okoliczność przede wszystkim z przyczyn formalnych.

E.Kontekst złożenia tego wniosku - obrót dokumentów przy kontynuacji działalności

Zainteresowane wskazują, że pomimo starannego zaplanowania transakcji oraz uprzedzenia o niej kontrahentów, dokumenty rozliczeniowe dotyczące Działalności Miejscowej przed dokonaniem transakcji mogą wpłynąć do Spółki Dzielonej po dokonaniu transakcji, a nadto mogą wydarzyć się sytuacje i zdarzenia, które wymagać będą dokonania korekt dokumentów rozliczeniowych w czasie.

W szczególności mogą mieć miejsce sytuacje, gdy: 

1)przed dniem transakcji na Spółkę Dzieloną zostaną wystawione faktury dokumentujące dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, a prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur powstanie po dniu transakcji; lub

2)po dniu transakcji zostaną wystawione na Spółkę Dzielona lub na Spółkę Przejmującą faktury dokumentujące dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, a prawo do odliczenia podatku naliczonego z przedmiotowych faktur powstanie po dniu transakcji; lub

3)po dniu transakcji na Spółkę Dzieloną zostaną wystawione faktury dokumentujące dostawcę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie po dniu transakcji, przy czym nie będzie możliwe powiązanie takich faktur wyłącznie z wydzielaną Działalnością Miejscową, ponieważ faktury te będą dokumentować dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej związane z funkcjonowaniem całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (tj. zarówno z wydzielaną Działalnością Miejscową, jak i w części pozostającej przy Spółce Dzielonej).

Co więcej, istotne jest także potwierdzenie, która z Zainteresowanych będzie odpowiedzialna za wystawienie i rozliczenie faktur dotyczących sprzedaży sprzed dnia transakcji, a także faktur korygujących in plus/in minus - po dniu transakcji, zależnie od okoliczności czy dostrzeżonych ewentualnych błędów lub ustaleń, a także - zgodnie z przepisami - według momentu dokonania uzgodnień z kontrahentem, będących podstawą korekty i spełnienia tych warunków.

W tym kontekście Zainteresowane wskazują, że istotą intencji Zainteresowanych w zakresie pytań dotyczących momentu wystawiania korekt i właściwych do tego podmiotów (Spółki Dzielonej albo Spółki Przejmującej) jest potwierdzenie skutków podatkowych dotyczących zdarzeń, nad którymi Zainteresowane nie mają kontroli - wynikającymi przede wszystkim z okoliczności leżących także po stronie kontrahentów Zainteresowanych.

Faktury korygujące sprzedaż skutkować będą mogły zarówno zwiększeniem, jak i zmniejszeniem podstawy opodatkowania lub podatku należnego. Przyczyna korekty może powstać zarówno przed jak i po dniu transakcji (podziału). Przykładowo można sobie wyobrazić sytuację, gdzie po dniu transakcji (podziału) okaże się, że kontrahent Zainteresowanych nie wypełnił warunków przyznania warunkowego rabatu na usługi czy towary, w związku z czym należy skorygować fakturę i zwiększyć podstawę opodatkowania. Uzgodnienie zaś, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, tj. dotyczące korekty sprzedaży i obniżenia podstawy opodatkowania, może zostać dokonane zarówno przed, w dniu, jak i po dniu transakcji (podziału).

Ze względu na wielość możliwych scenariuszy i poziom skomplikowania (i skonkretyzowania) przepisów podatkowych w tym zakresie, zagadnienia dotyczące korekt Zainteresowane pragną ująć ogólnie, bez szczegółowej analizy kwestii okresów rozliczeniowych. Każdy z przypadków korekty może mieć miejsce i właśnie brak kontroli nad działaniami kontrahentów co do obrotu dokumentów, w tym momentu wystawienia i doręczenia Zainteresowanym (jednej z Zainteresowanych) odpowiednich dokumentów. Innymi słowy: warunki korekty mogą więc zostać uzgodnione i spełnione przed dokonaniem transakcji (podziału), lub warunki korekty zostaną uzgodnione przed dniem transakcji (podziału) i przed upływem okresu rozliczeniowego, w którym zostały one uzgodnione, doszło również do ich spełnienia, lub warunki korekty zostaną uzgodnione przed dniem transakcji (podziału) i przed upływem okresu rozliczeniowego, w którym zostały one uzgodnione, nie doszło do ich spełnienia, natomiast zostały spełnione po dniu transakcji (podziału), lub warunki korekty zostaną uzgodnione i spełnione w dniu lub po dniu transakcji (podziału).

Zainteresowane rozumieją przy tym wynikające z przepisów ustawy o VAT zasady związane z dokonywaniem korekt oraz momentami ujęcia takich korekt we właściwym okresie rozliczeniowym - zależnie od momentu dokonania uzgodnień i ich spełnienia. Istotą odniesienia do okresów rozliczeniowych w pytaniu w zakresie podatku od towarów i usług jest przede wszystkim kontekst chronologiczny i zaznaczenie, że dotyczy ono zdarzeń gospodarczych sprzed transakcji (podziału), których rozliczenie pozostaje w gestii Zainteresowanych.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (numeracja pytań według wskazania we wniosku)

1)Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego:

a.do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych przed dniem transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po dniu transakcji, nie będzie uprawniona Spółka Dzielona, a będzie uprawniona Spółka Przejmująca;

b.do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych po dniu transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawcę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po dniu transakcji, nie będzie uprawniona Spółka Dzielona, a będzie uprawniona Spółka Przejmująca;

c.do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych przed dniem transakcji lub po dniu transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie przed dniem transakcji, nie będzie uprawniona Spółka Przejmująca, a będzie uprawniona Spółka Dzielona;

- niezależnie od tego, czy na danej fakturze jako nabywca towaru lub usługi zostanie wskazana Spółka Dzielona czy też Spółka Przejmująca?

2)Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną, w odniesieniu do których prawdo do odliczenia powstanie po dniu transakcji, w sytuacji gdy nie będzie możliwie powiązanie takich faktur wyłącznie z wydzielaną Działalnością Miejscową, ponieważ te faktury będą dokumentować dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej związane z funkcjonowaniem całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (tj. zarówno wydzielaną Działalnością Miejscową, jak i pozostającą w Spółce Dzielonej), uprawniona będzie Spółka Dzielona, a nie będzie uprawniona Spółka Przejmująca?

3)Która z Zainteresowanych - Spółka Dzielona, czy też Spółka Przejmująca - będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż związaną z Działalnością Miejscowy, dokonaną przed dniem transakcji (podziału) i niezafakturowaną do dnia transakcji (podziału) przez Spółkę Dzieloną?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku VAT

W uzasadnionym przekonaniu Wnioskodawcy:

1)w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego:

a)do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych przed dniem transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po dniu transakcji, nie będzie uprawniona Spółka Dzielona, a będzie uprawniona Spółka Przejmująca;

b)do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych po dniu transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po dniu transakcji, nie będzie uprawniona Spółka Dzielona, a będzie uprawniona Spółka Przejmująca;

c)do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych przed dniem transakcji lub po dniu transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie przed dniem transakcji, nie będzie uprawniona Spółka Przejmująca, a będzie uprawniona Spółka Dzielona;

- niezależnie od tego, czy na danej fakturze jako nabywca towaru lub usługi zostanie wskazana Spółka Dzielona czy też Spółka Przejmująca.

2)W okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie po dniu transakcji, w sytuacji gdy nie będzie możliwe powiązanie takich faktur wyłącznie z wydzielaną Działalnością Miejscową, ponieważ te faktury będą dokumentować dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej związane z funkcjonowaniem całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (tj. zarówno wydzielaną Działalnością Miejscową, jak i pozostającą w Spółce Dzielonej), uprawniona będzie Spółka Dzielona, a nie będzie uprawniona Spółka Przejmująca.

3)Do wystawienia faktur dokumentujących transakcje związane z Działalnością Miejscową, dokonane przed dniem transakcji (podziału) i niezafakturowane przez Spółkę Dzieloną do dnia transakcji (podziału), zobowiązana będzie Spółka Przejmująca.

Uzasadnienie

Sukcesja uniwersalna w przepisach prawa podatkowego

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Cechą szczególną podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części jej majątku na inną, już istniejącą lub nowo zawiązaną, spółkę.

Zgodnie z art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału, bądź z dniem wydzielenia, w prawa i obowiązki spółki dzielonej określone w planie podziału. Przepis ten ustanawia zasadę sukcesji uniwersalnej (częściowej), w zakresie praw i obowiązków cywilnoprawnych, składników majątku spółki dzielonej przypisanych w planie podziału określonej spółce przejmującej lub spółce nowo zawiązanej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej regulują przepisy zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej, w których ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa.

Na gruncie prawa podatkowego przejście praw i obowiązków podatkowych w przypadku podziału przez wydzielenie reguluje art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału składnikami majątku. Powyższy przepis stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93C § 2 Ordynacji podatkowej). Opisane w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej zasady przejścia praw i obowiązków noszą nazwę podatkowej sukcesji uniwersalnej częściowej.

Zatem, w przypadku podziału osoby prawnej następuje sukcesja jej praw i obowiązków. Jak wynika z art. 93c Ordynacji podatkowej, zakres sukcesji związany jest z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. Warunkiem sukcesji jest, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej). Stanowisko, zgodnie z którym spółka przejmująca wskutek wydzielenia wejdzie na zasadzie sukcesji uniwersalnej we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki dzielonej, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku konsekwentnie potwierdzają liczne interpretacje przepisów prawa podatkowego.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Należy zwrócić uwagę, że w przepisach Ordynacji podatkowej nie została zawarta definicja terminu „zorganizowana część przedsiębiorstwa”. Biorąc to pod uwagę, w ocenie Zainteresowanych, ustalenie znaczenia tego terminu na gruncie Ordynacji podatkowej powinno nastąpić z uwzględnieniem wniosków płynących z wykładni systemowej zewnętrznej, tzn. z uwzględnieniem przepisów prawa podatkowego innych niż Ordynacja podatkowa.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno wydzielana Działalność Miejscowa, jak i działalność pozostała w Spółce Dzielonej będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W konsekwencji, w opinii Zainteresowanych, powinny być one uznane za zorganizowane części przedsiębiorstwa również w rozumieniu art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej. Co za tym idzie, należy uznać, że wyrażona w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej zasada sukcesji uniwersalnej będzie miała zastosowanie do planowanej transakcji (podziału) z udziałem Spółki Dzielonej i Spółki Przejmującej, co oznacza, że Spółka Przejmująca wstąpi z dniem transakcji we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi Spółce Przejmującej w planie podziału składnikami majątku Spółki Dzielonej.

Sukcesja praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego uwarunkowana jest istnieniem dwóch zorganizowanych części przedsiębiorstwa w chwili podziału przez wydzielenie. A skoro tak, to należy przyjąć, że przedmiotem tej sukcesji są tylko te prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, które są związane z tą zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej, która zostanie przydzielona Spółce Przejmującej w planie podziału. 

Skoro istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa warunkuje sukcesję praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego, a zakres tej sukcesji jest przedmiotowo ograniczony poprzez funkcjonalny wymóg „pozostawania w związku” z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku, to konsekwentnie należy uznać, że przedmiotem tej sukcesji mogą być tylko te prawa i obowiązki, które pozostają w związku ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa przydzieloną Spółce Przejmującej w planie podziału.

Przedmiotem sukcesji są wszelkie skonkretyzowane prawa i obowiązki podatkowe istniejące na dzień podziału, przy czym przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej będą jedynie te prawda i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku, co wynika z zasad KSH.

Przedmiotem sukcesji podatkowej mogą być przy tym tylko tzw. „stany otwarte”, tj. prawa i obowiązki spółki dzielonej, które związane są z wydzielaną częścią majątku i na dzień podziału nie zostały zrealizowane przez spółkę dzieloną i pozostają w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w wyniku podziału przez wydzielenie, sukcesji podatkowej podlegać będą te praw a i obowiązki związane z wydzielanymi składnikami majątkowymi przydzielonymi Spółce Przejmującej w planie podziału, które nie uległy konkretyzacji do dnia podziału.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, który stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części przysługuje podatnikowi pod warunkiem spełnienia określonych przesłanek, m.in. wykorzystywania zakupionych towarów bądź usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. 

Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 10b ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje (co do zasady) nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzyma fakturę.

Reasumując, na podstawie ww. przepisów ustawy o VAT z odliczenia podatku można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
• doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
• podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Ze względu jednak na sukcesję wynikającą z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, podatnik, który nabył przedsiębiorstwo (zorganizowaną część przedsiębiorstwa) i kontynuuje działalność prowadzoną w ramach tego przedsiębiorstwa (Działalność Miejscowa) może korzystać z uprawnień służących uprzednio w tym zakresie zbywcy, w tym również z prawa do odliczenia podatku VAT.

Powołany przepis stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym: „W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego (zd. 1). W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji (zd. 2). Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu (zd. 3)”. Z powyższego przepisu wynika, że państwo członkowskie, które (tak jak Polska) zdecydowało się na skorzystanie z opcji wyłączenia spod opodatkowania VAT przekazania całości lub części majątku, jest zobligowane do traktowania nabywcy „jako następcy prawnego przekazującego”. Prawidłowa bowiem transpozycja wskazanych postanowień Dyrektywy 2006/112/WE wymaga spełnienia obydwu warunków, tj. wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług określonych czynności i uznania jednocześnie nabywcy (osoby, której przekazano towary) za następcę prawnego zbywcy (przekazującego).

Jak wynika z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 czerwca 2021 r. (sygn.) I FSK 2240/19, nabywca przedsiębiorstwa, jako następca zbywającego, jest uprawniony do odliczania podatku naliczonego, korekt podatku naliczonego oraz innych czynności w ramach rozliczeń podatkowych, niezbędnych do zachowania zasady pełnego następstwa prawnego. Podobnie zważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 maja 2019 r. (sygn. III SA/Wa 2661/18).

Zgodnie natomiast z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nabywca jest beneficjentem praw i obowiązków zbywcy w zakresie korekty podatku VAT odliczonego od przejętych w ramach takiego nabycia składników majątkowych. Wniesienie aportem przedsiębiorstwa jest zaś niewątpliwie formą jego zbycia (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17 kwietnia 2008 r., sygn. III SA/Wa 82/08).

Odczytywane łącznie w tym kontekście przepisy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oraz art. 112 Ordynacji podatkowej prowadzą do wniosku, że Spółka Przejmująca będzie w ograniczonym zakresie „następcą” Spółki Dzielonej w zakresie rozliczeń VAT - w zakresie korekty podatku naliczonego zbywcy Działalności Miejscowej (Spółki), zgodnie z art. 91 ust. 9 w związku z ust. 1-8 ustawy o VAT. Skoro zaś prawidłowe wykonanie tych obowiązków wymaga podejmowania czynności w ramach rozliczeń podatkowych niezbędnych do zachowania następstwa prawnego i prawidłowego rozliczania VAT.

Również Naczelny Sąd Administracyjny uznał w uzasadnieniu wyroku z 28 października 2011 r. (sygn. I FSK 1660/10), że „w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej. Nabywca jest następcą prawnym, beneficjentem czynności aportu podatnika dokonującego zbycia. W takim zakresie, następuje przeniesienie na owego nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych jako obowiązywały zbywcę gdyby do zbycia nie doszło”.

Mając na uwadze uwagi ogólne dotyczące zasady sukcesji oraz regulacje wynikające z art. 93c Ordynacji podatkowej w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek (np. prawo do odliczenia) powstało po dniu transakcji, rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego. Prawo powstałe po dacie podziału przez wydzielenie nie może być bowiem przedmiotem sukcesji, skoro nie istnieje na moment dokonania podziału.

W konsekwencji należy uznać, że Spółka Dzielona nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną przed dniem transakcji lub po dniu transakcji, dokumentujących dostawy towarów i świadczenie usług przed dniem transakcji, a związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po dniu transakcji.

Wskazać bowiem należy, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takich faktur powstanie już po podziale Spółki Dzielonej. Wobec czego, zgodnie z art. 93c Ordynacji podatkowej, prawo do odliczenia podatku naliczonego będzie w tym zakresie przysługiwało Spółce Przejmującej.

Nie ma przy tym znaczenia, jeśli na danej fakturze zostaną wskazane dane Spółki Dzielonej jako nabywcy towaru lub usługi.

Jednocześnie, Spółka Dzielona będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych przed dniem transakcji lub po dniu transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową w sytuacji, gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie przed dniem transakcji.

Mając na uwadze fakt, że Wnioskodawca - Spółka Przejmująca, z dniem podziału, wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału, składnikami majątku, będzie Ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur, w stosunku do których prawo do odliczenia powstało w dniu lub powstanie po dniu transakcji. Okoliczność, że sprzedawcy wystawiając faktury dotyczące dostaw dokonanych przed podziałem na rzecz Działalności Miejscowej wskazali jako nabywcę Spółkę Dzieloną, pozostaje bez wpływu na prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę.

Wskazać należy, że faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Określenie w fakturze jako nabywcy Spółki Dzielonej, nie wyłącza praw Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, bowiem decydują o tym uprawnieniu okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc - dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, ale przede wszystkim data podziału Spółki Dzielonej i przejęcia Działalności Miejscowej przez Spółkę Przejmującą.

Należy podkreślić, że powołane powyżej przepisy ustawy o VAT uzależniają prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od obowiązku posiadania faktury dokumentującej nabycie towarów lub usług wykorzystywanych następnie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro, jak wskazano powyżej, fakt, że sprzedawcy wskażą na fakturach wystawionych w dniu lub po dniu transakcji jako nabywcę Spółkę Dzieloną, tj. podmiot, który faktycznie dokonał nabycia, pozostaje bez wpływu na prawo Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury, to brak jest konieczności wystawienia not korygujących.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy w dniu lub po dniu transakcji sprzedawcy wystawią faktury dotyczące Działalności Miejscowej wskazując jako nabywcę Spółkę Dzieloną, uprawnionym do odliczenia podatku z takich faktur będzie Spółka Przejmująca.

Ad 2

Jak wskazano w argumentacji wstępnej, wspólnej dla wszystkich zadanych pytań - z zakresu sukcesji praw i obowiązków podatkowych, w myśl art. 93c Ordynacji podatkowej sukcesji podlegają wyłącznie prawa i obowiązki związane ze składnikami majątku wydzielanego do spółki przejmującej. Prawo do odliczenia wynikające z faktur dokumentujących dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz spółki dzielonej, co do których nie istnieje możliwość jednoznacznego ich przyporządkowania wyłącznie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa wydzielanej (przenoszonej w wyniku podziału przez wydzielenie) do spółki przejmującej, nie może podlegać sukcesji na gruncie przepisów Ordynacji podatkowej.

W konsekwencji należy uznać, że to Spółka Dzielona będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie po dniu transakcji, w sytuacji, gdy nie będzie możliwe powiązanie takich faktur wyłącznie z wydzielaną Działalnością Miejscową, przenoszoną w ramach transakcji (podziału) do Spółki Przejmującej. Jednocześnie, prawo do odliczenia podatku naliczonego z takich faktur nie będzie przysługiwać Spółce Przejmującej.

Ad 3

Obowiązek wystawienia faktury wynika z art. 106b ustawy o VAT. Zatem, w stosunku do czynności związanych z Działalnością Miejscowy, obowiązek ten będzie podlegał sukcesji w świetle art. 93c Ordynacji Podatkowej, o ile nie zostanie spełniony do dnia transakcji (podziału) przez Spółkę Dzieloną.

Dla sukcesji obowiązków podatkowych kluczowa jest okoliczność, czy dana transakcja zostanie do dnia poprzedzającego dzień transakcji (podziału) zafakturowana przez Spółkę Dzieloną, czy też nie. Jeżeli nie - obowiązek wystawienia faktury będzie wciąż istniał w dniu transakcji (podziału) i w związku z tym zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą.

Podsumowując, jeśli Spółka Dzielona dokona przed dniem transakcji (podziału) transakcji powiązanych z Działalnością Miejscowy, z tytułu których nie wystawi do dnia poprzedzającego dzień transakcji (podziału) faktur - obowiązek wystawienia tych faktur będzie przedmiotem sukcesji i tym samym stanie się obowiązkiem Spółki Przejmującej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie skutków podatkowych związanych z Transakcją wydzielenia w zakresie skutków podatkowych związanych z Transakcją wydzielenia Działalności Miejscowej ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej w zakresie:

• prawa Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawionych przed dniem transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po dniu transakcji;
• prawa Spółki Przejmującej do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych wystawionych po dniu transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie po dniu transakcji;
• prawa Spółki Dzielonej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych wystawionych przed dniem transakcji lub po dniu transakcji, dokumentujących dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług, związanych z wydzielaną Działalnością Miejscową, w sytuacji gdy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie przed dniem transakcji;
• niezależnie od tego, czy na danej fakturze jako nabywca towaru lub usługi zostanie wskazana Spółka Dzielona czy też Spółka Przejmująca.
• prawa Spółki Dzielonej do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Dzieloną, w odniesieniu do których prawo do odliczenia powstanie po dniu transakcji, w sytuacji gdy nie będzie możliwe powiązanie takich faktur wyłącznie z wydzielaną Działalnością Miejscową, ponieważ faktury te będą dokumentować dokonaną przed dniem transakcji dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz Spółki Dzielonej związane z funkcjonowaniem całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej (tj. zarówno wydzielaną Działalnością Miejscową, jak i pozostającą w Spółce Dzielonej),
• prawa Spółki Przejmującej do wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż związaną z Działalnością Miejscową dokonaną przed dniem transakcji (podziału) i niezafakturowaną do dnia transakcji (podziału) przez Spółkę Dzieloną.

- (pytania 1-3) jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Niniejsza interpretacja dotyczy rozstrzygnięcia w zakresie podatku od towarów i usług (pytania oznaczone we wniosku 1-3), natomiast w zakresie pyt 4 i 5 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z art. 14r § 5 ustawy Ordynacja podatkowa.