Uznanie pierwszej dostawy w łańcuchu za dostawę krajową, zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 7 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

−uznania pierwszej dostawy w łańcuchu za dostawę krajową,

−zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

−prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości wynikającego z faktur dokumentujących zakup towarów.

Uzupełnili go Państwo pismami z 26 lipca 2023 r. (wpływ 26 lipca 2023 r.) oraz z 2 sierpnia 2023 r. (wpływ 2 sierpnia 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1.    Zainteresowany będący stroną postępowania: …

2.    Zainteresowany niebędący stroną postępowania:…

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

O. PL spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „O. PL”) i O. NL z siedzibą w Holandii (dalej jako: „O. NL”; łącznie dalej jako „Zainteresowani”) uczestniczą w transakcjach łańcuchowych mających za przedmiot towary. W ramach transakcji O. PL dokonuje dostawy towarów na rzecz O. NL, który z kolei dokonuje dostawy towarów na rzecz podmiotu trzeciego z innego niż Polska kraju członkowskiego Unii Europejskiej (dalej jako „UE”). Towary fizycznie są wysyłane/transportowane bezpośrednio z Polski do kraju członkowskiego Unii Europejskiej (innego niż Polska).

Zarówno O. PL, jak i O. NL są zarejestrowanymi w Polsce podatnikami VAT czynnymi.

W zakresie organizacji wysyłki/transportu towarów z Polski do innego kraju członkowskiego UE O. NL zleca O. PL – na swoją rzecz – wykonywanie następujących czynności:

·wyszukanie rodzaju transportu oraz przewoźnika, który będzie realizował transport; wybór przewoźnika jest następnie akceptowany przez O. NL;

·zawieranie umowy przewozu towaru,

·ustalenie warunków, w tym ceny, transportu z przewoźnikami,

·uzgadnianie z przewoźnikami wszelkich aspektów technicznych związanych z przewozem takich jak data i miejsce załadunku, waga, ilość i objętość towaru, miejsce dostawy, wszelkie dodatkowe koszty,

·przekazanie przewoźnikowi informacji niezbędnych do wystawienia dokumentu przewozowego,

·otrzymanie od przewoźnika numeru listu przewozowego i przekazanie go klientowi końcowemu,

·koordynacja i monitorowanie przewozu,

·śledzenie przesyłek, a w razie problemów kontakt z klientem końcowym.

O. NL zachowuje prawo do podejmowania kluczowych decyzji odnośnie elementów organizacji transportu. Żadna istotna czynność (w szczególności wybór przewoźnika) nie może zostać dokonana bez zgody O. NL.

Dla potrzeb omawianych transakcji O. NL może podać O. PL numer identyfikacyjny VAT UE z krajowym prefiksem PL.

W przypadku podania dla potrzeb transakcji numeru identyfikacyjnego VAT UE z krajowym prefiksem PL przez O. NL, O. PL rozpoznaje dostawę towarów dokonywaną na rzecz O. NL jako dostawę krajową opodatkowaną 23% VAT. O. NL z kolei dostawę dokonywaną na rzecz podmiotu z kraju członkowskiego UE innego niż Polska rozpoznaje jako wewnątrzwspólnotową dostawy towarów (dalej jako „WDT”) opodatkowaną stawką 0% VAT.

Wnioskodawcy są zainteresowani uzyskaniem interpretacji prawa podatkowego w zakresie klasyfikacji planowanych dostaw towarów na gruncie podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”) oraz prawa O. NL do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu towaru od O. PL w stanie prawnym począwszy od 1 lipca 2020 r.

W uzupełnieniach wniosku wskazano, że w przypadku transakcji pomiędzy O. PL (Zainteresowanym będącym stroną postępowania) a O. NL (Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania), przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje w momencie udostępnienia towaru do wysyłki w magazynie O. PL na terytorium kraju. W przypadku transakcji pomiędzy O. NL (Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania) a podmiotem trzecim z innego niż Polska kraju członkowskiego Unii Europejskiej, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel następuje w momencie dostarczenia towaru do miejsca wskazanego przez nabywcę na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

W zakresie transakcji objętych zadanymi pytaniami we wniosku, O. NL przekaże O. PL numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, czyli numer identyfikacyjny VAT UE z krajowym prefiksem PL.

W wyniku dokonanej przez O. NL dostawy nastąpi wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Z posiadanych przez O. NL dokumentów wynika/będzie wynikać, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do ostatecznego nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Co do zasady przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym O. NL dokona transakcji, O. NL posiada/będzie posiadał w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do ostatecznego nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Sporadycznie O. NL może otrzymywać dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do ostatecznego nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju po upływie terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym O. NL dokona transakcji. W związku z tym, O. NL w pewnych sytuacjach może zastosować przepisy art. 42 ust. 12 ustawy o VAT.

W stosunku do dostaw, w ramach których towar będzie wysyłany (transportowany) na terytorium Unii Europejskiej, nie wystąpią przesłanki negatywne, wynikające z art. 42 ust. 1a ustawy o VAT, niedające prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% do tej dostawy.

Towary nabyte przez O. NL od O. PL są/będą wykorzystywane do dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, czyli czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Podmiot, na rzecz którego dokonywana jest dostawa przez O. NL, tj. podmiot z kraju UE (innego niż Polska) jest zarejestrowany na VAT (w tym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych) w kraju, do którego dokonywana jest dostawa.

Pytania

1.Czy pierwsza dostawa w łańcuchu, tj. dokonywana przez O. PL na rzecz O. NL posługującego się dla potrzeb tej transakcji nr VAT UE z prefiksem PL, stanowi dostawę krajową? (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

2.Czy w przypadku spełnienia warunków formalnych, druga dostawa w łańcuchu, tj. dokonywana przez O. NL (posługującego się dla potrzeb tej transakcji nr VAT UE z prefiksem PL) na rzecz podmiotu z kraju członkowskiego UE innego niż Polska, stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (dalej jako „WDT”) opodatkowaną stawką 0% VAT?

3.Czy O. NL posługującemu się nr VAT UE z prefiksem PL przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od O. PL dokumentujących zakup towarów w pełnej wysokości, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Zainteresowanych (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), pierwsza dostawa w łańcuchu, tj. dokonywana przez O. PL na rzecz O. NL posługującego się dla potrzeb tej transakcji nr VAT UE z prefiksem PL, stanowi dostawę krajową.

Ad. 2

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku spełnienia warunków formalnych, druga dostawa w łańcuchu, tj. dokonywana przez O. NL (posługującego się dla potrzeb tej transakcji nr VAT UE z prefiksem PL) na rzecz podmiotu z kraju członkowskiego UE innego niż Polska, stanowi WDT opodatkowaną stawką 0% VAT.

Ad. 3

Zdaniem Zainteresowanych, O. NL posługującemu się nr VAT UE z prefiksem PL przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od O. PL dokumentujących zakup towarów w pełnej wysokości, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad. 1

W celu rozstrzygnięcia czy pierwsza dostawa w łańcuchu, tj. dokonywana przez O. PL na rzecz O. NL posługującego się dla potrzeb tej transakcji nr VAT UE z prefiksem PL, stanowi dostawę krajową opodatkowaną stawką 23% VAT należy w pierwszej kolejności ustalić tzw. „dostawę ruchomą”, czyli dostawę której należy przyporządkować transport.

W myśl art. 22 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, miejscem dostawy towarów w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Na bazie art. 22 ust. 2 ww. aktu, w przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

W świetle art. 22 ust. 2b Ustawy o VAT, w przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

W oparciu o ust. 2d tego artykułu, przez podmiot pośredniczący rozumie się natomiast innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Alternatywnie, zgodnie z art. 22 ust. 2c ww. aktu, w przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

W rezultacie, w świetle art. 22 ust. 3 Ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1)poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2)następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Mając na uwadze powyższe regulacje, kluczowe jest ustalenie czy w transakcji bierze udział podmiot pośredniczący, który powinien spełniać łącznie następujące przesłanki:

1)nie jest pierwszym podmiotem w łańcuchu dostaw,

2)wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

W ocenie Zainteresowanych, omawiane przesłanki spełnia O. NL.

Po pierwsze, O. NL nie jest pierwszym w kolejności dostawcą towarów, jest bowiem drugim dostawcą w omawianym łańcuchu kontrahentów.

Po drugie, w ocenie Zainteresowanych, O. NL wysyła/transportuje towar za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz. W omawianym przypadku tym podmiotem jest O. PL. To za pośrednictwem polskiego podmiotu O. NL organizuje transport bezpośrednio z Polski do innego kraju członkowskiego UE.

Wynika to z faktu, że w zakresie organizacji wysyłki/transportu towarów z Polski do innego kraju członkowskiego UE O. NL zleca O. PL – na swoją rzecz – wykonywanie następujących czynności:

·wyszukanie rodzaju transportu oraz przewoźnika, który będzie realizował transport; wybór przewoźnika jest następnie akceptowany przez O. NL;

·zawieranie umowy przewozu towaru,

·ustalenie warunków, w tym ceny, transportu z przewoźnikami,

·uzgadnianie z przewoźnikami wszelkich aspektów technicznych związanych z przewozem takich jak data i miejsce załadunku, wagę, ilość i objętość towaru, miejsce dostawy, wszelkie dodatkowe koszty,

·przekazanie przewoźnikowi informacji niezbędnych do wystawienia dokumentu przewozowego,

·otrzymanie od przewoźnika numeru listu przewozowego i przekazanie go klientowi końcowemu,

·koordynacja i monitorowanie przewozu,

·śledzenie przesyłek, a w razie problemów kontakt z klientem końcowym.

Powyższe oznacza, że jakkolwiek czynności faktyczne/techniczne związane z organizacją transportu mogą być wykonywane bezpośrednio przez O. PL, to są one zlecane polskiemu podmiotowi przez O. NL. Co istotne, żadna istotna czynność (w szczególności wybór przewoźnika) nie może zostać dokonana bez zgody O. NL. W takim przypadku O. PL działa na rzecz O. NL.

Oznacza to, że o ile konkretnie wskazane czynności, np. negocjacje warunków dostawy z przewoźnikiem, może podejmować O. PL to robi to na zlecenie O. NL i to ten ostatni podmiot podejmuje ostateczne decyzje w tym zakresie.

Tym samym, O. NL zachowuje prawo do podejmowania kluczowych decyzji odnośnie elementów organizacji transportu.

Możliwość zlecenia organizacji transportu podmiotowi trzeciemu wynika wprost z definicji podmiotu pośredniczącego dla celów transakcji łańcuchowych. W świetle bowiem art. 22 ust. 2d Ustawy o VAT, przez podmiot pośredniczący rozumie się dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Oznacza to, że podmiot pośredniczący może zlecać czynności faktyczne związane z organizacją transportu podmiotowi trzeciemu, zachowując status podmiotu organizującego wysyłkę/transport.

Prawidłowość powyższego poglądu znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez władze podatkowe. Przykładowo, w ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej jako „DKIS”) w interpretacji indywidualnej wydanej 2 września 2022 r., nr 0111-KDIB3-3.4012.261.2022.2.JS, stwierdzono, że „wszystkie czynności związane z organizacją transportu będą wprawdzie wykonywane przez Zainteresowanego niebędącego stroną, jednak każdorazowo na zlecenie i na rzecz Wnioskodawcy. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności należy przyjąć, że w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Zainteresowany będzie wprawdzie dokonywał czynności związanych z organizacją tego transportu, ale nie będzie działał na własną rzecz – tylko na rzecz i na zlecenie Wnioskodawcy, który jest odpowiedzialny za organizację transportu towarów (...)”.

W interpretacji indywidualnej z 21 czerwca 2022 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.146.2022.1.JO, DKIS zgodził się z podatnikiem co do podmiotu odpowiedzialnego za organizację transportu uznając, że „będziecie zlecać organizację transportu operatorowi logistycznemu, w szczególności Państwa Spółka zleca i ustala warunki i cenę transportu z przewoźnikiem/przewoźnikami”.

Wątek zlecenia wykonywania pewnych czynności faktycznych związanych z transportem pojawia się również w interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2023 r., nr 0113-KDIPT1-2.4012.783.2022.2.JSZ, w której DKIS stwierdził, że „Jakkolwiek wszelkie czynności faktyczne wobec firm kurierskich są wprawdzie wykonywane przez Dostawcę (D), to jednak każdorazowo na zlecenie i na Państwa rzecz. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku transakcji, o których mowa we wniosku Dostawca (D) wprawdzie dokonuje faktycznych czynności wobec firm kurierskich, ale nie działa na własną rzecz — tylko na rzecz i Państwa zlecenie. Tym samym powinni Państwo być uznani za podmiot, który wysyła lub transportuje towary za pośrednictwem innego podmiotu tj. Dostawcy (D)”.

Konkluzje w zakresie identyfikacji podmiotu odpowiedzialnego ze transport w przypadku zlecenia czynności faktycznych innemu podmiotowi w łańcuchu dostawców potwierdza również interpretacja indywidualna wydana przez DKIS 3 września 2021 r., nr 0114-KDIP1-2.4012.314.2021.2.RM, w której jednoznacznie stwierdzono, że „Wnioskodawca wykonując czynności związane z transportem towarów nie będzie działać na własną rzecz lecz będzie działać na rzecz/zlecenie ABC. Przy tym przewoźnik nie będzie działał na rzecz/zlecenie Wnioskodawcy lecz na rzecz/zlecenie ABC bezpośrednio lub za pośrednictwem innego podmiotu (w tym może Wnioskodawcy (...) Jednocześnie (niezależnie czy ABC będzie działać samodzielnie czy za pośrednictwem podmiotu działającego na jego zlecenie w tym przez Wnioskodawcę) przedstawione okoliczności sprawy wskazują, że podmiotem organizującym transport z Polski poza terytorium UE jest ABC (drugi podmiot w łańcuchu dostaw)”.

Powyższe przesłanki wskazują, że to O. NL powinien zostać uznany za organizatora transportu.

Tym samym oznacza to, że O. NL spełnia przesłanki podmiotu pośredniczącego dla potrzeb transakcji łańcuchowych w świetle art. 22 ust. 2d Ustawy o VAT.

Na mocy 22 ust. Ustawy o VAT, w przypadku gdy podmiot pośredniczący (O. NL) przekazał swojemu dostawcy (O. PL) numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane (czyli nr identyfikacyjny VAT UE z prefiksem PL), wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot (dostawa dokonana przez O. NL).

Konsekwentnie, O. NL jako podmiot pośredniczący podający pierwszemu w szyku dostawcy, czyli O. PL, nr identyfikacyjny VAT UE z prefiksem PL powoduje, że za transakcję ruchomą w przedmiotowym szyku dostaw należy uznać dostawę dokonywaną przez O. NL na rzecz podmiotu trzeciego z kraju członkowskiego UE innego niż Polska.

Równocześnie, na podstawie art. 22 ust. 3 Ustawy o VAT, dostawę towarów, która poprzedza wysyłkę lub transport towarów (czyli poprzedza dostawę ruchomą), uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów.

W świetle literalnego brzmienia przepisów, skoro za dostawę ruchomą w omawianej sytuacji należy uznać dostawę dokonywaną przez O. NL na rzecz podmiotu trzeciego z kraju członkowskiego UE innego niż Polska (poprzez podanie nr identyfikacyjnego VAT UE z prefiksem PL) to dostawa ją poprzedzająca jest dostawą opodatkowaną w Polsce jako kraju rozpoczęcia wysyłki/transportu.

Oznacza to, że – zdaniem Zainteresowanych – pierwsza dostawa w łańcuchu, tj. dokonywana przez O. PL na rzecz O. NL posługującego się dla potrzeb tej transakcji nr VAT UE z prefiksem PL, stanowi dostawę krajową opodatkowaną stawką 23% VAT.

Ad. 2

Mając na uwadze ustalenia poczynione w Ad. 1, należy uznać, że skoro w omawianej sytuacji transakcję ruchomą stanowi dostawa dokonana przez podmiot pośredniczący, to dostawa dokonywana przez O. NL na rzecz podmiotu trzeciego z kraju członkowskiego UE innego niż Polska stanowi WDT.

W świetle art. 42 ust. 1 Ustawy o VAT, WDT podlega opodatkowaniu według stawki 0% VAT, pod warunkiem że:

1)podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;

2)podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;

3)podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dowodami, o których mowa w pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem WDT do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1)dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),

2)specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

Na mocy art. 42 ust. 1a ww. aktu, stawka 0% VAT nie ma zastosowania, jeżeli:

1)podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub

2)złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących WDT zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

- chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Na mocy art. 42 ust. 11 Ustawy o VAT, w przypadku gdy ww. dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1)korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;

2)dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;

3)dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;

4)dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W ocenie Zainteresowanych, w przypadku spełnienia warunków formalnych, druga dostawa w łańcuchu, tj. dokonywana przez O. NL (posługującego się dla potrzeb tej transakcji nr VAT UE z prefiksem PL) na rzecz podmiotu z kraju członkowskiego UE innego niż Polska, stanowi WDT opodatkowaną stawką 0% VAT.

Ad. 3

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeśli zatem dane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy nabyciu.

Po nabyciu towarów od O. PL, O. NL odsprzedaje przedmiotowe towary w ramach dokonywanego WDT na rzecz kontrahenta z innego kraju UE.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 Ustawy o VAT, WDT podlega opodatkowaniu stawką 0% VAT. W przypadku braku spełnienia wymogów dokumentacyjnych WDT podlega opodatkowaniu stawką VAT właściwą dla dostawy krajowej, czyli w omawianym przypadku stawką 23% VAT.

Oznacza to, że O. NL nabyte towary wykorzystuje bezpośrednio do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W rezultacie, jeżeli stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania 1 niniejszego wniosku jest prawidłowe, tzn. dostawa dokonywana przez O. PL na rzez O. NL stanowi dostawę krajową w Polsce opodatkowaną stawką 23% VAT, po dokonaniu transakcji i otrzymaniu od O. PL prawidłowo wystawionych faktur VAT potwierdzających faktyczne dokonanie dostawy towarów, O. NL będzie przysługiwało prawo odliczenia VAT z tytułu nabycia przedmiotowych dostaw towarów udokumentowanych fakturą w pełnej wysokości.

Dodatkowo, zgodnie zaś z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe.

A zatem, z uwagi na fakt, że dostawa dokonywana przez O. PL na rzez O. NL będzie stanowiła dostawę krajową w Polsce opodatkowaną stawką 23% VAT, O. NL będzie miał prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego w związku z nabyciem przedmiotowych towarów od O. PL, prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym na rachunek bankowy O. NL lub obniżenia o tę różnicę kwoty VAT należnego za następne okresy rozliczeniowe zgodnie z art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT.

W efekcie powyższego, zdaniem Zainteresowanych, O. NL posługującemu się nr VAT UE z prefiksem PL przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od O. PL dokumentujących zakup towarów w pełnej wysokości, na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej „ustawą”:

Z powołanego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju – zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 4 ustawy:

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy, „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu). Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem.

Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – zawarte w art. 7 ust. 1 ustawy – dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Co więcej, czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Stosownie do art. 13 ust. 1 i ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Na mocy art. 41 ust. 3 ustawy:

W wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 42 ust. 1a ustawy:

Zgodnie z art. 42 ust. 3 ustawy:

Jak stanowi art. 42 ust. 11 ustawy:

W przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

Według art. 42 ust. 12 ustawy:

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za:

1)okres kwartalny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za następny okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2;

2)okres miesięczny - podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za ten okres; podatnik wykazuje tę dostawę w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy ze stawką właściwą dla dostawy danego towaru na terytorium kraju, jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik za ten kolejny po następnym okresie rozliczeniowym okres rozliczeniowy nie posiada dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2.

Jak wynika z art. 42 ust. 12a ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 12, otrzymanie dowodów, o których mowa w ust. 1 pkt 2, upoważnia podatnika do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów ze stawką 0% w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu dokonania przez niego tej dostawy, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej, o której mowa w art. 100 ust. 1.

W kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10), zwanego dalej „rozporządzeniem 2018/1912”. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

I tak, zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

a)sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;

b)sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:

(i)pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz

(ii)co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.

2.Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

3.Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

a)dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;

b)następujące dokumenty:

(i)polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

(ii)dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

(iii)poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Należy przy tym zauważyć, że z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W art. 22 ust. 1 – ust. 4 ustawy uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów.

Na mocy art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Według art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Stosownie do art. 22 ust. 2b ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

W świetle art. 22 ust. 2c ustawy:

W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Definicja podmiotu pośredniczącego zawarta została w art. 22 ust. 2d ustawy:

Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Na mocy art. 22 ust. 2e ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1)pierwszego dostawcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2)ostatniego nabywcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

Z przepisu art. 22 ust. 3 ustawy wynika, że:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która:

1)poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2)następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku tzw. transakcji łańcuchowych, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszczany tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport), więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (dostawa nieruchoma).

Z opisu sprawy wynika, że uczestniczą Państwo w transakcjach łańcuchowych mających za przedmiot towary. W ramach transakcji O. PL dokonuje dostawy towarów na rzecz O. NL, który z kolei dokonuje dostawy towarów na rzecz podmiotu trzeciego z innego niż Polska kraju członkowskiego Unii Europejskiej. Towary fizycznie są wysyłane/transportowane bezpośrednio z Polski do kraju członkowskiego Unii Europejskiej (innego niż Polska). Zarówno O. PL, jak i O. NL są zarejestrowanymi w Polsce podatnikami VAT czynnymi. Podmiot, na rzecz którego dokonywana jest dostawa przez O. NL., tj. podmiot z kraju UE (innego niż Polska) jest zarejestrowany na VAT (w tym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych) w kraju, do którego dokonywana jest dostawa.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy wskazać, że pojęcie „organizacji transportu”, przyjęte w praktyce stosowania cytowanych przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne, nie zostało sprecyzowane w przepisach ustawy. Zgodnie natomiast z potocznym rozumieniem, przez organizację należy rozumieć „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”. Zatem przez organizację transportu towarów należy rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów. Istotne jest więc, na którym z podmiotów spoczywają obowiązki związane z wywozem towarów poza terytorium kraju i który podmiot je realizuje.

Z okoliczności sprawy wynika, że w zakresie organizacji wysyłki/transportu towarów z Polski do innego kraju członkowskiego UE O. NL zleca O. PL – na swoją rzecz – wykonywanie następujących czynności:

·wyszukanie rodzaju transportu oraz przewoźnika, który będzie realizował transport; wybór przewoźnika jest następnie akceptowany przez O. NL;

·zawieranie umowy przewozu towaru,

·ustalenie warunków, w tym ceny, transportu z przewoźnikami,

·uzgadnianie z przewoźnikami wszelkich aspektów technicznych związanych z przewozem takich jak data i miejsce załadunku, waga, ilość i objętość towaru, miejsce dostawy, wszelkie dodatkowe koszty,

·przekazanie przewoźnikowi informacji niezbędnych do wystawienia dokumentu przewozowego,

·otrzymanie od przewoźnika numeru listu przewozowego i przekazanie go klientowi końcowemu,

·koordynacja i monitorowanie przewozu,

·śledzenie przesyłek, a w razie problemów kontakt z klientem końcowym.

O. NL zachowuje prawo do podejmowania kluczowych decyzji odnośnie elementów organizacji transportu. Żadna istotna czynność (w szczególności wybór przewoźnika) nie może zostać dokonana bez zgody O. NL.

Tym samym, w przedstawionych okolicznościach sprawy, jakkolwiek wszelkie czynności faktyczne wobec przewoźników są wprawdzie wykonywane przez O. PL, to jednak każdorazowo na zlecenie i na rzecz O. NL.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku transakcji, o których mowa we wniosku O. PL wprawdzie dokonuje faktycznych czynności wobec przewoźników, ale nie działa na własną rzecz – tylko na rzecz i zlecenie O. NL. Tym samym O. NL powinien być uznany za podmiot, który wysyła lub transportuje towary za pośrednictwem innego podmiotu tj. O. PL.

Podkreślić należy, że z definicji ustawowej podmiotu pośredniczącego, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy wynika, że transport lub wysyłka może być dokonywana albo przez sam podmiot pośredniczący (będący innym niż pierwszym w kolejności dostawcą towarów), albo może być dokonywana za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz. Przy czym, ustawa nie wymaga, aby osobą tą musiał być podmiot spoza łańcucha dostaw. Każdy z podmiotów, w tym również inny dostawca z łańcucha, w zakresie wysyłki lub transportu może pełnić rolę osoby działającej na rzecz podmiotu pośredniczącego.

Zatem w przedstawionej sprawie, O. NL powinien zostać uznany za podmiot pośredniczący, o którym mowa w art. 22 ust. 2b-2d ustawy, w ramach transakcji opisanych we wniosku. W okolicznościach niniejszej sprawy O. NL jest bowiem drugim w kolejności dostawcą towarów w transakcji łańcuchowej, który wysyła lub transportuje towar za pośrednictwem innego podmiotu, tj. O. PL.

Przechodząc zatem do kwestii objętych pytaniami na 1 i 2 wskazanych we wniosku należy stwierdzić, że w okolicznościach niniejszej sprawy występują dwie dostawy:

1)dostawa między O. PL (Zainteresowanym będącym stroną postępowania) a O. NL (Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania), oraz

2)dostawa między O. NL a podmiotem trzecim z innego niż Polska kraju członkowskiego Unii Europejskiej,

przy czym Towar transportowany jest od O. PL bezpośrednio do podmiotu trzeciego z innego niż Polska kraju członkowskiego Unii Europejskiej.

W związku z powyższym ww. dostawy należy uznać za transakcje łańcuchowe w wyniku, których towar będący przedmiotem transakcji jest transportowany bezpośrednio od O. PL do podmiotu trzeciego.

Jak wyżej wskazano w niniejszej sprawie O. NL, będący drugim w kolejności dostawcą towarów w transakcji łańcuchowej, należy uznać za podmiot pośredniczący, o którym mowa w art. 22 ust. 2b-2d ustawy.

Z wniosku wynika, że w zakresie transakcji objętych zadanymi pytaniami we wniosku, O. NL przekaże O. PL numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, czyli numer identyfikacyjny VAT UE z krajowym prefiksem PL.

W konsekwencji – stosownie do art. 22 ust. 2c ustawy – dostawę między O. NL a podmiotem trzecim z innego niż Polska kraju członkowskiego Unii Europejskiej należy uznać za „transakcję ruchomą”, tj. opodatkowaną jako transakcję międzynarodową. Tym samym, skoro towary będą transportowane z Polski na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE, to dostawę towarów dokonywaną w ramach transakcji łańcuchowej przez O. NL na rzecz podmiotu trzeciego – będącego zarejestrowanym podatnikiem VAT (w tym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych) w kraju, do którego dokonywana jest dostawa – powinna zostać opodatkowana jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towarów poza terytorium Polski i dostarczenia ich do nabywcy w innym kraju UE. Istotą przywołanych przepisów jest przede wszystkim zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju i zostały dostarczone do ich nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Zasadniczą kwestią jest zatem, aby posiadane dokumenty łącznie, jednoznacznie potwierdzały, że towary te były przedmiotem WDT.

Okoliczności sprawy wskazują, że w ramach dokonanej przez O. NL dostawy nastąpi wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Z posiadanych przez O. NL dokumentów wynika/będzie wynikać, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do ostatecznego nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

W związku z powyższym, w przypadku sprzedaży towarów przez O. NL na rzecz podmiotu trzeciego – zarejestrowanego dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych,  O. NL jest/będzie uprawniony do opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawką VAT w wysokości 0% (po spełnieniu warunków dokumentacyjnych z ustawy o podatku od towarów i usług).

Z kolei mając na uwadze, iż – jak wyżej wskazano – dostawę między O. NL a podmiotem trzecim z innego niż Polska kraju członkowskiego Unii Europejskiej należy uznać za „transakcję ruchomą”, to dostawę towarów dokonaną pomiędzy O. PL a O. NL należy uznać za transakcję o charakterze „nieruchomym”, dla której – stosownie do art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy – miejscem świadczenia jest miejsce rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów, tj. terytorium Polski. W konsekwencji dostawę towarów pomiędzy O. PL a O. NL, która będzie poprzedzała transport towarów, zgodnie z regulacją zawartą w art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy należy uznać za dostawę krajową i opodatkować z zastosowaniem właściwej dla danego towaru stawki podatku VAT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 wniosku należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się z kolei do kwestii objętej zakresem pytania nr 3 wniosku należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast w myśl art. 88 ust. 3a ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1)sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a)wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

b)(uchylony),

2)transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3)(uchylony);

4)wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a)stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,

b)podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c)potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;

5)faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

6)(uchylony);

7)wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Należy podkreślić, że prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą jest jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione we wniosku okoliczności transakcji należy uznać, że O. NL przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od O. PL.

Jak wskazano bowiem we wniosku O. NL jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. Jednocześnie jak wynika z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji O. NL nabywa towary od O. PL w ramach dostawy krajowej, opodatkowanej na terytorium Polski według właściwej dla danego towaru stawki podatku VAT. Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że towary nabyte przez O. NL od O. PL są/będą wykorzystywane do dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, czyli czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Zatem w analizowanym przypadku spełnione są/będą warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, po otrzymaniu od O. PL prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej faktyczne dokonanie transakcji, O. NL ma/będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktur dokumentujących zakup towarów, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Jednocześnie wyjaśnienia wymaga, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o wysokości stawki podatku VAT dla dostawy krajowej dokonywanej przez O. PL na rzecz O. NL. W tym zakresie Państwo na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, mogą wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy  z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.  Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

… Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego .....

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).