Interpretacja indywidualna dotycząca podatku od towarów i usług w zakresie uznania dostawy Nieruchomości R za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia, udokumentowania tej dostawy oraz prawa Kupującego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących dokonanie Transakcji.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

15 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 14 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania dostawy Nieruchomości R za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia, udokumentowania tej dostawy oraz prawa Kupującego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur dokumentujących dokonanie Transakcji.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskie

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

N Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Sprzedający)

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

G Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Kupująca)

Opis zdarzenia przyszłego

N sp. z o.o. (dalej „Sprzedający” lub „Wnioskodawca”) ma siedzibę i miejsce działalności gospodarczej w Polsce. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT zgodnie z ustawą o VAT.

Sprzedający zamierza nabyć niezabudowaną nieruchomość, położoną w (…), stanowiącą działkę ewidencyjną nr (…) z obrębu (…), (…), o powierzchni (…) m², dla której Sąd Rejonowy (…), V Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW nr (…) („Nieruchomość”). Zgodnie z wpisami w dziale I-O księgi wieczystej, sposób korzystania z Nieruchomości oznaczono jako R — grunty orne. Na obszarze, na którym położona jest Nieruchomość aktualnie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Nieruchomość jest niezabudowana.

Nabycie własności Nieruchomości zostanie dokonane od współwłaścicieli, będących osobami fizycznymi i polskimi rezydentami podlegającymi w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów („Współwłaściciele”). Zgodnie z wpisem w księdze wieczystej Współwłaściciele nabyli Nieruchomość w drodze spadku po swoim ojcu i mężu.

Sprzedający planuje, że dokonany zostanie podział Nieruchomości na dwie działki ewidencyjne w ten sposób, że powstanie m.in. wyodrębniona działka ewidencyjna o projektowanej powierzchni (…) ha („Nieruchomość R”). Po nabyciu własności Nieruchomości przez Wnioskodawcę, wyodrębniona Nieruchomość R zostanie przez niego zbyta na rzecz G sp. z o.o. („Zainteresowany” lub „Kupujący”). Kupujący jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT zgodnie z ustawą o VAT.

W celu przeprowadzenia ww. transakcji zbycia Nieruchomości R, w dniu 4 stycznia 2023 r. Wnioskodawca i Zainteresowany podpisali umowę przedwstępną sprzedaży tej nieruchomości („Umowa przedwstępna”).

W Umowie przedwstępnej strony oświadczyły, że są zainteresowane nabyciem poszczególnych części Nieruchomości w ten sposób, że docelowo Kupujący stanie się właścicielem Nieruchomości R, zaś Wnioskodawca będzie właścicielem pozostałej części Nieruchomości i każda ze stron będzie realizować na swojej części Nieruchomości inwestycję deweloperską w postaci budowy osiedla mieszkaniowego wielorodzinnego („Inwestycja”).

W Umowie przedwstępnej postanowiono w związku z tym, że jej celem jest zapewnienie, że Wnioskodawca nabędzie własność Nieruchomości, a co najmniej Nieruchomość R od jej obecnych Współwłaścicieli, a następnie strony wspólnie doprowadzą do uzyskania przez Wnioskodawcę i przeniesienia na rzecz Zainteresowanego decyzji środowiskowej, decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz pozwolenia na budowę. Następnie po spełnieniu wszystkich warunków przewidzianych w Umowie przedwstępnej Wnioskodawca sprzeda Nieruchomość R na rzecz Zainteresowanego wraz z prawami do ww. decyzji i na warunkach określonych szczegółowo w tej umowie.

W Umowie przedwstępnej strony zobowiązały się, że zawrą umowę sprzedaży Nieruchomości R na podstawie, której Wnioskodawca sprzeda Zainteresowanemu, a Zainteresowany kupi prawo własności tej nieruchomości za cenę określoną w umowie. Warunkiem zawieszającym zawarcia umowy sprzedaży jest to, żeby Wnioskodawca stał się właścicielem Nieruchomości R, jak również: wydanie prawomocnej i ostatecznej decyzji podziałowej zatwierdzającej podział Nieruchomości poprzez wydzielenie geodezyjne Nieruchomości R; wydanie decyzji środowiskowej oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu i pozwolenia na budowę.

Zgodnie z postanowieniami Umowy przedwstępnej cena z tytułu sprzedaży Nieruchomości R („Cena”) zostanie uregulowana w ten sposób, że: w terminie 7 dnia od daty doręczenia Zainteresowanemu decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, zapłaci on na rzecz Wnioskodawcy zaliczkę, która zostanie zaliczona na poczet ceny („Zaliczka”). Następnie najpóźniej 1 dzień przed podpisaniem umowy sprzedaży Zainteresowany wpłaci pozostałą część Ceny do depozytu notarialnego. Po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży Cena pomniejszona o zapłaconą Zaliczkę zostanie przekazana na rzecz Wnioskodawcy.

Jednocześnie strony Umowy przedwstępnej zgodnie postanowiły, że niezależnie od Ceny Wnioskodawcy może przysługiwać dodatkowe wynagrodzenie, obliczane jako iloczyn stałej stawki w zł za każdy m² przekraczający określony w umowie limit powierzchni użytkowej mieszkań i usług w ramach Inwestycji („Wynagrodzenie dodatkowe”). Wynagrodzenie dodatkowe będzie obliczane m.in. na podstawie pozwolenia na budowę, a także ewentualnych decyzji o zmianie pozwolenia na budowę. Warunkiem otrzymania Dodatkowego wynagrodzenia będzie także fakt jego wypłaty przez Wnioskodawcę na rzecz poprzednich właścicieli (Współwłaścicieli), ponieważ w umowie zawartej z dotychczasowymi Współwłaścicielami zawarte zostały analogiczne postanowienia dotyczące obowiązku wypłaty na ich rzecz dodatkowego wynagrodzenia.

Postanowienia dotyczące obowiązku zapłaty Dodatkowego wynagrodzenia zostały uregulowane szczegółowo w art. 7 Umowy przedwstępnej pt.: „Cena”. W tym zakresie postanowiono m.in., że jeśli pozwolenie na budowę uzyskane przed datą zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży zezwalać będzie na wybudowanie budynków w ramach planowanej Inwestycji o powierzchni użytkowej (określonej zgodnie z definicją zawartą w Umowie przedwstępnej) większej niż określony limit lub po dacie zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży wydane zostanie zamienne pozwolenie na budowę, to Dodatkowe Wynagrodzenie zostanie zapłacone Wnioskodawcy: (i) w dniu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży na zasadach płatności przewidzianych dla Ceny — o ile dojdzie do uzyskania pozwolenia na budowę do tego dnia albo (ii) po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży i późniejszym uzyskaniu zamiennego pozwolenia na budowę w terminie 30 dni od dnia otrzymania informacji o rachunku bankowym Wnioskodawcy.

Aby uniknąć wątpliwości, Wnioskodawca zaznacza, że:

-  Przedmiotem planowanej umowy sprzedaży będzie Nieruchomość R będąca odrębną niezabudowaną działką ewidencyjną gruntu,

-  Nabycie i sprzedaż Nieruchomości R związane jest z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i Zainteresowanego opodatkowaną podatkiem VAT (działalnością deweloperską). Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele związane z działalnością zwolnioną od podatku.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone jak we wniosku nr 1 i 3

1.Czy planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości R będzie podlegała w całości opodatkowaniu i nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT?

3.Czy na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek wystawienia faktury VAT zarówno dokumentującej Zaliczkę, Cenę oraz Wynagrodzenie dodatkowe, a Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z takich faktur otrzymanych od Wnioskodawcy?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

1.Sprzedaż Nieruchomości R jako dostawa towaru w postaci nieruchomości gruntowej o charakterze budowlanym (terenu budowlanego) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT.

3.W związku z dostawą Nieruchomości R, stanowiącej niezabudowaną nieruchomość przeznaczoną na cele budowlane Wnioskodawca będzie zobligowany do wystawienia faktur VAT dokumentujących Cenę, Zaliczkę oraz Wynagrodzenie dodatkowe, a Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.    Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). W art. 2 pkt 6 ustawy, wskazano, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak stanowi art. 15 ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT prowadzącego działalność gospodarczą, a czynność sprzedaży Nieruchomości R będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów.

W związku z tym należy ocenić, czy sprzedaż Nieruchomości R będzie mogła podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

W ocenie Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości R nie będzie jednocześnie podlegała takiemu zwolnieniu z opodatkowania. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Ustawa o VAT w kontekście zastosowania zwolnienia przy sprzedaży gruntu nakazuje więc oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

W sprawie przedmiotem sprzedaży będzie niezabudowana nieruchomość gruntowa, dla której brak jest obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jednakże zgodnie z postanowieniami Umowy przedwstępnej, na dzień sprzedaży Nieruchomości R wydana zostanie decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, z której wynikać będzie możliwość realizacji inwestycji deweloperskiej zgodnie z planami inwestycyjnymi Wnioskodawcy i Zainteresowanego.

Zatem na dzień sprzedaży Nieruchomość R będzie stanowiła teren budowlany, zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. W rezultacie, planowana sprzedaż Nieruchomości R nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Wobec tego sprzedaż takiej nieruchomości jako odpłatna dostawa towaru w postaci niezabudowanej działki gruntu będącej terenem budowlanym (dla której będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu), będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

3.    Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Ten warunek jest spełniony — Zainteresowany — nabędzie Nieruchomość R w celu realizacji projektu deweloperskiego, czyli sprzedaży nowych mieszkań, która to sprzedaż podlega opodatkowaniu VAT stawką inną niż zwolniona.

Wnioskodawca i Zainteresowany są i na dzień dokonania transakcji/zawarcia umowy będą zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT i będą spełniać ustawową definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT (wynika to z faktu prowadzenia działalności deweloperskiej stanowiącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT).

Po nabyciu przedmiotowej Nieruchomości R, Zainteresowany będzie wykorzystywał ją w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT według stawki VAT innej niż zwolniona.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a)nabycia towarów i usług,

b)dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W świetle powyższego, po dokonaniu transakcji/zawarciu umowy oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości R, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Wynika to z faktu, że jak wskazano powyżej, sprzedaż Nieruchomości R będzie podlegać przepisom Ustawy o VAT jako dostawa towarów oraz do transakcji tej nie będzie miało zastosowania żadne zwolnienie.

Jednocześnie ww. zasady będą miały zastosowanie także do wszystkich należności związanych z transakcją, tj. będą dotyczyły nie tylko zapłaty Ceny, ale także Zaliczki i Dodatkowego wynagrodzenia.

Zarówno w dacie zapłaty Zaliczki, Ceny jak i Dodatkowego wynagrodzenia Nieruchomość R będzie stanowiła teren niezabudowany o charakterze budowlanym. Tym samym jak wskazano już wyżej sprzedaż tej nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towaru opodatkowaną podatkiem VAT.

W odniesieniu do Zaliczki na poczet Ceny należy zauważyć, że w myśl art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, a w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Stosownie do treści art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT w sytuacji otrzymania części zapłaty tytułem zaliczki podatnik ma obowiązek wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie takiej zapłaty, zawierającą dane wskazane w art. 106f ww. ustawy.

W ustawie o VAT nie zdefiniowano przy tym co należy rozumieć pod pojęciem zaliczki. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet należności. Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi.

Jak wskazuje się w doktrynie: „W obecnym stanie prawnym przyjęcie w zasadzie każdej zaliczki w obrocie krajowym — niezależnie od jej wielkości — powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Pamiętać należy, że otrzymanie zaliczki nie jest samoistnym zdarzeniem, czy też czynnością opodatkowaną. Obowiązek podatkowy powstaje w tym przypadku nie od zaliczki, tylko w związku z otrzymaniem zaliczki. Jest to obowiązek podatkowy dotyczący czynności opodatkowanej, na poczet wykonania której przyjęta została zaliczka, czy też jakakolwiek inna płatność (niezależnie od jej postaci) (...) Jak już wskazywano, otrzymanie części należności nie jest samodzielną czynnością, czy też zdarzeniem opodatkowanym. Nie ulega wątpliwości, że pomiędzy otrzymaniem przez podatnika takiej należności, a czynnością opodatkowaną (dostawą towarów lub wykonaniem usługi) musi istnieć bezpośredni związek. Część należności ma bowiem stanowić wynagrodzenie związane z wykonaniem czynności, za którą jest należna. W innym przypadku sam transfer pieniędzy — następujący bez związku z przyszłą czynnością opodatkowaną, na poczet której jest dokonywany — pozostaje obojętny na gruncie VAT (nie stanowi opodatkowanej zaliczki, przedpłaty, raty itd.).

Analogiczny pogląd prezentowany jest w orzecznictwie. Jak wskazano w wyroku NSA z dnia 16 lutego 2022 r. sygn. akt I FSK 84/18 cyt.: Dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług istotne jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości. Podkreśla się również, że wszelkie okoliczności istotne dla zaistnienia zdarzenia podatkowego (przyszłej dostawy lub usługi) muszą być więc jednoznacznie i niezmiennie określone pod względem podmiotowym oraz przedmiotowym, i nie mogą mieć funkcji jedynie zabezpieczenia wykonania nie do końca jeszcze sprecyzowanej czynności opodatkowanej (wyrok WSA w Łodzi z dnia 24 marca 2021 r. I SA/Łd 516/20 i powołane tam orzeczenia NSA).

W oparciu o powyższe można wysnuć wniosek, że aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę/przedpłatę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

a)zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),

b)konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,

c)w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

W opisanym zdarzeniu przyszłym spełnione są więc wszystkie przesłanki uznania kwoty wypłaconej tytułem Zaliczki jako świadczenia o takim charakterze skutkującego obowiązkiem podatkowym w podatku VAT oraz wystawienia faktury VAT. W Umowie przedwstępnej określono bowiem wyraźnie, że zaliczka w określonej wysokości ma być dokonana na poczet zapłaty Ceny konkretnej nieruchomości — Nieruchomości R. W umowie tej określono także wszystkie istotne okoliczności dostawy (w tym status podmiotów dokonujących transakcji, jej cel, przedmiot dostawy, warunki dostawy) zostały jasno i precyzyjnie określone.

Wobec tego otrzymanie Zaliczki powinno być traktowane jako otrzymane w związku z czynnością opodatkowaną podatkiem VAT, tj. dostawą nieruchomości niezabudowanej o przeznaczeniu budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Tym samym Zainteresowany będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT dokumentującej fakt otrzymania Zaliczki.

Dyrektor KIS potwierdził prawidłowość takiego stanowiska w wydanych interpretacjach m.in. z dnia 9 lutego 2023 r. 0114-KDIP1-1.4012.682.2022.2.MM oraz z dnia 2 grudnia 2022 r. nr 0113-KDIPT1-3.4012.603.2022.1.MK na tle identycznego stanu faktycznego. W uzasadnieniu ww. interpretacji przeczytać można: „W niniejsze sprawie, z uwagi na to, że przedmiotem dostawy są nieruchomości stanowiące tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, tj. grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym opodatkowane właściwą stawką podatku, to również zaliczka na poczet ceny ww. działek powinna być opodatkowana stawką podatku w tej samej wysokości. Zatem, na wystawianych przez Wnioskodawcę fakturach VAT (zaliczkowych) dokumentujących fakt otrzymania zadatku/zaliczki na poczet przyszłej dostawy nieruchomości gruntowej o przeznaczeniu budowlanym (gruntu budowlanego) opodatkowanej VAT Wnioskodawca powinien wykazać podatek VAT”. Z kolei w przedmiocie odliczenia VAT naliczonego: „Mając na uwadze powyższe przepisy oraz opis sprawy należy wskazać, że Wnioskodawca, będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania stosownej faktury zakupowej o ile w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy. Prawo to przysługuje, ponieważ zakupy te są związane ze sprzedażą działek, opodatkowaną wg właściwej stawki VAT. Zatem, warunek związku zakupionych towarów i usług ze sprzedają opodatkowaną będzie w tym przypadku spełniony. Prawo to przysługuje bez względu na moment wystawienia faktury VAT zaliczkowej przez Wnioskodawcę oraz bez względu na okoliczność, czy na fakturach VAT zaliczkowych Wnioskodawca wykazał VAT należny”.

Wnioskodawca wskazuje także, że wypłata ewentualnego Wynagrodzenia dodatkowego będzie stanowiła w rzeczywistości zapłatę Ceny z tytułu dostawy towaru — Nieruchomości R podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dodatkowe wynagrodzenie będzie płatne faktycznie jako zwiększenie Ceny za Nieruchomość R. Sposób ustalenia Dodatkowego wynagrodzenia został wprost określony w Umowie przedwstępnej i jest uzależniony od tego jak dużą powierzchnię użytkową mieszkań uda się wybudować w ramach planowanej na Nieruchomości R deweloperskiej. W umowie określono przekroczenie jakiego limitu będzie skutkowało obowiązkiem wypłaty tego wynagrodzenia, a limit ten będzie wynikał z wydanych decyzji w sprawie pozwolenia na budowę lub ewentualnie ich zmiany.

W ocenie Wnioskodawcy wskazuje to, że Dodatkowe wynagrodzenie będzie w rzeczywistości stanowiło Cenę (w sytuacji wypłaty tego wynagrodzenia w dacie podpisania umowy przyrzeczonej i znanej już wtedy powierzchni użytkowej mieszkań i usług), ewentualnie korektę Ceny (w przypadku wydania zamiennego pozwolenia na budowę, w którymi zwiększony zostanie limit powierzchni użytkowej na zasadach opisanych w Umowie przedwstępnej).

Wobec tego w przypadku wypłaty Dodatkowego wynagrodzenia w dacie podpisania umowy przyrzeczonej Wnioskodawca zakwalifikuje to wynagrodzenie na gruncie ustawy o VAT jako zapłatę części ceny. Wynika to także wprost z treści zawartej Umowy przedwstępnej, w której postanowiono, że zapłata Dodatkowego wynagrodzenia zostanie dokonana na zasadach płatności dla pozostałej części Ceny.

Natomiast w przypadku późniejszego uzyskania zamiennego pozwolenia na budowę, obowiązek zapłaty Dodatkowego wynagrodzenia będzie stanowił podstawę opodatkowania podatkiem VAT na zasadzie korekty ceny in plus.

Zgodnie z art. 29a ust. 17 ustawy o VAT w przypadku gdy podstawa opodatkowania uległa zwiększeniu, korekty tej podstawy dokonuje się w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania. Zatem jeżeli korekta in plus jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży, czyli zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania VAT, to korekta powinna być dokonana w deklaracji za miesiąc, w którym przesłanki te zaistniały. Taka sytuacja wystąpi, gdy w fakturze pierwotnej podatek VAT został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia tej faktury.

Zatem jeżeli korekta in plus jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży, czyli zaistniały nowe okoliczności transakcji skutkujące zwiększeniem podstawy opodatkowania VAT, to korekta powinna być dokonana w deklaracji za miesiąc, w którym przesłanki te zaistniały. Taka sytuacja wystąpi, gdy w fakturze pierwotnej podatek VAT został wykazany w prawidłowej wysokości, natomiast przyczyna korekty powstała później i nie była możliwa do przewidzenia w momencie wystawienia tej faktury. Analogiczne stanowisko zostało także przedstawione w Objaśnieniach Slim VAT. Minister Finansów wskazał, że „w zależności od przyczyny korekty, tj. momentu, w którym zaistniała przyczyna zwiększenia podstawy opodatkowania, podatnik jest zobowiązany do korekty podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym ta przyczyna zaistniała. Generalnie, zaistnienie przesłanek do dokonania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania powoduje obowiązek wykazania zwiększenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu bieżącym (tj. tym, w którym zaistniały wspomniane przesłanki). Takie okoliczności wystąpią w przypadku, gdy przyczyna korekty zwiększającej podstawę opodatkowania jest spowodowana przyczynami zaistniałymi po dokonaniu sprzedaży. Jednak, tak jak dotychczas, w przypadku gdy przyczyna korekty istniała już w momencie wystawienia faktury, obowiązek dokonania korekty zwiększającej podstawę opodatkowania wystąpi w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy dla dostawy towarów lub świadczenia usług (...) Korekta na bieżąco — w momencie wystawienia faktury pierwotnej, podatek należny z tytułu danego zdarzenia wykazany jest w prawidłowej wysokości (biorąc pod uwagę okoliczności aktualne na ten moment), a dopiero zdarzenie, które następuje po sprzedaży stanowi podstawę do podwyższenia ceny, a w konsekwencji — dokonania korekty poprzez podwyższenie podatku. W tym zatem przypadku dopiero zdarzenie skutkujące podwyższeniem ceny zwiększa wysokość prawidłowo wcześniej wykazanej podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu dokonanej sprzedaży. Korekta podstawy opodatkowania jest zatem ujmowana w momencie zaistnienia zdarzenia skutkującego podwyższeniem ceny”.

W ocenie Wnioskodawcy sytuacja taka będzie miała miejsce właśnie w przypadku konieczności wypłaty Dodatkowego wynagrodzenia już po zawarciu przyrzeczonej umowy sprzedaży i zapłacie Ceny — z uwagi na późniejsze wydanie zamiennego pozwolenia na budowę i ewentualne zwiększenie powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych i usług dla celów planowanej Inwestycji.

Wobec tego Wnioskodawca wskazuje, że w opisanym zdarzeniu przyszłym dostawa Nieruchomości R jako gruntu niezabudowanego o charakterze budowlanym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym zarówno zapłata Zaliczki, Ceny, jak również Dodatkowego wynagrodzenia (będącego faktycznie częścią ceny za dostawę towaru), będzie skutkowała obowiązkiem wystawienia faktur VAT. Jednocześnie Zainteresowany będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego udokumentowanego tymi fakturami.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 3) jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.