Temat interpretacji

wystawienie faktury korygującej na właściwy podmiot oraz terminu jej wystawienia.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 kwietnia 2019 r. (data wpływu 30 kwietnia 2019 r.), uzupełniony pismem z 22 lipca 2019 r. (data wpływu 29 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury korygującej na właściwy podmiot oraz terminu jej wystawienia - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury korygującej na właściwy podmiot oraz terminu jej wystawienia.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 22 lipca 2019 r. (data wpływu 29 lipca 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 12 lipca 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.298.2019.1.AB.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i tym samym podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest również zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Dnia 03 listopada 2016 r. Wnioskodawca wraz z spółką P sp. z o.o. z siedzibą w U oraz P spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w B, a także T sp. z o.o. z siedzibą w U zawarł przedwstępną umowę sprzedaży w formie aktu notarialnego (dalej jako Umowa przedwstępna), zgodnie z którą Strony zobowiązały się zawrzeć w terminie do 30 marca 2017 r. umowę sprzedaży, na podstawie której Wnioskodawca sprzeda w stanie wolnym od wszelkich obciążeń, praw lub roszczeń osób trzecich, udział we własności nieruchomości objętej księgą wieczystą nr B/3 Sądu Rejonowego, stanowiącej działkę numer 369/17 położoną w U, na rzecz:

1. P sp. z o.o. z siedzibą w U w wysokości 5454/10000 części, za cenę 939.178,00 zł brutto, zawierającą podatek VAT - 23%,
2. P spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w B w wysokości 2918/10000, za cenę 502.479,60 zł brutto, zawierającą podatek VAT - 23%, - udok
3. T sp. z o. o. z siedzibą w U w wysokości 1628/10000, za cenę 280.341,60 zł brutto, zawierającą podatek VAT - 23%.

-tj. łącznie za kwotę brutto 1.722.000,00 zł.

Ponadto w § 5 Umowy przedwstępnej potwierdzono zapłatę tytułem zaliczek:

1. od przedstawiciela P sp. z o.o. kwoty 763.500,00 zł,
2. od przedstawiciela P spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. kwoty 408.500,00 zł,
3. od przedstawiciela T sp. z o.o. kwoty 228.000,00 zł.

W § 6 Umowy przedwstępnej ustalono, że reszta ceny w łącznej kwocie 322.000,00 zł zostanie zapłacona najpóźniej do dnia sprzedaży.

Po podpisaniu Umowy przedwstępnej Wnioskodawca wystawił spółkom faktury VAT nr 1/2016, 2/2016 i 3/2016 w wysokości uiszczonych przez nich kwot zaliczek:

1. Faktura VAT nr 1/2016 wystawiona na rzecz spółki T sp. z o.o. celem udokumentowania otrzymania kwoty 228.000,00 zł brutto.
2. Faktura VAT nr 2/2016 wystawiona na rzecz spółki P sp. z o.o. celem udokumentowania otrzymania kwoty 763.500,00 zł brutto,
3. Faktura VAT nr 3/2016 wystawiona na rzecz spółki M sp. z o.o. sp. k. (dawniej P sp. z o.o. sp. k.) celem udokumentowania otrzymania kwoty 408.500,00 zł brutto.

Następnie w dniu 30 marca 2017 r. Pani E działając w imieniu T sp. z o.o. oraz A, jako wspólnicy spółki T spółki z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. zawarli umowę zmieniającą umowę spółki komandytowej w formie aktu notarialnego. W ramach tych zmian ustalono, że T sp. z o.o. wniesie do spółki komandytowej wkład pieniężny oraz wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa T sp. z o.o. z siedzibą w U, stanowiący zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c. i w zakresie jaki określa art. 552 k.c., w tym rozrachunki na dzień 31 grudnia 2016 r. w postaci zobowiązań, stanowiących załącznik nr 5 aktu.

Również w dniu 30 marca 2017 r. T sp. z o.o. z siedzibą w U zawarła ze spółką T sp. z o.o. sp. k. z siedzibą w K umowę przejęcie długów - zobowiązań. Zawarcie tej umowy nastąpiło w wykonaniu umowy przeniesienia własności przedsiębiorstwa.

Na podstawie tej umowy T spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. przejęła wszelkie zobowiązania - (długi), w tym finansowe T sp. z o. o. Z kolei T sp. z o. o. wyraziła zgodę na przejęcie wszelkich zobowiązań - długów, zawartych w szczegółowych wykazach będących nierozłączonym elementem aportu przedsiębiorstwa.

W dniu 27 czerwca 2017 r. P sp. z o.o. z siedzibą w U zawarła ze spółką T spółką z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. z siedzibą w K umowę sprzedaży wierzytelności przysługującej z umowy przedwstępnej sprzedaży zawartej aktem notarialnym w dniu 03 listopada 2016 r. względem dłużnika tj. Wnioskodawcy, z tytułu dokonanej zapłaty w formie zaliczki na poczet przyszłej umowy sprzedaży nieruchomości położonej w U. Wysokość tej wierzytelności ustalono na kwotę 763.500,00 zł. Wierzytelność ta została sprzedana wraz z wymagalnymi odsetkami za zwłokę, za cenę 700.000,00 zł. P sp. z o.o. zobowiązała się do powiadomienia Wnioskodawcy o sprzedaży opisanej wierzytelności w terminie 7 dni od dnia sprzedaży, co też uczyniła.

Od 27 września 2018 r. P spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa zmieniła nazwę podmiotu na M spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa.

Dnia 27 marca 2018 r. spółka P sp. z o. o. sp. k. wpłaciła na konto A kwotę 93.976,0 złotych. Tego samego dnia na ww. konto dokonała również spółka T sp. z o. o. sp. k. w kwocie 228.020,40 zł. Wskazać należy, że wpłaty te dokonane zostały po upływie ostatecznego terminu na zawarcie Umowy sprzedaży nieruchomości, wskazanym w Umowie przedwstępnej i stanowiły nienależne świadczenie w myśl art. 410 kodeksu cywilnego.

Następnie pozwem z 29 marca 2018 r. powodowie T spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w K oraz P Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w B (KRS nr) wnieśli o nakazanie Wnioskodawcy złożenia oświadczenia woli, którego treścią jest przeniesienie własności działki numer 369/17 o łącznej powierzchni 3 791 m2, położonej w U, objętej księgą wieczystą nr B/3 Sądu Rejonowego. Ponadto wnieśli o ustalenie, że cena sprzedaży nieruchomości została uiszczona w całości przez powodów zgodnie z treścią umowy przedwstępnej, a także o zasądzenie od pozwanej na rzecz powodów kosztów procesu.

Sąd Okręgowy Wydział Cywilny dnia 22 listopada 2018 r. (sygn. akt: I C 540/18) prawomocnym wyrokiem oddalił powództwo w całości, zasądzając koszty procesu solidarnie, od każdego z powodów.

Co istotne dla niniejszej sprawy, w ramach wydanego wyroku (sygn. akt: I C 540/18) przez Sąd Okręgowy Wydział Cywilny, Sąd nie zakwestionował faktu skutecznego przeniesienia roszczenie o zwrot wpłaconej zaliczki. We wskazanym wyroku, Sąd stwierdził jedynie, że: brak jest również podstaw do uznania, że doszło do przeniesienia roszczenia o domaganie się zawarcia umowy przyrzeczonej na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności z dnia 27.06.2017 r. (k. 42). Treść tej umowy jednoznacznie wskazuje, że dotyczy ona jedynie wierzytelności względem pozwanej z uwagi na dokonaną zapłatę w formie zaliczki na poczet przyszłej umowy sprzedaży nieruchomości w wysokości 763 500 zł. Nie pozwala to na przyjęcie, iż umowa ta przeniosła roszczenie do domagania się zawarcia umowy przyrzeczonej. Żadne z postanowień umownych nie odnosi się do tego roszczenia.

W związku z powyższym na Wnioskodawcy ciąży obowiązek zwrotu otrzymanych kwot zaliczek na poczet zakupu nieruchomości oraz obowiązek wystawienia faktur korygujących do faktur VAT nr 1/2016, 2/2016 i 3/2016, które dokumentowały fakt ich otrzymania.

Wnioskodawca chciałby również wskazać, że dokonał zwrotu następujących kwot stanowiących nienależne świadczenie:

1. 93.979,60 zł otrzymane od spółki M sp. z o. o. sp. k. (dawniej P Sp. z o.o. Sp. k.)
2. 228.020,40 zł otrzymane od spółki T sp. z o.o. sp. k.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Ad.1

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, Strony Umowy przedwstępnej P sp. z o.o. z siedzibą w U, P spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w B, a także T sp. z o.o. z siedzibą w U, nie zawarły Umowy sprzedaż nieruchomości oraz nie dokonały wpłaty pozostałej części kwoty na zakup nieruchomości do dnia 30 marca 2017 r. tj. terminu granicznego, w którym Strony Umowy przedwstępnej zobowiązały się zawrzeć Umowę przyrzeczoną tj. Umowę sprzedaży nieruchomości.

W konsekwencji, warunek wskazany w Umowie przedwstępnej nie został przez Strony spełniony, a sama Umowa przestała Strony wiązać.

Odpowiadając zatem na pytanie zadane przez organ, nie doszło i nie dojdzie do faktycznego przeniesienia własności nieruchomości na rzecz wskazanych powyżej Spółek.

Na marginesie należy jednak wskazać, że sama nieruchomość została sprzedana w ramach całkowicie odrębnej transakcji w terminie późniejszym na rzecz podmiotu trzeciego, niezwiązanego w żaden sposób ze Stronami Umowy przedwstępnej. Co istotne sprzedaż ta nie ma żadnego wypływu na stan faktyczny zaprezentowany we wniosku o wydanie interpretacji.

Ad.2

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym złożonego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, w Umowie przedwstępnej potwierdzono zapłatę zaliczki na poczet zakupu w wysokości 763.500,00 zł przez Spółkę P sp. z o.o. na rzecz Wnioskodawcy.

W związku jednak z niespełnieniem warunków określonych w Umowie przedwstępnej w postaci zawarcia Umowy przyrzeczonej tj. Umowy sprzedaży oraz wpłaty pozostałej części ceny do dnia 30 marca 2017 r. Umowa przedwstępna przestała wiązać Strony. W konsekwencji po stronie Wnioskodawcy powstał obowiązek zwrotu otrzymanej zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości.

Mając to na uwadze wskazać należy, że sprzedaż wierzytelności przez Spółkę P sp. z o.o. na rzecz Spółki T sp. z o.o. sp. k., nie ma żadnego wpływu na sposób zarachowania otrzymanej zaliczki przez Wnioskodawcę. Wynika to z faktu, że z punktu widzenia Wnioskodawcy otrzymana kwota w dalszym ciągu stanowi zaliczkę na poczet sprzedaży nieruchomości, którą Wnioskodawca musi zwrócić w związku z brakiem zawarciem w terminie do dnia 30 marca 2017 r., przyrzeczonej Umowy Sprzedaży nieruchomości. W wyniku sprzedaży wierzytelności przez Spółkę P sp. z o.o. na rzecz Spółki T sp. z o.o. sp. k, z punktu widzenia Wnioskodawcy, zmienia się jedynie podmiot na rzecz, którego Wnioskodawca musi zwrócić otrzymaną zaliczkę.

Powyższe potwierdza również wyrok Sądu Okręgowego Wydział Cywilny sygn. akt: I C 540/18, który został wskazany w stanie faktycznym złożonego wniosku.

W ramach wydanego wyroku Sąd nie zakwestionował faktu skutecznego przeniesienia roszczenie o zwrot wpłaconej zaliczki. We wskazanym wyroku, Sąd stwierdził jedynie, że brak jest również podstaw do uznania, że doszło do przeniesienia roszczenia o domaganie się zawarcia umowy przyrzeczonej na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności z dnia 27.06.2017 r. (k. 42). Treść tej umowy jednoznacznie wskazuje, że dotyczy ona jedynie wierzytelności względem pozwanej z uwagi na dokonana zapłatę w formie zaliczki na poczet przyszłej umowy sprzedaży nieruchomości w wysokości 763 500 zł. Nie pozwala to na przyjęcie, iż umowa ta przeniosła roszczenie do domagania się zawarcia umowy przyrzeczonej. Żadne z postanowień umownych nie odnosi się do tego roszczenia.

Odpowiadając zatem na pytanie Organu wskazać należy, że Wnioskodawca dokona zwrotu zaliczki w kwocie 763.500,00 zł otrzymanej od przedstawiciela P sp. z o.o. Z kolei sprzedaż wierzytelności przez Spółkę P sp. z o.o. na rzecz Spółki T sp. z o.o. sp. k., nie ma żadnego wpływu na sposób zarachowania otrzymanej zaliczki przez Wnioskodawcę, która w dalszym ciągu stanowi zaliczkę na poczet sprzedaży nieruchomości, którą Wnioskodawca musi zwrócić w wyniku braku zawarcia przyrzeczonej Umowy Sprzedaży w określonym terminie. W wyniku sprzedaży wierzytelności z punktu widzenia Wnioskodawcy, zmienia się jedynie podmiot, na rzecz którego Wnioskodawca musi zwrócić otrzymaną zaliczkę.

Ad.3

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym wniosku, w Umowie przedwstępnej zawartej w formie aktu notarialnego, potwierdzono zapłatę zaliczki na poczet zakupu w wysokości 763.500,00 zł przez Spółkę P sp. z o.o. na rzecz Wnioskodawcy.

Mając to na uwadze należy wskazać, że Spółka P, dokonując sprzedaży wierzytelności na rzecz Spółki T sp. z o.o. sp. k., dokonała de facto sprzedaży roszczenia o zwrot zapłaconej zaliczki.

Zgodnie ze wskazanym w stanie faktycznym wyrokiem Sądu Okręgowego Wydział Cywilny sygn. akt: I C 540/18, brak jest również podstaw do uznania, że doszło do przeniesienia roszczenia o domaganie się zawarcia umowy przyrzeczonej na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności z dnia 27.06.2017 r. (k. 42)

W konsekwencji w wyniku sprzedaży wierzytelności, dokonana została jedynie sprzedaż roszczenia o zwrot zapłaconych już środków na rzecz Wnioskodawcy w postaci zaliczki w kwocie 763.500,00 zł. Nie doszło przy tym do przeniesienia roszczenia o domaganie się zawarcia umowy przyrzeczonej (Umowy sprzedaży nieruchomości) na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności z dnia 27.06.2017 r. Powoduje to, że Spółka T Sp. z o.o. Sp. k. nie ma podstaw do tego, aby wpłacić zaliczkę na poczet zakupu nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy (może jedynie żądać zwrotu kwoty 763.500,00 zł wpłaconej przez Spółkę P sp. z o.o.)

Powoduje to - jak zostało wskazane stanie faktycznym - że późniejsza wpłata dokonana na rzecz Wnioskodawcy przez spółkę T Sp. z o.o. Sp. k. w dniu 27 marca 2018 r., tj. rok po ostatecznym terminie na zawarcie przyrzeczonej Umowy sprzedaży nieruchomości, stanowiła nienależne świadczenie zgodnie z 410 Kodeksu Cywilnego, które Wnioskodawca musi zwrócić Spółce. Co istotne jednak wpłata ta nie stanowiła zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości, wobec czego w stosunku do wpłat tych środków pieniężnych nie wystąpił obowiązek podatkowy, który skutkowałby koniecznością wystawienia faktur VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy faktura korygująca do faktury VAT nr 2/2016 dokumentującej otrzymanie zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości, powinna zostać wystawiona na Spółkę P sp. z o.o., pomimo faktu zbycia wierzytelności (w zakresie żądania zwrotu zaliczki) na spółkę T sp. z o. o. sp. k.?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że fakturę korygującą należy wystawić na rzecz pierwotnego Wierzyciela tj. Spółkę P sp. z o.o. niezależenie od faktu, że Spółka dokonała zbycia wierzytelność w zakresie roszczenia o zwrot zapłaconej zaliczki.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą, otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2 (sprzedaż, dostawa towarów, świadczenie usług), z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z kolei zgodnie z art. 106j ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako ustawa VAT), w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

-podatnik wystawia fakturę korygującą.

Co więcej, zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust 1.

Z kolei zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Jak wskazane zostało w stanie faktycznym, w dniu 27 czerwca 2017 r. T sp. z o. o, sp. k. zawarła ze spółką P sp. z o. o. umowę sprzedaży wierzytelności przysługującej jej z Umowy przedwstępnej.

Sąd Okręgowy wyrokiem z dnia 22 listopada 2018 r. również stwierdził jednak, iż brak jest podstaw do uznania, że doszło do przeniesienia roszczenia o domaganie się zawarcia umowy przyrzeczonej na podstawie niniejszej umowy sprzedaży wierzytelności, gdyż żadne z postanowień ww. umowy nie odnosi się do tego roszczenia, odmawiając w ten sposób legitymacji spółce T sp. z o. o. sp. k.

Nie zmienia to jednak faktu, że samo przeniesienie roszczenia o zwrot zapłaconej zaliczki, należy uznać za skuteczne. Wynika to również z wydanego przez Sąd wyroku - zaprezentowanego w stanie faktycznym - w którym wskazano, że brak jest również podstaw do uznania, że doszło do przeniesienia roszczenia o domaganie się zawarcia umowy przyrzeczonej na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności z dnia 27.06.2017 r. (k. 42). Treść tej umowy jednoznacznie wskazuje, że dotyczy ona jedynie wierzytelności względem pozwanej z uwagi na dokonaną zapłatę w formie zaliczki na poczet przyszłej umowy sprzedaży nieruchomości w wysokości 763 500 zł. Nie pozwala to na przyjęcie, iż umowa ta przeniosła roszczenie do domagania się zawarcia umowy przyrzeczonej. Żadne z postanowień umownych nie odnosi się do tego roszczenia.

W konsekwencji na gruncie powyższego należy uznać, że w ramach zawartej Umowy sprzedaży wierzytelności, spółka P sp. z o.o. dokonała cesji wierzytelności w postaci zwrotu wpłaconej zaliczki na rzecz Spółki T spółka z o.o. sp. k. Oznacza to, że otrzymane środki w wysokości 763.500 zł należy zwrócić Spółce T sp. z o.o. sp. k.

Co istotne jednak, dokonanie cesji wierzytelności nie powoduje, że dokonana zostaje również cesja praw i obowiązków podatkowych na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Należy bowiem zauważyć, że czym innym jest sukcesja na gruncie prawa cywilnego, a czym innym jest sukcesja na gruncie prawa podatkowego, która musi wynikać wprost z przepisów Ordynacji Podatkowej.

Potwierdzają to również Sądy Administracyjnego, czego przykładem jest wyrok WSA w Warszawie z dnia 04 listopada 2010 r., sygn. III SA/Wa 2180/10, który stwierdził, iż:

Uprawnienie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, które nabył pierwszy korzystający nie może jednak w drodze cesji przejść na nowego korzystającego.

W opinii Wnioskodawcy w omawianym przypadku, uprawnieniem zbywającego wierzytelności tj. spółki P sp. z o.o., jest prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dokonanej zapłaty zaliczki na poczet zakupu nieruchomości. Istotne jest również to, że w wyniku dokonanej cesji wierzytelności doszło jedynie do przeniesienia roszczenia o zwrot zapłaconej zaliczki.

Z tego względu w opinii Wnioskodawcy fakturę korygującą należy wystawić na rzecz pierwotnego wierzyciela tj. Spółkę P sp. z o.o., która w wyniku wpłaty zaliczki nabyła prawo do odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu dokonanej zapłaty na poczet zakupu nieruchomości.

Potwierdzeniem stanowiska Wnioskodawcy może być interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 maja 2014 r. o sygn. IBPP1/443-154/14/LSz, w której wskazano, że:

W konsekwencji powyższego co do zasady zastosowanie znajdzie przepis art. 106j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, podatnik wystawia fakturę korygującą. Zatem w sytuacji, gdy umowa sprzedaży, tytułem której osoba fizyczna A dokonywała zapłaty zaliczek nie dochodzi do skutku, Wnioskodawca co do zasady powinien wystawić faktury korygujące wpłaty zaliczek dokonanych przez osobę fizyczną A i jednocześnie Wnioskodawca będzie zobowiązany do wystawienia faktury na osobę fizyczną gdyż kwoty te staną się zaliczkami nowo wpłaconymi przez osobę fizyczną B.

Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 stycznia 2012 r. o sygn. ITPP1/443-1439/11/DM organ podatkowy wskazał, że: Wnioskodawca, mimo braku fizycznego zwrotu zaliczki ustępującemu kupującemu, ponieważ podmiot ten wycofał się z umowy a swoje prawa i obowiązki scedował na nowy podmiot zobowiązany był, po zawarciu umowy o przeniesienie praw i obowiązków wynikającej z umowy przedwstępnej, do wystawienia faktur korygujących do wcześniej wystawionych faktur na otrzymane od ustępującego zaliczki oraz winien wystawić (...), fakturę VAT z wykazaną 8% stawką podatku na rzecz wstępującego w jego prawa (nowego kupującego), tj. na podmiot, który w rzeczywistości nabędzie lokal.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, w opinii Wnioskodawca w wyniku tego, że na Nabywcę wierzytelności nie przechodzi prawo do żądania przeniesienia własności nieruchomości, nie wystąpi drugi obowiązek wskazany w powyższych interpretacjach to jest wystawienie nowej faktury dokumentującej otrzymanie zaliczki.

Z tego względu Wnioskodawca stoi na stanowisku, że fakturę korygującą należy wystawić na rzecz pierwotnego Wierzyciela tj. Spółkę P sp. z o.o. niezależenie od faktu, że Spółka dokonała zbycia wierzytelność w zakresie roszczenia o zwrot zapłaconej zaliczki.

Ad.2

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą, otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2 (sprzedaż, dostawa towarów, świadczenie usług), z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z kolei zgodnie z art. 106j ustawa VAT, w przypadku, gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

-podatnik wystawia fakturę korygującą.

Z literalnego brzmienia powyższych przepisów wynika, że właściwym terminem do wystawienia faktury korygującej jest data dokonania zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty. W niniejszym przypadku datą właściwą do wystawienia faktury korygującej będzie zatem data zwrotu wpłaconych przez kupujących zaliczek, wynikających z umowy przedwstępnej kwot. Stanowisko takie wynika również z powszechnie prezentowanego stanowiska przez organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 04 września 2018 r. sygn. 0111- KDIB3-1.4012.536.2018.1.Kom, w której wskazano, iż:

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy zauważyć, że art. 106j ust. 1 ustawy wyraźnie wskazuje jakie okoliczności zobowiązują podatnika do wystawienia faktury korygującej. Uzależniają to od wystąpienia sytuacji enumeratywnie wskazanych w tym przepisie. Sytuacją taką jest m.in. dokonanie zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4. W tym zakresie podatnik nie ma uprawnień do swobodnego działania, może je podjąć tylko w razie spełnienia przesłanek określonych w cytowanym przepisie. W związku z powyższym jedynym warunkiem uzasadniającym prawidłowe wystawienie przez podatnika faktury korygującej jest zaistnienie faktycznego zwrotu zaliczki podlegającej opodatkowaniu, w następstwie czego zmniejszony zostaje obrót. Otrzymanie zaliczki wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego, więc analogicznie wystawienie faktury korygującej uzależnione jest od faktycznego zwrotu otrzymanej zaliczki. W obydwu przypadkach chodzi bowiem o zaistnienie faktycznych zdarzeń. Zatem należy uznać, że dopiero w chwili zwrotu zaliczki Wnioskodawcy, kontrahent może wystawić fakturę korygującą. Powyższa czynność wywoła u kontrahenta obowiązek zmniejszenia obrotu stanowiącego podstawę opodatkowania zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 10 pkt 3 ustawy.

Jak wynika ze wskazanego powyżej stanowiska organów podatkowych, podatnik nie ma uprawnień do swobodnego działania w zakresie korygowania wystawionej faktury i może je podjąć tylko w razie spełnienia przesłanek określonych w przepisie. Powoduje to, że jedynym warunkiem uzasadniającym prawidłowe wystawienie przez podatnika faktury korygującej jest zaistnienie faktycznego zwrotu zaliczki podlegającej opodatkowaniu.

Z tego względu Wnioskodawca stoi na stanowisku, że faktura korygująca do faktury VAT nr 2/2016, dokumentującej otrzymanie zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości od spółki P sp. z o.o. sp. k., powinna zostać wystawiona z dniem dokonania faktycznego zwrotu otrzymanej zaliczki na rzecz nabywcy wierzytelności tj. spółki T sp. z o. o. sp. k. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że zwrot dokonywany jest na rzecz innego podmiotu, niż ten, który dokonał wpłaty zaliczki. Przepis art. 106j ustawa VAT, dokładnie określa bowiem, że jedynym warunkiem uzasadniającym prawidłowe wystawienie faktury korygującej jest zaistnienie faktycznego zwrotu zaliczki podlegającej opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Zgodnie z treścią art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1. kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2. wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3. zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4. wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na podstawie art. 29a ust. 14 ustawy o VAT, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów i usług lub też otrzymania zaliczki). Elementy, jakie powinna zawierać faktura, zostały wymienione w art. 106e ustawy.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

W myśl art. 106i ust. 2 jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury
   • podatnik wystawia fakturę korygującą.
   
   
   

Stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1. wyrazy FAKTURA KORYGUJĄCA albo wyraz KOREKTA;
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   
   1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4. przyczynę korekty;
5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.
   
   

Z zacytowanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Należy w tym miejscu podkreślić, że celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, pełni ona bowiem szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Jeżeli więc faktura dokumentująca zdarzenie gospodarcze zawiera pomyłki lub zdarzenie, które faktura ta dokumentowała, uległo zmianie, to powinna zostać skorygowana w ten sposób, aby odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję między określonymi podmiotami.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest kwestia czy faktura korygująca do faktury VAT nr 2/2016 dokumentującej otrzymanie zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości, powinna zostać wystawiona na Spółkę P sp. z o.o., pomimo faktu zbycia wierzytelności (w zakresie żądania zwrotu zaliczki) na spółkę T sp. z o. o. sp. k.?

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że pomimo faktu zbycia wierzytelności na spółkę T sp. z o. o. sp. k. w zakresie zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawienia faktury korygującej do wcześniej wystawionej faktury VAT nr 2/2016 dokumentującej zaliczkę otrzymaną od Spółki P Sp. z o.o., ponieważ pomiędzy Wnioskodawcą a P Sp. z o.o. nie doszło i nie dojdzie ostatecznie do żadnej transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Faktura wystawiona w związku z wpłatą zaliczki przez P Sp. z o.o., pozostaje bez związku z dostawą towarów podmiot, który wpłacił zaliczkę dokonał zbycia wierzytelności na Spółkę T Sp. z o.o. Sp. k. Jednocześnie nie doszło do sprzedaży nieruchomości objętej umową przedwstępną, na podstawie której Spółka z o.o. P wpłaciła zaliczkę. W konsekwencji nie została dokonana dostawa nieruchomości.

Co do zasady, w takim przypadku kwota wpłaconej zaliczki powinna zostać zwrócona. Tak więc, wystąpi w przedmiotowym przypadku konieczność wystawienia faktury korygującej przez Wnioskodawcę na rzecz pierwotnego nabywcy tj. P Sp. z o.o., która dokonała wpłaty zaliczki w oparciu o zawartą umowę przedwstępną.

W konsekwencji, w związku z faktem, że umowa sprzedaży nieruchomości wynikająca z umowy przedwstępnej nie została zawarta oraz w związku ze zwrotem zaliczki, Wnioskodawca zobowiązany będzie do wystawienia faktury korygującej na rzecz Spółki P Sp. z o.o. do wcześniej wystawionej faktury 2/2016, dokumentującej otrzymanie przez Wnioskodawcę zaliczki.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy czy faktura korygująca do faktury VAT nr 2/2016 dokumentującej otrzymanie zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości od spółki P sp. z o.o., powinna zostać wystawiona z dniem dokonania faktycznego zwrotu otrzymanej zaliczki na rzecz nabywcy wierzytelności tj. spółki T sp. z o. o. sp. k. mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy zauważyć, że art. 106j ust. 1 ustawy wyraźnie wskazuje jakie okoliczności zobowiązują podatnika do wystawienia faktury korygującej.

Uzależniają to od wystąpienia sytuacji enumeratywnie wskazanych w tym przepisie. Sytuacją taką jest m.in. dokonanie zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazuje, że dokona zwrotu wpłaconej zaliczki, której otrzymanie udokumentował fakturą VAT nr 2/2016. W związku z powyższym faktura korygująca do faktury VAT nr 2/2016, dokumentującej otrzymanie zaliczki na poczet sprzedaży nieruchomości od spółki P sp. z o.o., powinna zostać wystawiona w dniu dokonania faktycznego zwrotu zaliczki udokumentowanej fakturą nr 2/2016.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja rozstrzyga ściśle w zakresie pytań sformułowanych we wniosku, stąd wszelkie inne kwestie poruszone we wniosku a nieobjęte pytaniem nie były przedmiotem rozstrzygnięcia.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej