Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1

W ocenie Wnioskodawcy, transakcja dostawy nieruchomości opisanej w stanie faktycznym nie będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie ze stanem faktycznym w stosunku do wskazanego budynku nie doszło do pierwszego zasiedlenia zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z operatem szacunkowym, jak i rzeczywistym stanem budynku, nie jest on w pełni wybudowany, a jego obecny stan nie pozwala na uznanie że nastąpiło oddanie do użytkowania. Budynek jest w stanie surowym zamkniętym, więc spółka nie ma możliwości faktycznego użytkowania budynku w ramach działalności gospodarczej.

Oddanie do użytkowania zgodnie z wykładnią celowościową art. 2 pkt 14 ustawy o VAT powinno być rozumiane zgodnie ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (wyrok z dnia 20 kwietnia 2017 r. sygn. I SA/Kr 91/17), który stwierdza m.in. Jak wskazuje się w orzecznictwie, wykładnia językowa, systematyczna i celowościową dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług.

Obecnie nie ma możliwości używania budynku w ramach działalności gospodarczej spółki, a przyszłe korzyści ekonomiczne związane z zasiedleniem budynku będzie można uzyskać najwcześniej po zakończeniu budowy. Stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja indywidualna

Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 lipca 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.237.2017.1.DG która stwierdza, że dostawa ww. budynku jako budynku, którego budowa nie została zakończona będzie odbywać się przed pierwszym zasiedleniem w rozumieniu ww. przepisów.

W związku z tym Wnioskodawca uważa, dostawa nieruchomości nie będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad 2

W opinii Wnioskodawcy dostawa nieruchomości opisanej w stanie faktycznym będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary rozumieć należy rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy). Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Umowa sprzedaży będzie niewątpliwie odpłatną dostawą towarów. Dostawą towarów będzie również umowa przeniesienia własności nieruchomości w celu zwolnienia z długu zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (datio in solutum), z racji spełnienia przesłanek odpłatnej dostawy towarów.

Ustawodawca, w treści ustawy, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Wstępnie, aby rozstrzygnąć czy dana dostawa kwalifikuje się do zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT należy rozstrzygnąć czy przedmiotem dostawy będzie budynek, budowla lub ich części. Zgodnie z opisem nieruchomości oraz zaawansowania prac, stwierdzić należy, że należy uznać, że w omawianej dostawie mamy do czynienia z dostawą budynku. Zgodnie z definicją zwartą w art. 3 pkt 2 prawa budowlanego, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, obiekt wskazany w stanie faktycznym ma wszystkie cechy opisane z definicją zawartą w ustawie.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że planowana dostawa nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ze względu na fakt, wystąpienia przesłanek zawartych w przepisie, tj.

1. niemożność zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT,
2. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
3. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie ze stanowiskiem dotyczącym pytania pierwszego, zdaniem Wnioskodawcy w stosunku do transakcji wskazanej w stanie faktycznym nie będzie przysługiwało zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zachodzi również drugi warunek zwolnienia, tj. dokonującemu ich dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w stosunku do tego obiektu. Spółka W. sp.k. która będzie dostawcą, nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, w związku z tym z racji dostawy nieruchomości od przedsiębiorstwa P. nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego ze względu na transakcję nabycia ww. nieruchomości. Zgodnie ze stanem faktycznym spółka W. sp.k nie ponosiła również wydatków na ulepszenie w stosunku do których miałaby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7. Dostawca nieruchomości, spółka W. sp.k. z racji braku rejestracji jako podatnik VAT czynny, nie była uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Biorąc pod uwagę powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dostawa nieruchomości opisana w stanie faktycznym będzie korzystać ze zwolnienia przedmiotowego zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad 3 (stanowisko przedstawione ostatecznie w piśmie z dnia 30 lipca 2019 r.)

W ocenie Wnioskodawcy, nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, po korekcie faktury VAT wystawionej przez zarejestrowanego podatnika podatku VAT W. sp.k. Dostawca towarów zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury podatnik wystawia fakturę korygującą. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Art. 86 ust. 2 pkt l lit. a stanowi, że kwotę podatku naliczonego stanowi: suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Instytucję zwrotu VAT reguluje art. 87 ust. l oraz 2 wskazujący na generalną zasadę wyboru podatnika, w sytuacji gdy kwota podatku naliczonego jest wyższa od kwoty podatku należnego w danym okresie rozliczeniowym, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Wyjątki od generalnej zasady i ograniczenie obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego wskazuje art. 88 ustawy o VAT. W przepisie tym nie ma regulacji ograniczającej obniżenie kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w przypadku wystawienia faktury z błędną stawką VAT lub bez takiej stawki (w tym przypadku zwolnionej) a następnie korekty tej faktury. W tej sytuacji uznać należy że w przypadku korekty faktury VAT która obejmować będzie stawkę VAT, nabywca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zgodnie z tym w wypadku wystawienia korekty faktury VAT przez zarejestrowanego podatnika VAT, spółkę W. sp.k., Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Stanowisko o możliwości rozliczenia podatku VAT potwierdza interpretacja indywidualna Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 maja 2011 r. sygn. IPPP1-443-285/11-4/EK która stwierdza m.in. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Spółka będzie mała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur korygujących dotyczących ubezpieczenia przedmiotu leasingu z lat 2006-2007, o ile nie zachodzą przesłanki wykluczające to prawo określone w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

• zastosowania zwolnienia z podatku VAT do transakcji nabycia Nieruchomości - jest prawidłowe,
  

• prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia Nieruchomości jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Przez towary na mocy art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku lub może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest co do zasady zwolniona od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie według art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu lub
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem pierwszego zasiedlenia, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, do celów ust. 1 lit. a) budynek oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem. Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie gruntu związanego z budynkiem.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że kryterium pierwszego zasiedlenia budynku (jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora) zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji (pkt 41 ww. wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r.).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom po spełnieniu określonych warunków skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca planuje rejestrację spółki komandytowej, w której będzie wspólnikiem. Spółka celowa zostanie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Na rzecz spółki celowej planowana jest transakcja przeniesienia własności nieruchomości za wynagrodzeniem. Drugim wspólnikiem spółki celowej będzie osoba fizyczna, która jest wspólnikiem innej spółki osobowej będącej właścicielem nieruchomości. Dostawa na rzecz spółki celowej może odbyć się na dwa alternatywne sposoby:

1. Spółka celowa udzieli pożyczki obecnemu właścicielowi nieruchomości. W razie niespłacenia zobowiązania, strony uzgodnią, że w ramach zwolnienia z zobowiązania zostanie zawarta umowa przeniesienia własności nieruchomości w celu zwolnienia z długu zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego (datio in solutum).
2. Zostanie zawarta umowa sprzedaży między obecnym właścicielem nieruchomości a spółką celową.

Nieruchomość jest zabudowana budynkiem biurowym 3 - kondygnacyjnym, z częścią mieszkalną, wraz z garażem wielostanowiskowym w podziemiu. Zgodnie z operatem szacunkowym budynek został określony jako budynek biurowy częściowo wykończony - do dalszego wykończenia. Stan budynku to surowy zamknięty, z częściową instalacją elektryczną oraz wodną jak również niepełną instalacją wentylacyjną. Zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta teren, na którym położona jest nieruchomość przeznaczony pod tereny usług, handlu i biur. Budynek został wybudowany przez przedsiębiorstwo P..

W związku z zawarciem umowy pożyczki pomiędzy P. a spółką W. sp. k. wraz z przywłaszczeniem na zabezpieczenie, własność nieruchomości przeszła na spółkę W. sp.k. dnia 4 maja 2016 r. Z racji niespłacenia kwoty pożyczki, dnia 29 maja 2018 r. Komornik dokonał czynności wydania nieruchomości na rzecz wierzyciela, W. sp.k (wierzyciel posiadał klucze do budynku od dnia 26 kwietnia 2017 r.). Nabycie zostało dokonane w celu dalszej inwestycji i dokończenia budynku w ramach działalności gospodarczej spółki.

Spółka nie dokonywała wydatków na ich ulepszenie, które byłyby wyższe lub równe 30% wartości początkowej obiektów. W. sp.k. nie jest i nie była zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT a czynność nabycia przez Spółkę Nieruchomości nie była udokumentowana fakturą. Spółce W. nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT w związku z nabyciem Nieruchomości. Nieruchomość, jaką planuje nabyć Wnioskodawca jest sklasyfikowana pod symbolem PKOB 1120 (budynki biurowe). Klasyfikacja budynku nie ulegnie zmianie, zatem nie będzie to obiekt budownictwa mieszkaniowego.

Wnioskodawca planuje wykorzystanie nabytej Nieruchomości do czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku.

Ad 1 i 2

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji nabycia wyżej opisanej nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w przypadku budynku biurowego z częścią mieszkalną wraz z garażem wielostanowiskowym w podziemiu w stanie surowym zamkniętym z częściowo wykonaną instalacją elektryczną, wodną i wentylacyjną, nie można mówić o oddaniu do użytkowania, a zatem w analizowanym przypadku nie doszło do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że do dostawy przedmiotowych budynków nie znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku VAT zdefiniowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z brakiem możliwości zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Aby dostawa mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu muszą być spełnione oba warunki określone w tym przepisie.

Jak wynika z opisu sprawy, dokonującemu dostawy (Spółce W. sp.k.) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu ww. budynku gdyż w momencie nabycia Nieruchomości nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Ponadto Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Nieruchomości, które byłyby wyższe lub równe 30% wartości początkowej.

Należy zatem stwierdzić, że zostaną spełnione przesłanki warunkujące skorzystanie przez Zbywającego ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy stwierdzić należy, że dostawa budynku znajdującego się na gruncie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji, na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, również sprzedaż gruntu na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Wyjaśnić należy w tym miejscu, że zastosowanie w analizowanej sprawie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie daje możliwości dokonania wyboru opodatkowania transakcji, a co za tym idzie zakup przez Wnioskodawcę Nieruchomości opisanej w złożonym wniosku będzie korzystał ze zwolnienia od podatku VAT i stronom transakcji nie będzie przysługiwało prawo do wyboru jej opodatkowania i rezygnacji z ww. zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Należy wskazać, że przepis art. 43 ust. 10 ustawy dopuszcza możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i tylko do tej regulacji to uprawnienie się zawęża. Zatem z uwagi na fakt, że planowana transakcja nie korzysta ze zwolnienia, co do którego przysługuje prawo wyboru sposobu opodatkowania, zatem zakup Nieruchomości nie może zostać opodatkowany podatkiem VAT na zasadach określonych w art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 ustawy o VAT, a korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy należało w powyższym zakresie uznać za prawidłowe.

Ad 3

Ponadto kwestią budzącą wątpliwości Wnioskodawcy jest prawo do odliczenia podatku VAT w sytuacji gdy dostawca Nieruchomości wystawi fakturę korygującą.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Natomiast w myśl art. 106b usta. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1. udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2. udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5. podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 12-14 i 19 ustawy, faktura powinna zawierać:

1. stawkę podatku;
2. sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
3. kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
4. w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 - wskazanie:
   1. przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
   2. przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
   3. innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia;

Art. 106j ust. 2 ustawy stanowi, że faktura korygująca powinna zawierać:

1. wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";
2. numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
   1. określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
   2. nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4. przyczynę korekty;
5. jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6. w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Jak rozstrzygnięto powyżej, planowana transakcja będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zatem dokonujący dostawy nie ma obowiązku przedmiotowej transakcji dokumentować poprzez wystawienia faktury. Może to jednak uczynić ze wskazaniem podstawy prawnej uprawniającej do zastosowania zwolnienia od podatku VAT stosunku do dostawy Nieruchomości. Natomiast w analizowanej sprawie brak jest przesłanek nakładających obowiązek korygowania wystawionej faktury, gdyż jak wynika z dokonanego rozstrzygnięcia na podstawie przedstawionych okoliczności sprawy, transakcja będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, bez prawa do rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, zatem nie wystąpią przesłanki na podstawie których dokonujący dostawy miałby obowiązek skorygować uprzednio wystawioną fakturę nie wystąpi pomyłka w stawce podatku jak wskazuje Wnioskodawca.

W tym miejscu należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1. nabycia towarów i usług,
2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak rozstrzygnięto powyżej, planowana transakcja korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, w konsekwencji, Kupującemu nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W analizowanej sprawie nie wystąpią przesłanki nakładające obowiązek skorygowania faktury, gdyż nie wystąpiła żadna z przesłanek nakładająca na Zbywającego obowiązek dokonania korekty wystawionej faktury, a więc Wnioskodawca nie będzie dysponował fakturą z wykazaną stawką podatku, stanowiącą podstawę do odliczenia podatku VAT.

W świetle powyższych okoliczności, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe w zakresie objętym pytaniem nr 3.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej