Temat interpretacji

Brak opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy, w sytuacji gdy nabywca przedsiębiorstwa będzie kontynuował działalność gospodarczą w tym samym zakresie co zbywca, braku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy, w sytuacji gdy nabywca przedsiębiorstwa nie będzie kontynuował działalności gospodarczej w tym samym zakresie co zbywca oraz braku opodatkowania czynności zbycia udziału w nieruchomości oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego art. 91 ust. 9 ustawy.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2018 r. (data wpływu 11 stycznia 2019 r.), uzupełnionym w dniach 22 i 28 lutego 2019 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

• braku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy, w sytuacji gdy nabywca przedsiębiorstwa będzie kontynuował działalność gospodarczą w tym samym zakresie co zbywca jest prawidłowe,
• braku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy, w sytuacji gdy nabywca przedsiębiorstwa nie będzie kontynuował działalności gospodarczej w tym samym zakresie co zbywca jest nieprawidłowe,
• braku opodatkowania czynności zbycia udziału w nieruchomości oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego art. 91 ust. 9 ustawy jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 22 i 28 lutego 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy, w sytuacji gdy nabywca przedsiębiorstwa będzie kontynuował działalność gospodarczą w tym samym zakresie co zbywca, braku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy, w sytuacji gdy nabywca przedsiębiorstwa nie będzie kontynuował działalności gospodarczej w tym samym zakresie co zbywca oraz braku opodatkowania czynności zbycia udziału w nieruchomości oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego art. 91 ust. 9 ustawy.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje w najbliższych miesiącach sprzedaż majątku swojej firmy (przedsiębiorstwa). Zostanie zbyte zorganizowane przedsiębiorstwo (o którym mowa w art. 55 KC), składające się m. in. z przeznaczonych do działalności nieruchomości niezabudowanych i udziału w nieruchomości zabudowanej wraz z jej wyposażeniem, urządzeniami, materiałami, towarami, tajemnicami przedsiębiorstwa i dokumentami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wykorzystywanie nieruchomości do prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zgłosił organowi podatkowemu w celu ustalenia właściwej stawki podatku od nieruchomości. Zbycie jest planowane w formie sprzedaży zainteresowanemu nabywcy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą - PKD 56.10.A - Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne. W zakresie swojej działalności Wnioskodawca zajmuje się sporządzaniem potraw, serwowaniem posiłków, sprzedażą napojów, zapewnia obsługę kelnerską w obrębie restauracji.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Po sprzedaży istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawca planuje rozszerzyć zakres prowadzonej działalności o PKD 68.20.Z - Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi i PKD 55.20. Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania - i zająć się wynajmem długoterminowym i krótkoterminowym mieszkań. Jeżeli Wnioskodawcy nie uda się realizacja powyższego planu, po sprzedaży przedsiębiorstwa działalność gospodarcza zostanie zlikwidowana.

Składniki majątkowe będące przedmiotem wniosku były i są wykorzystywane tylko do prowadzonej działalności gospodarczej.

Nieruchomość (budynek) i działki o numerze 563/9, 172/8, 168/7 Wnioskodawca odziedziczył na mocy masy spadkowej z dnia 7 grudnia 2011 r.

Na mocy masy spadkowej Wnioskodawca jest właścicielem 25% wyżej wymieniowych gruntów i nieruchomości. Matka Wnioskodawcy posiada 75% gruntów i budynku. W przypadku sprzedaży zostanie zbyte przedsiębiorstwo z wszystkimi gruntami i budynkiem (Wnioskodawca planuje odkupić od mamy jej część udziału w gruntach i budynku), lub zostaną zbyte udziały należące do Wnioskodawcy i przeniesione na nabywcę umowy dotyczące prawa do korzystania z udziałów należących do matki Wnioskodawcy wraz z prawem pierwokupu.

Działki o numerze 169/5, 172/9, 563/10 Wnioskodawca nabył do majątku osobistego bez odliczenia podatku. Wnioskodawca planuje sprzedać całe przedsiębiorstwo.& 

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, wobec powyższego wraz ze swoim przedsiębiorstwem nie będzie sprzedawał środków pieniężnych. Na dzień sprzedaży planuje nie posiadać niespłaconych należności oraz zobowiązań wobec kontrahentów, przeniesie na nabywcę prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów dotyczących przedsiębiorstwa - umowy o dostawę mediów (prąd, woda itp.), koncesję na alkohol.

Wnioskodawca prowadzi Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów, która nie zostanie przekazana nabywcy, gdyż na dzień sprzedaży Wnioskodawca dalej będzie prowadził swoją działalność gospodarczą.

Na dzień sprzedaży Wnioskodawca nie planuje zatrudnienia pracowników, dlatego nie jest planowane przejęcie pracowników w trybie art. 231 K.P.

Składniki są wyodrębnione funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo i służą tylko prowadzonej działalności gastronomicznej. Ww. zespół składników materialnych i niematerialnych będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, np. działalność restauracji, sklepu, baru itp.

Nabywca przedsiębiorstwa będzie mógł wykorzystywać nabyte składniki majątkowe i niemajątkowe w celu prowadzenia restauracji. Jednakże jako właściciel będzie mógł zorganizować w oparciu o nabyte przedsiębiorstwo inny rodzaj działalności. Wnioskodawczyni nie zna jeszcze nabywcy, sprzedaż jest dopiero w planach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przekazanie składników majątku przedsiębiorstwa - stanowiące nieruchomości wraz z wyposażeniem przystosowane do prowadzenia działalności gospodarczej, będzie na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączone z opodatkowania tym podatkiem?
2. Czy w związku z wykonaniem transakcji zbycia przedsiębiorstwa Wnioskodawca zachowa prawo do dokonanych odliczeń podatku od towarów i usług od dokonanych nabyć związanych z majątkiem przekazanym w ramach transakcji zbycia przedsiębiorstwa, bez konieczności dokonywania ich korekty?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1.

Opisany zespół składników materialnych i niematerialnych, który ma zostać zbyty, będzie można potraktować jako przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 KC, gdyż jest to zorganizowany zespół składników przeznaczony do prowadzenia działalności, wobec czego do transakcji zbycia nie będzie miała zastosowania ustawa o podatku od towarów i usług (art. 6 pkt 1 ustawy).

Ad.2.

W związku ze zbyciem przedsiębiorstwa, które na mocy art. 6 pkt 1 ustawy nie podlega ustawie o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca zachowa prawo do dokonanych odliczeń podatku naliczonego zawartych w fakturach zakupu, a obowiązek ewentualnych korekt podatku na mocy art. 91 ust. 9 ustawy PTU przejdzie na nabywcę przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

• prawidłowe w zakresie braku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy, w sytuacji gdy nabywca przedsiębiorstwa będzie kontynuował działalność gospodarczą w tym samym zakresie co zbywca,
• nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy, w sytuacji gdy nabywca przedsiębiorstwa nie będzie kontynuował działalności gospodarczej w tym samym zakresie co zbywca,
• nieprawidłowe w zakresie braku opodatkowania czynności zbycia udziału w nieruchomości oraz braku obowiązku korekty podatku naliczonego art. 91 ust. 9 ustawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług nie podlegają opodatkowaniu.

I tak na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem transakcji zbycia. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie transakcja zbycia należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawa towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), dalej: k.c. Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów,
3. oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
4. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
5. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
6. koncesje, licencje i zezwolenia;
7. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
8. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
9. tajemnice przedsiębiorstwa;
10. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W orzecznictwie Sądów Administracyjnych podkreśla się, że pojęcie przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy należy w odniesieniu do art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko literalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1001/11). Zatem okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo/zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest takie ich zorganizowanie, aby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej. Zespół składników tworzących przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi funkcjonować w określonym otoczeniu i musi być naznaczony pewnymi elementami, które zadecydują o tym, że będziemy mieli do czynienia z przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa a nie wyłącznie ze zbiorem składników niematerialnych i materialnych. Dopiero zaistnienie czynnika organizacyjnego opartego na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników podlegających przeniesieniu pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo.

Przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl zaś art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (ust. 3 cyt. artykułu).

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty art. 91 ust. 4 ustawy.

Przepis art. 91 ust. 5 ustawy stanowi, iż w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1. opodatkowane w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem ust. 7 ww. artykułu, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Stosownie do ust. 7a tegoż artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W oparciu o art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jak stanowi ust. 7c powołanego artykułu, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana (art. 91 ust. 7d ustawy).

Na podstawie art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Jak wynika z art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy Kodeks cywilny. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Współwłaścicielom przysługują idealne udziały we wspólnym prawie własności. Współwłasność przedstawia się zatem jako prawo własności składające się z zespolonych udziałów (Edward Gniewek, Kodeks cywilny. Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze 2001, komentarz do art. 195).

W konsekwencji współwłasność nie cechuje się fizycznym rozgraniczeniem własności w określonej rzeczy. Nie można przypisać jej określonego fizycznego składnika w rzeczy wspólnej.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu).

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy.

Analiza przedstawionych zdarzeń przyszłych oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli przed planowaną sprzedażą składników materialnych i niematerialnych, nabędzie Pani pozostałe udziały w nieruchomości (75% udziału należące do Pani matki), które to składniki dopiero w całości, przy założeniu, że jak wynika z treści wniosku stanowić będą zorganizowany zespół składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej (nieruchomości niezabudowane, nieruchomości zabudowane, wyposażenie, urządzenia, materiały, towary, tajemnice przedsiębiorstwa, dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, umowy o dostawę mediów, koncesja na alkohol) stanowić będą przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu Cywilnego i nabywca będzie kontynuował działalność gospodarczą w tym samym zakresie co zbywca (prowadzenie restauracji), to sprzedaż tego przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie wyłączona spod działania ustawy. Tym samym, na mocy art. 91 ust. 9 ustawy, nie będzie Pani zobowiązana do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego, gdyż jej obowiązek spoczywa na nabywcy przedsiębiorstwa jako beneficjencie praw i obowiązków.

Tym samym stanowisko w tej kwestii należało uznać za prawidłowe.

W sytuacji, gdy po sprzedaży składników materialnych i niematerialnych nabywca nie będzie kontynuował dotychczasowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Panią (prowadzenie restauracji), transakcja ta nie może zostać zakwalifikowana jako czynność zbycia przedsiębiorstwa - zespołu składników tworzących przedsiębiorstwo służące do prowadzenia określonego rodzaju działalności gospodarczej - a tym samym, nie może być uznana na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu. Skutkiem powyższego, planowana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu według zasad określonych w art. 41 bądź w art. 43 ustawy, do której nie znajdzie zastosowania art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc do sytuacji sprzedaży udziałów (25%) w nieruchomości wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami, zaznaczyć należy, że czynność ta nie może być uznana za czynność zbycia przedsiębiorstwa. Wynika to z faktu, że udział nie posiada cech fizycznej, samodzielności, jest to ułamek prawa własności przynależny każdemu składnikowi przedsiębiorstwa. Wyodrębniony ułamek (w każdym z tych składników) nie umożliwia samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Skutkiem powyższego planowane zbycie udziałów w składnikach materialnych i niematerialnych (ułamkowej części) nie może być uznane za czynność określoną w art. 6 pkt 1 ustawy. Reasumując, skoro czynność ta nie będzie korzystała z wyłączenia na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, transakcja zbycia udziału w poszczególnych składnikach materialnych i niematerialnych w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie podlegała opodatkowaniu według zasad określonych w art. 41 bądź w art. 43 ustawy. Zatem skoro sprzedaż udziałów w nieruchomości nie stanowi przedsiębiorstwa, nie znajdzie zastosowania art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko w tym przypadku należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo wskazuje się, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze fakt, że stroną wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Pani, jako właściciel ułamkowej części udziałów w rzeczy, zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie ma mocy wiążącej współwłaściciela, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

w części prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej