Temat interpretacji

Podatek od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej części przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia aportem części przedsiębiorstwa do spółki akcyjnej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2017 r. (data wpływu 8 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej części przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia aportem części przedsiębiorstwa do spółki akcyjnej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wydzielonej części przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz wyłączenia z opodatkowania czynności wniesienia aportem części przedsiębiorstwa do spółki akcyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Sp. z o.o., zwana dalej Wnioskodawcą została powołana do działalności na czas nieoznaczony i świadczy obecnie przede wszystkim usługi objęte kodem PKD 68.20Z wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, a także usługi objęte kodem PKD 77.33Z wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń biurowych, włączając komputery oraz PKD 77.39Z wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowanych. Spółka ma siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W związku z powyższym w działalności Wnioskodawcy widoczne jest wyodrębnienie dwóch podstawowych zakresów działalności, a mianowicie dotyczących:

1. najmu pomieszczeń (nieruchomości własnych i obcych) wyposażonych lub też nie w podstawowe urządzenia biurowe oraz dzierżawy gruntów własnych i obcych, oraz
2. najmu urządzeń technicznych i maszyn o charakterze specjalistycznym (medycznym), dedykowanych prowadzeniu wyspecjalizowanej, regulowanej odrębnymi przepisami działalności związanej ze świadczeniem usług zdrowotnych i pokrewnych.

Najem nieruchomości realizowany jest na rzecz kilku różnych podmiotów, świadczących głównie działalność medyczną lub inną podobną, ale powiązaną z działalnością medyczną. Najem ten prowadzony jest w dwóch lokalizacjach (budynkach), z czego jeden budynek jest własnością Wnioskodawcy i podlega odpisom amortyzacyjnym. Kolejny, drugi budynek, w ramach którego zawarte są umowy podnajmu, stanowi własność innego podmiotu i użytkowany jest przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy najmu. Ponadto z najmem i podnajmem wskazanych nieruchomości związany jest również najem i dzierżawa gruntów własnych i obcych (dzierżawionych), a zlokalizowanych pod wynajmowanymi budynkami i w ich bezpośrednim sąsiedztwie. Umowy najmu (i podnajmu) pomieszczeń zawierają postanowienia o powierzchni oddanej w najem, zasadach dostępu do pomieszczeń sanitarno-higienicznych, ciągów komunikacyjnych oraz zabezpieczenia w media (energia elektryczna, cieplna, woda, kanalizacja, internet, telefon, wywóz odpadów), a także ochronie obiektów, utrzymaniu czystości i ich konserwacji.

Drugi obszar działalności Wnioskodawcy to najem specjalistycznych urządzeń technicznych i maszyn oraz innych składników wyposażenia ruchomego, ale związanych bezpośrednio ze świadczeniem usług zdrowotnych. Ruchomości te obejmują specjalistyczną aparaturę medyczną (np. tomograf komputerowy, aparat do badań ultrasonograficznych, rezonans magnetyczny, stoły operacyjne, respiratory i inne) oraz inne składniki ruchome (wyposażenie), które związane są bezpośrednio ze świadczeniem wyspecjalizowanych usług medycznych (np. kozetki lekarskie, łóżka szpitalne, szafki do łóżek szpitalnych i inne podobne). Ruchomości te w całości stanowią własność Wnioskodawcy, a ich nabycie zostało sfinansowane ze środków własnych oraz środków zaciągniętych i jeszcze częściowo spłacanych kredytów bankowych.

Wynajem ruchomości o charakterze specjalistycznym medycznym związany jest obecnie z ich najmem na rzecz wyłącznie jednego najemcy. Podmiot ten stanowi jednocześnie dominującego najemcę przeważającej części powierzchni nieruchomości wynajmowanych przez Wnioskodawcę. Wynajmowane ruchomości o charakterze medycznym (specjalistycznym) dedykowane są prowadzonej przez tego podnajemcę działalności leczniczej (w rodzaju stacjonarnym i ambulatoryjnym).

Wynajem ruchomości medycznych i nieruchomości na rzecz głównego najemcy dokumentowany jest jedną umową najmu, w której w ostatnim czasie wydzielono kwotę ustaloną za najem nieruchomości oraz kwotę za najem maszyn i urządzeń medycznych. Wykonanie powyższych usług dokumentowane jest jedną łączną fakturą, wystawianą w okresach comiesięcznych.

Ponadto na rzecz tego samego najemcy Wnioskodawca udostępnia również (uregulowane odrębną umową) usługi transportowe i najem pojazdów. Usługi te dokumentowane są odrębnymi od ww. fakturami VAT.

Do końca roku 2017 Wnioskodawca całość przychodów z tytułu najmu ewidencjonował na jednym syntetycznym koncie księgowym, choć analizując zapisy umowy najmu z głównym podnajemcą, możliwe jest z tych przychodów wydzielenie (na przykład w ewidencji analitycznej, pozabilansowej a nawet syntetycznej) tych dotyczących najmu nieruchomości oraz najmu ruchomości medycznych. Ponadto ewidencja księgowa kosztów prowadzona była (i jest nadal) w ramach układu kosztów rodzajowych, a zatem prostych, z uwzględnieniem np. kosztów amortyzacji nieruchomości i ruchomości, jak również kosztów usług obcych związanych z poszczególnymi zakresami najmu (bez ich rozdzielania na część związaną z najmem ruchomości i nieruchomości). Do końca roku 2017 takie wydzielenie w ewidencji księgowej nie było prowadzone. Podział kont kosztów i przychodów na części dotyczące wskazanych dwóch zakresów najmu zostanie zrealizowanych począwszy od roku 2018.

Wnioskodawca rozważa (zdarzenie przyszłe) wyraźne wyodrębnienie w swej strukturze organizacyjno-funkcjonalnej dwóch wskazanych powyżej zakresów działalności, poprzez utworzenie Działu I oraz Działu II. Po skutecznym dokonaniu tego wyodrębnienia, Wnioskodawca planuje wniesienie aportem do głównego podnajemcy (w zamian za wyemitowane przez niego akcje) Działu II. Przed dokonaniem aportu, Wnioskodawca w najbliższym czasie (czyli w roku 2018) planuje podjęcie następujących działań o charakterze organizacyjno-funkcjonalnym:

1. w celu optymalizacji procesów zarządzania, opracowany zostanie regulamin organizacyjny (wydany w formie zarządzenia), w którym wyodrębnieniu podlegać będą dwa wyraźnie odrębne zakresy działalności, zlokalizowane w dwóch głównych komórkach organizacyjnych podstawowej działalności operacyjnej, tj. Dział I oraz Dział II.
   Dział I obejmować będzie swym zakresem wszelkie procesy operacyjne związane z obsługą umów najmu i podnajmu nieruchomości wraz z wyposażeniem o charakterze ogólnym (biurowym).
   Dział II obejmować będzie zakresem wszelkie procesy operacyjne związane z obsługą umowy najmu wszelkich ruchomości o charakterze medycznym i innych powiązanych z nimi.
   Wyróżnione Działy będą w efekcie miały przypisane wyraźne im odpowiadające aktywa i pasywa (majątek i zobowiązania), a także wykaz praw i obowiązków wynikających z zawartych umów, jak również wykaz pracowników i współpracowników przypisanych do tych działów.
   Ponadto funkcjonować będą w strukturze Wnioskodawcy tzw. aktywa i pasywa o ogólnym, wspólnym charakterze, związane z obsługą procesów administracyjnych i pomocniczych Wnioskodawcy, których to z racji ich charakteru bezpośrednie przypisanie do wyróżnionych dwóch działów działalności podstawowej nie będzie możliwe.
2. wydzielenie z dniem 01.01.2018 r., w ewidencji księgowej kont syntetycznych i analitycznych, w zakresie kosztów, przychodów, należności i zobowiązań, aktywów trwałych i innych podobnych, pozwalających jednoznacznie przyporządkować składniki aktywów i pasywów oraz strumienie finansowe (przychody i koszty) do jednej z dwóch wydzielonych działalności operacyjnych, czyli najmu nieruchomości oraz najmu ruchomości specjalistycznych, z uwzględnieniem również kont aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów o ogólnym (administracyjnym) charakterze,
3. następnie, po wdrożeniu w pełni opisanych powyżej działań (pkt a i b) organizacyjno-funkcjonalnych, Wnioskodawca planuje wnieść w drodze aportu do innego przedsiębiorstwa wyodrębniony Dział II, traktując tą czynność jako wniesienie w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy opisany powyżej, planowany do podziału przez wydzielenie, Dział II może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wskazaną w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i w konsekwencji jego aport do innej spółki może być uznany za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (art. 2 pkt 27e), praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów przyjęto, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. Istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.
2. Zespół ten jest finansowo i organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.
3. Składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne).
4. Zespól tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Przedmiot planowanego aportu Dział II, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego. Dodatkowo Dział ten nie będzie związany w żaden sposób z pozostałymi częściami przedsiębiorstwa sprzedającego, czyli z Działem I.

Wszystkie ruchomości o charakterze specjalistycznych, będące własnością Wnioskodawcy, a wynajmowane głównemu najemcy i zorganizowane w Dziale II i planowane do wniesienia aportem do tego najemcy, spełniać będą warunek wyodrębnienia finansowego, organizacyjnego i funkcjonalnego.

Wyodrębnienie finansowe:

Wyodrębnienie finansowe rozumiane jest w doktrynie prawa gospodarczego jako sytuacja, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie oznacza to jednak prowadzenia odrębnych ksiąg rachunkowych, sporządzania odrębnego bilansu oraz rachunku zysków i strat, dotyczących wyłącznie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Wnioskodawca będzie prowadził księgi rachunkowe i składające się na nie elementy, w tym przede wszystkim rejestrował zdarzenia gospodarcze w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, a także środków trwałych i innych aktywów i pasywów do wyraźnie wyodrębnionych dwóch zakresów działalności tj. najmu nieruchomości oraz najmu ruchomości specjalistycznych czyli dwóch wyodrębnionych zorganizowanych części przedsiębiorstwa. Powyższe wyodrębnienie pozwoli ustalić częściowy wynik finansowy oraz wybrane elementy zestawienia bilansowego w części dotyczącej wyłącznie ruchomości specjalistycznych oraz w części dotyczącej wyłącznie nieruchomości.

Jednocześnie należy wskazać, że mimo wyodrębnienia finansowego dwóch wyraźnych rodzajów działalności Wnioskodawca posiadać będzie aktywa i pasywa, w tym tworzące je strumienie kosztów i przychodów, których wyraźne wydzielenie nie będzie możliwe. Takie sytuacje dotyczyć będą tzw. części wspólnych, jak np. koszty ogólnych mediów (np. prąd w sekretariacie), koszty obsługi administracyjnej, księgowej i prawnej, czy też obsługi bankowej i inne podobne.

Wyodrębnienie organizacyjne:

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze w efekcie umiejscowienie w strukturze organizacyjnej podatnika poprzez wydzielenie działu, wydziału, oddziału lub innej, podobnej komórki/miejsca/zakresu działalności (np. Stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14.04.2017 r. sygn. 2461-IBPP2.4512.164.2017.1.AZe). W związku z powyższym Wnioskodawca przygotowuje obecnie treść regulaminu organizacyjnego, w którym uregulowania znajdą zagadnienia związane z wydzieleniem dwóch wyraźnych działów podstawowej działalności operacyjnej tj. działu związanego z najmem nieruchomości oraz działu związanego z najmem ruchomości specjalistycznych. W drodze wydania stosownego regulaminu nastąpi zatem faktyczne i formalne wyodrębnienie w strukturach Wnioskodawcy Działu II (odrębna jednostka organizacyjna funkcjonująca w strukturach Wnioskodawcy) oraz równocześnie Działu I.

Dodać również należy, że w związku z wyodrębnieniem organizacyjnym Działu II i jego dalszym wniesieniem w drodze aportu do innego przedsiębiorstwa, jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w niewielkim stopniu zmianie ulegnie struktura pracowników i współpracowników Wnioskodawcy realizujących zadania operacyjne. Do Działu II przypisany jest obecnie jeden współpracownik (umowa cywilnoprawna). Jest to związane ze stabilnym już i długoterminowym zawarciem umów dotyczących najmu ruchomości i nieruchomości. Szczególnie, że na obecnym etapie rozwoju działalności Wnioskodawcy i obsługi zawartych umów, umowa (jedyna) dotycząca najmu ruchomości specjalistycznych nie generuje wielu bieżących obowiązków związanych z jej obsługą. Obecnie uwaga i praca osób będących członkami zarządu, osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę czy też umów cywilnoprawnych koncentrują się głównie na obsłudze umów związanych z najmem nieruchomości własnych oraz podnajmem nieruchomości wynajmowanych przez Wnioskodawcę (obsługa rozliczeń mediów i usług towarzyszących).

Zauważyć jednak należy, że zarówno w doktrynie prawa podatkowego, jak w praktyce organów podatkowych przyjmuje się, że w celu uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zespół ten powinien obejmować co najmniej jeden składnik materialny oraz niematerialny. Podkreśla się również, że: w kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE, nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (tak np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 lutego 2013 r. sygn. ILPP2/443-1186/12-3/MR).

Wraz z planowanym wniesieniem aportem Działu II, przekazaniu podlegać będą również obciążenia cywilnoprawne (zobowiązania) dotyczące spłat rat kapitałowych i odsetkowych kredytów zaciągniętych na sfinansowanie zakupu części ruchomości będących przedmiotem transakcji aportu (pozostała część ruchomości nie jest już obciążona zobowiązaniami kredytowymi). Wnioskodawca prowadzi już czynności mające na celu uzyskanie zgody kredytodawcy na cesję wierzytelności związanych z przedmiotem aportu. Ponadto wraz z aportem przeniesieniu ulegną prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych w związku z posiadaniem i wykorzystywaniem wskazanych ruchomości (umowy ubezpieczenia, serwisu i gwarancji itp.).

Wyodrębnienie funkcjonalne:

Przedmiotem podstawowej działalności Wnioskodawcy jest najem. Najem ten dotyczy dwóch odrębnych obszarów: najmu nieruchomości wraz z wyposażeniem biurowym (w tym podnajmu) oraz najmu ruchomości specjalistycznych. Te dwa wyodrębnione obszary posiadają ściśle im przyporządkowane składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania), umowy zawarte z kontrahentami dotyczące poszczególnych zakresów działalności, obszary te mają nadto odrębny charakter. W zakresie analizowanym w pytaniu bez wątpienia występuje wyodrębnienie funkcjonalne, gdyż planowane do zbycia (aportu) składniki majątku ruchomego (Dział II) Wnioskodawcy są przeznaczone do realizacji określonych, wyraźnie odrębnych (dwóch), zadań gospodarczych i w wyniku transakcji następuje całościowe ich zbycie (jednej z tych dwóch części), a nie rozproszenie. Elementy te są niezbędne do samodzielnego prowadzenia specjalistycznych działań gospodarczych, którym służą w strukturze przedsiębiorstwa, a zatem posiadają wyraźną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy mogą bowiem stanowić przedmiot niezależnej od pozostałej działalności. Dział II będzie mógł samodzielnie realizować zadania gospodarcze, gdyż wyposażony zostanie we wszystkie aktywa niezbędne do realizacji zakładanych celów operacyjnych.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej opis, Wnioskodawca stoi na stanowisku że opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych (Dział II), planowanych do wydzielenia i zbycia w drodze aportu do spółki kapitałowej, ze względu na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp., stanowić będzie odrębny składnik majątku Wnioskodawcy, pod względem finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym, a także stanowić będzie funkcjonalną całość prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w zakresie realizacji wyraźnie określonych zadań gospodarczych, a jednocześnie nie stanowi wyłącznej działalności Wnioskodawcy.

Dział II spełniać będzie warunek wyodrębnienia finansowego, gdyż poprzez odpowiednią ewidencję rachunkową możliwe będzie wskazanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, a także innych wybranych elementów aktywów, związanych z funkcjonowaniem wyłącznie tego Działu.

Dział II, znajdzie również wyraźne wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy, wraz z przypisanymi prawami i obowiązkami, zależnościami funkcyjnymi i strukturą majątku i zobowiązań.

Dział II będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo, czyli spełni warunek wyodrębnienia funkcjonalnego, poprzez realizowanie określonych, niezależnych od pozostałej części przedsiębiorstwa, zadań gospodarczych i brak powiązania funkcjonalnego i finansowego z pozostałymi składnikami majątku Wnioskodawcy. Dział II posiadać zatem będzie potencjalną zdolność do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiot wydzielenia czyli Dział II będący przedmiotem planowanego podziału przez wydzielenie, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartą w art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 u.p.t.u.).

Z kolei zgodnie z art. 6 pkt 1 u.p.t.u. przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Transakcja ta winna być rozpatrywana przez pryzmat terminu dostawa towarów, który zawarty został w art. 7 wymienionej ustawy. W tym kontekście zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem (towarami) jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. W rozpatrywanym przypadku dotyczy to zatem przeniesienia prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub jego zorganizowanej części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e u.p.t.u.

Reasumując, należy stwierdzić, że wydzielony z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zespół składników majątkowych stanowiących Dział II, który będzie wniesiony aportem do innej spółki kapitałowej, w zamian za wyemitowane akcje, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e u.p.t.u. i w związku z tym transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też, dla potrzeb interpretacji przepisu art. 6 pkt 1 ustawy należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 55² Kodeksu cywilnego stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: (...) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy dyrektywy nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia przekazania całości lub części majątku, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca rozważa wyraźne wyodrębnienie w swej strukturze organizacyjno-funkcjonalnej dwóch zakresów działalności, poprzez utworzenie Działu I oraz Działu II. Po skutecznym dokonaniu tego wyodrębnienia, Wnioskodawca planuje wniesienie aportem do głównego podnajemcy (w zamian za wyemitowane przez niego akcje) Działu II. Przed dokonaniem aportu, Wnioskodawca w najbliższym czasie (czyli w roku 2018) planuje podjęcie następujących działań o charakterze organizacyjno-funkcjonalnym:

1. w celu optymalizacji procesów zarządzania, opracowany zostanie regulamin organizacyjny (wydany w formie zarządzenia), w którym wyodrębnieniu podlegać będą dwa wyraźnie odrębne zakresy działalności, zlokalizowane w dwóch głównych komórkach organizacyjnych podstawowej działalności operacyjnej, tj. Dział I oraz Dział II.
   Dział I obejmować będzie swym zakresem wszelkie procesy operacyjne związane z obsługą umów najmu i podnajmu nieruchomości wraz z wyposażeniem o charakterze ogólnym (biurowym).
   Dział II obejmować będzie zakresem wszelkie procesy operacyjne związane z obsługą umowy najmu wszelkich ruchomości o charakterze medycznym i innych powiązanych z nimi.
   Wyróżnione Działy będą w efekcie miały przypisane wyraźne im odpowiadające aktywa i pasywa (majątek i zobowiązania), a także wykaz praw i obowiązków wynikających z zawartych umów, jak również wykaz pracowników i współpracowników przypisanych do tych działów.
   Ponadto funkcjonować będą w strukturze Wnioskodawcy tzw. aktywa i pasywa o ogólnym, wspólnym charakterze, związane z obsługą procesów administracyjnych i pomocniczych Wnioskodawcy, których to z racji ich charakteru bezpośrednie przypisanie do wyróżnionych dwóch działów działalności podstawowej nie będzie możliwe.
2. wydzielenie z dniem 01.01.2018 r., w ewidencji księgowej kont syntetycznych i analitycznych, w zakresie kosztów, przychodów, należności i zobowiązań, aktywów trwałych i innych podobnych, pozwalających jednoznacznie przyporządkować składniki aktywów i pasywów oraz strumienie finansowe (przychody i koszty) do jednej z dwóch wydzielonych działalności operacyjnych, czyli najmu nieruchomości oraz najmu ruchomości specjalistycznych, z uwzględnieniem również kont aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów o ogólnym (administracyjnym) charakterze,
3. następnie, po wdrożeniu w pełni opisanych powyżej działań (pkt a i b) organizacyjno-funkcjonalnych, Wnioskodawca planuje wnieść w drodze aportu do innego przedsiębiorstwa wyodrębniony Dział II, traktując tą czynność jako wniesienie w formie aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca ma wątpliwości czy opisany wyżej, planowany do podziału przez wydzielenie, Dział II może być uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wskazaną w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji jego aport do innej spółki może być uznany za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w związku z tym czy czynność ta na podstawie artykułu 6 pkt 1, w związku z art. 2 pkt 27e ustawy nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że wskazany zespół składników materialnych i niematerialnych, będący przedmiotem aportu, stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują bowiem, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych cechować się będzie wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Jak wynika z treści wniosku, Dział II nie będzie związany w żaden sposób z pozostałymi częściami przedsiębiorstwa, a w drodze wydania stosownego regulaminu nastąpi faktyczne i formalne wyodrębnienie w strukturach Wnioskodawcy, w niewielkim stopniu zmianie ulegnie struktura pracowników i współpracowników Wnioskodawcy realizujących zadania operacyjne. Ponadto wraz z aportem przeniesieniu ulegną prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych w związku z posiadaniem i wykorzystywaniem wskazanych ruchomości (umowy ubezpieczenia, serwisu i gwarancji itp.).

W zakresie wyodrębnienia finansowego nastąpi wydzielenie w ewidencji księgowej kont syntetycznych i analitycznych, w zakresie kosztów, przychodów, należności i zobowiązań, aktywów trwałych i innych podobnych, pozwalających jednoznacznie przyporządkować składniki aktywów i pasywów oraz strumienie finansowe (przychody i koszty) do jednej z dwóch wydzielonych działalności operacyjnych, czyli najmu nieruchomości oraz najmu ruchomości specjalistycznych, z uwzględnieniem również kont aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów o ogólnym (administracyjnym) charakterze.

Nastąpi także wyodrębnienie funkcjonalne, gdyż planowane do zbycia (aportu) składniki majątku ruchomego (Dział II) Wnioskodawcy są przeznaczone do realizacji określonych, wyraźnie odrębnych (dwóch), zadań gospodarczych i w wyniku transakcji następuje całościowe ich zbycie (jednej z tych dwóch części), a nie rozproszenie. Elementy te są niezbędne do samodzielnego prowadzenia specjalistycznych działań gospodarczych, którym służą w strukturze przedsiębiorstwa, a zatem posiadają wyraźną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy mogą bowiem stanowić przedmiot niezależnej od pozostałej działalności. Dział II będzie mógł samodzielnie realizować zadania gospodarcze, gdyż wyposażony zostanie we wszystkie aktywa niezbędne do realizacji zakładanych celów operacyjnych.

Wskazać należy, że aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Dział II nosi znamiona czynności, do której zastosowanie będzie miał art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przywołanych regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że wyodrębniona część przedsiębiorstwa (Dział II) będzie wydzielona pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i stanowić będzie zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej. Zatem spełnione zostaną wskazane wcześniej przesłanki, do uznania wyodrębnionych części przedsiębiorstwa za zorganizowane części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym aport opisanej części składników majątkowych nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, planowany do podziału przez wydzielenie, Dział II będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w konsekwencji jego aport do innej spółki będzie uznany za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym czynność wniesienia aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa i objęcie w zamian akcji spółki akcyjnej, do której aport zostanie wniesiony na podstawie art. 6 pkt 1, w związku z art. 2 pkt 27e ustawy będzie wyłączona spod działania ustawy o podatku od towarów i usług jako czynność niepodlegająca przepisom ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Dodatkowo wskazać należy, że Zainteresowany w odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy zadał pytanie: Czy w sytuacji uznania czynności aportu za związaną z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa i objęciem za wniesiony aport akcji spółki akcyjnej, do której aport został wniesiony, czynność ta na podstawie artykułu 6 ust. 1, w związku z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej u.p.t.u.) korzysta ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). W odniesieniu do powyższego tut. organ zaznacza, iż pomimo podobnego skutku podatkowego dla podatnika podatku od towarów i usług, w postaci braku kwoty podatku należnego w odniesieniu do danej transakcji pojęcia korzysta ze zwolnienia z opodatkowania i nie podlega opodatkowaniu nie są tożsame, a w rozpatrywanej sprawie ma miejsce sytuacja, w której przedmiotowa dostawa (aport) nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa rozpatrzone.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej