Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej. - Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 28.07.2017, sygn. 0112-KDIL4.4012.179.2017.1.SŚ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Temat interpretacji

Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2017 r. (data wpływu 31 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości zabudowanej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Kółko Rolnicze jest wpisane do Rejestru (...) pod nr KRS (...). Działa w oparciu o statut, nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Również w przeszłości Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej i nie był podatnikiem podatku VAT.

Na mocy postanowienia o stwierdzeniu zasiedlenia wydanego przez Sąd Rejonowy () Kółko Rolnicze nabyło własność nieruchomości gruntowej (), oznaczonej jako działka nr 94, o pow. 0,17 ha, uregulowanej w KW ().

Przedmiotowa nieruchomość nie jest nieruchomością rolną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego, gdyż leży w całości w terenie przeznaczonym w planie zagospodarowania przestrzennego na cele inne niż rolne, nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu oraz nie jest objęta inwentaryzacją stanu lasów.

Przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej 226 m² oraz budynkiem niemieszkalnym o powierzchni 33 m².

Oba budynki są w bardzo złym stanie technicznym, przy czym budynek o pow. 33 m² z uwagi na jego zły stan techniczny (rozpadająca się jedna ze ścian budynku) nadaje się praktycznie do rozbiórki.

Od momentu nabycia nieruchomości, tj. od roku 1979 Kółko Rolne nigdy nie dokonywało żadnych ulepszeń nieruchomości.

Opisana powyżej nieruchomość jest oddana w najem osobie trzeciej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie umowy najmu nieruchomości z dnia 2 marca 2009 r. wraz z późniejszymi (2015, 2016) aneksami do umowy. Najemca wykorzystuje nieruchomość przy prowadzeniu działalności gospodarczej jako magazyn do przechowywania materiałów budowlanych, a wszelkie zobowiązania publicznoprawne jej dotyczące są regulowane na bieżąco. Również po oddaniu nieruchomości w najem osobie trzeciej, o którym mowa powyżej, Kółko Rolnicze nie dokonywało żadnych ulepszeń nieruchomości, o czym świadczy jej stan techniczny, zwłaszcza stan techniczny zabudowań kwalifikujący je do generalnego remontu lub rozbiórki.

W dniu 20 marca 2017 r. Walne Zgromadzenie Kółka Rolniczego podjęło uchwałę o wyrażeniu zgody na zbycie przedmiotowej nieruchomości na rzecz Gminy. Aktem notarialnym Kółko Rolnicze sprzedało nieruchomość, o której mowa powyżej, na rzecz Gminy za cenę 170.000 zł (słownie: sto siedemdziesiąt tysięcy złotych), płatnej na rachunek bankowy zbywcy do dnia 12 kwietnia 2017 r.

Cena nabycia nie zawierała podatku VAT. Zgodnie z treścią umowy sprzedaży nieruchomość zostanie nabyta przez Gminę w celu zagospodarowania jej na potrzeby Szkoły Podstawowej.

Podatku od czynności cywilnoprawnej (PCC) od umowy sprzedaży nie pobrano na podstawie art. 8 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest dokonanie transakcji sprzedaży nieruchomości, o której mowa powyżej pod kątem zastosowania zwolnienia od podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dostawa nieruchomości zabudowanej przez Wnioskodawcę - Kółko Rolnicze na rzecz Gminy za cenę nabycia w wysokości 170.000 zł w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w tym art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT), dostawa towarów, może być objęta zwolnieniem określonym w art. 43 ustawy o VAT. Przez dostawę towarów, w myśl przepisów ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z definicją towaru w rozumieniu ustawy o VAT, towarami są m.in. budynki, budowle i ich części, będące przedmiotami czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a także grunty.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął czas krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania w wykonywaniu czynności polegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem do dostawy gruntu stosuje się analogicznie stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części trwale z gruntem związanych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, bądź też jest opodatkowana 22% stawką podatku, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na których posadowione są budynki.

Odwołując się zaś do wyżej przedstawionej definicji pierwszego zasiedlenia należy przyjąć, że w rozumieniu ustawy o VAT, pierwszym nabywcą lub użytkownikiem budynku, budowli lub ich części trwale z gruntem związanej będzie podmiot, który stanie się takim nabywcą lub użytkownikiem w następstwie czynności podlegającej opodatkowaniu. Zaś przez czynności opodatkowane należy rozumieć nie tylko dostawę, ale również najem, dzierżawę, leasing lub podobne, które w rozumieniu przepisów ustawy stanowią odpłatne świadczenie usług.

Odnosząc brzmienie powyższych przepisów na grunt przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, należy przyjąć, że w opisanej sytuacji do pierwszego zasiedlenia nieruchomości będącej przedmiotem dostawy doszło z chwilą oddania tej nieruchomości do użytkowania na podstawie umowy najmu - czynności opodatkowanej. Umowa najmu nieruchomości została zawarta w dniu 2 marca 2009 r., a zatem pierwsze zasiedlenie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w marcu 2017 r. Uwzględniając fakt, że dostawa nieruchomości nastąpiła w dniu 29 marca 2017 r. należy uznać, że od momentu pierwszego zasiedlenia do dnia dostawy upłynął okres dłuższy niż dwa lata. Nieruchomość od momentu nabycia jej własności przez Kółko Rolnicze w roku 1979 i w latach następnych nie była poddawana żadnym ulepszeniom, remontom, modernizacjom.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, dostawa przedmiotowej nieruchomości, która nastąpiła w dniu 29 marca 2017 r. korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jako, że nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych upłynął czas dłuższy niż 2 lata.

Z kolei odwołując się do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwolniona jest także dostawa budynku, budowli lub ich części pod warunkiem, że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zatem zgodnie z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym, skoro Kółku Rolniczemu w stosunku do obiektów będących przedmiotem dostawy, a nabytych jak już była mowa na drodze postanowienia Sądu Rejonowego stwierdzającego zasiedlenie w roku 1979, nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu a przy tym nie ponosiło ono żadnych wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, stwierdzić należy, że dostawa nieruchomości zabudowanej dokonana w dniu 20 marca 2017 r. spełnia przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Rekapitulując, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym przedmiotowa dostawa nieruchomości zabudowanej dokonana w dniu 29 marca 2017 r. przez Kółko Rolnicze na rzecz Gminy spełnia przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości, o której mowa powyżej jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze zaistniały stan faktyczny, zwrócenie się z niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, co do poprawności przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska w świetle aktualnie obowiązujących przepisów prawa należy uznać za uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju, podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca Kółko Rolnicze, nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Również w przeszłości Wnioskodawca nie prowadził działalności gospodarczej i nie był podatnikiem podatku VAT.

Na mocy postanowienia o stwierdzeniu zasiedlenia wydanego przez Sąd Rejonowy Kółko Rolnicze, nabyło własność nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka nr 94 o pow. 0,17 ha, uregulowanej w KW.

Przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej 226 m² oraz budynkiem niemieszkalnym o powierzchni 33 m².

Od momentu nabycia nieruchomości, tj. od roku 1979 Kółko Rolne nigdy nie dokonywało żadnych ulepszeń nieruchomości.

Zgodnie z treścią umowy sprzedaży nieruchomość zostanie nabyta przez Gminę w celu zagospodarowania jej na potrzeby Szkoły Podstawowej.

Podatku od czynności cywilnoprawnej (PCC) od umowy sprzedaży nie pobrano na podstawie art. 8 pkt 4 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z tak zaistniałym stanem faktycznym, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy dostawa nieruchomości zabudowanej dokonana w dniu 29 marca 2017 r. za cenę nabycia w wysokości 170.000 zł korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

W pierwszej kolejności należy zatem ustalić, czy Wnioskodawca Kółko Rolnicze, sprzedając nieruchomość, działa jako podatnik.

Dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty, a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, polegającej na wykorzystaniu towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na podstawie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z poźn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do treści powyższego przepisu, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli jest wykonywane w sposób ciągły do celów zarobkowych (zawierane umowy najmu mają zazwyczaj długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe), bez względu na to, czy najem będzie prowadzony w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Przedstawione we wniosku okoliczności sprawy wskazują, że przedmiotowa nieruchomość jest oddana w najem osobie trzeciej prowadzącej jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie umowy najmu nieruchomości z dnia 2 marca 2009 r. wraz z późniejszymi aneksami do umowy (z 2015 r. i 2016 r.). Najemca wykorzystuje nieruchomość przy prowadzeniu działalności gospodarczej jako magazyn do przechowywania materiałów budowlanych, a wszelkie zobowiązania publicznoprawne jej dotyczące są regulowane na bieżąco.

W związku z tak zaistniałym stanem faktycznym należy stwierdzić, że dokonując dostawy ww. nieruchomości (wykorzystywanej w działalności gospodarczej - najem) Wnioskodawca działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne stwierdzić należy, że dokonana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Należy bowiem wskazać, że przedmiotowa transakcja dotyczy towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy oraz została dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług (o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy &‒ stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy &‒ w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone, m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest co do zasady zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie według art. 2 pkt 14 ustawy rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

wybudowaniu lub
ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem pierwszego zasiedlenia, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie gruntu związanego z budynkiem.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: () definicja pierwszego zasiedlenia (zajęcia) zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji pierwszego zasiedlenia wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

Jak wynika z powyższego pierwsze zasiedlenie budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem, aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom po spełnieniu określonych warunków skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom po spełnieniu określonych warunków możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości, jak i ruchomości przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jak wyjaśniono wyżej, dla ustalenia kwestii opodatkowania VAT dostawy budynków lub ich części w pierwszej kolejności należy określić, czy i kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku.

Z okoliczności sprawy wynika, że nieruchomość jest zabudowana budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej 226 m² oraz budynkiem niemieszkalnym o powierzchni 33 m².

Wnioskodawca od momentu nabycia nieruchomości w roku 1979 nie ponosił żadnych nakładów inwestycyjnych czy remontowych na przedmiotową nieruchomość ani nie dokonywał żadnych ulepszeń tej nieruchomości.

Z danych zawartych w opisie sprawy wynika, że przedmiotowa nieruchomość jest oddana w najem od 2 marca 2009 r. na podstawie umowy najmu nieruchomości.

Należy wskazać, że sprzedaż budynków: handlowo-usługowego oraz niemieszkalnego, o których mowa we wniosku, nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż jak wynika z opisu sprawy budynki te zostały już zasiedlone, a ich zajęcie (używanie) trwa dłużej niż 2 lata. Jednocześnie z uwagi na fakt, że nie dokonywano nakładów na ulepszenie ww. budynków, przewyższających 30% wartości początkowej ww. obiektów, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, w oparciu o art. 29a ust. 8 ustawy, zbycie gruntu, na którym posadowione są ww. budynki, również korzystało ze zwolnienia od podatku.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że dostawa nieruchomości dokonana w dniu 29 marca 2017 r. za cenę nabycia w wysokości 170.000 zł w świetle okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zauważa się również, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego, z którego nie wynika by na moment sprzedaży rozbiórka budynków została rozpoczęta. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu sprawy (gdyby rozbiórka budynków na moment sprzedaży była rozpoczęta), udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej

Źródło: INFOR

Newsletter

Drukuj

Skopiuj link

Zgłoś błąd na stronie