Temat interpretacji

w zakresie uznania Departamentu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 listopada 2016 r. (data wpływu 10 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Departamentu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Departamentu za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

N. Sp. z o.o. (dalej jako Spółka) jest Spółką, której przedmiotem działalności zgodnie z Umową Spółki jest prowadzenie działalności gospodarczej związanej ze świadczeniem usług agenta transferowego, świadczeniem usług rachunkowo - księgowych, oraz świadczenie usług w zakresie technologii informatycznych.

Spółka świadczy usługi rachunkowo-księgowe na rzecz funduszy inwestycyjnych. Na potrzeby świadczenia tych usług, w strukturze organizacyjnej Spółki został wyodrębniony Departament (dalej jako Departament).

Departament jest wyłącznie odpowiedzialny za świadczenie usług rachunkowo-księgowych w Spółce. Wyodrębnienie Departamentu zostało potwierdzone w dokumentacji wewnętrznej Spółki.

Zgodnie z Regulaminem Organizacyjnym Spółki (dalej jako: Regulamin), przyjętym Uchwałą Zarządu Spółki, do zadań Departamentu należy w szczególności:

1. wycena aktywów funduszy, która w rozumieniu Regulaminu oznacza administrowanie mieniem funduszy oraz prawidłowe księgowanie wynikających z tego tytułu operacji,
2. ustalanie wartości aktywów netto funduszy i wartości aktywów netto na jednostkę uczestnictwa/certyfikat inwestycyjny, w tym:
   • sporządzanie dziennego bilansu na podstawie posiadanej dokumentacji,
   • uzgadnianie z depozytariuszem wartości aktywów netto funduszu i wartości aktywów netto na jednostkę uczestnictwa/certyfikat inwestycyjny,
   • przekazywanie informacji o cenie jednostki uczestnictwa/certyfikatu inwestycyjnego do depozytariusza, podmiotu świadczącego usługę agenta transferowego oraz TFI,
3. prowadzenie rachunkowości funduszy, opartej na zasadzie księgowości otwartych pozycji rachunkowych, w tym:
   • wprowadzaniu do systemu księgowego zdarzeń księgowych (manualnie oraz elektronicznie),
   • kontroli przebiegu księgowania oraz zmian na kontach księgowych funduszy,
   • ustalaniu sald na kontach,
   • rocznym zamknięciu kont księgowych funduszy,
   • przekazywaniu wynagrodzeń tytułem zarządzania funduszami dla TFI,
   • przekazywaniu środków na pokrycie kosztów w limicie, po otrzymaniu rachunków, faktur lub not obciążeniowych na rzecz funduszy,
   • kontroli zachowywania limitów inwestycyjnych przez fundusze zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i statutami funduszy,
   • archiwizacji bieżącej dokumentacji księgowej, która nie została objęta audytem.
4. nadzór nad obowiązującą dla poszczególnych portfeli i funduszy metodologią wyceny, w tym w szczególności opracowywanie w porozumieniu z TFI, depozytariuszem i audytorem metod wyceny poszczególnych składników portfeli,
5. wycena aktywów wchodzących w skład poszczególnych portfeli i funduszy zarządzanych przez TFI,
6. współpraca z depozytariuszem oraz TFI w zakresie analizy rynku papierów wartościowych w celu zapewnienia prawidłowego i terminowego wprowadzania danych dot. podziału akcji, wypłat dywidend, terminów wykupu obligacji, itp.,
7. sporządzanie sprawozdań finansowych funduszy podlegających przekazaniu do KNF oraz przeglądowi i badaniu przez firmę audytorską,
8. sporządzanie okresowych raportów i zestawień na rzecz TFI,
9. sporządzanie raportów bieżących i przekazywanie ich do KNF,
10. wysyłanie okresowych sprawozdań finansowych do KNF,
11. sporządzanie i przekazywanie okresowych raportów do NBP,
12. współpraca z KDPW oraz GPW w zakresie obsługi funduszy inwestycyjnych zamkniętych, inwestycyjne dopuszczone do publicznego obrotu,
13. współpraca z podmiotem prowadzącym rejestr uczestników, sponsorem emisji oraz podmiotem prowadzącym ewidencję niepublicznych certyfikatów inwestycyjnych,
14. przekazywanie instrukcji rozliczeniowych do depozytariusza w celu regulowania zobowiązań funduszy z tytułu kosztów, m.in. opłaty za zarządzanie, bądź wprowadzanie instrukcji płatniczych do systemu bankowości elektronicznej,
15. przekazywanie do TFI informacji o terminach płatności zobowiązań funduszy.

W Departamencie zatrudnionych jest pięć osób. Pracami Departamentu kieruje osoba na stanowisku Dyrektora Departamentu. Pracownicy zatrudnieni w Departamencie posiadają odpowiednie kwalifikacje do realizacji zadań Departamentu. Realizują oni zadania związane wyłącznie z zadaniami Departamentu.

W celu realizacji swoich zadań Departament posiada środki, takie jak: komputery, meble biurowe. Departament posiada również wartości niematerialne i prawne, takie jak: oprogramowanie komputerowe, w tym służące do prowadzenia ksiąg rachunkowych funduszy.

Ze środków trwałych oraz oprogramowania komputerowego służącego do prowadzenia ksiąg rachunkowych funduszy korzystają wyłącznie pracownicy Departamentu dla celów realizacji zadań Departamentu. Spółka i Departament nie posiadają własnych nieruchomości, dlatego Departament korzysta z nieruchomości wynajętych przez Spółkę.

Spółka wydzieliła w planie kont, konta przypisane wyłącznie do działalności Departamentu. Są to konta przychodowe i kosztowe. Na kontach przychodowych ujmowane są przychody Departamentu na podstawie faktur wystawionych za świadczenie usług rachunkowo-księgowych na rzecz funduszy inwestycyjnych. Na kontach kosztowych ujmowane są koszty Departamentu bezpośrednio związane działalnością Departamentu (np. wynagrodzenia, zakupy biurowe itp.) i koszty pośrednio związane z Działalnością Departamentu, przypisane do Departamentu za pomocą odpowiednich współczynników (np. koszty najmu alokowane są proporcją zatrudnienia). Na podstawie tak wydzielonych kont, Spółka sporządza dla celów rachunkowości zarządczej rachunek zysków i strat Departamentu. Spółka sporządza również bilans Departamentu na podstawie wyodrębnionych kont należności i zobowiązań, kont środków trwałych i kont wartości niematerialnych i prawnych.

Zespół składników majątkowych, stanowiący Departament, jest przeznaczony pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług rachunkowo-księgowych na rzecz funduszy inwestycyjnych.

Spółka planuje sprzedać zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci Departamentu na rzecz niezależnego podmiotu, który również prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług księgowo-rachunkowych na rzecz funduszy inwestycyjnych (dalej jako Nabywca).

Zgodnie z umową sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako Umowa), w skład zbywanego Departamentu wejdą:

• wszelkie prawa do składników materialnych i niematerialnych, których wykaz stanowi Załącznik nr 1 do Umowy, takie jak np. meble, komputery, dokumentacja,
• wszelkie wierzytelności oraz zobowiązania, w tym wynikające z umów zawartych przez Spółkę, których wykaz stanowi Załącznik nr 2 do Umowy, takie jak należności z tytułu świadczenia usług przez Departament oraz zobowiązania Departamentu wobec ZUS oraz wobec US,
• autorskie prawa majątkowe w ramach działalności Departamentu oraz know-how, których wykaz stanowi Załącznik nr 3 do Umowy, np. aplikacje własne,
• tajemnice dotyczące Departamentu,
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem Departamentu,
• koncesje, licencje i zezwolenia, których wykaz stanowi Załącznik nr 4 do Umowy, takie jak licencje na oprogramowanie służące do prowadzenia ksiąg rachunkowych,
• aktywa nieujęte w bilansie Departamentu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż Departamentu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT ?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Departamentu nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zespół składników majątkowych i niemajątkowych, składający się na Departament Księgowości Funduszy wraz z przypisanymi do tych składników przychodami, kosztami, należnościami, zobowiązaniami, składnikami majątku oraz zespołem ludzkim, ze względu na ich organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż tego zespołu składników nie będzie podlegała przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawiera wyżej wskazany art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, przesłankami uznania danego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa są, aby:

1. istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie oraz aby zespół tych składników przeznaczony był do realizacji określonych zadań gospodarczych,
2. zespół tych składników był wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie,
3. zespół tych składników był wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie,
4. zespół tych składników mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W konsekwencji aby uznać, że Departament stanowi zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa konieczne jest dokonanie analizy powyższych przesłanek.

Ad. a)

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W ocenie Spółki zespół składników majątkowych składających się na Departament nie stanowi zbioru przypadkowych elementów lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy, mający potencjalną zdolność do realizacji zadań oraz funkcjonowania jako samodzielny podmiot. Departament jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki w oparciu o prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o świadczenie usług księgowych.

Departament dysponuje wszystkimi aktywami wykorzystywanymi przez Spółkę do świadczenia usług księgowych. Są to zarówno środki trwałe jak i składniki niematerialne i prawne. Składniki te przeznaczone są wyłącznie do zadań wykonywanych przez Departament. Do Departamentu przypisany jest zespół pracowników merytorycznych odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie prowadzenia ksiąg rachunkowych funduszy. Dzięki świadczonym usługom księgowym Departament osiąga przychody. Po sprzedaży Departament będzie wystarczający do prowadzenia przez Nabywcę działalności w takim samym zakresie jak obecna działalność Departamentu. W ocenie Spółki przesłanki te świadczą o wyodrębnieniu funkcjonalnym Departamentu

Ad. b)

Wyodrębnienie organizacyjne.

Ustawa VAT nie wskazuje co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r. sygn. ILPB3/423-496/08 2/HS). Dodatkowo wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział itp. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009 r. sygn. PPBS/423-165/08-6/MB). Wyodrębnienie Departamentu zostało potwierdzone w treści Regulaminu Organizacyjnego Spółki gdzie wskazano obowiązki i zadania Departamentu.

Ad. c)

Wyodrębnienie finansowe.

Departament stanowi także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo o czym świadczy m. in wyodrębnienie do osobnej ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących Departamentu. W rezultacie istnieje możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Departamentu.

Należy przy tym podkreślić, iż ustawa VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W szczególności, czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (J. Marciniuk Podatek dochodowy od osób prawnych, Rok 2008, Komentarz Wydawnictwo C. H. Beck Warszawa 2008) a także postanowienie Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 marca 2007 r., sygn. 1471/DPR2/423-204/06/AB.

Spółka wydzieliła w planie kont konta przypisane wyłącznie do działalności Departamentu. Są to konta przychodowe i kosztowe. Na kontach przychodowych ujmowane są przychody Departamentu na podstawie faktur wystawionych za świadczenie usług księgowych na fundusze inwestycyjne. Na kontach kosztowych ujmowane są koszty Departamentu bezpośrednio związane działalnością Departamentu (np. wynagrodzenia, zakupy biurowe itp.) i koszty pośrednio związane z Działalnością Departamentu, przypisane do departamentu za pomocą odpowiednich współczynników (np. koszty najmu alokowane są proporcją zatrudnienia). Na podstawie tak wydzielonych kont Spółka sporządza dla celów rachunkowości zarządczej rachunek zysków i strat Departamentu. Spółka sporządza również bilans Departamentu na podstawie wyodrębnionych kont należności i zobowiązań, kont środków trwałych i kont wartości niematerialnych i prawnych.

W konsekwencji w związku z faktem, iż Spółka posiada możliwość wydzielenia przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością Departamentu z danych związanych z całością działalności Spółki, w ocenie Spółki Departament spełnia przesłanki do uznania go za wyodrębniony finansowo zespół składników majątkowych.

Ad. d)

Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Spółki, Departament posiada także zdolność do funkcjonowania jak niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, tj. do świadczenia usług rachunkowo księgowych na rzecz funduszy inwestycyjnych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w ramach obecnego przedsiębiorstwa.

Takie kryterium znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 maja 2012 r. (nr ITPB3/423-120/12/DK), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 kwietnia 2012 r. (nr ILPB4/423-4/12-2/ŁM), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 31 sierpnia 2011 r. (nr ITPB3/423-291/11/DK) oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. I SA/Gd 1097/96). Jak wskazano powyżej, Departament stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników, tworzony i przygotowany do prowadzenia określonej działalności gospodarczej. Po sprzedaży Departament będzie kontynuował świadczenie usług rachunkowo-księgowych na rzecz funduszy inwestycyjnych.

Podsumowując, należy stwierdzić, że Departament stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a tym samym jego sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie wskazać należy, że przez ustawę o VAT rozumie się ustawę z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcie naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i § 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1-4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie