Temat interpretacji

W zakresie uznania czynności darowizny składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług tej czynności.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2016 r. (data wpływu 3 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności darowizny składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług tej czynności jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności darowizny składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług tej czynności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą. Przeważającą działalność zgodnie z kodem PKD 47.77.Z stanowi sprzedaż detaliczna zegarków i biżuterii prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. Dodatkowo w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi Pani sprzedaż hurtową zegarków i biżuterii (PKD 46.48.Z) oraz naprawę zegarów oraz biżuterii (PKD 95.25.Z). Poza działalnością związaną ze sprzedażą zegarków i biżuterii prowadzi również działalność gospodarczą w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - zgodnie z kodem PKD 68.20.Z. Jest Pani czynnym podatnikiem podatku VAT w pełnym zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, tj. sprzedaży towarów i wyrobów jubilerskich oraz z tytułu wynajmu lokali użytkowych od roku 1990.

Sklepy jubilerskie, w których sprzedawane są zegarki i biżuteria prowadzone są przez Panią w następujących punktach: ul. W. , ul. M. w miejscowości ..., ul. S. w miejscowości .... oraz ul. W. w miejscowości ...

Zamierza Pani dokonać darowizny na rzecz córki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która stanowi zespół sklepów jubilerskich wraz z wyposażeniem, w których prowadzona będzie sprzedaż oraz naprawa zegarków i biżuterii, (dalej również ZCP). Obdarowana córka w chwili dokonania darowizny posiadać będzie zarejestrowaną działalność gospodarczą oraz będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamierza Pani dokonać darowizny ZCP wraz z towarami i urządzeniami niezbędnymi do prowadzenia przedmiotowej działalności gospodarczej, celem dalszego prowadzenia jej przez córkę. Umowa darowizny pomiędzy Panią a córką zostanie zawarta w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi. W skład darowizny, przedmiotem której będzie zorganizowana części przedsiębiorstwa według definicji art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2014 r. poz. 121) (dalej k.c.), wchodzić będą:

• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa lokali handlowych - sklepów jubilerskich),
• ruchome składniki majątku, w tym środki trwałe oraz inne ruchomości nie będące środkami trwałymi, w szczególności towar oraz wyposażenie biurowe (komputery, kasy fiskalne, terminale płatnicze) oraz pozostałe ruchomości służące do konfekcjonowania, magazynowania, dystrybucji i sprzedaży produktów jubilerskich, a także surowce i narzędzia służące do napraw biżuterii,
• umowy najmu oraz pozostałe umowy handlowe związane z działalnością ZCP,
• prawa własności intelektualnej oraz prawa wynikające z umów licencyjnych uprawniających do korzystania z praw własności intelektualnej,
• tajemnice przedsiębiorstwa,
• dokumenty księgowe związane z prowadzoną działalnością,
• zespół pracowników ZCP,
• zobowiązania pieniężne powstałe w związku z działalnością określone na dzień dokonania darowizny,
• środki pieniężne zgromadzone na rachunku bankowym związane z działalnością ZCP,
• wierzytelności pieniężne przysługujące ZCP.

ZCP stanowić będzie wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo zorganizowaną część Pani przedsiębiorstwa, zgodnie z przepisem art. 55¹ k.c. ZCP posiadać będzie wszystkie elementy materialne jak i niematerialne pozostające ze sobą we wzajemnych relacjach umożliwiające kontynuowanie działalności gospodarczej - jako odrębna działalność gospodarcza. Zespół składników materialnych jak i niematerialnych wchodzących w skład ZCP, który zostanie darowany córce, będzie mógł stanowić odrębne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie zadania gospodarcze.

Po dokonaniu darowizny ZCP nie zamierza Pani likwidować pozostałej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami. Prowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów. Ewidencja zdarzeń gospodarczych jest prowadzona na bieżąco i jest możliwe przyporządkowanie należności i zobowiązań do ZCP, która będzie przedmiotem darowizny

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy zespół sklepów jubilerskich wraz z wyposażeniem (ZCP), które w drodze zawarcia umowy darowizny zostanie przeniesiony na rzecz Pani córki, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm. dalej: Ustawa VAT)?
2. Czy przeniesienie ZCP przez Panią na rzecz córki, w drodze zawarcia umowy darowizny, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół sklepów jubilerskich wraz z wyposażeniem (ZCP), który w drodze zawarcia umowy darowizny zostanie przeniesiony na rzecz córki stanowić będzie zorganizowaną części przedsiębiorstwa dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT) Ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Oznacza to, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również jako ZCP) na potrzeby obu podatków jest tożsama, więc zasadne jest ich łączne rozpatrzenie.

Zgodnie z powyższymi definicjami na gruncie podatkowym mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa to więc przede wszystkim zespół składników materialnych i niematerialnych. Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 10 października 2008 r., nr ILPB3/423-446/08-2/HS: ,,(...) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, które w przyszłości mogą służyć do prowadzenia odrębnego zakładu, lecz zorganizowany, autonomiczny zespół tych składników. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki czyli kadra pracownicza. Zespół składników materialnych i niematerialnych musi być dodatkowo organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 11 lipca 2008 r., sygn. IP-PB3-423-816/08-2/MB, uznał iż: Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące część przedsiębiorstwa powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w istniejącym przedsiębiorstwie", a więc w ramach działalności prowadzonej przez Podatnika i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. W przedsiębiorstwie Podatnika wydzielona część jest wyodrębniona w postaci oddzielnej jednostki organizacyjnej, działu. Również zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 sierpnia 2011 r. (nr ITPP2/443-774/11/EK): Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest przynależność do jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym ich zespołem, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. ITPP2/443-15/11/AP: Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Dodatkowo należy wskazać, iż w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą wchodzić również zobowiązania. Jak wskazał przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2010 r., nr ILPP1/443-261/10-4/BD: Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. Wyłączenie więc z przedmiotu zbycia istotnych elementów zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w tym zobowiązań, powoduje, że czynność tą należy uznać za nabycie sumy składników majątkowych i niemajątkowych, a nie nabycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o., podatku od towarów i usług.

Reasumując, Pani zdaniem, aby uznać składniki majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych powinny być łącznie spełnione m.in. następujące przesłanki:

• finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie polegające na możliwości wydzielenia środków finansowych związanych z ZCP;
• organizacyjne wyodrębnienie ZCP w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa przyporządkowanie pracowników oraz majątku do ZCP;
• możliwość kontynuacji dotychczasowych zadań ZCP, w przypadku przeniesienia na nowy podmiot;
• istnienie w ramach ZCP składników niematerialnych;
• przejście pracowników w trybie art. 23(1) ustawy Kodeks pracy;
• przejście wszystkich zobowiązań związanych z działalnością ZCP;

Biorąc powyższe pod uwagę, Pani zdaniem należy uznać, iż zespół sklepów jubilerskich wraz z wyposażeniem, będący przedmiotem umowy darowizny spełnia wszystkich ww. warunków do uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych.

Należy również wskazać, iż wraz ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa muszą przejść wszystkie związane z nią zobowiązania. Prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów umożliwia przyporządkowanie do ZCP związanych z nim przychodów i kosztów oraz wyodrębnienie ewidencyjne należności i zobowiązań bezpośrednio związanych z działalnością ZCP

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, iż w wyniku darowizny zespołu sklepów jubilerskich wraz z wyposażeniem dojdzie do przejścia wszystkich zobowiązań związanych z ZCP.

W opisanym przypadku należy zauważyć, że ZCP sam w sobie ma na celu realizację określonych zadań polegających na sprzedaży detalicznej zegarków i biżuterii, prowadzonej w wyspecjalizowanych sklepach. Przeznaczenie do realizacji wskazanej działalności ma podstawy faktyczne (z racji odrębności działalności polegającej na sprzedaży zegarków i biżuterii, która znacznie odbiega od dodatkowej działalności (w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami), wyodrębnienie ZCP było możliwe. Na charakter przeznaczenia ZCP mogą wskazywać również przyporządkowane do niego składniki majątku wskazane powyżej, których charakter jednoznacznie wskazuje, że są niezbędne (bezpośrednio oraz pośrednio) przy prowadzeniu działalności polegającej na sprzedaży zegarków i biżuterii (np. środki trwałe oraz inne ruchomości nie będące środkami trwałymi, w szczególności zegarki i biżuteria oraz wyposażenie biurowe, komputery, kasy fiskalne, terminale płatnicze oraz pozostałe ruchomości służące do konfekcjonowania, magazynowania, dystrybucji i sprzedaży produktów jubilerskich, a także surowce i narzędzia służące do napraw biżuterii).

Dodatkowo wskazać należy, iż ZCP mogłoby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie swoje zadania. Tę przesłankę rozumie się zazwyczaj jako wymaganie, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. IPTPP4/443-657/13-4/BM). Innymi słowy oznacza to potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 10 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-234/13-2/JS). Jak zauważył z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 7 grudnia 2011 r., (sygn. ILPP1/443-1160/11-4/KG) winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i art. 55² ustawy - Kodeks cywilny.

Nie ulega wątpliwości, że ZCP może prowadzić działalność, jako podmiot działający niezależnie od Pani. W obrocie gospodarczym występuje szereg podmiotów specjalizujących się w sprzedaży detalicznej zegarków i biżuterii.

Pani córka przejmując ZCP, będzie w stanie rozpocząć bez zbędnej zwłoki przedmiotową działalność, gdyż będzie posiadała do tego wszelkie niezbędne składniki majątku (środki trwałe oraz inne ruchomości w tym towar - zegarki, biżuteria), jak również personel. Dodatkowo na córkę zostanie przeniesiony ogół praw i obowiązków wynikających m.in. z umów najmu lokali, w których mieszczą się sklepy oraz umowy o dostawę mediów. Zważywszy, że wszystkie cztery przesłanki wymagane przepisami ustaw podatkowych oraz wskazywane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz doktrynę prawa podatkowego, zostaną w analizowanym przypadku spełnione, ZCP może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy przeniesienie ZCP na rzecz córki, w drodze zawarcia umowy darowizny, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT przepisów tejże ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem transakcji zbycia. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy VAT pojęcie transakcja zbycia należy rozumieć w sposób szeroki, tj. obejmujący swoim zakresem wszelkie czynności w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego. Pani zdaniem nie budzi wątpliwości, że przewidziana w art. 888 k.c. umowa darowizny powoduje przeniesienie prawa własności zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, przeniesienie zorganizowanych części przedsiębiorstwa na rzecz córki, w drodze zawarcia umowy darowizny, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe

Mając powyższe na względzie stosownie do treści art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, który wskazuje, że składniki mające być przedmiotem aportu są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzeń.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy