AD. 1)

Zdaniem Spółki, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku z dnia 03.04.2012r., Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 nie tworzą przedsiębiorstwa Spółki Cywilnej ani jego zorganizowanej części.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustawa o VAT ani żadna inna ustawa podatkowa nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, dlatego dokonując wykładni systemowej tego pojęcia należy posłużyć się definicją zawartą w art. 55(1) ustawy Kodeks Cywilny. Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespołów składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje między innymi własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje się natomiast w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez Ministra Finansów za pośrednictwem Dyrektorów Izb Skarbowych podkreśla się, że o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić tylko wtedy, gdy spełnione są łącznie wszystkie przesłanki, tj. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

W większości przypadków, wskazuje się, iż w przypadku zbywania np. samych nieruchomości i ruchomości nie można uznać, że przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, gdyż musi ona obejmować również składniki niematerialne, w tym zobowiązania, a nie wyłącznie zespół składników materialnych.

Z drugiej strony należy wskazać, iż zbywany jest cały majątek Spółki Cywilnej, tak więc wydawałoby się, że powinien on stanowić przedsiębiorstwo Spółki Cywilnej, w innym wypadku należałoby uznać, iż Spółka Cywilna prowadziła działalność gospodarczą nie mając ani przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Dodatkowo, jak wskazano w opisie stanu faktycznego działalność Spółki Cywilnej ogranicza się do czerpania zysków z dzierżawy Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 na rzecz T. sp. z o.o. oraz do poddzierżawiania składników majątkowych dzierżawionych na podstawie Umowy Dzierżawy, która jak wskazywano w opisie stanu faktycznego zostanie przeniesiona przed dniem zbycia Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 na T. Sp. z o.o. na podstawie umowy cesji trójstronnej pomiędzy Spółką Cywilną, T. Sp. z o.o. a spółką G.O. Sp. z o.o. Tak więc, na dzień zawarcia umowy pomiędzy Spółką Cywilną a T. Sp. z o.o., dotyczącej przeniesienia własności Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2, będą to jedyne składniki majątkowe Spółki Cywilnej.

Powyższe oznacza, że Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 stanowią składniki przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. czerpania dochodów ich wynajmu, niewątpliwie Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 2 stanowi zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze. Przedmiotem transakcji nie są jednak zobowiązania związane z prowadzoną przez Spółkę Cywilną działalnością gospodarczą.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Spółki Cywilnej zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części tak więc art. 6 pkt 1 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania i transakcja zbycia Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 będzie podlegała podatkowi od towarów i usług.

AD. 2)

Zdaniem Spółki Cywilnej zbycie Nieruchomości l nie będzie podlegało zwolnieniu z podatku VAT ani na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, tak więc będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

2.1 Zgodnie z artykułem 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się z podatku VAT:

dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Definicja pierwszego zasiedlenia znajduje się w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja stanowiły, co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, obecnie trwają prace modernizacyjne (rozbudowa/ulepszenie istniejącej infrastruktury) prowadzone przez T. Sp. z o.o., tj. jako inwestycja w obce środki trwałe na Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 (szczegółowy zakres prac modernizacyjnych stanowi załącznik numer 1 do przedmiotowego wniosku). Całość prac zostanie oddana około stycznia 2012 roku, tj. przed terminem planowanej sprzedaży Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2. Ostateczna wysokość wydatków poniesionych przez T. Sp. z o.o. na ulepszenie przekroczy 30% wartości początkowej Hurtowni oraz placu manewrowego zlokalizowanych na Nieruchomości 1. Co więcej, wprawdzie wydatki te nie są ponoszone przez Spółkę Cywilną a przez T. Sp. z o.o. jako inwestycja w obce środki trwałe, to przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie wskazuje, że nakłady muszą być ponoszone bezpośrednio przez właściciela punków/budowli tak więc, poniesienie wydatków na ulepszenie przez dzierżawcę tj. T. sp. z o.o. stanowi przesłankę negatywną do zastosowania zwolnienia z tego przepisu. Tak więc, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania.

2.2 Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

Jak wskazano w stanie faktycznym, wprawdzie wniesienie Nieruchomości 1 do Spółki Cywilnej w 2002 roku w formie aportu niepieniężnego nie było opodatkowane podatkiem VAT, tak więc w stosunku do tych obiektów Spółce Cywilnej nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to w momencie wniesienia, Nieruchomość I nie była zabudowana budynkiem Hurtowni ani placem manewrowym. Dopiero po wniesieniu, jako wkład, Spółka Cywilna wybudowała budynek Hurtowni oraz plac manewrowy. W stosunku do wydatków poniesionych przez Spółkę Cywilną na budowę Hurtowni oraz plac manewrowy przysługiwało Spółce Cywilnej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z tym ww. warunek wskazany w punkcie a) nie jest spełniony.

Reasumując, sprzedaż Nieruchomości 1 przez Spółkę Cywilną na rzecz T. Sp. z o.o. będzie podlegała podatkowi od towarów i usług. Co więcej, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Biorąc to pod uwagę transakcja zbycia Nieruchomości 1 zabudowanej częścią składową w postaci Hurtowni oraz placu manewrowego nie będzie zwolniona z podatku VAT.

AD. 3)

Zdaniem Spółki Cywilnej zbycie Nieruchomości 2 nie będzie podlegało zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ale będzie podlegało zwolnieniu na podstawie art. 43 ust 1 pkt l0a ustawy o VAT.

3.1 Zgodnie z artykułem 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się z podatku VAT:

dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Definicja pierwszego zasiedlenia znajduje się w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich (i) wybudowaniu lub (ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja) stanowiły, co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, obecnie trwają prace (rozbudowa/ulepszenie istniejącej infrastruktury) prowadzone przez T. Sp. z o.o., tj. jako inwestycja w obce środki trwałe na Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 (szczegółowy zakres prac modernizacyjnych stanowi załącznik numer 1 do przedmiotowego wniosku). Całość prac zostanie oddana w styczniu 2012 roku, tj. przed terminem planowanej sprzedaży Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2. Przed inwestycją T. Sp. z o.o. na Nieruchomości 2, tj. budowie przepompowni, separatora, zbiornika na wodę oraz części placu manewrowego, na Nieruchomości 2 nie znajdowały się żadne budynki/budowle. Tak więc po ich wybudowaniu, w zależności od miesiąca oddania do użytkowania oraz miesiąca sprzedaży, zostaną one (i) oddane do użytkowania, podmiotowi, który poniósł wydatki na ww. budowle, tj. T. Sp.z o.o. (pierwsze zasiedlenie), albo (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części (znajdujących się na Nieruchomości 2) przez Spółkę Cywilną na rzecz T. Sp. z o.o. upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Co więcej, wprawdzie budowle te nie zostały wybudowane przez Spółkę Cywilną a przez T. Sp. z o.o. jako inwestycja w obce środki trwały, to przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie wskazuje, że wybudowanie budowli i jej przekazanie do użytkowania albo późniejsza sprzedaż budowli przez Spółkę Cywilną na rzecz T. Sp. z o.o. jako części składowych Nieruchomości 2 w ciągu 2 lat od ww. pierwszego zasiedlenia musi być dokonane bezpośrednio przez właściciela gruntu (Nieruchomości2). Tak więc (i) wybudowanie budowli na Nieruchomości 2 przez T. Sp. z o.o. jako inwestycja w obym środku trwałym, (ii) przejęcie tych budowli do użytkowania przez T. Sp. z o.o. jako pierwsze zasiedlenie, (iii) sprzedaż Nieruchomości 2 wraz z budowlami (stanowiącymi część składową Nieruchomości 2 a więc będącymi własnością Spółki Cywilnej) przez Spółkę Cywilną na rzecz T. Sp. z o.o. stanowi przesłankę negatywną do zastosowania zwolnienia z tego przepisu. Tak więc, art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

3.2 Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT:

Zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka Cywilna nabyła Nieruchomość 2 w 2007 roku. Po zakupie Spółka Cywilna nie wybudowała żadnych budowli na Nieruchomości 2 ani nie dokonywała żadnych nakładów na budynki/budowle wzniesione przez T. Sp. z o.o. Tak więc niewątpliwie w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Co wyklucza także spełnienie przesłanki wskazanej w punkcie b). Tak więc Spółce Cywilnej przysługuje zwolnienie w stosunku do zbycia Nieruchomości 2 (zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT) na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie transakcji zbycia, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu dostawy towarów, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu przedsiębiorstwo, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5. koncesje, licencje i zezwolenia;
6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8. tajemnice przedsiębiorstwa;
9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zatem, składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to przekazanie przedsiębiorstwa, nie będzie podlegało przepisom ustawy.

Należy tu wskazać również art. 55² Kodeksu cywilnego, którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Wobec powyższego, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych należy stwierdzić, że o tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres aportowanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, iż doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca zamierza sprzedać na rzecz T. Sp. z o.o. majątek Spółki składający się z nieruchomości gruntowej, zabudowanej budynkiem hurtowni owoców i warzyw, dojrzewalnią bananów oraz placem manewrowym, zwana dalej Nieruchomość 1 oraz z nieruchomości zabudowanej, na której znajdują się budowle w postaci otwartego zbiornika na wodę, część placu manewrowego, przepompownia oraz separator, zwana dalej Nieruchomość 2. Budynki znajdujące się na Nieruchomości 2 zostały wniesione przez Spółkę T. Sp. z o.o. jako inwestycja w obcy środek trwały. Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 dzierżawione są przez Spółkę T. z o.o. Ponadto, Wnioskodawca na podstawie umowy dzierżawy ze spółką G. O. Sp. z o.o. dzierżawi nieruchomości - pawilon handlowy, agregat, które udostępnia Spółce T. Sp. z o.o. na podstawie umowy poddzierżawy. Umowa ta zostanie przed dniem zbycia Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 na Sp. z o.o. na podstawie umowy cesji trójstronnej pomiędzy Spółką cywilną, Spółką z o.o., a G. O. sp. z o.o. Wnioskodawca, poza czerpaniem zysków z dzierżawy posiadanych składników majątkowych nie prowadzi innej działalności gospodarczej. Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem transakcji nie będą zobowiązania związane z prowadzoną przez Spółkę Cywilną działalnością gospodarczą.

Dla rozstrzygnięcia meritum problemu istotne jest ustalenie czy składniki mienia będące przedmiotem sprzedaży stanowią przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część. Aby stwierdzić czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa należy rozważyć, czy w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. W przedmiotowym przypadku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych Zbywcy, w tym w szczególności zobowiązań.

Mając powyższe na uwadze należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że zbycie wskazanej w zdarzeniu przyszłym Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 nie może być uznane za zbycie przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wskazać również należy, iż zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnieniem od podatku.

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1. wybudowaniu,
2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanego przepisu wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie zatem miało miejsce, gdy nowowybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu.

Jak wynika z powyższych uregulowań zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości lub części budynków, jeżeli w momencie dostawy są już zasiedlone i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym położone są budynki lub budowle reguluje art. 29 ust. 5 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zasadą jest, że grunt, który jest przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki na nim się znajdujące. Zatem w przypadku gdy budynki (budowle, ich części) korzystają ze zwolnienia od podatku VAT to także sprzedaż gruntu skorzysta z tego zwolnienia.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca zamierza zbyć Nieruchomość gruntową zabudowaną Nieruchomość 1. Nieruchomość ta zabudowana jest budynkiem hurtowni owoców i warzyw, dojrzewalnią bananów (zwane dalej hurtownią) oraz placem manewrowym (stanowiącym część składową Nieruchomości 1). Nieruchomość 1 została wniesiona do Spółki Cywilnej, jako wkład w roku 2002, jako nieruchomość niezabudowana. Spółka cywilna wybudowała na niej opisane wyżej obiekty. W dniu. S. W. Z. wydał decyzję o udzieleniu pozwolenia na budowę dla T. sp. z o.o. Prace budowlane polegają na rozbudowie Hurtowni oraz na rozbudowie placu manewrowego i prowadzone są przez spółkę z o.o. jako inwestycja w obcym środku trwałym. Całość prac zostanie oddana w styczniu 2012r., tj. przed terminem planowanej sprzedaży Nieruchomości 1.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości 1, w której skład wchodzi budynek hurtowni owoców i warzyw, dojrzewalnia bananów i plac manewrowy nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W przedmiotowej sprawie ww. dostawa Nieruchomości 1 jak wskazał Wnioskodawca odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem Nieruchomość 1 zostanie oddana do użytkowania, w drodze sprzedaży, tj. czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w styczniu 2012, po ulepszeniach, które przekroczyły 30% wartości początkowej Nieruchomości 1. Sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości nr 1, nie korzysta również ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do wydatków poniesionych na budowę Nieruchomości 1., co oznacza, że nie została spełniona przesłanka określona w lit. a ww. przepisu. W konsekwencji powyższego sprzedaż nieruchomości 1 nie będzie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Do dzierżawy - stosownie do art. 694 Kodeksu cywilnego - stosuje się odpowiednio przepisy o najmie (...).

Według art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Natomiast na podstawie art. 705 Kodeksu cywilnego, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy. Tak więc, roszczenie o zwrot nakładów ulepszających powstaje z chwilą dokonania przez wydzierżawiającego wyboru pomiędzy uprawnieniami z art. 676 Kodeksu cywilnego.

Natomiast, jak stanowi art. 45 Kodeksu cywilnego rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, iż przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy, które dzielą się na nieruchomości i rzeczy ruchome. W myśl art. 46 § 1 kc, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z treści art. 47 § 1 kc wynika, że rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Zgodnie z art. 48 kc, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (zasada superficies solo cedit).

Zatem budynek jako część składowa nie może być w oderwaniu od gruntu przedmiotem odrębnej własności, a tym samym i obrotu. Wszelkie więc budynki i urządzenia trwale z gruntem związane posadowione na gruntach będących własnością Wnioskodawcy, stanowią jego własność, niezależnie od tego przez kogo zostały wybudowane. Wzniesienie budowli następuje, poza wyjątkami określonymi w ustawie, z zachowaniem zasady superficies solo cedit. A to oznacza, że Wnioskodawca jako właściciel gruntu może rozporządzać zarówno gruntem, jak i budynkiem na nim się znajdującym.

Z uwagi na fakt, iż w przedmiotowym przypadku nie mamy do czynienia z wieczystym użytkowaniem gruntu a jego własnością, wyjątek ten nie znajduje zastosowania.

Tym samym stwierdzić należy, iż przedmiotem dostawy w odniesieniu do Nieruchomości 2 jest grunt zabudowany.

W związku z powyższym przeanalizować należy ww. przepisy regulujące kwestię opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia gruntu zabudowanego. Podkreślić przy tym należy, iż w przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenie ma wykładnia art. 29 ust. 5 ustawy. Przepis ten reguluje bowiem szczególną sytuację, gdy podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów: budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu, z którym budynek ten jest trwale związany. Jego treść nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki, co budynek na nim wybudowany. Jeżeli zatem dostawa dotyczy budynków i budowli, która objęta jest stawką 23%, dostawa gruntu związanego z tym obiektem jako niewyłączna z podstawy opodatkowania tegoż obiektu, również podlega opodatkowaniu według stawki 23%. W przypadku zaś, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, ze zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, ma którym obiekt jest posadowiony.

Z okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca zamierza zbyć nieruchomość rolną, zabudowaną -Nieruchomość nr 2. Na Nieruchomości 2 zlokalizowane są budowle w postaci otwartego zbiornika na wodę, część placu manewrowego, przepompownia oraz separator. Nieruchomość 2 została nabyta przez Spółkę cywilną w roku 2007 na podstawie kupna sprzedaży jako nieruchomość niezabudowana. Wszystkie budowle znajdujące się na Nieruchomości 2 zostały wzniesione przez T. Sp. z o.o. jako inwestycje w obcy środek trwały. Obecnie na Nieruchomości 2 trwają prace budowlane, prowadzone przez Spółkę z o.o.. Całość prac zostanie oddana w styczniu 2012r., tj. przed terminem planowanej sprzedaży nieruchomości 2. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, iż przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości 2 nie dojdzie pomiędzy Nim a Spółką z o.o. do rozliczenia nakładów poniesionych przez Spółkę z o.o. na wybudowanie budynków/budowli znajdującej się na tej nieruchomości.

Mając na uwadze treść powołanych przepisów oraz opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości 2, w której skład wchodzą budowle: otwarty zbiornik na wodę, część placu manewrowego, przepompownia oraz separator, nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W przedmiotowej sprawie ww. dostawa Nieruchomości 2 jak wskazał Wnioskodawca odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem Nieruchomość 2 zostanie oddana do użytkowania, w drodze sprzedaży, tj. czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, w styczniu 2012, po ulepszeniach, które przekroczyły 30% wartości początkowej Nieruchomości 2.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawcy, jako dokonującemu dostawy Nieruchomości nie przysługiwało w stosunku do tych obiektów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a także Wnioskodawca, nie ponosił wydatków na ich ulepszenie (Wnioskodawca nie wybudował, ani nie ulepszał obiektów). W konsekwencji tut. Organ, stoi na stanowisku, iż dostawa Nieruchomości 2 korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 29 ust. 5 ustawy, bowiem spełnione zostały dwa warunki, o których mowa w powołanym powyżej przepisie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 3 zawartego we wniosku uznać należy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF 660 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie