Temat interpretacji

W którym momencie powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2011 r. (data wpływu 28 września 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 grudnia 2011 r. (data wpływu 14 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 grudnia 2011 r. (data wpływu 14 grudnia 2011 r.) o brakującą opłatę oraz o doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Dnia 12 września 2011 r. Wnioskodawca podpisał z Gminą porozumienie, które określa zasady rozliczania pomiędzy stronami kosztów funkcjonowania instalacji oświetlenia terenu wokół Przychodni. Zgodnie z treścią porozumienia koszty zużycia energii elektrycznej przez instalację oświetlenia terenu w okresie od jej powstania, tj. od czerwca 2008 r. do dnia podpisania porozumienia zostaną zwrócone przez Gminę na rzecz Wnioskodawcy. Koszty, o których mowa zostaną zwrócone przez Gminę na podstawie wystawionych faktur dla każdego z 19 okresów rozliczeniowych, w których Wnioskodawca rozliczył zużycie energii elektrycznej z jej dostawcą. Podstawą określenia wartości każdej z 19 refaktur jest iloczyn wartości zużycia 1 kWh obowiązującej w danym okresie rozliczeniowym i średniego zużycia energii elektrycznej. Faktury wystawione przez Wnioskodawcę na podstawie podpisanego porozumienia będą miały 21-dniowy termin płatności. Zgodnie z treścią porozumienia Wnioskodawca wystawił w miesiącu wrześniu 19 faktur za dostawę energii elektrycznej. Faktury dotyczące zużycia energii elektrycznej w latach 2008-2010 zawierają stawkę VAT 22%, natomiast dotyczące sprzedaży w roku bieżącym zostały wystawione ze stawką podatku VAT 23%.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W momencie otrzymania faktur VAT dokumentujących dostawę energii elektrycznej Wnioskodawca miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego wg proporcji obliczonej zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ wydatki miały związek z czynnościami w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W którym momencie powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług ma on prawo dokonać korekt deklaracji podatkowej w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowa zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została sformułowana w art. 86 ust. 1 ustawy. W przepisie tym wskazano, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Wskazany przepis stanowi o prawie do odliczenia przez podatnika podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, a mianowicie wykorzystywania zakupów do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, o czym stanowi art. 90 ust. 3 ustawy.

W art. 90 ust. 4 ustawy wskazano, iż proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie natomiast do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%,;
2. nie przekroczyła 2% podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Należy również podkreślić, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. Z orzecznictwa ETS wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w zasadzie nie może być ograniczone ani pod względem czasu, ani pod względem zakresu przedmiotowego. ETS zwracał uwagę, iż właśnie zasada odliczenia podatku naliczonego zapewnia uzyskanie neutralności podatku. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W dniu 12 września 2011 r. Zainteresowany podpisał z Gminą porozumienie, które określa zasady rozliczania pomiędzy stronami kosztów funkcjonowania instalacji oświetlenia terenu wokół Przychodni (Wnioskodawcy). Zgodnie z treścią porozumienia koszty zużycia energii elektrycznej przez instalację oświetlenia terenu wokół Przychodni w okresie od jej powstania, tj. od czerwca 2008 r. do dnia podpisania porozumienia zostaną zwrócone przez Gminę na rzecz Wnioskodawcy. Koszty, o których mowa zostaną zwrócone przez Gminę na podstawie wystawionych faktur dla każdego z 19 okresów rozliczeniowych, w których Wnioskodawca rozliczył zużycie energii elektrycznej z jej dostawcą. Zgodnie z treścią porozumienia Wnioskodawca wystawił w miesiącu wrześniu 19 faktur za dostawę energii elektrycznej. Faktury dotyczące zużycia energii elektrycznej w latach 2008-2010 zawierają stawkę VAT 22%, natomiast dotyczące sprzedaży w roku bieżącym zostały wystawione ze stawką podatku VAT 23%.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych powyżej przepisów, stwierdza się, że z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie został spełniony podstawowy warunek wskazany w art. 86 ust. 1 ustawy, czyli nabyte przez Wnioskodawcę usługi (dostawa energii elektrycznej) mają związek (służą) z czynnościami opodatkowanymi (odsprzedaż), to Zainteresowanemu przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, wynikającego z faktur dokumentujących dostawę energii elektrycznej.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy).

Natomiast, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, iż z uwagi na fakt, że Zainteresowany nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za miesiąc w którym otrzymał faktury dokumentujące dostawę energii elektrycznej, to może na mocy art. 86 ust. 13 ustawy obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Informuje się, iż w podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku oraz w zakresie obowiązku podatkowego zostały wydane odrębne interpretacje.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

Referencje

ILPP2/443-1366/11-4/EN, interpretacja indywidualna
ILPP2/443-1366/11-6/EN, interpretacja indywidualna

Wniosek ORD-IN

Treść w pliku PDF

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu