Temat interpretacji
Zakres sposobu dokonania rocznej korekty.
Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokonania rocznej korekty - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 27 czerwca 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokonania rocznej korekty.
W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Na podstawie art. 89 ust. 2 pkt 2 ustawy Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych Dyrektor Zespołu Szkół podjął zarządzenie w sprawie likwidacji gospodarstwa pomocniczego, funkcjonującego przy jednostce samorządowej (Szkole) z dniem 31 grudnia 2010 r. Zarząd Powiatu, jako organ założycielski Zespołu Szkół, podjął Uchwałę opiniującą pozytywnie termin likwidacji gospodarstwa. Z dniem 1 stycznia 2011 r. majątek gospodarstwa, zobowiązania i należności oraz zatrudnionych w dniu 31 grudnia 2010 r. pracowników tegoż gospodarstwa przejęła Szkoła.
Gospodarstwo pomocnicze było czynnym podatnikiem VAT i dokonywało zarówno sprzedaży zwolnionej, jak i opodatkowanej. Od zakupów związanych ze sprzedażą opodatkowaną przysługiwało odliczenie podatku VAT w pełnej wysokości, zaś od zakupów związanych ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną dokonywano odliczenia zgodnie ze strukturą sprzedaży. Szkoła natomiast w dniu likwidacji gospodarstwa nie była czynnym podatnikiem VAT, rejestracji jako czynny podatnik VAT dokonała od dnia 1 stycznia 2011 r. Zbycie gospodarstwa nastąpiło stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i nie podlegało opodatkowaniu od towarów i usług, ponieważ gospodarstwo stanowiło:
- wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość,
- prowadziło oddzielnie ewidencję finansowo-księgową,
- składniki majątku służyły do praktycznej nauki zawodu, jak i do produkcji rolniczej - gospodarstwo pokrywało koszty swojej działalności z uzyskiwanych przychodów własnych,
- po przejęciu majątku przez Szkołę nadal służy on do działalności rolniczej i edukacyjnej, a zbycie miało na celu wyłącznie znamiona podyktowane likwidacją tych jednostek, zgodnie z przepisami wprowadzającymi ustawę o finansach publicznych.
Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług Zespół Szkół, jako nabywca gospodarstwa, ma obowiązek dokonać korekty podatku VAT za 2010 r. i w tym celu musi wyliczyć strukturę sprzedaży, jaka wystąpiła w 2010 r. Zespół Szkół, zgodnie z art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT, dokonał wyliczenia struktury sprzedaży uwzględniając w niej tylko sprzedaż za 2010 r. dokonywaną przez gospodarstwo pomocnicze, nie ujmując w niej sprzedaży Szkoły, która korzystała ze zwolnienia podatkowego w 2010 r., ze względu na niskie obroty, zgodnie z art. 113 ustawy o VAT.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:
Czy prawidłowo Zespół Szkół ustalił strukturę sprzedaży za 2010 r., nie uwzględniając ani w liczniku, ani w mianowniku sprzedaży, jakiej dokonywał, traktując wartość tej sprzedaży jako czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT, nie wchodzące do obrotów (uzyskane przez niezarejestrowany podmiot zgodnie z art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług), które stanowią wyliczenie struktury sprzedaży uwzględniając wyłącznie obroty ze sprzedaży dokonywanej przez gospodarstwo (będące czynnym podatnikiem VAT)...
Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując korekty podatku VAT za 2010 rok, na podstawie art. 91 pkt 9, ustalając strukturę sprzedaży zgodnie z art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT nie ujmował w liczniku i mianowniku obrotu Zespołu Szkół korzystającego ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 113 ustawy o podatku od towarów usług. Uwzględnił obrót netto sprzedaży podmiotu zarejestrowanego jako czynny podatnik VAT (t.j. gospodarstwa pomocniczego).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.
Zasady odliczania podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje oraz dokonywania korekt tego podatku zostały uregulowane szczegółowo w art. 90 i 91 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. Nr 54, poz. 535 ze zm.)
Zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Stosownie do art. 90 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
Przepis art. 90 ust. 3 ustawy stanowi, iż proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Szczegółowy sposób wyliczenia wskazanej proporcji zawarty został w dalszych ustępach art. 90 t.j. od ust. 4 do 10 powołanej ustawy.
Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. ().
W myśl art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Stosownie natomiast do art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
Przepisy zawarte w art. 91 ust. 4-8 ustawy regulują szczegółowo sposób dokonywania korekt.
Natomiast zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obowiązek dokonania ww. korekt spoczywa więc na nabywcy przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, w związku z likwidacją gospodarstwa pomocniczego, z dniem 1 stycznia 2011 r. przejął majątek tego gospodarstwa wraz z należnościami i zobowiązaniami oraz zatrudnionymi pracownikami. Zbycie tego gospodarstwa - jak wskazano we wniosku - nie podlegało opodatkowaniu, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z czym na Wnioskodawcy, jako nabywcy gospodarstwa ciąży, zgodnie z art. art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek dokonywania korekt podatku. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą sposobu dokonania korekty rocznej za rok 2010 podatku naliczonego, odliczonego przez gospodarstwo pomocnicze.
Analiza przedstawionego stanu faktycznego w świetle powołanych regulacji prawnych prowadzi do wniosku, że Wnioskodawca, dokonując korekty rocznej po zakończeniu roku, w którym nastąpiło nabycie gospodarstwa - winien dokonać wyliczenia kwoty korekty podatku odliczonego dla gospodarstwa pomocniczego, z uwzględnieniem wskaźnika proporcji obliczonego w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, na podstawie rzeczywistych obrotów za korygowany rok tego gospodarstwa pomocniczego. W obliczeniach tych, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, nie należy uwzględniać obrotów osiągniętych w roku 2010 przez Wnioskodawcę, który w roku 2010 korzystał ze zwolnienia podmiotowego, określonego w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Wskazać należy, iż niniejszą interpretację indywidualną wydano przy założeniu, że przejęcie majątku gospodarstwa pomocniczego było transakcją wyłączoną z opodatkowania w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Kwestia ta nie podlegała ocenie tut. organu, bowiem nie była przedmiotem zapytania.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.
Wniosek ORD-IN
Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy