Temat interpretacji

w zakresie braku opodatkowania czynności wykonywanych w ramach systemu cash poolingu

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 28 września 2017 r. (data wpływu 5 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wykonywanych w ramach systemu cash poolingu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wykonywanych w ramach systemu cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

T. Sp. z.o.o (dalej: T.) zajmuje się dystrybucją produktów chemicznych (m.in. farb przemysłowych, dekoracyjnych, proszkowych). Spółka jest zarejestrowana w Polsce, jako czynny podatnik VAT. Jedynym udziałowcem T. (posiadającymi 100% udziałów) jest T. Group.

O. Sp. z o.o. (dalej: O.) jest spółką produkcyjną, której przedmiotem działalności jest produkcja produktów chemicznych - m.in. farb przemysłowych, dekoracyjnych, proszkowych.

T. posiada 96% udziałów w O.

Spółka wchodzi w skład Grupy T. (dalej: Grupa), która skupia 17 spółek prawa handlowego w 17 państwach.

Dla potrzeb niniejszego wniosku T. oraz O. określane będą łącznie jako Spółki.

Obecnie planowane jest włączenie Spółek do systemu zarządzania płynnością finansową typu cash-pooling (dalej: System), oferowanego przez ban Bank AB (Spółka akcyjna) - Oddział w Polsce (dalej: Bank). Bank jest czynnym podatnikiem VAT.

System będzie zarządzany i rozliczany przez T. Group (dalej: , Agent), który jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Finlandii.

Uczestnikami Systemu będą Spółki oraz Agent, uczestnikami mogą być też inne podmioty (dalej: Uczestnicy).

Opis Systemu

Celem Systemu będzie umożliwienie koncentracji płynności w ramach grupy Uczestników z Agentem. Jego istotą będzie świadczenie przez Bank usługi zarządzania płynnością na rzecz Agenta i Uczestników.

Agent będzie zarządzał i rozliczał Systemem.

System będzie opierać się na umowie zawartej pomiędzy Bankiem, Agentem oraz Uczestnikami (dalej: Umowa). Usługa cash-poolingu, wykonywana na podstawie Umowy, będzie polegała na kompleksowej usłudze zarządzania płynnością świadczonej przez Bank na rzecz Agenta i Uczestników. W ramach Systemu można będzie, co do zasady, wyodrębnić trzy rodzaje stosunków prawnych, tj. pomiędzy Bankiem a Agentem, pomiędzy Agentem a Uczestnikami oraz między Bankiem a Uczestnikami.

Zgodnie z treścią Umowy, Bank otworzy, w imieniu Agenta, co najmniej jeden rachunek konsolidacyjny (dalej: Rachunek Konsolidacyjny) i połączy go z przynajmniej jednym rachunkiem transakcyjnym (dalej Rachunek Transakcyjny). Rachunki Transakcyjne będą bieżącymi rachunkami bankowymi posiadanymi przez Uczestników.

W przypadku powstania większej liczby Rachunków Transakcyjnych, będą one również połączone z Rachunkiem Konsolidacyjnym.

Rachunki Transakcyjne będą służyły do dokonywania przez Uczestników bieżących rozliczeń pieniężnych. Wszelkie operacje dokonywane na Rachunkach Transakcyjnych będą odzwierciedlane na Rachunku Konsolidacyjnym. To Rachunek Konsolidacyjny będzie wskazywał aktualne saldo wszystkich Rachunków Transakcyjnych i tym samym aktualny stan środków pieniężnych znajdujących się w Systemie.

Do konsolidacji sald Rachunków Transakcyjnych wykorzystywany będzie Rachunek Konsolidacyjny mający charakter bieżącego rachunku bankowego. Na Rachunku Konsolidacyjnym nie są księgowane transakcje inne niż odzwierciedlające transakcje na Rachunkach Transakcyjnych. Ponadto, nie jest możliwe dokonanie transferów środków pieniężnych pomiędzy Rachunkiem Konsolidacyjnym a Rachunkami Transakcyjnymi.

W związku z powyższym Bank zapewni Agentowi (jako posiadaczowi Rachunku Konsolidacyjnego), T Polska oraz ewentualnym pozostałym Uczestnikom (jako posiadaczom Rachunków Transakcyjnych) możliwość wykorzystania z istniejących rachunków bieżących do utworzenia Systemu dla celów zarządzania środkami pieniężnymi.

W konsekwencji, w Systemie Agent będzie podmiotem pośredniczącym w relacjach pomiędzy innymi Uczestnikami a Bankiem. Agent będzie podejmował następujące decyzje i wykonywał czynności związane z funkcjonowaniem cash-poolingu:

• ustalanie wysokości oprocentowania odsetek od salda na Rachunkach Transakcyjnych Uczestników oraz sposób ich alokacji pomiędzy Uczestnikami,
• wyznaczanie Uczestnikom limitów zadłużenia udostępnianych w Rachunkach Transakcyjnych tych Uczestników na podstawie ogólnego limitu zadłużenia przewidzianego dla całej struktury cash-poolingu,
• zawieranie z Bankiem porozumień w imieniu własnym oraz Uczestników dotyczących wszelkich opłat na rzecz Banku z tytułu zarządzania usługą cash-poolingu,
• przyjmowanie i wykluczanie ze struktury cash-poolingu poszczególnych Uczestników,
• wypowiedzenie Umowy z Bankiem w imieniu poszczególnych Uczestników na podstawie pełnomocnictwa udzielonego Agentowi przez Uczestników.

Z kolei Bank w ramach Systemu będzie odpowiedzialny za następujące czynności:

• prowadzenie rachunków bankowych dla Uczestników i Agenta,
• ustalanie salda na Rachunku Konsolidacyjnym poprzez zerowanie sald Rachunków Transakcyjnych na koniec dnia i przywracanie tych sald z początkiem kolejnego dnia,
• kalkulacje odsetek od salda na danym Rachunku Transakcyjnym (przed zerowaniem) oraz danym Rachunku Konsolidacyjnym,
• kalkulacje odsetek należnych Bankowi bądź poszczególnym Uczestnikom i ich odpowiednia alokacja pomiędzy Uczestników - zgodnie z wytycznymi agenta,
• udzielanie kredytu dla Agenta w Rachunku Konsolidacyjnym.

Mając na uwadze powyższe, w ramach Systemu będzie można, co do zasady, wyodrębnić trzy rodzaje stosunków prawnych, tj. pomiędzy Bankiem a Agentem, pomiędzy Agentem a Uczestnikami oraz między Bankiem a Uczestnikami:

• Bank - Agent: Rachunek Konsolidacyjny będzie prowadzony przez Bank dla Agenta, rachunek ten przedstawia wyłącznie należności lub zobowiązania Agenta w stosunku do Banku,
• Agent - Uczestnicy: Salda Rachunków Transakcyjnych będą odzwierciedlać należności/zobowiązania poszczególnych Uczestników wyłącznie wobec Agenta, nie będą odzwierciedlać należności/zobowiązań wobec Banku lub innego Uczestnika (dla Banku saldo na Rachunku Transakcyjnym ma jedynie charakter informacyjny).
• Bank - Uczestnik: Bank będzie świadczył na rzecz Uczestników usługę prowadzenia rachunku bankowego.

System będzie polegał na automatycznym sumowaniu bieżących sald Rachunków Transakcyjnych. Konsolidacja sald Rachunków Transakcyjnych odbywa się w czasie rzeczywistym, poprzez odzwierciedlenie na Rachunku Konsolidacyjnym każdej pojedynczej transakcji przeprowadzonej na poszczególnych Rachunkach Transakcyjnych. Tym samym, saldo Rachunku Konsolidacyjnego będzie stanowiło sumę sald Rachunków Transakcyjnych. Zmiana salda Rachunku Transakcyjnego będzie więc wpływała na zmianę salda Rachunku Konsolidacyjnego (z wyjątkiem zerowania). Na koniec dnia saldo każdego Rachunku Transakcyjnego będzie bowiem zerowane, co oznacza doprowadzenie Rachunku Transakcyjnego do zera bez przenoszenia tego salda na inny rachunek bankowy.

Z początkiem kolejnego dnia wyżej wymienione saldo Rachunku Transakcyjnego będzie przywracane. Ponadto, zerowanie nie będzie wpływało na zmianę salda Rachunku Konsolidacyjnego. Na wyciągu z rachunku bankowego saldo Rachunku Transakcyjnego zawrze będzie wynosiło zero, zarówno na początek, jak i na koniec dnia. Zerowanie będzie czynnością techniczną pełniącą funkcję informacyjną dla Banku.

Spółki podkreślają, że w ramach Systemu nie będzie dochodzić do rzeczywistych przepływów finansowych pomiędzy Rachunkami Transakcyjnymi Uczestników. System, jako przejaw efektywnego zarządzania płynnością finansową grupy podmiotów powiązanych, jest umową nienazwaną, zawieraną w oparciu o zasadę swobody kontraktowej.

Wynagrodzenie

Z tytułu uczestnictwa w Systemie oraz wykonywania przez Bank czynności przewidzianych w Umowie Uczestnicy Systemu będą wypłacać Bankowi ustalone w Umowie opłaty i prowizje.

Spółki w ramach systemu nie będą świadczyć sobie wzajemnych świadczeń i nie będą otrzymywać z tego tytułu jakiegokolwiek wynagrodzenia.

Odsetki

W ramach Systemu będą powstawały dwa rodzaje odsetek - odsetki zewnętrzne (dalej: Odsetki Zewnętrzne) oraz odsetki wewnętrzne (dalej: Odsetki Wewnętrzne).

Odsetki Zewnętrzne, które w Systemie będą powstawać na gruncie salda skonsolidowanego na Rachunku Konsolidacyjnym, tj. sumy sald wszystkich Rachunków Transakcyjnych.

Odsetki Wewnętrzne będą kalkulowane na gruncie salda występującego na Rachunku Transakcyjnym Uczestnika na koniec każdego dnia funkcjonowania Systemu (przed zerowaniem). Ujemne saldo na Rachunku Transakcyjnym oznacza zobowiązanie Uczestnika w stosunku do Agenta z tytułu odsetek debetowych. W konsekwencji, Uczestnik będzie musiał zapłacić Agentowi kwotę należnych odsetek.

W konsekwencji, Agent będzie rzeczywistym właścicielem tych odsetek.

Kwota Odsetek Wewnętrznych będzie kalkulowana i księgowana niezależnie od kwoty Odsetek Zewnętrznych. Zasady i oprocentowanie stosowane do kalkulacji Odsetek Wewnętrznych od sald na Rachunkach Transakcyjnych będą ustalane przez Agenta.

Obliczenia Odsetek Wewnętrznych (przed zerowaniem) oraz ich automatycznego zaksięgowania na Rachunku Transakcyjnym Uczestnika będzie dokonywał Bank. Księgowanie Odsetek Wewnętrznych będzie występowało jako wykonanie usługi technicznej realizowanej przez Bank na rzecz i w imieniu Uczestnika.

W ramach Systemu, Uczestnik udzieli Bankowi nieodwołalnego i bezwarunkowego upoważnienia oraz zgodzi się, aby jednocześnie z wypłacaniem Odsetek Wewnętrznych za pośrednictwem Rachunku Transakcyjnego Bank mógł zaksięgować taką wypłatę na Rachunku Konsolidacyjnym. Powyższe wykonywane przez Bank czynności będą miały jedynie charakter techniczny, a Odsetki Wewnętrzne ekonomicznie oraz prawnie są bezpośrednio wypłacane przez Uczestnika do Agenta. Bank będzie działał tylko w imieniu i na rzecz Uczestnika. Należy wskazać, że to z majątku Uczestnika będą dokonywane płatności Odsetek Wewnętrznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółki w związku z uczestnictwem w Systemie nie będą wykonywały żadnych czynności podlegających VAT, a w szczególności nie będzie dokonywały odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

Zdaniem grupy zainteresowanych, Spółki w związku z uczestnictwem w Systemie nie będą wykonywały żadnych czynności podlegających VAT, a w szczególności nie będą dokonywały odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT

Uzasadnienie stanowiska Grupy Zainteresowanych

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:

• odpłatna dostawca towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
• eksport towarów,
• import towarów oraz
• wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z kolei przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

• w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
• świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba powyższe warunki muszą być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu VAT.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego, zdaniem Spółek, Uczestnicy nie będą wykonywać żadnych czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Spółki zaznaczają, że pomiędzy Uczestnikami Systemu nie będzie istnieć żaden jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane byłyby świadczenia wzajemne z tytułu, których byłoby uzyskiwane wynagrodzenie.

Uczestnicy Systemu nie będą sobie świadczyć żadnych usług i przejawiać żadnej aktywności w związku z uczestnictwem w Systemie, a jedynie będą odbiorcami tych usług. Wszelkie czynności faktyczne i prawne, jak np. operacje związane z przelewami środków finansowych, a także rozliczenia związane z tymi przelewami, będą dokonywane wyłącznie przez Bank, który otrzyma z tego tytułu określone w Umowie wynagrodzenie.

W powyższym kontekście Spółki chcą podkreślić, że w ramach Systemu nie będzie dochodzić do świadczenia Spółek na rzecz Agenta, Banku lub innych Uczestników. Takiego wniosku nie zmienia fakt, że udostępnianie własnych środków Spółek może wpłynąć na realizację Umowy, ponieważ Uczestnicy (w tym Spółki) nie będą wiedzieli, czy i w jakiej wysokości udostępniają lub pobierają środki z sald Rachunków Transakcyjnych, co w konsekwencji uniemożliwia ustalenie skonkretyzowanego świadczenia.

Innymi słowy, rola Spółek jak i pozostałych Uczestników sprowadza się wyłącznie do umożliwienia czerpania korzyści z uczestnictwa w Systemie. W szczególności, nie należy upatrywać elementu świadczenia usług w samym zobowiązaniu się do udostępniania własnej płynności finansowej na rzecz innych Uczestników.

Przykładowo, w przypadku skorzystania przez którąkolwiek ze Spółek ze środków zgromadzonych w ramach Systemu Spółka będzie zobowiązana do zapłaty stosownych Odsetek Wewnętrznych na rzecz Agenta. Z drugiej strony, w przypadku gdy Spółka będzie wykazywała dodatnie saldo własnego rachunku, będzie uprawniona do uzyskania Odsetek Zewnętrznych. Niemniej jednak, z tytułu rozliczenia salda Rachunku Transakcyjnego nie będzie dochodziło do wykonania przez Uczestników jakiejkolwiek usługi, np. pożyczki udzielonej przez którąkolwiek ze Spółek któremukolwiek z Uczestników lub Agentowi.

Na marginesie powyższych rozważań, Spółki stoją na stanowisku, że podmiotem mogącym być ewentualnie uznanym za świadczącego usługi w ramach Systemu będzie Bank, jako wykonawca określonych czynności, z tytułu których otrzymuje wynagrodzenie.

Podsumowując, biorąc pod uwagę wszystkie powyższe okoliczności, Spółki stoją na stanowisku, że w związku z uczestnictwem w Systemie nie będą wykonywały żadnych czynności podlegających VAT, a w szczególności nie będą dokonywały odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT

Powyższe stanowisko jest potwierdzone w ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych, np.:

• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2017 r., o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.226.2017.2.WN,
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Informacji Skarbowej z dnia 17 sierpnia 2017 r., o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.284.2017.1.DG,
• Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 maja 2017 r., o sygn. 0114-KDIP4.4012.113.2017.1.MP.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani wnoszą o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Stanowisko

prawidłowe

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej