Temat interpretacji

Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę, wyposażenie i utrzymanie przedszkola z oddziałem żłobkowym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismami z dnia 1 października 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.) i 23 października 2015 r. (data wpływu 27 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę, wyposażenie i utrzymanie przedszkola z oddziałem żłobkowym - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę, wyposażenie oraz utrzymanie przedszkola z oddziałem żłobkowym. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 października 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 21 września 2015 r. znak IPPP2/4512-649/15-2/MAO (skutecznie doręczone dnia 24 września 2015 r.) oraz pismem z dnia 23 października 2015 r. (data wpływu 27 października 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 15 października 2015 r. znak IPPP2/4512-649/15-4/MAO (skutecznie doręczone dnia 19 października 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji oraz sprzedaży mebli. W ramach i na potrzeby prowadzonej działalności, Spółka zatrudnia pracowników. W związku z zapotrzebowaniem zgłaszanym ze strony pracowników, uwzględniając strukturę wieku zatrudnianych osób oraz w związku z potrzebą zachęcania wykwalifikowanych specjalistów do zmiany miejsca zamieszkania w celu zatrudnienia się w Spółce, Zarząd podjął decyzję o budowie przedszkola z oddziałem żłobkowym dla dzieci pracowników Spółki. Zaznaczyć przy tym należy, że ze względu na to, iż optymalne obłożenie dla takiego przedszkola jest większe niż przewidywane zapotrzebowanie załogi Spółki, rozważane jest oferowanie świadczeń przedszkolnych i żłobkowych osobom niezatrudnionym w Spółce. Dla zachowania konkurencyjności oferowanych usług, a także dla zoptymalizowania kosztów jego prowadzenia, Spółka zamierza skorzystać z prawnie dopuszczalnego finansowania tego rodzaju placówki niepublicznej i pozyskać od gminy dotację na prowadzenie przedszkola. Uwzględniając wszystkie okoliczności, a nade wszystko fakt, że przedszkole może w przyszłości świadczyć odpłatne usługi nie tylko wyłącznie na rzecz pracowników Spółki, została podjęta decyzja o tym, że budowa oraz wyposażenie przedszkola, zostaną sfinansowane ze środków własnych (obrotowych) Spółki. Z kolei bieżące koszty funkcjonowania (utrzymania) przedszkola i żłobka mają być finansowane środkami z czesnego wpłacanego przez rodziców dzieci, docelowo środkami z dotacji gminnej, a różnica - środkami z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS). Na potrzeby finansowania takiej aktywności Spółka zamierza dobrowolnie, w zgodzie z odrębnymi przepisami, zwiększyć odpis na ZFŚS od 2016 roku.

Zarządzanie przedszkolem Spółka zamierza powierzyć na podstawie umowy o zarządzaniu, wyspecjalizowanemu podmiotowi zewnętrznemu wykonującemu profesjonalnie tego rodzaju usługi, który będzie dla przedszkola organem założycielskim. Usługi przedszkolne będą wykonywane przez przedszkole jako wyodrębniony podmiot.

Czesne miesięczne za uczęszczanie dziecka/dzieci pracowników do przedszkola oraz żłobka, będzie pokrywane w części przez samych pracowników, a w części przez Spółkę, w formie dopłaty, środkami z ZFSŚ. Spółka nie będzie, w ramach swojej działalności wykonywała usług przedszkolnych ani na rzecz pracowników ani też osób trzecich (jeżeli usługa zostanie udostępniona odpłatnie takim świadczeniobiorcom).

W uzupełnieniu z dnia 1 października 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.) Strona wskazała, że wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny wykonujący profesjonalnie usługi zarządzania będzie uzyskiwał przychody w związku z funkcjonowaniem przedszkola z oddziałem żłobkowym (tj. z tytułu wpłat rodziców za czesne, dotacji gminnej). Ponadto Spółka wskazała, że przychody te będą miały wpływ na wysokość dopłaty dokonywanej przez Wnioskodawcę środkami z ZFŚS. Będzie to realizowane w ten sposób, że Wnioskodawca zostanie obciążony przez wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny wykonujący profesjonalne usługi zarządzania kosztami funkcjonowania przedszkola i żłobka po odliczeniu dotacji i czesnego. Wysokość dopłaty będzie ustalana na dany rok wspólnie przez Wnioskodawcę i wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny wykonujący profesjonalne usługi zarządzania na podstawie dostępnych danych. Ostateczne rozliczenie zostanie dokonane do końca lutego roku następującego po roku, za który dokonywana jest dopłata.

Natomiast w uzupełnieniu z dnia 23 października 2015 r. (data wpływu 27 października 2015 r.) Strona informuje, że:

1. Wnioskodawca zawarł z podmiotem wyspecjalizowanym umowę o zarządzanie przedszkolem, na podstawie której podmiot ten zobowiązał się do otwarcia i prowadzenia dla pracowników Wnioskodawcy przedszkola w celu wykonywania usług wychowawczo - dydaktycznych związanych z opieką nad dziećmi pracowników Wnioskodawcy. W szczególności, do zadań ww. podmiotu, w ramach wykonywanej dla Wnioskodawcy kompleksowej usługi zarządzania przedszkolem, należeć będzie:
   1. zatrudnianie, przygotowywanie i przeszkalanie kadry przedszkola, zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz zgodnie z programem nauczania, tj. kadry posiadającej odpowiednie doświadczenie zawodowe i życiowe, wysokie kwalifikacje i uprawnienia zawodowe do pracy z dziećmi w wieku przedszkolnym (kadra pedagogiczna), jak również pracowników niedydaktycznych (kadra niepedagogiczna);
   2. skuteczne zgłoszenie przedszkola do ewidencji przedszkoli, szkół i placówek niepublicznych, w szczególności zgodnej z art. 82 ustawy o systemie oświaty, gwarantującego uzyskanie co roku subwencji oświatowej na najwyższym poziomie przewidzianym przepisami prawa;
   3. prowadzenie przez cały czas trwania umowy polityki informacyjnej wobec pracowników Wnioskodawcy, w szczególności w zakresie dotyczącym rekrutacji do przedszkola; Polityka informacyjna będzie prowadzona w szczególności poprzez stronę internetową i pocztę elektroniczną oraz poprzez przygotowywanie informacji w formie ulotek, plakatów, spotkań;
   4. prowadzanie co roku naboru do przedszkola;
   5. dokonywanie innych czynności wymaganych przy należytej realizacji umowy.

W zamian za powyższe czynności, podmiotowi wyspecjalizowanemu będzie się należała opłata za zarządzenie przedszkolem, uiszczana przez Wnioskodawcę w systemie miesięcznym, a zatem umowa o zarządzanie przedszkolem jest umową odpłatną. Zaznaczyć należy, że Wnioskodawca nie będzie nabywał usług przedszkolnych sensu stricte (czyli usług dydaktyczno-wychowawczych związanych z opieką nad dziećmi) a usługę zarządzania przedszkolem. Wnioskodawca nie będzie sam świadczył usług dydaktyczno-wychowawczych związanych z opieką nad dziećmi dla pracowników (co zostało zastrzeżone we wniosku). Podkreślić trzeba, że nabywane przez Wnioskodawcę usługi zarządzania przedszkolem, jako służące zabezpieczeniu profesjonalnej kadry pracowniczej niezbędnej do wykonywania działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, są w sposób bezpośredni związany z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę (chociaż nie z konkretnymi świadczeniami).

W ramach zawartej umowy Wnioskodawca zapewnia podmiotowi wyspecjalizowanemu zarządzającemu przedszkolem, wyposażony budynek przedszkola.

Udostępnienie budynku dostosowanego do potrzeb prowadzenia przedszkola jest obowiązkiem Wnioskodawcy wynikającym z umowy zawartej z wyspecjalizowanym podmiotem zarządzającym przedszkolem. Obiekt (budynek) przedszkola służy realizacji postanowień umowy zawartej pomiędzy stronami zarządzania przedszkolem (tj. prowadzeniu przedszkola dla pracowników Wnioskodawcy), bez odrębnego wynagrodzenia za jego udostępnienia należnego Wnioskodawcy. Zatem budynek pozostaje cały czas własnością Wnioskodawcy, a jego powierzenie, bez dodatkowego wynagrodzenia, wyspecjalizowanemu podmiotowi zarządzającemu przedszkolem służy wyłącznie realizacji przedsięwzięcia jakim jest prowadzenie przedszkola dla dzieci pracowników Wnioskodawcy (czyli nie jest dokonywane ani w ramach umowy najmu ani też użyczenia w znaczeniu cywilnoprawnym).

1. Przewidywane koszty utrzymania przedszkola, zgodnie z umową o zarządzanie przedszkolem kreujące cenę płaconą przez Wnioskodawcę (na zasadach w niej określonych, tj. nieznajdujące pokrycia w sumie opłat wnoszonych przez rodziców dzieci oraz dotacji gminnej), to:
   1. koszty personelu,
   2. zajęć dodatkowych,
   3. cateringu,
   4. artykułów spożywczych,
   5. szkoleń, księgowości,
   6. materiałów edukacyjnych,
   7. środków czystości i artykułów higienicznych, a także
   8. inne koszty związane z funkcjonowaniem przedszkola, tj. koszty wycieczek dla dzieci, teatrzyków, zabaw itp., które nie mogą być na chwilę obecną wyspecyfikowane w zamkniętym katalogu.

Zaznaczyć trzeba, że powyższe świadczenia, a dokładniej ich wartość stanowią jedynie elementy kalkulacyjne kreujące cenę usługi zarządzania przedszkolem nabywanej przez Wnioskodawcę. Powyższe świadczenia nie są realizowane dla Wnioskodawcy (ani w sposób bezpośredni ani też w trybie art. 8 ust. 2a ustawy o VAT).

Raz jeszcze należy podkreślić, że zgodnie z definicją zawartą w ww. umowie, dopłata stanowiąca cenę usługi zarządzania przedszkolem stanowi sumę wszystkich kosztów składających się na funkcjonowanie przedszkola, pomniejszoną o dotację z budżetu gminy oraz czesne. Dopłata pracodawcy płatna jest co kwartał przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu wyspecjalizowanego, opłacana ze środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych lub ze środków obrotowych Wnioskodawcy. Wysokość należnej dopłaty w danym roku kalendarzowym, ustalana wspólnie przez Wnioskodawcę i podmiot wyspecjalizowany (płatne co kwartał) stanowić będzie suma kosztów składających się na funkcjonowanie przedszkola, pomniejszona o dotację z budżetu gminy oraz czesne opłacane przez rodziców dzieci.

Ostateczne rozliczenie wpłaconej przez Wnioskodawcę dopłaty w danym roku kalendarzowym dokonane zostanie do ostatniego dnia lutego roku następnego, zgodnie z ustalonym wspólnie przez kontrahentów budżetem na dany rok/rok szkolny. Niewykorzystana kwota dopłaty, za pisemną zgodą partnera, stanowi zapłatę na poczet zapłaty kosztów funkcjonowania przedszkola w następnym roku. W przypadku braku zgody, o której mowa w poprzednim zdaniu niewykorzystana kwota dopłaty Wnioskodawcy jest zwracana na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

(oznaczone we wniosku nr 2):

Czy Spółka ma prawo odliczyć podatek VAT naliczony w fakturach VAT z tytułu nabycia świadczeń na potrzeby budowy, wyposażania, a następnie utrzymania przedszkola z oddziałem żłobkowym...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo odliczyć podatek VAT naliczony w fakturach VAT z tytułu nabycia świadczeń na potrzeby budowy, wyposażania, a następnie utrzymania przedszkola z oddziałem żłobkowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że każdy racjonalny wydatek, poniesiony przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, jeżeli nie jest wymieniony w katalogu wyłączeń w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, może być uznany za koszt podatkowy. Warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek: wydatek został poniesiony przez podatnika, jest definitywny, a więc bezzwrotny, pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, został właściwie udokumentowany, nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (vide interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 stycznia 2013 r., znak: IPTPB3/423-356/12-6/IR).

Mając na uwadze powyższe, w przypadku odpisów i zwiększeń na ZFŚS, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 9 lit b. ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są podstawowe odpisy i wpłaty na te fundusze, jeżeli obowiązek lub możliwość ich tworzenia w ciężar kosztów określają odrębne ustawy, a także odpisy i zwiększenia, które w rozumieniu przepisów o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych obciążają koszty działalności pracodawcy, jeżeli środki pieniężne stanowiące równowartość tych odpisów i zwiększeń zostały wpłacone na rachunek Funduszu. Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że Spółka będzie miała prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na odpisy podstawowe, a także na zwiększenia, które zostaną wpłacone na rachunek ZFŚS. W wyroku z dnia 22 stycznia 2014 r., I SA/Gd 1512/13, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, że odpisy na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych mogą zostać uznane za koszt podatkowy w momencie ich naliczenia i faktycznego przekazania środków pieniężnych na wydzielony rachunek funduszu. W interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 25 września 2014 r., znak: IPPB5/423-672/14-2/KS organ podatkowy wskazał, że: Uwzględniając zapis art. 16 ust. 1 pkt 9 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy stwierdzić, że opisana we wniosku kwota dodatkowego odpisu na Zakładowy Fundusz Świadczeń Socjalnych (ponad odpis podstawowy) po dokonaniu wpłaty na wyodrębniony rachunek ZFŚS, będzie stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, Spółka będzie miała prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatki na odpisy podstawowe i powiększone wpłacone na rachunek ZFŚS, a następnie przeznaczone na utrzymanie i funkcjonowanie przedmiotowego przedszkola z oddziałem żłobkowym.

Odnosząc się do zagadnienia wydatków ponoszonych na budowę i wyposażenie przedmiotowego przedszkola należy zaznaczyć, że wobec takich nie może mieć zastosowania wyłączenie zapisane w art. 16 ust. 1 pkt 45, a według którego nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów wydatków pracodawcy na działalność socjalną, o której mowa w przepisach o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (kosztem uzyskania przychodów są jednak świadczenia urlopowe wypłacone zgodnie z przepisami o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych, to jednak w przypadku, gdy wydatki te ponoszone są ze środków obrotowych, a nie ze środków z ZFŚS). Przepis art. 16 ust. 1 pkt 45 nie ma jednak zastosowania wobec wydatków dotyczących obiektów socjalnych. Tym bowiem poświęcony jest art. 16 ust. 1 pkt 55, zgodnie z którym nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów kosztów utrzymania zakładowych obiektów socjalnych, w części pokrytej ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Alokacja takiego przepisu, a dokładniej usytuowanie ich jako zupełnie oddzielnych regulacji nawet niesąsiadującej z wyłączeniem pkt 45, zdaniem Spółki, miała na celu wyraźne odróżnienie wydatków na działalność socjalną od wydatków na same obiekty socjalne. Zakładając racjonalność działania prawodawcy (a prawo do przyjmowania takiego założenia jest jednym z podstawowych praw każdego podatnika) należy stwierdzić, że gdyby chciał on połączyć obie instytucje - zapisałby je w jednym przepisie, a utrzymanie obiektów socjalnych byłoby jedynie wyjątkiem od ogólnej reguły z art. 16 ust. 1 pkt 45, tak jak jest to w przypadku świadczeń urlopowych. Przepis pkt 55 mówi o utrzymaniu obiektu socjalnego, przy czym zaznaczyć jednak należy, że aby można było mówić o utrzymaniu, najpierw należy taki obiekt zbudować (względnie nabyć) i odpowiednio wyposażyć. W związku z powyższym racjonalnym i logicznym wydaje się, że budowa i wyposażenie zakładowego obiektu socjalnego ze środków obrotowych mieszczą się w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 55. A contrario powyższego przepisu należy przyjąć, że koszty utrzymania obiektu socjalnego ze środków obrotowych mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Podobnie zatem, koszty budowy i wyposażenia przedszkola sfinansowane ze środków obrotowych Spółki, będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów o tyle, o ile wydatek ten będzie spełniał warunek celowości. W sytuacji opisanej w niniejszym wniosku warunek celowości niewątpliwie jest spełniony. Po pierwsze same odpisy na ZFŚS są celowe, wprowadzone ustawą o ZFŚS, z ustawy tej wyraźnie również wynika możliwość stworzenia takiego miejsca.

Ponadto, przedszkole z oddziałem żłobkowym istniejące obok zakładu pracy jest dla pracownika nie tylko ułatwieniem, ale również sygnałem, że pracodawca dba nie tylko o niego samego i jego miejsce pracy, lecz również o jego rodzinę. Jak powszechnie wiadomo, szczęśliwy pracownik to dobry pracownik. Pracownik, który dostrzega, że jego pracodawcy nie zależy wyłącznie na pracy wykonywanej przez niego, a na nim samym, wykonuje swe obowiązki z większym zaangażowaniem i dużo większą efektywnością, co w efekcie przekłada się na wysokość przychodu zwłaszcza u takiego pracodawcy jakim jest Spółka, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji oraz sprzedaży produktów (w tym przypadku - mebli).

Pracownik, który ma możliwość oddania swego dziecka pod opiekę do przedszkola, które jest usytuowane blisko miejsca pracy, nie będzie się spóźniał, będzie również miał świadomość tego, że w każdej chwili może mieć kontakt ze swym dzieckiem, gdy nadejdzie taka potrzeba. Pracownik taki będzie spokojny o los swego dziecka i z większym skupieniem będzie wykonywał swe obowiązki służbowe. W dzisiejszych czasach pracownicy oczekują od swych pracodawców nie tylko wynagrodzenia za swoją pracę, lecz swego rodzaju zrozumienia, zainteresowania oraz ewentualnie - pomocy. Takim właśnie ułatwieniem życia pracownika, taką pomocą i zainteresowaniem nim i jego rodziną jest stworzenie pracownikowi możliwości bycia w bliskiej odległości od swego - małego jeszcze przecież - dziecka. W związku z tym, budowa oraz wyposażenie i odpowiednie funkcjonowanie przedszkola przyzakładowego jest wydatkiem jak najbardziej celowym, który pośrednio przyczyni się do uzyskania przychodów pracodawcy poprzez zwiększenie efektywności pracy takiego pracownika. Udostępnienie pracownikom takiego świadczenia w przemożny sposób może wpłynąć na ściągnięcie do pracy w Spółce, która alokowana jest w pewnym oddaleniu do dużych ośrodków miejskich, wykwalifikowanych specjalistów.

Fakt, że wydatki związane z utworzeniem obiektów socjalnych, a konkretnie przedszkoli czy żłobków, nie tylko spełniają wymóg celowości dla ustawodawcy ale, jako nieobjęte wyłączeniem, mogą być zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodu znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu do rządowego projektu do zmian w ustawie o CIT oraz w ustawie o PIT, który obecnie jest procedowany w parlamencie, a w wyniku którego od 2016 r. mają być wprowadzone przepisy uściślające, eliminujące potencjalne spory w zakresie prawa do rozliczenia takich wydatków w kosztach a ponadto wprowadzające całkiem nowe preferencje fiskalne związane z zapewnianiem i finansowaniem przez pracodawców opieki przedszkolnej i żłobkowej dla dzieci pracowników.

Co znamienne, w uzasadnieniu do owego rządowego projektu zostało wprost wskazane, że: W przypadku pracowników posiadających dzieci w wieku 0-5 lat istotnym problemem w pogodzeniu życia zawodowego z życiem prywatnym jest konieczność zapewnienia opieki nad dzieckiem w godzinach pracy. Optymalnym i pożądanym dla takiego pracownika rozwiązaniem jest możliwość zapewnienia dziecku opieki w pobliżu miejsca pracy, chociażby ze względu na możliwość niezwłocznego kontaktu z dzieckiem w przypadku zaistnienia takiej potrzeby. Bliskość żłobka czy przedszkola przy zakładzie pracy skraca również czas przejazdu pracownika z domu do pracy. - co ewidentnie i jednoznacznie potwierdza celowość działania Spółki opisanego w niniejszym wniosku.

Dalej w uzasadnieniu zostało wskazane, że: W obecnym stanie prawnym, na podstawie ogólnych regulacji obowiązujących w zakresie kosztów podatkowych, koszty poniesione na utworzenie zakładowej placówki mogą podlegać zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów. Natomiast koszty prowadzenia zakładowej placówki stanowią działalność socjalną, której koszty wyłączone są z kosztów uzyskania przychodów. Jednak z uwagi na propozycję kompleksowego uregulowania zasad rozliczania kosztów związanych zarówno z tworzeniem, jak i prowadzeniem zakładowych placówek, zasadne jest wprowadzenie jednoznacznych zapisów w powyższym zakresie. Pozwoli to również wyeliminować ewentualne wątpliwości związane z ponoszonymi kosztami na tworzenie placówek zakładowych.

Powyższe, zwłaszcza biorąc pod uwagę autorstwo projektu, nie pozostawia żadnych wątpliwości co do tego, że już w obecnym stanie prawnym koszty budowy i wyposażenia przedszkola z oddziałem żłobkowym mogą być przez Spółkę zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodu a zmiany, które (według projektu) mają obowiązywać od 2016 roku, poszerzając przywileje fiskalne, w tym akurat zakresie stanowią jedynie doprecyzowanie i mają na celu wprowadzenie kompleksowych regulacji uwzględniających również te wydatki, które już obecnie mogą być rozliczane w podatkowych kosztach uzyskania przychodu.

Biorąc pod uwagę fakt, że Spółka posiada status czynnego podatnika VAT, nie wykonuje i nie będzie wykonywała żadnych czynności zwolnionych od VAT jak również niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stwierdzić należy, że celowość fiskalna wykazana powyżej na potrzeby rozliczenia podatkowych kosztów uzyskania przychodu jednocześnie uzasadnia uprawnienie Spółki do rozliczenia VAT naliczonego zawartego w cenie świadczeń nabywanych na potrzeby budowy i wyposażenia obiektu przedszkola. Stosownie bowiem do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Wobec wydatków związanych z budową i wyposażeniem obiektu przedszkola nie ma zastosowania żadne z wyłączeń prawa do rozliczenia podatku naliczonego zawartych w art. 88 ustawy o VAT. Fakt taki, wraz z uzasadnioną powyżej celowością fiskalną, przesądza o prawie Spółki do rozliczania podatku naliczonego. Taki sam i tak samo uzasadniany walor celowości posiada zakup usług zarządzania przedszkolem, który dokonywany będzie przez Spółkę. I w tym przypadku brak jest podstaw do wyłączenia prawa Spółki do odliczania podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących takie świadczenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwaną dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel ().

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa w szczególności:

1. rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa w szczególności:
2. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
3. wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Stosownie do zapisów art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ().

Jak wynika z art. 8 ust. 2 ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1. użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 art. 15 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie o podatku od towarów i usług zakres opodatkowania tym podatkiem wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Z treści wniosku wynika, że Strona prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji i sprzedaży mebli. W związku z zapotrzebowaniem zgłaszanym przez pracowników Spółki, uwzględniając strukturę wieku zatrudnianych osób oraz w związku z potrzebą zachęcania wykwalifikowanych specjalistów do zmiany miejsca zamieszkania w celu zatrudnienia się w Spółce, Zarząd Spółki podjął decyzję o budowie przedszkola z oddziałem żłobkowym dla dzieci pracowników Strony. Ponadto rozważane jest również oferowanie świadczeń przedszkolnych i żłobkowych dzieciom osób niezatrudnionych w Spółce. Ażeby zachować konkurencyjność oferowanych usług oraz zoptymalizować koszty jego prowadzenia, Wnioskodawca zamierza skorzystać z prawnie dopuszczalnego finansowania tego rodzaju placówki niepublicznej i pozyskać gminną dotację na prowadzenie przedmiotowego przedszkola. Budowa oraz wyposażenie przedszkola zostaną sfinansowane ze środków własnych (obrotowych) Spółki, zaś koszty funkcjonowania (utrzymania) przedszkola i żłobka będą finansowane środkami z czesnego wpłacanego przez rodziców dzieci oraz środkami z dotacji gminnej, a różnica - środkami z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (czesne miesięczne za uczęszczanie dziecka/dzieci pracowników do przedszkola oraz żłobka będzie pokrywane w części przez samych pracowników, a w części przez Stronę - w formie dopłaty środkami z ZFSŚ).

Zarządzanie przedszkolem Spółka planuje powierzyć na podstawie umowy o zarządzaniu wyspecjalizowanemu podmiotowi zewnętrznemu wykonującemu profesjonalnie tego rodzaju usługi, który będzie dla przedszkola organem założycielskim - podmiot ten zobowiązał się do otwarcia i prowadzenia dla pracowników Wnioskodawcy przedszkola w celu wykonywania usług wychowawczo-dydaktycznych związanych z opieką nad dziećmi Jego pracowników. Usługi przedszkolne będą wykonywane przez przedszkole jako wyodrębniony podmiot. Umowa o zarządzanie przedszkolem będzie umową odpłatną (tj. Strona w systemie miesięcznym będzie uiszczała opłatę za zarządzenie przedszkolem). Wnioskodawca nie będzie w ramach swojej działalności wykonywał usług przedszkolnych ani na rzecz pracowników ani też osób trzecich. Ponadto nie będzie nabywał usług przedszkolnych (usług dydaktyczno-wychowawczych związanych z opieką nad dziećmi) lecz usługę zarządzania. W ramach zawartej umowy obowiązkiem Wnioskodawcy będzie bezpłatne udostępnienie podmiotowi wyspecjalizowanemu zarządzającemu przedszkolem wyposażonego budynku przedszkola w celu realizacji powierzonego przedsięwzięcia. Strona przewiduje następujące koszty utrzymania przedszkola: koszty personelu, zajęć dodatkowych, cateringu, artykułów spożywczych, szkoleń, księgowości, materiałów edukacyjnych, środków czystości i artykułów higienicznych, a także inne koszty związane z funkcjonowaniem przedszkola. Wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny wykonujący profesjonalne usługi zarządzania będzie uzyskiwał przychody w związku z funkcjonowaniem przedszkola z oddziałem żłobkowym (tj. z tytułu wpłat rodziców za czesne, dotacji gminnej). Przychody te będą miały wpływ na wysokość dopłaty dokonywanej przez Wnioskodawcę środkami z ZFŚS (Spółka zostanie obciążona przez wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny wykonujący profesjonalne usługi zarządzania kosztami funkcjonowania przedszkola i żłobka po odliczeniu dotacji i czesnego). Wysokość dopłaty (tj. sumy kosztów składających się na funkcjonowanie przedszkola pomniejszonych o dotację z budżetu gminy oraz czesne opłacane przez rodziców dzieci) będzie ustalana na dany rok wspólnie przez Spółkę i wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny wykonujący profesjonalne usługi zarządzania na podstawie dostępnych danych. Ostateczne rozliczenie zostanie dokonane do końca lutego roku następującego po roku, za który dokonywana jest dopłata.

Wątpliwości Spółki sprowadzają się do tego, czy będzie miała prawo odliczyć podatek VAT naliczony w fakturach VAT z tytułu nabycia świadczeń na potrzeby budowy, wyposażania, a następnie utrzymania przedszkola z oddziałem żłobkowym.

W odniesieniu do powyższych wątpliwości na wstępie należy wskazać, że obowiązek tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nakładają przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tj. Dz.U. z 2012 r. poz. 592 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy ustawa określa zasady tworzenia przez pracodawców zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, zwanego dalej Funduszem, i zasady gospodarowania środkami tego Funduszu, przeznaczonego na finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu, na dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych oraz na tworzenie zakładowych żłobków, klubów dziecięcych, przedszkoli oraz innych form wychowania przedszkolnego.

Przez działalność socjalną, stosownie do treści art. 2 pkt 1 ustawy o ZFŚS, rozumie się usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej-rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

Na mocy art. 2 pkt 5 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści - byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał, w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2, prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że przepisy ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych określają odbiorców zakładowej działalności socjalnej i rodzaje świadczeń pracodawcy na rzecz pracownika, które mogą być finansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

Stosownie do art. 12 ustawy o ZFŚS środki Funduszu są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym. Zgodnie natomiast z art. 10 ZFŚS Środkami Funduszu administruje pracodawca.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że decyzja Wnioskodawcy o budowie i wyposażeniu przedmiotowego przedszkola jest decyzją całkowicie dla Strony dobrowolną. Planowane przedsięwzięcie będzie finansowane w ramach działalności socjalnej, bowiem z wniosku nie wynika, aby służyło celom prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, tj. produkcji i sprzedaży mebli. Zakupy towarów i usług dokonane podczas budowy, wyposażenia i utrzymania przyzakładowego przedszkola będą przede wszystkim służyły zaspokojeniu socjalnych potrzeb pracowników. Nie będą miały zatem związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

W konsekwencji z uwagi na treść art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jak również przepisy ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w świetle przedstawionej treści wniosku stwierdzić należy, że Wnioskodawca, który w ramach wynikającego z ustawy o ZFŚS obowiązku administrowania środkami Funduszu przeznaczonymi na sfinansowanie świadczeń socjalnych utworzy (tj. wybuduje, wyposaży, wejdzie we współpracę z wyspecjalizowanym podmiotem zewnętrznym świadczącym usługi zarządzania przedszkolem) przyzakładowe przedszkole z oddziałem żłobkowym nie działa w tym zakresie jak podatnik VAT, nie wykonuje czynności podlegających opodatkowaniu, w związku z czym finansowane z ZFŚS świadczenia (w ramach działalności socjalnej) nie będą podlegały opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług ().

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym Spółce nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na budowę, wyposażenie i utrzymanie przedszkola z oddziałem żłobkowym, gdyż planowane utworzenie przedmiotowego przedszkola ze środków ZFŚS nie będzie generować przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. W ramach tych czynności Wnioskodawca nie będzie działał jak podatnik, tym samym więc przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (w tym m.in. art. 86) nie znajdują w niniejszej sprawie zastosowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że Spółka ma prawo odliczyć podatek VAT naliczony w fakturach VAT z tytułu nabycia świadczeń na potrzeby budowy, wyposażania, a następnie utrzymania przedszkola z oddziałem żłobkowym, należy uznać za nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku VAT w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na budowę, wyposażenie oraz utrzymanie przedszkola z oddziałem żłobkowym (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), zaś w zakresie pozostałych pytań wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Wniosek ORD-IN (PDF)

Treść w pliku PDF 766 kB

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie